高級財務(wù)會計（第二版）第04章-資產(chǎn)減值

1、04 資產(chǎn)減值一、資產(chǎn)減值概述（一）資產(chǎn)減值的含義 當(dāng)企業(yè)資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值時，即表明了資產(chǎn)發(fā)生了減值，企業(yè)應(yīng)當(dāng)確認(rèn)資產(chǎn)減值損失，并把資產(chǎn)的賬面價值減記至可收回金額。（二）資產(chǎn)減值的范圍 存貨減值存貨；消耗性生物資產(chǎn)減值生物資產(chǎn)；遞延所得稅資產(chǎn)減值所得稅；融資租賃中出租人未擔(dān)保余值的減值租賃；采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)的減值投資性房地產(chǎn)；采用公允價值計量的金額工具的減值金融工具確認(rèn)與計量 本章主要規(guī)范非流動資產(chǎn)減值問題：（1）對子公司、聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)的長期股權(quán)投資；（2）采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)；（3）固定資產(chǎn)；（4）生產(chǎn)性生物資產(chǎn)；（5）無形資產(chǎn)；（6）

2、商譽(yù)；（7）探明石油天然氣礦區(qū)權(quán)益和井及相關(guān)設(shè)施等。（三）資產(chǎn)減值的判斷標(biāo)準(zhǔn)從外部上看 （1）資產(chǎn)的市價當(dāng)期大幅度下跌，其跌幅明顯高于因時間的推移或正常使用而預(yù)計的下跌；（2）企業(yè)經(jīng)營所處的經(jīng)濟(jì)、技術(shù)或者法律等環(huán)境以及資產(chǎn)所處的市場在當(dāng)期或近期發(fā)生重大變化，從而對企業(yè)產(chǎn)生不利影響；（3）市場利率或其他市場投資報酬率在當(dāng)期已經(jīng)提高，從而影響企業(yè)計算資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的折現(xiàn)率，導(dǎo)致資產(chǎn)可回收金額大幅度降低等。（四）資產(chǎn)減值的判斷標(biāo)準(zhǔn)從內(nèi)部上看1、有證據(jù)表明資產(chǎn)已經(jīng)陳舊或者其實(shí)體已經(jīng)損傷；2、資產(chǎn)已經(jīng)或?qū)⒁婚e置、終止使用或計劃提前處置；3、企業(yè)內(nèi)部報告的證據(jù)表明資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)績效已經(jīng)或?qū)⒁陀陬A(yù)

3、期，（1）資產(chǎn)所創(chuàng)造的凈現(xiàn)金流量或者實(shí)現(xiàn)的營業(yè)利潤遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于原先的預(yù)算或者預(yù)計金額；（2）資產(chǎn)發(fā)生的營業(yè)損失遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于原先的預(yù)算或者預(yù)計金額；（3）資產(chǎn)在建造或收購時所需的現(xiàn)金支出遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于最初的預(yù)算；（4）資產(chǎn)在經(jīng)營或維護(hù)時所需的現(xiàn)金支出遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于最初的預(yù)算；（五）資產(chǎn)減值的測試時間1、有確鑿證據(jù)表明資產(chǎn)存在減值跡象的，應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日進(jìn)行減值測試，估計資產(chǎn)的可收回金額。2、資產(chǎn)存在減值跡象是資產(chǎn)是否需要進(jìn)行減值測試的必要條件。3、但有兩個例外：（1）企業(yè)合并形成的商譽(yù)；（2）使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。這兩個項(xiàng)目至少應(yīng)當(dāng)于每年年度終了進(jìn)行減值測試。另外，對于尚未達(dá)到可使用狀態(tài)的無形資產(chǎn)，由于其價值

4、具有較大的不確定性，也應(yīng)該每年進(jìn)行減值測試。4、在估計可收回金額時要遵守重要性原則（1）以前報告期間的計算結(jié)果表明，資產(chǎn)可收回金額遠(yuǎn)大于其賬面價值，之后又沒有發(fā)生消除這一差異的交易或事項(xiàng)的，企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日不需要重新估計其可收回金額；（2）以前報告期間的計算與分析表明，資產(chǎn)可收回金額對于準(zhǔn)則中列示的一種或幾種減值跡象反映不敏感，在本報告期間又發(fā)生了這些減值跡象的，不需要因這些減值跡象出現(xiàn)而重新估計。二、資產(chǎn)可回收金額的計量（一）估計資產(chǎn)可收回金額的基本方法1、基本原則以下兩個金額中的較高者：（1）其公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額；如果賣，能賣多少錢？估計售價？處置費(fèi)用？（2）資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流

5、量的現(xiàn)值。如果不賣，又值多少錢？使用壽命、未來現(xiàn)金流量、市場利率？2、例外原則（1）兩項(xiàng)目只要有一項(xiàng)超過了資產(chǎn)的賬面價值，就表明資產(chǎn)沒有發(fā)生減值，不需要再估計另一個項(xiàng)目；（2）沒有證據(jù)或者理由表明，資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值顯著高于其公允價值減去處置費(fèi)用的凈額的，可以將資產(chǎn)的公允價值減去處置費(fèi)用的凈額作為其可收回金額；優(yōu)先選擇?。?）資產(chǎn)的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額如果無法可靠估計的，應(yīng)當(dāng)以該資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為其可收回金額。（二）資產(chǎn)的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額的估計1、基本含義 通常是指資產(chǎn)如果被出售或處置時可以收回的凈現(xiàn)金收入。公允價值：是指市場參與者在計量日發(fā)生的有序交易

6、中，出售一項(xiàng)資產(chǎn)所能收到或者轉(zhuǎn)移一項(xiàng)負(fù)債所需支付的價格。處置費(fèi)用：指可以直接歸屬于資產(chǎn)處置的增量成本，包括與資產(chǎn)處置有關(guān)的法律費(fèi)用、相關(guān)稅費(fèi)、搬運(yùn)費(fèi)以及為使資產(chǎn)達(dá)到可銷售狀態(tài)所發(fā)生的直接費(fèi)用，但財務(wù)費(fèi)用和所得稅費(fèi)用等不包括在內(nèi)。2、其具體的操作方法應(yīng)當(dāng)按照下列順序進(jìn)行：（1）首先，有銷售協(xié)議價的： 按銷售協(xié)議價減去可直接歸屬其的處置費(fèi)用；（2）其次，沒有協(xié)議銷售價但存在活躍市場的： 按市場價格減去可直接歸屬其的處置費(fèi)用；（3）再次，兩個都沒有的： 應(yīng)以可獲得的最佳信息為估計基礎(chǔ)；在實(shí)務(wù)中，該金額可以參考同行業(yè)類似資產(chǎn)的交易價格或結(jié)果進(jìn)行估計。（4）如果上述還不行的話： 該資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的

7、現(xiàn)值作為可收回金額。（三）資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值的估計1、含義應(yīng)當(dāng)按照資產(chǎn)在持續(xù)使用過程中和最終處置時所產(chǎn)生的預(yù)計未來現(xiàn)金流量，選擇恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率對其進(jìn)行折現(xiàn)后的金額加以確定。計量現(xiàn)值需要考慮的因素：（1）資產(chǎn)的使用壽命；（2）資產(chǎn)的預(yù)計未來現(xiàn)金流量；（3）折現(xiàn)率。2、資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的預(yù)計（1）預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的基礎(chǔ)a.應(yīng)建立在管理層批準(zhǔn)的財務(wù)預(yù)算或者預(yù)測的數(shù)據(jù)之上（現(xiàn)金流量最多涵蓋5年）；b.應(yīng)當(dāng)以該預(yù)算或預(yù)測期后穩(wěn)定的或遞減的增長率為基礎(chǔ)進(jìn)行估計，除非有反證；c.應(yīng)經(jīng)常分析以前期間預(yù)算與實(shí)際的差異，調(diào)整本期的預(yù)算和現(xiàn)金流量的估計數(shù)。（2）預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)包括的內(nèi)容a.資產(chǎn)持

8、續(xù)使用過程中預(yù)計產(chǎn)生的現(xiàn)金流入；b.所必需的預(yù)計現(xiàn)金流出與本資產(chǎn)相關(guān)的c.使用壽命結(jié)束時，處置資產(chǎn)所收到或支付的凈現(xiàn)金流量。（3）預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)考慮的因數(shù)a.以資產(chǎn)的當(dāng)前狀況為基礎(chǔ)預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量 不應(yīng)包括與將來可能發(fā)生的、尚未作出承諾的重組事項(xiàng)或者資產(chǎn)改良有關(guān)的預(yù)計未來現(xiàn)金流量。 具體而言，包括以下幾層含義：已經(jīng)承諾重組的：以重組后的流量反映；在改良發(fā)生之前：以之前的流量反映； 維持正常運(yùn)轉(zhuǎn)的：應(yīng)加以考慮。b.預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量不應(yīng)當(dāng)包括籌資活動和所得稅收付所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量；c.對通貨膨脹因素的考慮應(yīng)當(dāng)和折現(xiàn)率一樣，采用一致的基礎(chǔ)；現(xiàn)金流量與折現(xiàn)率同時考慮d.內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格應(yīng)當(dāng)

9、予以調(diào)整公平交易價格（4）預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的方法a.傳統(tǒng)法：使用單一的未來每期預(yù)計現(xiàn)金流量和單一的折現(xiàn)率；b.期望現(xiàn)金流量法： 考慮了不確定性。例1：甲企業(yè)擁用某固定資產(chǎn)，該固定資產(chǎn)剩余使用年限為3年。企業(yè)利用該固定資產(chǎn)所生產(chǎn)的產(chǎn)品受市場波動影響大，企業(yè)預(yù)計未來3年每年的現(xiàn)金流量情況如下表：行情好（30%）行情一般（60%）行情差（10%）第1年150萬100萬50萬第2年80萬50萬20萬第3年20萬10萬0第一年預(yù)計現(xiàn)金流量=15030%10060%5010%=110萬第二年預(yù)計現(xiàn)金流量=8030%5060%2010%=56萬第三年預(yù)計現(xiàn)金流量=2030%1060%010%=12萬2、

10、折現(xiàn)率的預(yù)計（1）是企業(yè)在購置或者投資資產(chǎn)時所要求的必要回報率。（2）應(yīng)當(dāng)反映當(dāng)前市場貨幣時間價值和資產(chǎn)特定風(fēng)險的稅前利率；（3）一般應(yīng)以資產(chǎn)的市場利率為依據(jù)； 在無法獲得的情況下，采用替代利率；替代利率應(yīng)根據(jù)企業(yè)加權(quán)平均資金成本、增量借款利率或其他相關(guān)市場利率作適當(dāng)?shù)恼{(diào)整。（4）通常企業(yè)應(yīng)采用單一的折現(xiàn)率； 如果對風(fēng)險差異或利率的期間結(jié)構(gòu)反映敏感的，可以采用不同的折現(xiàn)率。3、資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值得預(yù)計其計算公式為：資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值（PV）=第t年預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量（NCF）（1折現(xiàn)率）的t次方例2：203年12月31日，A公司發(fā)現(xiàn)其200年12月31日購入的一項(xiàng)專利技術(shù)設(shè)備所包含的類

11、似專利技術(shù)在市場上已經(jīng)出現(xiàn)，此設(shè)備可能因此減值。 （1）如果該企業(yè)準(zhǔn)備出售，則市場上廠商愿意以2 210 000元的價格收購該設(shè)備，且將會發(fā)生10000元的處置費(fèi)用； （2）該設(shè)備尚可使用6年，未來5年的現(xiàn)金流量分別為500 000元、480 000元、460 000元、440 000元、420 000元，第6年現(xiàn)金流量及使用壽命結(jié)束時預(yù)計處置帶來的現(xiàn)金流量總共為380 000元； （3）采用折現(xiàn)率5，假設(shè)該設(shè)備203年12月31日的賬面原值為3 000 000元，已經(jīng)計提折舊500 000元，以前年度已計提減值準(zhǔn)備200 000元。 如何對該專利技術(shù)進(jìn)行減值測試?（1）資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)

12、值的計算：資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值=2 283 561元。資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值年份預(yù)計未來現(xiàn)金流量（元）折現(xiàn)率折現(xiàn)系數(shù)現(xiàn)值（元）20350000050.952447619020448000050.907043537420546000050.863839736520644000050.822736198920742000050.783532908120838000050.7462283562合計2283561（2）固定資產(chǎn)賬面價值=300萬50萬20萬=230萬（3）資產(chǎn)可收回金額的確定資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值=2 283 561元，資產(chǎn)的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額=2211=220萬可收

13、回金額即為兩者中的較高者，即2 283561元。（4）確認(rèn)減值損失=2 300 0002 283 561=16 439元 例3：甲航運(yùn)公司于201年年末對一艘遠(yuǎn)洋輪船進(jìn)行減值測試，該船舶賬面價值為16000萬元，預(yù)計尚可使用8年。 該船舶的公允價值減去處置費(fèi)用的凈額難以確定。假設(shè)公司當(dāng)初購置該船舶使用的資金是銀行長期借款資金，借款利率為10%，公司認(rèn)為10%是該資產(chǎn)的最低必要報酬率，已考慮了與該資產(chǎn)相關(guān)的貨幣時間價值和特定風(fēng)險。因此，在計算其未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值時，使用10%作為其折現(xiàn)率。 公司管理層批準(zhǔn)的預(yù)算顯示：公司將于206年更新船舶的發(fā)動機(jī)系統(tǒng)，預(yù)計為此發(fā)生的資本性支出為1500萬元，這筆

14、支出將提高其經(jīng)營績效。其現(xiàn)金流量預(yù)計為：預(yù)計未來現(xiàn)金流量（不包括改良的影響金額）預(yù)計未來現(xiàn)金流量（包括改良的影響額 ）20225002032460204238020523602062390207247032902082500328020925103300根據(jù)準(zhǔn)則規(guī)定：不應(yīng)當(dāng)考慮改良之后的影響金額。其現(xiàn)值計算：預(yù)計未來現(xiàn)金流量（不包括改良的影響金額）以折現(xiàn)率為10%的折現(xiàn)系數(shù)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值20225000.9091227320324600.8264203320423800.7513178820523600.6830161220623900.6209148420724700.5645139

15、420825000.5132128320925100.46651171合計-13038萬 資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為13038萬元作為可收回金額低于其賬面價值16000萬元，所以應(yīng)計提資產(chǎn)減值損失，其提取金額為：16000-13038=2962萬元。 如果202至205年間該船舶沒有發(fā)生進(jìn)一步減值的跡象，因此不必再進(jìn)行減值測試。206年發(fā)生了1500萬元的資本性支出，改良了資產(chǎn)績效，導(dǎo)致未來現(xiàn)金流量增加，但由于準(zhǔn)則規(guī)定減值不得轉(zhuǎn)回，所以無需計算其可收回金額 。4、外幣未來現(xiàn)金流量及其現(xiàn)值的預(yù)計（1）首先，按結(jié)算貨幣計算該資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量，并按照該貨幣適用的折現(xiàn)率計算資產(chǎn)的現(xiàn)值；（2）其次，按

16、計算現(xiàn)值的當(dāng)日即期匯率進(jìn)行折算為記賬本位幣的現(xiàn)值；（3）最后，在該現(xiàn)值的基礎(chǔ)上，比較資產(chǎn)的公允價值減去其處置費(fèi)用后的凈額以及資產(chǎn)的賬面價值，以確定是否需要確認(rèn)減值準(zhǔn)備以及確認(rèn)多少減值準(zhǔn)備。三、資產(chǎn)減值損失的確認(rèn)與計量（一）一般原則1、資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值時，計提資產(chǎn)減值；2、計提減值后資產(chǎn)的折舊與攤銷：減值準(zhǔn)備的提取，改變了該資產(chǎn)的賬面價值；從而改變了后續(xù)折舊或攤銷的基數(shù)。按計提減值之后的金額重新計算折舊或攤銷。3、資產(chǎn)減值一經(jīng)確認(rèn)，在以后的會計期間不得轉(zhuǎn)回。以前期間計提的減值準(zhǔn)備，需要等到資產(chǎn)處置或轉(zhuǎn)銷時才可轉(zhuǎn)出。 三、資產(chǎn)減值損失的確認(rèn)與計量（二）資產(chǎn)減值的賬務(wù)處理資產(chǎn)減值引起的

17、資金運(yùn)動：相關(guān)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、在建工程減值準(zhǔn)備、投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備、無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、商譽(yù)減值準(zhǔn)備、長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)減值準(zhǔn)備等。A相關(guān)資產(chǎn)資產(chǎn)減值損失相關(guān)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備例4:沿用例4-3的資料。根據(jù)測試和計算結(jié)果，甲公司應(yīng)確認(rèn)的船舶減值損失為2 962萬元。 A固定資產(chǎn)資產(chǎn)減值損失固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備2 962萬借：資產(chǎn)減值損失 29 620 000 貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 29 620 000四、資產(chǎn)組的認(rèn)定及其減值處理（一）資產(chǎn)組的認(rèn)定1、資產(chǎn)組的概念 是企業(yè)可以認(rèn)定的最小資產(chǎn)組合，其產(chǎn)生的現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)基本上獨(dú)立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組。 資產(chǎn)組應(yīng)當(dāng)由創(chuàng)造現(xiàn)金流入

18、相關(guān)的資產(chǎn)組成。2、資產(chǎn)組認(rèn)定應(yīng)考慮的因素（1）能否獨(dú)立產(chǎn)生現(xiàn)金流入最關(guān)鍵的因素；企業(yè)的某一生產(chǎn)線、營業(yè)網(wǎng)點(diǎn)、業(yè)務(wù)部門等。資產(chǎn)組合產(chǎn)生的產(chǎn)品，只要有活躍市場的，就表明能獨(dú)立產(chǎn)生現(xiàn)金流入；（一）資產(chǎn)組的認(rèn)定2、資產(chǎn)組認(rèn)定應(yīng)考慮的因素（2）應(yīng)考慮企業(yè)管理當(dāng)局對生產(chǎn)經(jīng)營活動的管理或監(jiān)控方式和對資產(chǎn)持續(xù)使用或處置的決策方式。如企業(yè)的各種生產(chǎn)線都是獨(dú)立生產(chǎn)、管理和監(jiān)控的，那各條生產(chǎn)線很可能應(yīng)當(dāng)被認(rèn)定為單獨(dú)的資產(chǎn)組；如某些機(jī)器設(shè)備是相互關(guān)聯(lián)、相互依存的，其使用和處置是一體化決策的，則這些機(jī)器設(shè)備很可能被認(rèn)定為一個資產(chǎn)組。3、資產(chǎn)組認(rèn)定后不得隨意變更。但由于企業(yè)重組、變更資產(chǎn)用途等原因，導(dǎo)致資產(chǎn)組構(gòu)成確需變

19、更的，企業(yè)可以變更。但應(yīng)該證明其合理性，并在報表附注中加以說明。（二）資產(chǎn)組減值測試1、基本原則同單項(xiàng)資產(chǎn)減值測試一樣。企業(yè)需要預(yù)計資產(chǎn)組的可收回金額和計算資產(chǎn)組的賬面價值，并將兩者進(jìn)行比較；如果資產(chǎn)組的可收回金額低于其賬面價值的，表明資產(chǎn)組發(fā)生了減值，應(yīng)當(dāng)予以確認(rèn)。資產(chǎn)組賬面價值和可收回金額的確定，不包括已確認(rèn)的負(fù)債價值，一般情況下應(yīng)將其扣除。2、資產(chǎn)組減值的業(yè)務(wù)處理減值應(yīng)按下列順序進(jìn)行分?jǐn)偅?（1）首先抵減分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組中商譽(yù)的賬面價值； （2）然后根據(jù)資產(chǎn)組中除商譽(yù)外的其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價值所占比重，按比例抵減其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價值。以上資產(chǎn)賬面價值的抵減，應(yīng)作為單項(xiàng)資產(chǎn)的減值損失處理，計

20、入當(dāng)期損益。但抵減后的資產(chǎn)的賬面價值不得低于以下三者之中的最高者： a.該資產(chǎn)的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額（如可確定）； b.該資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值（如可確定）； c.零。例5：甲公司有一條生產(chǎn)線，該生產(chǎn)線生產(chǎn)某精密儀器，由A、B、C三部機(jī)器構(gòu)成，成本分別為40萬、60萬和100萬元。使用期限為10年，凈殘值為零，以年限平均法計提折舊。各機(jī)器均無法單獨(dú)產(chǎn)生現(xiàn)金流量，但整個生產(chǎn)線構(gòu)成完整的產(chǎn)銷單位，屬于一個資產(chǎn)組。201年該生產(chǎn)線所生產(chǎn)精密儀器的替代產(chǎn)品上市，到年底，導(dǎo)致公司精密儀器的銷路銳減40%。因此，對該生產(chǎn)線進(jìn)行減值測試。 201年12月31日，A、B、C三部機(jī)器的賬面價值分別為

21、20萬、30萬和50萬。估計A的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額為15萬，BC無法合理估計資產(chǎn)公允價值減去處置費(fèi)后的凈額和預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值。 整條生產(chǎn)線預(yù)計尚可使用5年。經(jīng)估計其未來5年的現(xiàn)金流量及其恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率后，得到該生產(chǎn)線的預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為60萬元。該公司無法合理估計其公允價值減去處置費(fèi)用的凈額。 資產(chǎn)組減值準(zhǔn)備分配表（萬元）機(jī)器A機(jī)器B機(jī)器C 資產(chǎn)組賬面價值可收回金額減值損失分?jǐn)偙壤謹(jǐn)偨痤~分后賬面價值尚未分完的減值損失二次分?jǐn)偙?分?jǐn)偨痤~ -分?jǐn)倱p失總額分后賬面價值203050100604020%30%50%5122037151830337.5%62.5%1.1251.8753

22、513.12521.875401516.87528.12560 從上面的分析可知，該生產(chǎn)線減值了40萬元，應(yīng)將其均衡分?jǐn)偟降饺繖C(jī)器上，但A機(jī)器分?jǐn)偤蟮馁~面價值不得低于15萬元，所以A機(jī)器只承擔(dān)5萬元的減值損失。經(jīng)過分析與測算，機(jī)器A、B、C分別減值50000元、131250元和218750元。共計400000元。A固定資產(chǎn)資產(chǎn)減值損失固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備400000借：資產(chǎn)減值損失 400000 貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 400000 A機(jī)器 50000 B機(jī)器 131250 C機(jī)器 218750（三）總部資產(chǎn)的減值測試1、總部資產(chǎn)包括企業(yè)集團(tuán)或事業(yè)部的辦公樓、電子數(shù)據(jù)處理設(shè)備、研發(fā)中心等資產(chǎn)?？偛?/p>

23、資產(chǎn)的顯著特征是難以脫離其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組產(chǎn)生獨(dú)立的現(xiàn)金流入，而且其賬面價值難以完全歸屬于某一資產(chǎn)組。2、資產(chǎn)組組合是指若干個資產(chǎn)組組成的最小資產(chǎn)組組合，包括資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合，以及按合理方法分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)部分。3、處理原則（1）總部資產(chǎn)能按照合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)偨o資產(chǎn)組：應(yīng)該將該部分總部資產(chǎn)的賬面價值分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組；再比較該資產(chǎn)組的賬面價值（包括已分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)的賬面價值部分）和可收回金額，并按照前述有關(guān)資產(chǎn)組減值測試的順序和方法處理。3、處理原則（2）總部資產(chǎn)不能按照合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)偟模?首先，在不考慮該部分總部資產(chǎn)的情況下，估計和比較資產(chǎn)組的賬面價值和可收回金額，并按照前述資產(chǎn)組減值測試

24、的順序和方法進(jìn)行； 其次，認(rèn)定由若干資產(chǎn)組組成的最小資產(chǎn)組組合。 該資產(chǎn)組合應(yīng)當(dāng)包括所測試的資產(chǎn)組與可以按照合理和一致的基礎(chǔ)將總部資產(chǎn)的賬面價值分?jǐn)偲渖系牟糠?還包括不能按照合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)部分； 最后，比較認(rèn)定的資產(chǎn)組組合的賬面價值和可收回金額，并按照前述有關(guān)資產(chǎn)組減值測試的順序和方法進(jìn)行。例6：甲公司系高新科技企業(yè)，擁有A、B、C三個資產(chǎn)組，在202年末，其賬面價值分別為200萬元、300萬元和400萬元，沒有商譽(yù)。這三個資產(chǎn)組為三條生產(chǎn)線，預(yù)計使用壽命分別為10年、20年和20年，采用直線法計提折舊。由于甲公司的競爭對手通過技術(shù)創(chuàng)新推出了更高技術(shù)含量的產(chǎn)品，并且受市場歡迎，

25、從而對甲公司產(chǎn)品產(chǎn)生了重大的不利影響，為此，甲公司于202年年末對各資產(chǎn)組進(jìn)行了減值測試。 公司總部包括一棟辦公樓和一個研發(fā)中心，其中辦公樓賬面價值為300萬元，研發(fā)中心賬面價值為100萬元。辦公樓賬面價值可以在合理和一致的基礎(chǔ)上分配給各資產(chǎn)組。對于辦公樓的賬面價值，企業(yè)根據(jù)各資產(chǎn)組的賬面價值和剩余使用壽命加權(quán)平均計算的賬面價值分?jǐn)偙壤M(jìn)行分?jǐn)偂５邪l(fā)中心的賬面價值難以分配。 假定各資產(chǎn)組和資產(chǎn)組組合的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額難以確定，企業(yè)根據(jù)它們的預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值來計算其可收回金額。在折現(xiàn)率為10%時，A（含辦公樓）、B（含辦公樓）、C（含辦公樓）三個資產(chǎn)組的未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值分別

26、為398萬元、328萬元和542萬元，資產(chǎn)組組合（整個企業(yè)）的未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值之和為1 440萬元，其未來現(xiàn)金流量及其計算過程略。（1）辦公樓賬面價值（300萬元）分配：按各資產(chǎn)賬面價值與使用壽命的加權(quán)平均數(shù)分配。資產(chǎn)A分配數(shù)=300（20010）（200103002040020）=37.5萬資產(chǎn)B分配數(shù)=300（30020）（200103002040020）=112.5萬 資產(chǎn)C分配數(shù)=300（40020）（200103002040020）=150萬分配后A、B、C各資產(chǎn)的賬面價值分別為237.5、412.5、550萬。（2）減值處理：各單個資產(chǎn)組減值測試與處理：B、C資產(chǎn)組發(fā)生減值，其中

27、B減值84.5萬，C減值8萬。B資產(chǎn)組減值的分配： 生產(chǎn)線減值84.5（300412.5）=61.45萬 辦公樓減值84.5（112.5412.5）=23.05萬C資產(chǎn)組減值的分配： 生產(chǎn)線減值8（400550）=5.82萬； 辦公樓減值8（150550）=2.18萬 B、C和辦公樓分別減值61.45萬，5.82萬，25.23萬。A固定資產(chǎn)資產(chǎn)減值損失固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備925000借：資產(chǎn)減值損失 925000 貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備925000 B 614500 C 58200 辦公樓252300資產(chǎn)組組合減值測試與處理：提取減值準(zhǔn)備后A、B、C、總部辦公樓的賬面價值分別為：200萬、238.55萬、394.18萬和 274.77萬。資產(chǎn)組組合（整個公司）賬面價值為=200238.55394.18274.77100=1207.5萬資產(chǎn)組組合沒有減值，不需要再確認(rèn)減值損失。五、商譽(yù)的減值測試與處理（一）商譽(yù)減值測試的基本要求1、企業(yè)合并形成的商譽(yù)，至少應(yīng)當(dāng)在每年年度終了進(jìn)行減值測試。由于商譽(yù)難以產(chǎn)生獨(dú)立的現(xiàn)金流量，因此，商譽(yù)應(yīng)當(dāng)與其他相關(guān)資產(chǎn)的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合結(jié)合進(jìn)行減值測試。（一）商譽(yù)減值測試的基本要求（續(xù)）2、為減值測試的目的，對于因合并而形成的商譽(yù)的賬面價值，應(yīng)當(dāng)自購買日起按照合理的方法分?jǐn)傊粮髻Y產(chǎn)組；難以分配的