合并會計報表信息失真查證實務淺談

1、合并會計報表信息失真查證實務沐云 門樹延 王福利 解梁秋 董乃秋 編著前言在現(xiàn)代市場經濟中,會計信息作為一種社會經濟信息資源,存在較大的需求群體,政府部門需依靠會計信息對國民經濟實施宏觀調控;投資者、債權人要依照會計信息做出相關決策;企業(yè)治理當局要利用會計信息考評企業(yè)業(yè)績,預測以后經營趨勢。從某種意義講,會計信息差不多成為引導社會資源流淌的信號。因此,會計信息質量倍受政府部門和社會各界的關注。在現(xiàn)實經濟生活中,企業(yè)會計信息失真現(xiàn)象十分嚴峻,差不多引起政府及社會各界的憂慮和重視。企業(yè)通過各種方式修飾財務報表,以求達到某種目的,已成為較為普遍的現(xiàn)象。尤其在證券市場尚待完善時期(有學者稱目前我國證券

2、市場處于弱式有效市場),會計信息失真更具隱蔽性和欺騙性。同時,會計信息失真也給現(xiàn)代企業(yè)制度的建立帶來極大的負面阻礙,如產權界定、股權設置、資產評估、政企分離、兼并收購、股票發(fā)行等都可能因會計信息失真而受誤導從而阻礙改革進程及效果。如何有效識不和查證失真會計信息,已成為社會關注的焦點及會計界的一大研究課題。許多學者、專家差不多在此方面取得一定研究成果,但針對會計信息失真表現(xiàn)并與實務操作同步進行的仿真性查證實務研究甚少,為此,我們組織會計審計界教授、學者及查賬專家從全新視角研究會計信息失真查證技巧,完成了這套會計信息失真查證實務叢書,以求為我國會計信息失真治理工程盡一點微薄之力。會計信息失真查證實

3、務叢書分四冊,包括資產信息失真查證實務、權益信息失真查證實務、損益信息查證實務和合并會計報表信息失真查證實務。此叢書具有如下特點:查證方法系統(tǒng)性。依照新頒會計準則及年1月實施的企業(yè)會計制度,結合有關會計及審計理論,突出股份公司會計信息查證,系統(tǒng)介紹會計信息失真查證程序、技巧及方法,并附以典型實例和綜合案例。查證依據對應性。列舉會計信息失真表現(xiàn),有針對性地摘錄會計信息失真查證法規(guī)依據,一一對應其查證內容,每章后附以相關法規(guī)、制度,便于審查人員利用,能夠提高查證工作效率。查證形式仿真性。采納全真查證形式,列舉典型綜合案例,運用科學系統(tǒng)的查證工作底稿,關于會計信息查證工作具有專門強的指導作用。查證經

4、驗借鑒性。系統(tǒng)總結了查賬專家?guī)资陙矸e存的會計信息查證經驗和技巧,具有專門強的可借鑒性,能夠通過間接途徑,豐富會計信息失確實查證經驗。此系列叢書,利用總結了眾多專家、學者的研究成果,依照會計信息失真表現(xiàn)及查證規(guī)律,提出科學有用的會計信息查證思路和方法,由淺入深,內容完整,通俗易明白,可操作性強。此叢書由王明珠、吳安平、張尚民總體策劃并總纂。資產信息失真查證實務由張尚民、張曉輝、賈秀妍、吳安平、蔣文春、沙菲、王雪莉、劉迎春編著;權益信息失真查證實務由吳安平、茹建英、張尚民、王明珠、蔣文春、賈秀妍、唐一林、蘇萬輝、戴鵬仁編著;損益信息失真查證實務由王明珠、郭寶華、蔣文春、張尚民、吳安平、賈秀妍、石

5、立贏、胡仕臣、吳鮮艷編著;合并會計報表信息失真查證實務由沐云、門樹廷、王福利、解梁秋、董乃秋、張尚民、賈秀妍、吳安平、茹建英、于春榮、馮書艷、孫凱、吳鮮艷、韓慧、趙弘編著。此叢書在成書及出版過程中,得到了中國時代經濟出版社有關領導的重視和支持。同時,在成稿過程中參考了有關專家、學者的研究成果,在此謹致深切的謝意!中國差不多加入WTO,現(xiàn)代企業(yè)面臨國際競爭的新挑戰(zhàn),企業(yè)經營環(huán)境的全然性變化及經濟關系的復雜化,都將給會計信息失真查證和治理增加難度。因此,我們的研究是初步的,我們將與同仁們共同接著關注并深入研究會計信息查證及治理問題,為從全然上提高會計信息質量做出努力。由于新頒具體會計準則及企業(yè)會計

6、制度實施伊始,還缺少實施的查證經驗,加之受時刻所限,書中不免存在疏漏及錯誤,懇請讀者批判指正。編著者 2001年11月 目錄第一章概論第一節(jié)合并會計報表信息失確實內涵第二節(jié)合并會計報表信息失確實成因第三節(jié)合并會計報表信息失確實治理策略第二章合并會計報表信息失真查證程序及法規(guī)依據第一節(jié)合并會計報表信息失真查證目標及程序第二節(jié)合并會計報表信息失真查證法規(guī)依據第三章購受日合并會計報表信息失真查證第一節(jié)購受日合并會計報表信息失確實表現(xiàn)第二節(jié)購受日合并會計報表信息失確實查證第四章購受后合并會計報表信息失真查證第一節(jié)購受后合并會計報表信息失確實表現(xiàn)第二節(jié)購受后合并會計報表信息失確實查證綜合案例第五章專門合

7、并業(yè)務與降低持股比例合并報表的查證第一節(jié)分批購股業(yè)務報表的查證第二節(jié)減持控股比例的核算與合并報表的查證第六章期初余額、會計報表附注及財務報告披露信息失確實查證第一節(jié)期初余額的查證第二節(jié)報表附注中不符合會計核算前提的講明、重要會計政策和會計可能披露情況的查證第三節(jié)重要會計政策、會計可能變更和或有事項披露情況的查證第四節(jié)資產負債表日后事項和關聯(lián)方交易披露情況的查證第五節(jié)合并信息、重要資產轉讓及會計報表要緊項目披露情況的查證附錄一、財政部關于印發(fā)合并會計報表暫行規(guī)定的通知二、報表財政部關于印發(fā)第三批中國注冊會計師獨立審計準則的通知三、中國注冊會計師協(xié)會獨立審計準則組獨立審計實務公告第5號合并會計報表

8、審計的專門考慮釋義四、中國注冊會計師協(xié)會獨立審計準則組獨立審計實務公告第5號合并會計報表審計的專門考慮問題解答五、企業(yè)財務報告條例六、財政部關于印發(fā)企業(yè)會計準則中期財務報告的通知第一章 概論第一節(jié) 合并會計報表信息失確實內涵一、合并會計報表的特性企業(yè)合并是市場經濟進展的必定產物,是企業(yè)間激烈競爭的結果。近年來全國各地各企業(yè)通過兼并、擴張組建了眾多的企業(yè)集團。通過組建企業(yè)集團,優(yōu)化了企業(yè)的資源配置,加快了產品更新?lián)Q代,促進了技術進步,從而形成了以“規(guī)模創(chuàng)效益”的格局,提高了市場競爭力。為促進企業(yè)集團的健康進展,規(guī)范企業(yè)集團編報合并會計報表,財政部頒發(fā)了合并會計報表暫行規(guī)定。許多企業(yè)集團據此編制本

9、集團的合并會計報表,為會計信息使用者決策和經營提供了大量有價值的財務數據。合并會計報表又稱合并財務報表,它是以母公司和子公司組成的企業(yè)集團為一會計主體,綜合反映企業(yè)集團經營成果、財務狀況和現(xiàn)金流量情況的會計報表。合并會計報表的種類:合并資產負債表、合并利潤表和合并現(xiàn)金流量表。合并會計報表作為反映控股集團財務情況的會計報表,與個不會計報表(指單個企業(yè)編制的會計報表)比較,它具有如下特點:首先,合并會計報表反映的是母公司和子公司所組成的企業(yè)集團整體的財務狀況和經營成果,反映的對象是由若干個法人組成的會計主體,是經濟意義上的會計主體,而不是法律意義上的主體。個不會計報表反映的則是單個的獨立企業(yè)法人的

10、財務狀況和經營成果,反映的對象是企業(yè)法人,是法律意義上的主體。其次,合并會計報表由企業(yè)集團中對其他企業(yè)有操縱權的控股公司或母公司編制,并不是企業(yè)集團中所有的企業(yè)都必須編制合并會計報表,更不是社會上所有企業(yè)都需要編制合并會計報表。而個不會計報表,則是所有企業(yè)都必須編制的會計報表。再次,合并會計報表是以個不會計報表為基礎編制的。企業(yè)編制個不會計報表,從設置賬簿、編制分錄、登記賬簿到編制報表,都有一套完整的核算方法體系。而合并會計報表編制則與此不同,它并不需要在現(xiàn)行會計核算方法體系之外,單獨設置一套賬簿,依照每一筆業(yè)務編制分錄,登記賬簿,并以賬簿數據填列報表,而是以納入合并會計報表合并范圍的企業(yè)個不

11、會計報表為基礎,利用個不會計報表提供的數據編制。最后,合并會計報表編制有其獨特的方法。個不會計報表的編制有其自身固有的一套編制方法和程序,如結賬,進行調整業(yè)務等,然后編制會計報表。合并會計報表則是在對納入合并范圍的個不會計報表的數據進行加總的基礎上,通過編制抵銷分錄將企業(yè)集團內部的經濟業(yè)務對個不會計報表的阻礙予以抵銷編制。編制合并會計報表時,一般須編制抵銷分錄,運用合并工作底稿等一些專門的報表編制方法。二、合并會計報表信息失確實內涵企業(yè)要緊通過財務報表向信息需求者提供本企業(yè)的財務信息。而信息需求者也要緊是通過企業(yè)提供的財務報表了解企業(yè),從而做出決策。因此,財務報表信息質量的高低直接阻礙報表使用

12、者的經營決策。我國企業(yè)會計準則中規(guī)定:會計報表應當依照登記完整、核對無誤的賬簿記錄和其他有關資料編制,做到數字真實、核算準確、內容完整、報送及時。合并會計報表作為一種專門的會計報表也應符合會計報表編制的要求。通過以上闡述,能夠看出:財務報告質量是由財務信息對信息使用者的有用性決定的,那個地點的信息使用者包括投資者和信貸者。財務會計準則委員會(FASB)的概念公告認為財務報告質量必須依照財務報告的綜合目標評價,這一綜合目標確實是財務報告應為報告使用者做出投資、信貸以及類似決策提供有用信息。財務信息質量特征見圖1。由圖1能夠看出,財務信息為了滿足決策有用性,它必須是相關的和可靠的。為了評價財務信息

13、的相關性和可靠性,我們能夠通過測試會計信息的及時性、預測值和反饋值的符合程度、可核性、真實性、中立性來評價會計信息的質量。因此,合并會計報表信息失真正是指合并會計報表所提供的會計信息違背了相關性和可靠性的要求。如此,依據失確實會計信息做出決策必定導致用戶遭受巨大的利益損失。合并會計報表信息失真要緊表現(xiàn)為以下幾種形式:1.通過關聯(lián)方交易和債務重組來粉飾經營業(yè)績。2.內部交易損益的沖銷不實,存貨中未實現(xiàn)利潤的界定不實,從而導致其股利分配,上繳所得稅等方面數額不實。3.母公司未將其所操縱的境內外所有子公司納入合并報表的合并范圍。4.只合并直接擁有過半數以上權益性資本的被投資企業(yè),未合并間接擁有其過半

14、數以上權益性資本的被投資企業(yè)。5.母公司對子公司進行的權益性資本投資未采納權益法進行核算。6.母公司與子公司的會計報表決算日、會計期間和會計政策不一致,造成合并報表失實。第二節(jié) 合并會計報表信息失確實成因近年來,企業(yè)為達到某種利益,把會計報表變成隨意變化的“橡皮泥”,出現(xiàn)多套內容不一的會計報表,如:對財政報的是窮賬,對銀行報的是富賬,對稅務報的是虧賬,對企業(yè)分析的報表是盈賬等等。企業(yè)集團對外報送的合并會計報表不能如實反映整個集團真實的財務信息。這些泛濫的“假冒偽劣”數據嚴峻削弱了會計工作為經濟治理服務的職能,干擾了社會經濟秩序,助長了虛假浮夸之風和腐敗現(xiàn)象,敗壞了黨風和社會風氣。從宏觀上看,會

15、計信息失真不僅會危害國民收入的正確計算與分配,而且干擾了正常的財政經濟秩序,危害整個社會經濟的健康進展,造成宏觀決策的失誤;從微觀上看,它不利于會計報表使用者的正確合理決策,而且不利于企業(yè)單位的合法正常生產經營和長期穩(wěn)定進展,更談不上愛護企業(yè)投資人的合法利益。因此,我們有必要對合并會計報表信息失真成因進行深入剖析,揭示信息失確實危害,研究信息失確實成因,從中查找治理信息失確實對策,以提高合并會計報表信息質量,使報表信息更好地服務于社會經濟建設。合并會計報表依照個不報表編制。由于個不會計報表信息的不真實和編制合并報表過程中采取的操作方法失誤,如:合并范圍錯誤,抵銷項目及數額不準,由于母子公司采取

16、不同的會計政策造成合并口徑不一致等都會造成會計報表信息失真。一、合并會計報表信息失確實客觀緣故(一)會計政策的可選擇性。1993年7月1日起,我國對原有會計制度進行重大改革,改革后的會計規(guī)范體系的一大特點即給予會計人員一定的會計程序和會計方法的選擇權。以存貨計價為例,企業(yè)會計準則第28條規(guī)定:“存貨發(fā)出時,企業(yè)能夠依照實際情況,選擇使用先進先出法,加權平均法,移動平均法,個不計價法,后進先出法等方法確定事實上際成本?！迸e個簡單的例子:某廠月初庫存材料甲材料1000千克,單位實際成本10元;本月只購進一批甲材料單價11元共3000千克;月末累計本月發(fā)料生產3000千克;那么若企業(yè)選擇不同的存貨發(fā)

17、出計價方法,其用于生產的材料成本分不為:先進先出法32000元,后進先出法33000元,加權平均法32250元?；谌N最常見的存貨發(fā)出計價方法差不多上我國現(xiàn)行的會計規(guī)范(企業(yè)會計準則)所認可的,而選擇不同的方法最大差異可達1000元。由于會計準則,會計制度同意信息提供者采納不同的方法對會計資料進行加工處理,由此,會得出不同的結果,產生與客觀情況不同的偏離。當偏離程度專門大以至于造成決策人失誤或給報表使用者帶來經濟損失時就會形成會計信息失真,這種失真與弄虛作假造成的失真相比,具有更加隱蔽的特點。合并會計報表在編制過程中,由于母子公司所采納的會計政策不同,勢必產生差異。由于它是合法合規(guī)的,因此一

18、般不易發(fā)覺。(二)會計法制建設不完善,有法不依執(zhí)法不嚴隨著改革開放的不斷深入,經濟的迅猛進展,會計規(guī)范越來越重要,為此國家也陸續(xù)頒布了以會計法為中心的一系列法規(guī)、制度,初步克服了無法可依的狀況。然而會計法規(guī)建設往往跟不上深化改革和經濟進展的需要,存在諸多需要解決的問題。如由于在會計領域缺乏嚴密的會計規(guī)范體系,一些重要的法規(guī)制度沒有制定出相應實施細則,造成會計實際工作中可操作性差;又如由于會計監(jiān)督不力,許多單位出于私利而依、明知故犯;同時在執(zhí)法過程中也力度不夠,關于那些在經濟上得到好處的違法行為也沒有嚴厲查處,給會計信息失真有了可乘之機。(三)社會經濟環(huán)境阻礙導致會計信息虛化企業(yè)處在特定的社會經

19、濟環(huán)境中,社會經濟環(huán)境決定會計,會計對社會經濟環(huán)境又具有反作用。會計是企業(yè)治理工作的重要組成部分,社會經濟環(huán)境的現(xiàn)狀和進展必定對會計起著重大的阻礙,阻礙著會計目標、會計治理體制、會計信息披露、會計信息質量和會計法制建設等方面。我國社會主義市場經濟進展較快,政府的宏觀調控措施和企業(yè)的經濟自律在許多方面跟不上,社會經濟生活中存在的無秩和不健康因素,必定反映到會計工作中。企業(yè)領導追求非正當的經濟利益導致濫發(fā)獎金實物,為達到某種目的對有關單位和個人請客送禮,為操縱承包經營目標而人為虛增利潤或隱瞞利潤等。這些形形色色的違紀行為,是經濟環(huán)境對企業(yè)的阻礙,由于會計不能將這些如實反映在賬上,只好編造假造報表,

20、造成會計信息失真。會計上的造假,有許多是社會上普遍存在的不健康、不廉潔的風氣在會計上的反映。(四)企業(yè)外部監(jiān)督體系尚未健全這要緊體現(xiàn)在我國目前雖有代表國家利益的財政、審計、稅務機關的國家監(jiān)督,也建立了民間性質的會計師事務所、稅務師事務所等中介機構,實行對企業(yè)經濟活動的社會監(jiān)督,然而由于相關法律的完善配套和各事務所治理上存在的一些問題,盡管這些監(jiān)督機構在經濟生活中發(fā)揮了專門大的作用,但遠遠沒有形成組織嚴密的企業(yè)外部經濟監(jiān)督體系,不能有效地對企業(yè)進行監(jiān)督,這也是誘發(fā)企業(yè)會計信息失確實一個重要緣故。(五)產權不清,操縱關系不清晰、不明確,造成合并范圍不準確。二、合并會計報表信息失確實主觀緣故(一)由

21、于從業(yè)人員素養(yǎng)問題,主觀上造成會計信息失真要緊包括三方面:首先,因財會人員自身素養(yǎng)不高,對現(xiàn)行經濟法規(guī)制信息失真,不記得了自己的權利與義務,甚至為了一己私利,知法犯法,與領導者通同作弊。最后,占更大比重的是因為會計人員不具備監(jiān)督者應有的獨立地位和差不多條件,時時受制與人,而不得不屈就茍同,最終導致“頂得住的站不住,站得住的頂不住”現(xiàn)象蔓延。(二)會計基礎工作薄弱會計基礎工作是會計核算的基石。由于會計人員業(yè)務水平低下,工作責任心不強,造成會計基礎工作薄弱,會計核算質量不高。有些會計人員沒有嚴格按照會計法規(guī)、會計制度進行會計核算,核算程序混亂。(三)經營者出于考核目的經營者為牟取私利,達到考核目的

22、,進行制假、造假,導致在位時利潤年年上升,離任后審計才發(fā)覺潛虧掛賬,千瘡百孔。(四)企業(yè)出于融資的考慮人為造假,粉飾企業(yè)經營業(yè)績,從而實現(xiàn)擴股、信貸等融資目的。第三節(jié) 合并會計報表信息失確實治理策略要切實解決會計報表信息失真問題,保證會計信息的真實與可靠,是一項艱巨而又復雜的工作,我們應采取“標本兼治”的原則。一、加強遵紀守法的教育貫徹黨的十五大提出的社會主義市場經濟是法治經濟的戰(zhàn)略目標,加強遵紀守法的教育是治理會計信息失確實全然。(一)明確違法行為的法律責任首先,必須界定造成會計信息失確實要緊責任人。由企業(yè)經營者(或單位負責人)領導會計機構和會計人員進行會計核算的企事業(yè)單位,會計信息失真應由

23、經營者(或單位負責人)負要緊責任,即法人責任;試行財務總監(jiān)或會計主管委派制度的企事業(yè)單位,在其任職期間發(fā)生會計信息失真,應由財務總監(jiān)或委派主管負要緊責任。其次,對造成過失和過錯者都要承擔相應的法律責任,造成嚴峻后果的必須追究其刑事責任,使法人、財務總監(jiān)、會計人員的行為直同意到法律的規(guī)范和約束。(二)強化全民法制觀念結合普法活動,扎扎實實地開展會計法規(guī)的宣傳、教育工作:（1）、干部和法人代表要帶頭學習法律、法規(guī)和財務基礎知識,增強法制觀念,把會計信息真實性列作其工作實績的考核條件;(2)、對寬敞職工普及會計法規(guī)知識,形成民主理財、群眾監(jiān)督的良好氛圍;（3）、會計人員必須學法、守法、堅持原則,依法

24、核算和監(jiān)督。知法犯法,應加重處分。(三)加強執(zhí)法隊伍的自身建設財政、稅務、審計等國家監(jiān)督執(zhí)法部門,要注重自身建設,精通法律、提高業(yè)務水平和檢查能力,嚴明執(zhí)法紀律,加強廉潔自律。二、深化會計治理體制改革(一)立足長遠,構筑行業(yè)自律組織模式例如,能夠設想建立會計的社會團體,它是按照法律和組織章程設立的社會團體,由政府部門授權對其成員進行業(yè)務治理和提供相關服務,做到自我治理、自我教育、自我服務、自我監(jiān)督、自我完善,并同意政府部門的監(jiān)督和指導。政府部門應當依照經濟進展的要求和會計工作現(xiàn)狀,制定切實可行的時期性或地區(qū)性會計工作進展目標,通過法律約束、政策引導、信息服務、組織協(xié)調、監(jiān)督檢查等措施,指導和扶

25、持會計職業(yè)自律組織的健康進展。(二)狠抓當前,拓寬會計治理體制改革思路針對目前存在的會計職能獨立性和會計地位從屬性的固有矛盾,對全國各地推行會計委派制度的改革嘗試,能夠按照企業(yè)規(guī)模大小,試行三種改革思路:即大型企業(yè)、集團公司推行委派財務總監(jiān)制度;中型企業(yè)、母公司內部推行委派會計主管制度;小型企業(yè)、私營企業(yè)及必須建賬的個體工商戶推行代理記賬制度。委派制度的形式、內容不盡相同,但其差不多原則是一致的。一是“誰出資,誰委派”,二是財務總監(jiān)或會計主管與派入單位實行利益脫鉤,由委派主體集中治理其工資、獎金、福利等個人酬勞;三是實行定期輪換制度。只有當確立了會計主管向出資者負責的相對獨立地位,才能保障其客

26、觀、公正、獨立地依法行使會計職能。三、建立會計監(jiān)督運行機制會計監(jiān)督是我國經濟監(jiān)督機制中最重要和直接的監(jiān)督手段之一。建立國家、社會、企事業(yè)內部三個層次的會計監(jiān)督運行機制,是治理會計信息失確實重要保證,也是維護健康的經濟運行秩序的重要保證。(二)加強國家監(jiān)督國家監(jiān)督要緊是指財政、稅務、審計等部門的監(jiān)督。國家行政監(jiān)督部門必須從轉變思想觀念、轉變工作職能、講究工作方法、改進工作作風、提高執(zhí)法隊伍素養(yǎng)等方面下功夫,注重自身形象,堅持依法監(jiān)督。(三)加強社會監(jiān)督社會監(jiān)督要緊是指會計師事務所的審計監(jiān)督。大力進展注冊會計師事業(yè),是轉變政府職能,建立和健全宏觀調控體系的重要組成部分,是培育和進展社會主義市場經濟

27、體制的必要手段。會計師事務所通過改制重組,要與原掛靠單位完全脫鉤,在組織上保證它的獨立性,真正做到客觀、公正,充分發(fā)揮其社會監(jiān)督的職能。(四)加強內部監(jiān)督內部監(jiān)督有兩層含義:一是會計人員的會計監(jiān)督;二是單位內審機構的審計監(jiān)督。會計監(jiān)督是會計法給予會計機構和會計人員行使的差不多職能和合法權益。隨著會計法的修訂頒發(fā)和會計委派制從試點到逐步推廣,會計監(jiān)督缺位、弱化的現(xiàn)狀必將得到全然性的扭轉。單位內審機構必須與會計機構并行設置,保證內審機構的相對獨立性和對會計機構的制約性。同時,內審人員要具備思想進步、精通業(yè)務、堅持原則、作風正派等差不多素養(yǎng),加強對生產經營治理全過程的、各環(huán)節(jié)的監(jiān)督力度,強調事前、事

28、中、事后操縱,盡力把會計信息失真消滅在萌芽狀態(tài)。四、規(guī)范會計基礎工作1996年財政部頒發(fā)的會計基礎工作規(guī)范,一方面為各基層單位和寬敞會計人員規(guī)范會計工作提出要求和示范,使加強和改革會計基礎工作有明確的目標和具體努力方向,以此推動各單位的會計基礎工作逐步規(guī)范化、科學化、現(xiàn)代化;另一方面,為各級治理部門治理、檢查會計基礎工作提供政策依據和考核標準,可據以監(jiān)督各單位改進和加強會計基礎工作。全國各地各企事業(yè)單位必須認真學習、實施規(guī)范,限期實現(xiàn)會計基礎工作規(guī)范化。同時,要加快進展會計電算化的推廣應用步伐,實現(xiàn)會計操作技能的現(xiàn)代化。這一方面可提高會計核算的質量和效率;另一方面也可解決手工操作的不規(guī)范、不統(tǒng)

29、一、易出錯的弊病。而隨著會計電算化的普及和進展,逐步通過會計原始信息資料的聯(lián)網,能夠消除核算環(huán)節(jié)做假的發(fā)生,確保會計信息的真實。五、加強會計隊伍的建設是治理會計信息失確實基礎人是社會實踐活動中最活躍的因素。提高會計信息質量,必須提高會計隊伍的的綜合素養(yǎng)。會計人員應堅持黨的差不多路線,堅決社會主義理想和信念,樹立正確的人生觀、世界觀、價值觀,還要學習會計專業(yè)知識,提高理財水平和實務能力;要以國家利益、人民利益高于一切為指導,依法處理國家、集體、個人三者利益關系,以共和國主人翁的姿態(tài)為企事業(yè)當好家、理好財;要牢記我們一代人的歷史責任,敬業(yè)愛崗、忠于職守、堅持原則、廉潔奉公,努力培養(yǎng)和造就一支思想好

30、、業(yè)務精、素養(yǎng)高的會計隊伍。與此同時,要逐步改進和完善對會計人員的治理制度,營造一個有利于充分調動會計人員積極性,切實保障會計人員合法權益的工作環(huán)境。從而推進我國會計事業(yè)沿著正確的的道路進展。第二章合并會計報表信息失真查證程序及法規(guī)依據第一節(jié)合并會計報表信息失真查證目標及程序一、查證目標合并會計報表的查證目的,是對被查證企業(yè)合并會計報表的以下方面發(fā)表意見:(一)合并會計報表的編制是否符合企業(yè)會計準則及國家其他有關財務會計法規(guī)的規(guī)定;(二)合并會計報表在所有重大方面是否公允地反映了被查證企業(yè)的財務狀況、經營成果和資金變動情況;(三)會計處理方法的選用是否符合一貫性原則。二、查證程序(一)對合并會

31、計報表的合并范圍是否符合合并會計報表暫行規(guī)定進行查證。按規(guī)定,在我國合并會計報表合并范圍的企業(yè)包括:1.母公司擁有其過半數以上(不包括半數)權益性資本的被投資企業(yè);2.其他被母公司所操縱的被投資企業(yè)。(二)對合并會計報表的編制及其相關合并資料進行測試。要緊是利用合并會計報表具有的差不多勾稽關系對被查證企業(yè)編制的合并會計報表進行復核,驗證其整體是否合理。(三)對母公司和子公司的會計報表的決算日期、會計期間是否一致進行查證。不一致時,應提請被查證企業(yè)按有關規(guī)定披露有關子公司的名稱,以及其會計報表決算日、會計期間與母公司不一致的緣故?；蛞阅腹緸榛鶞蕦ψ庸緯媹蟊淼臎Q算日、會計期間進行必要的調整。

32、(四)對母公司與子公司所采納會計政策是否一致進行查證。假如母公司和子公司采納的會計政策存在重大差異,應提請母公司在編制合并會計報表時對子公司的會計報表進行必要的調整。當子公司采納的會計政策與母公司相差不大時,依照重要性原則,也可不進行調整,直接將子公司編制的會計報表予以合并。在這種情況下,應提請被查證企業(yè)在合并會計報表附注中進行必要的講明。(五)對被查證企業(yè)編制合并會計報表必須編制兩個差不多的抵銷分錄進行查證。其中:1.對母公司的長期股權投資與子公司的所有者權益相互抵銷情況進行查證,以幸免重復計算企業(yè)集團的資產總額和凈資產;2.對抵銷母公司按權益法確認的對納入合并范圍的子公司的投資收益情況進行

33、查證,以幸免重復計算企業(yè)集團的凈利潤。(六)對集團內公司間下列重大交易及其未實現(xiàn)損益的抵銷情況進行查證,以確定其阻礙是否存在:1.集團內公司間的債權、債務;2.集團內公司間的存貨交易;3.集團內公司間的固定資產交易;4.集團內公司間的收入、支出;5.集團內公司間的其他重大交易。(七)往常年度集團內公司間交易對本年度合并會計報表阻礙的查證,其中:1.關于存貨交易,假如往常年度集團內公司間交易涉及的期末存貨在本年度已出售給集團之外的單位或個人,被查證企業(yè)在編制本年度合并會計報表時是否按規(guī)定做了抵銷分錄;2.假如往常年度集團內公司間交易涉及的期末存貨至本年度結束時仍未出售給集團之外的單位或個人,被查

34、證企業(yè)在編制本年度合并會計報表時是否按規(guī)定做了抵銷分錄;3.關于固定資產交易,假如往常年度集團內公司間交易所涉及的固定資產在本年度尚未出售給集團之外的單位或個人,被查證企業(yè)在編制本年度合并會計報表時是否按規(guī)定做了抵銷分錄;4.假如往常年度集團內公司間交易所涉及的固定資產在本年度報廢清理,或出售給集團之外的單位或個人,被查證企業(yè)在編制本年度會計報表時是否按規(guī)定做了抵銷分錄。(八)少數股東權益和少數股東損益的查證。當合并會計報表的合并范圍包括有非全資擁有的控股子公司時,應對合并會計報表中的少數股東權益和少數股東損益進行查證,即利用上述勾稽關系進行驗算,以確認合并會計報表是否恰當反映少數股東權益和少

35、數股東損益。(九)子公司利潤分配抵銷情況的查證。即在編制合并會計報表時,是否將子公司的利潤分配予以沖銷;有無子公司的利潤重復分配,即一次在子公司的會計報表上分配、一次在母公司編制的利潤表上分配的問題。(十)外幣會計報表折算的查證。假如母公司所操縱的子公司以外幣作為記賬本位幣,應查證其在編制合并會計報表前,是否按一定方法將子公司的外幣會計報表折算為人民幣;資產和負債項目、所有者權益項目(不包括“未分配利潤”)、未分配利潤項目、利潤表項目等外幣會計報表的折算方法及結果是否符合規(guī)定,折算所形成的差額的列示是否符合規(guī)定。(十一)合并差價形成緣故、攤銷情況及其披露的查證,驗證有無將不應有的差額列入合并差

36、價的問題。合并差價要緊應包括:1.母公司對子公司的長期股權投資與子公司所有者權益中母公司所享有份額進行抵銷時發(fā)生的差額;2.母公司以溢價或折價的方式通過第三者取得內部應付債券且母公司和子公司采納不同方法對債券溢價和折價進行攤銷時產生的合并差價。(十二)對會計年度中新增加子公司及其會計報表合并方法進行查證,以確定母公司在編制合并會計報表時是否對新增加子公司的利潤從股權購買之日后合并。(十三)合并現(xiàn)金流量表的查證要緊查明是否做到以下各點:1.當合并范圍發(fā)生變動時,應要求被查證單位對期初合并余額進行模擬調整,否則,合并現(xiàn)金流量表將無法編制。2采納間接法將合并凈利潤調節(jié)為經營活動的現(xiàn)金流量時,應將少數

37、股東損益和合并差價的攤銷作為調整項目。3.子公司當期支付給母公司的現(xiàn)金股利,在編制合并現(xiàn)金流量表時,應將子公司籌資活動產生現(xiàn)金流量中的有關現(xiàn)金流出項目與母公司投資活動產生現(xiàn)金流量中的有關現(xiàn)金流入項目相互抵銷。4.母公司當期對子公司的股權投資和債權投資,在編制合并現(xiàn)金流量表時,應將母公司投資活動產生現(xiàn)金流量中的有關現(xiàn)金流出項目與子公司籌資活動產生現(xiàn)金流量中的有關現(xiàn)金流入項目相互抵銷。第二節(jié)合并會計報表信息失真查證法規(guī)依據一、財政部合并會計報表暫行規(guī)定(一)凡設立于我國境地內,擁有一個或一個以上子公司的母公司,應當編制合并會計報表。(二)母公司在編制合并會計報表時,應當將其所操縱的境內外所有子公司

38、納入合并會計報表的合并范圍。(三)合并會計報表包括的內容。(四)合并會計報表以母公司和納入合并范圍的子公司本身的會計報表以及其他有關資料為依據,合并各項目數額編制。(五)母公司編制合并會計報表,應當統(tǒng)一母公司與子公司的會計報表決算日和會計期間。(六)母公司應當統(tǒng)一母公司和子公司所采納的會計政策,使子公司采納的會計政策與母公司保持一致。(七)對子公司進行的權益性資本投資必須采納權益法進行核算,并以此編制個不會計報表,為編制合并會計報表提供基礎數據。(八)境外子公司以外幣表示的會計報表,母公司應當按照規(guī)定將境外子公司會計報表各項的數額折算為母公司記賬本位幣,并以折算為母公司本位幣后的會計報表編制合

39、并會計報表。關于境內子公司采納與母公司記賬本位幣以外的貨幣編制的會計報表,也應當按照規(guī)定將其會計報表折算為母公司記賬本位幣表示的會計報表。(九)合并資產負債表以母公司和子公司的個不資產負債表為依據,在相互抵銷規(guī)定的有關項目的基礎上,合并資產、負債和所有者權益各項目的數額編制。(十)合并損益表以母公司和子公司的損益表為基礎,在抵銷規(guī)定的有關項目的基礎上,合并各項目的數額編制。(十一)合并利潤分配表以母公司和子公司利潤分配表的數據為基礎,通過抵銷子公司利潤分配表各項目的數額編制。(十二)合并會計報表除附注會計報表應附注的事項外,還應附注其他事項的規(guī)定。二、財政部公布獨立審計實務公告第5號合并會計報

40、表審計的專門考慮(一)總則。(二)編制審計打算時的專門考慮。(三)實施審計程序時的專門考慮。(四)編制審計報告時的專門考慮。三、中國注冊會計師協(xié)會獨立審計實務公告第5號合并會計報表審計的專門考慮釋義(一)并于“總則”的講明。1.制定本公告的目的和依據。2.合并會計報表審計的定義。3.本公告適用的范圍。(二)關于“編制審計打算時的專門考慮”的講明1.預備性調查時的專門考慮。2.編制審計打算時的專門考慮。(三)關于“實施審計程序時的專門考慮”的講明1.關于審計合并范圍的專門考慮。2.關于測試和分析合并資料的專門考慮。3.關于審計會計期間、會計政策一政性的專門考慮。4.關于審計差不多抵銷分錄的專門考

41、慮。5.關于審計集團內公司間交易及其未實現(xiàn)損益抵銷情況的專門考慮。6.關于往常年度集團內公司間交易對本年度阻礙的專門考慮。7.關于審計少數股東權益和少數股東損益的專門考慮。8.關于審計子公司利潤分配抵銷情況的專門考慮。9.關于審計外幣會計報表折算的專門考慮。10.關于審計合并價差的專門考慮。11關于會計年度中新增子公司會計報表合并方法的專門考慮。12關于合并現(xiàn)金流量表的專門考慮。(四)關于“編制審計報告時的專門考慮”的講明1.關于編寫審計報告范圍段的講明。2.關于發(fā)表審計意見的專門考慮。(五)關于“附則”的講明四、中國注冊會計師協(xié)會獨立審計實務公告第5號合并會計報表審計的專門考慮問題解答(一)

42、什么緣故要制定合并會計報表審計的專門考慮實務公告?(二)合并會計報表審計的專門考慮實務公告有何特點?(三)為合并會計報表審計所做的預備性調查應當了解哪些事項?(四)編制合并會計報表審計打算時應當特不考慮哪些因素?(五)如何確定被審計單位的合并范圍是否符合規(guī)定?(六)如何測試和分析合并資料?(七)審計會計期間、會計政策的一致性時應注意什么?(八)審計差不多抵銷分錄應注意什么?(九)注冊會計師應當對哪些集團內公司間交易及其未實現(xiàn)損益的抵銷情況進行審計?(十)注冊會計師如何考慮往常年度集團內公司間交易對本年度的阻礙?(十一)審計少數股東權益和少數股東損益時應注意什么?(十二)合并差價的審計重點是什么

43、?(十三)母公司在會計年度中新增子公司時,注冊會計師應特不關注什么?(十四)審計合并現(xiàn)金流量表時應注意什么?(十五)如何編制合并會計報表的審計報告?(十六)對合并會計報表發(fā)表審計意見時應特不關注哪些事項?五、國務院公布企業(yè)財務報告條例條例中規(guī)定:“按照國家統(tǒng)一的會計制度的規(guī)定,需要編制合并會計報表的企業(yè)集團,母公司除編制其個不會計報表外,還應當編制企業(yè)集團的合并會計報表。企業(yè)集團合并會計報表,是指反映企業(yè)集團整體財務狀況、經營成果和現(xiàn)金流量的會計報表?！绷?、財政部公布的企業(yè)會計制度條例中規(guī)定:“企業(yè)對其他單位投資如占該單位資本總額50%以上(不含50%),或盡管占該單位注冊資本總額不足50%但

44、具有實質操縱權的,應當編制合并會計報表。合并會計報表的編制原則和方法,按照國家統(tǒng)一的會計制度中有關合并會計報表的規(guī)定執(zhí)行。企業(yè)在編制合并會計報表時,應當將合營企業(yè)合并在內,并按照比例合并方法對合營企業(yè)的資產、負債、收入、費用、利潤等予以合并?！逼摺⒇斦筷P于印發(fā)企業(yè)會計準則中期財務報告的通知其中“中期財務報告的內容”指出:假如企業(yè)在上年度財務報告中編制的是合并會計報表,則企業(yè)在中期期末也應當編制合并會計報表;假如企業(yè)在上年度財務報告中還包括母公司會計報表,則企業(yè)在中期財務報告中也應當提供母公司會計報表。假如企業(yè)上年度財務報告中既包括了會計報表,也包括了母公司會計報表,然而在報告中期內,企業(yè)處置

45、了所有納入上年度合并會計報表編制范圍的子公司,則企業(yè)在中期財務報告中只需要提供母公司會計報表,然而依照本準則第7條要求提供的上年度比較會計報表應當包括合并會計報表,除非上年度可比中期的財務報告沒有提供合并會計報表。上述法規(guī)一至五及七的具體內容見本書附錄。第三章 購受日合并會計報表信息失真查證第一節(jié) 購受日合并會計報表信息失確實表現(xiàn)企業(yè)購并與分立,原本是市場經濟法則發(fā)生作用的必定表現(xiàn),在中國轉制時期涌起的企業(yè)購并行為伴隨著成功與失敗,并演繹著中國版本的審計案卷。批閱之,有蕩氣回腸的、有可圈可點的,但更多的是苦澀與憤懣,甚至是無奈,這一切緣于合并會計報表存在失真之處。其表現(xiàn)是:一、購受動機不明按照

46、辭典的解釋,“動機”是指引起行動的意識,即行動前定下的愿望。企業(yè)合并受制于購并動機的約束,是天經地義的。但在國內學者認真研究企業(yè)購受動機的理論不多,未能結合實踐做出令人信服的詮釋,因而難以掩飾合并動機的存在。按照國外學者的研究,購受動機要緊有以下幾種:(1)購并活動能夠提高企業(yè)經營業(yè)績。一般認為擴大經濟規(guī)模能夠大幅度降低平均成本,形成“航空母艦”更能規(guī)避風險,提高企業(yè)間的治理效率。(2)現(xiàn)代企業(yè)客觀存在受托經營責任,企業(yè)普遍存在道德風險、逆向選擇問題,治理上稱之為“代理問題”。Fama和Jensen認為公司代理問題可由適當的組織程序來解決,即決策的評估和操縱由所有者治理,而決策的擬定和執(zhí)行可由

47、經營者實施,即可通過互相分離的內部機制設計解決代理問題,那么企業(yè)并購有助于形成解決代理問題的外部機制。Muller認為代理人的酬勞由公司規(guī)模決定,代理人有動機使公司規(guī)模擴大而同意較低的投資利潤率并借以并購增加收入和提高職業(yè)保障程度。馬克斯等人認為已同意這種公司增長最大化思想且進展迅速的公司最易卷入到并購活動中。Fuss,Lewellen,Huntsman等人的實證研究證明了這一點。(3)并購能夠減少競爭對手,增強市場能力。在需求下降、生產能力過剩、削價競爭、國內市場遭受外商強力沖擊和滲透及法律嚴禁企業(yè)間合謀時,企業(yè)合并比較有利,惠廷頓的研究認證了這一點。上述三種動機分不稱之為“效率理論”、“代

48、理問題”、“市場勢力論”。事實上在中國追求規(guī)模經濟,規(guī)避風險和實現(xiàn)產業(yè)結構調整是眾多企業(yè)追求的并購動因,但明晰化欠缺。二、購受會計處理方法選擇不當國際慣例做法,購受日企業(yè)合并會計處理方法的選擇要緊有兩種,即購買法和權益結合法。從本質上講,企業(yè)合并是一種專門的交易行為,它涉及企業(yè)整體資產的轉移,合并交易價格的確定較復雜,取決于眾多的所有者,參并企業(yè)在企業(yè)合并后的地位變化也較大。從會計實務角度看,要緊涉及合并交易如何確認與計量及合并方法選擇對合并企業(yè)日后經營成果的阻礙。會計界對購買法和權益結合法的看法不同,進而阻礙到會計實務界的實踐應用。目前看,一般認為從理論上講,購買法視企業(yè)合并為取得一個企業(yè)凈

49、資產的交易行為,聯(lián)合法則視為企業(yè)經濟資源的聯(lián)合上,即對合并性質的認同有明顯的差異性。購受法采納公允價值,而權益聯(lián)合法則采納賬面價值,此為計價基礎的差異。從中國目前的具體狀況看,兩種方法的應用都有,但國家規(guī)定限制條件的揭示有所不夠,企業(yè)缺乏有效的研究。理論界也有人主張采納折衷方法,即一項合并業(yè)務應視事實上質而定方法,當要緊以現(xiàn)金或其他資產為支付形式實施合并時,采納購買法;要緊以交換股票方式實施合并時,符合權益聯(lián)合法條件的,采納聯(lián)合法。三、具體程序涉及問題專門多在購買法下涉及:(1)合并生效日確定問題。在通常情況下,收購日確實是指收購生效日,它是指收購方在收到資產,同時放棄其他資產或發(fā)行證券的日期

50、。實務中,參與收購的各方往往能夠將收購開始日與收購交易完成日之間的某一會計期間的期末指定為收購生效日,即進行會計處理的日期。此日期是資產評估和賬務處理的基礎。(2)公允價值的確定問題。公允價值泛指在公平交易中熟悉情況的交易雙方,自愿進行資產交換或債務清債的金額。事實上公允價值的確定既受制于資本市場的公正程度,又同具體的運作環(huán)境,甚至是操作者的主觀意愿有關。實務中常由獨立的專業(yè)評估機構或會計師事務所實施評估,但往往須區(qū)分具體情況而定。一般而言,有價證券以可變現(xiàn)凈值確定;應收賬款以以后收取金額的合適利率貼現(xiàn);存貨項目要區(qū)分具體的存在狀態(tài)界定,固定資產亦然;無形資產按評估價值確認;應付賬款以以后應付

51、金額的貼現(xiàn)值確定;或有事項和約定義務以預期可能金額和實際利率貼現(xiàn)的現(xiàn)值計算。在那個地點,一方面要選擇合適的利率,另一方面要充分考慮時刻價值因素,并由雙方協(xié)商一致才可。上述程序實際上涉及合并成本的確認與計量。(3)合并商譽問題。在企業(yè)合并過程中,合并成本與被并企業(yè)可辨認凈資產的公允價格之間的差額,叫合并商譽,可為正或負。這種合并商譽事實上并不是企業(yè)內在價值的貨幣表現(xiàn),盡管人們常常用“殘值法”來確認。要緊癥結在于合并成本的敲定是合并雙方討價還價的結果,是會計實務處理的一種被迫選擇,屬于會計溢價。目前會計界對合并商譽會計處理方法還有爭議,有主張在合并日后攤銷的,有主張抵減所有者權益的,也有主張掛賬不

52、予處理,除非有證據表明商譽價值永久性減值。不管會計上如何爭論,我國目前按許多于10年期限攤銷。如此商譽確認既阻礙資產項目,對財務狀況產生阻礙,又阻礙日后一定期間損益。(4)購受法會計信息披露問題。按照國際慣例做法,按購受法處理法,合并后企業(yè)本期和前期備考的經營成果等等。在權益結合法下涉及:(1)所有者權益結構問題。權益結合法是參并企業(yè)所有者權益的聯(lián)合,通常要按下列順序完成轉換。即:(a)被并企業(yè)發(fā)行在外股票面值;(b)被并企業(yè)資本公積;(c)并入企業(yè)資本公積;(d)被并企業(yè)的留存利潤;(e)并入企業(yè)的留存利潤。(2)合并會計報表要緊有合并資產負債表、合并損益表、合并利潤分配表、合并現(xiàn)金流量表,

53、會計上以賬面價值確認經濟資源的聯(lián)合,不確認合并商譽,合并日的合并留存收益包括母公司在現(xiàn)在占有的子公司留存收益的份額。(3)會計信息披露問題,按慣例做法要在合并當期財務報表中揭示參并企業(yè)的名稱和簡介,除非某一公司的名稱被合并后棄用,處理合并業(yè)務的會計方法,合并時發(fā)行股份的數額和簡況,往常獨立的企業(yè)在合并完成前的期間被并入當年合并凈收益的詳細情況等等。在我國實務做法中不夠規(guī)范的較多。第二節(jié)購受日合并會計報表信息失確實查證一、審查企業(yè)合并程序的規(guī)范性企業(yè)合并是市場經濟的必定結果,但實施企業(yè)合并必須履行規(guī)定的程序。注冊會計師一般要審查下列各項:(一)審查簽定的合并協(xié)議企業(yè)合并首先是參并方最高權利機構(

54、股東會或董事會)決議的結果,自然涉及合并可行性研究報告的議定,諸如合并誘因、合并效果分析及其以后預期等。注冊會計師要逐一審核查證。包括合并各方的名稱、住宅;合并后存續(xù)企業(yè)或新設企業(yè)的名稱、住宅;合并各方債權債務的處理方法;合并各方資產處理狀況及其方法;存續(xù)(新設)企業(yè)因合并而增資的總額;合并各方需要認證而載明的其他事項。另外,國家規(guī)定國有企業(yè)實施合并,應向國有資產治理部門提出申請,經其報審后才能實施。公司制的企業(yè)還應在規(guī)定時期內進行債權公告,債權人有權利在規(guī)定期限內要求公司清償債務或提供債務擔保,不予履行的公司不能合并。(二)確認債權債務,協(xié)商產權轉讓價格協(xié)議合并時,合并各方應自編資產負債表及

55、財產清單,并托付資產評估機構對各項資產進行評估確認。然后以評估確認的凈資產公允價值的數額作為產權轉讓的基準價格,協(xié)商產權轉讓的成交價格。在目前我國實務工作中,成交價格的最終確定涉及層面較多,但最為要緊的是應體現(xiàn)被并企業(yè)的生產技術水準、人力資源積存及企業(yè)自然形成的內在商譽的潛在價值的公正權威界定。(三)報經有關部門批準(四)辦理財產變更、稅務變更手續(xù)合并協(xié)議經主管部門審核批準后依法向工商、稅務部門申請變更登記、設立登記、注銷登記及相應稅務登記,合并過程結束。二、購受法合并會計處理信息失真查證購受法所存在的差不多問題如前所述,在信息查證方面要緊從兩方面入手:(一)受法操作要義查證購受法的差不多要義

56、有三點,即購受方在購受日應按公允價值確認被購企業(yè)凈資產、負債并記入自己的資產和負債當中;所確認的合并商譽列賬無形資產;被購企業(yè)的留存收益不予確認,應予注銷。查證時要緊側重三點審查:一是查證被購企業(yè)資產和負債的評估。按照目前我國實際情況,對不同意保留的項目應直接沖減(增加)所有者權益,如確實不能收回的債權和無力償付的債務;二是對一部分不能為購買企業(yè)受益的遞延費用和以后不必支付的預提費用不予保留,如預付包裝物租金(即待攤費用)。尚未攤銷的應沖銷所有者權益;而預提的固定資產修理費要增加所有者權益。三是合并過程中所支付的職工工資、福利補貼及治理費用應沖減所有者權益。在此基礎上敲定公允價值。按照國有資產

57、評估治理方法的規(guī)定,資產評估的方法要緊有收益現(xiàn)值法、重置成本法、現(xiàn)行市價法、清算價格法,具體的應用如下:1.材料、在產品、低值易耗品等存貨項目,應依照現(xiàn)行市場價格、打算價格并慮及購置費用、產品完工程度、損耗等因素,評定重估價值。注冊會計師認為有必要的可重新測試驗證。2.票債券等有價證券應參照市場價格評估,沒有市場價格的,應考慮票面價值,預期收益水平,期限或持有期限等因素,測定其價值,能夠考慮采納的模型如下式所示:式中:I-債券年利息(凈利息支出)D-股票預期年股利P-債券面值或股票轉手價格K-預期的必要投資酬勞率3.房屋、建筑物、機器設備等固定資產,如屬可接著使用的,應依照同類固定資產的現(xiàn)行重

58、置成本,并考慮目前的使用功能情況進行評估,如屬不可接著使用的,可按可變現(xiàn)凈值評估。具體測評公式如下:房屋建筑物:(1)重置成本法房產重估價格=房產重置全價-按重置全價計算的累計折舊額或=房產重置全價(1-年折舊率己使用年限)或=房產重置全價-（重置全價-凈殘值）/（已使用年限-尚可使用年限）已使用年限或=(房產重置全價-按重置全價計算的累計折舊額)(1調整系數)或=房產重置全價成新率(2)賬面凈值調整法建筑物價格=建筑物賬面凈值(1+調整系數)(3)標準對比法房屋價格=新建單價(1裝修增減率設備增減率附屬設施增減率使用情況增減率) (1-年折舊率已使用年限) 建筑面積(4)因素綜合計算法房屋價

59、格=(原價+已投入更改費-凈殘值) (1+物價上漲指數-無形磨損系數)+凈殘值機器設備:（1）新機器設備評估價值=其現(xiàn)行市價+運雜費+保險費+安裝調試費(2)舊機器設備評估價值=重置成本成新率式中,重置成本可按固定資產現(xiàn)時購建所需料工費消耗量及其現(xiàn)行價格確定,或依照被評估資產的原始成本和物價變動指數來確定,實踐中還可選擇類似參照物方法通過調整差異的方法確定。而成新率則可依照固定資產的使用年限可能或通過工程技術鑒定的方法解決。(3)進口設備評估價值=(現(xiàn)行國際市場價格+途中保險費+國外運雜費)現(xiàn)行外匯匯率+國內安裝費+安裝調試費+關稅-殘值成新率+殘值式中,假如無法取得進口設備的現(xiàn)行市場價格的,

60、也可按同類進口設備的市價為基礎,按照一定的差異調整系數確定,假如同類進口設備的市價也無從取得,還能夠按其零部件售價的升降幅度實施測算。4.專利權、商標權、土地使用權等無形資產,應區(qū)不不同情況評定重估其價值;如屬外購的,應依照其外購成本及該項資產的獲利能力評估,如屬自制,應依照其形成時所需實際成本及其獲利能力評估,若未單獨計算成本的,則以獲利能力為依據進行評估。能夠考慮采納的計算公式如下:（1）外購無形資產評估評估價值=重置成本(1+物價指數增減%)尚可使用年限+(已使用年限+尚可使用年限)(2)自創(chuàng)無形資產評估評估價值=開發(fā)無形資產成本+社會貢獻率nt=1使用后第七年利潤增量/（1+獎金時刻價