高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)1完整版

1、袁 少 茹高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)2課程簡(jiǎn)介根底會(huì)計(jì)中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)特殊業(yè)務(wù)特殊呈報(bào)特殊行業(yè)涉及專題：預(yù)修課程：3內(nèi)容體系第一章 企業(yè)合并會(huì)計(jì)第二章 合并會(huì)計(jì)報(bào)表第三章 外幣業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)第四章 租賃會(huì)計(jì)第六章 股份支付會(huì)計(jì)第八章 企業(yè)清算與重組會(huì)計(jì)第五章 衍生金融工具會(huì)計(jì)第七章 物價(jià)變動(dòng)會(huì)計(jì)第九章 生物資產(chǎn)會(huì)計(jì)第十章 油氣開采會(huì)計(jì)第十一章 保險(xiǎn)合同會(huì)計(jì)特殊業(yè)務(wù)特殊呈報(bào)特殊行業(yè)4課程定位對(duì)于本科階段的學(xué)習(xí)來講，“高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程是“中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程的延伸；對(duì)于研究生階段的學(xué)習(xí)來講，“高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程是會(huì)計(jì)學(xué)專業(yè)碩士研究生“財(cái)務(wù)呈報(bào)課程的根底。 5教學(xué)目標(biāo)通過本課程教學(xué)，使學(xué)生：掌握各有關(guān)專題的根本理論與方法關(guān)注會(huì)計(jì)

2、前沿的開展動(dòng)態(tài)完整把握財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)科體系提高從事實(shí)務(wù)工作的能力6教材及主要參考資料主要教材： 傅榮、孫光國主編：?高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)習(xí)題與案例? 東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2021年6月第2版 相關(guān)國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么，我國企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么上市公司年報(bào)參考資料：劉永澤、傅榮編著：?高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)? 東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2021年6月第2版7第一章 企業(yè)合并會(huì)計(jì)第一節(jié) 企業(yè)合并的含義與分類第二節(jié) 企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理方法概要第三節(jié) 同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理第四節(jié) 非同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理第五節(jié) 企業(yè)合并的披露核心知識(shí)點(diǎn)：對(duì)企業(yè)合并確實(shí)認(rèn)、計(jì)量8第一節(jié) 企業(yè)合并的含義與分類一、企業(yè)合并的含義二、企業(yè)合并的分類主要知

3、識(shí)點(diǎn)什么是企業(yè)合并？企業(yè)合并有哪幾種分類方法？如何理解各類企業(yè)合并的實(shí)質(zhì)？9既是獨(dú)立的法人主體也是獨(dú)立的報(bào)告主體一、企業(yè)合并的含義第一節(jié) 企業(yè)合并的含義與分類 企業(yè)合并，是指將兩個(gè)或者兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個(gè)報(bào)告主體的交易或事項(xiàng)。經(jīng)濟(jì)意義上:一個(gè)整體法律意義上:可能是一個(gè)法人主體，也可能是多個(gè)法人主體交易:公允價(jià)值重組事項(xiàng):賬面價(jià)值10一按合并雙方合并前、后最終控制方是否發(fā)生變化進(jìn)行分類二按合并后主體的法律形式不同進(jìn)行分類三按涉及行業(yè)的不同進(jìn)行分類二、企業(yè)合并的類型11一按合并雙方合并前、后最終控制方是否發(fā)生變化進(jìn)行分類兩類合并的概念兩類合并的實(shí)質(zhì)兩類合并的實(shí)施方式兩類合并的法律結(jié)果企業(yè)

4、合并同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并注意：比較12 1.兩類合并的概念比較1同一控制下的企業(yè)合并參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時(shí)性的。A母公司子公司 子公司+CBC+BA控制B、C在12個(gè)月以上【例】同一控制非暫時(shí)性B、C同為A 的子公司B、C合并，屬于同一控制下的企業(yè)合并131.兩類合并的概念比較非同一控制下的企業(yè)合并A母公司 子公司 子公司DCC+DA、B分別控制C、DB母公司參與合并的各方在合并前后不屬于同一方或相同的多方最終控制?！纠緾、D合并，屬于非同一控制下的企業(yè)合并14同一方、相同的多方控制定義“控制關(guān)系的認(rèn)定 投資單位擁有被投資

5、單位半數(shù)以上的表決權(quán)但不能控制被投資單位的情形潛在表決權(quán) 關(guān)鍵詞控制并非暫時(shí)性例：A企業(yè)與B企業(yè)是兩個(gè)歸屬于不同母公司的企業(yè)。甲、乙、丙、丁、丑、寅均為股份。其中：A企業(yè)直接擁有甲企業(yè)80%表決權(quán)，直接擁有乙企業(yè)70%表決權(quán)；甲企業(yè)直接擁有丙企業(yè)60%表決權(quán)；B企業(yè)直接擁有丁企業(yè)80%表決權(quán)，直接擁有丑企業(yè)70%表決權(quán)；丁企業(yè)直接擁有寅企業(yè)60%表決權(quán)。以上各項(xiàng)表決權(quán)的擁有期間都超過一年。根據(jù)上述資料說明，假設(shè)A、B合并；甲、乙合并；乙、丙合并；甲、B合并；丁、寅合并；丙、丁合并；丙、寅、丑合并，請(qǐng)分別說明企業(yè)合并的類型。162。兩類合并的實(shí)質(zhì)比較同一控制下的企業(yè)合并，由于合并各方在合并前、后

6、的最終控制方?jīng)]有發(fā)生變化，準(zhǔn)那么沒有把這種合并視為“交易，只是當(dāng)作一個(gè)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)。因此，相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理中采用賬面價(jià)值進(jìn)行計(jì)量。 非同一控制下的企業(yè)合并，由于參與合并各方在合并前、后不屬于同一方或相同的多方最終控制，這種合并實(shí)質(zhì)上是一種交易購置方購置被購置方控制權(quán)的交易。正因?yàn)槿绱耍鄳?yīng)的會(huì)計(jì)處理中需要遵循交易規(guī)那么，使用自愿交易的雙方都能夠接受的價(jià)值公允價(jià)值。173。兩類合并的參與方稱謂比較同一控制下的企業(yè)合并 合并方 VS 被合并方非同一控制下的企業(yè)合并 購置方 VS 被購置方184。合并日或購置日確實(shí)定實(shí)際取得控制權(quán)之日“合并日與“購置日有何區(qū)別？“交易日與“購置日有何區(qū)別？195。兩類合并

7、的合并對(duì)價(jià)形式比較付出現(xiàn)金或非現(xiàn)金資產(chǎn)發(fā)生或承擔(dān)負(fù)債發(fā)行權(quán)益性證券 兩類合并，合并方的合并對(duì)價(jià)都有可能是：20不形成母子公司關(guān)系的企業(yè)合并吸收合并新設(shè)合并形成母子公司關(guān)系的企業(yè)合并控股合并合并方取得股權(quán)合并后主體仍為多個(gè)法律主體合并后主體為一個(gè)法律主體合并方取得凈資產(chǎn)企業(yè)合并的第二種分類方法21二按合并后主體的法律形式不同進(jìn)行分類吸收合并merger)新設(shè)合并(consolidation)控股合并(acquisition) 企業(yè)合并法律意義上的企業(yè)合并比較22吸收合并、新設(shè)合并、控股合并比較+=+=+123吸收合并創(chuàng)立合并控股合并母公司子公司23同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并結(jié)果1

8、：吸收合并、新設(shè)合并結(jié)果2：控股合并長(zhǎng)期股權(quán)投資企業(yè)合并形成的其他方式取得的投資后的處理：本錢法、權(quán)益法合并時(shí)的處理：購置法、權(quán)益結(jié)合法共同控制、重大影響、非控、非共控、非重大影響企業(yè)合并與長(zhǎng)期股權(quán)投資的關(guān)系 會(huì)計(jì)方法控 制24三按涉及行業(yè)的不同進(jìn)行分類橫向合并縱向合并混合合并 企業(yè)合并25第二節(jié) 企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理方法概要 一、企業(yè)合并會(huì)計(jì)的主要內(nèi)容二、權(quán)益結(jié)合法與購置法的根本內(nèi)容三、權(quán)益結(jié)合法與購置法的財(cái)務(wù)影響比較主要知識(shí)點(diǎn)企業(yè)合并會(huì)計(jì)要解決什么問題？如何理解和應(yīng)用權(quán)益結(jié)合法？如何理解和應(yīng)用購置法？26一、企業(yè)合并會(huì)計(jì)的主要內(nèi)容企業(yè)合并會(huì)計(jì)的主要內(nèi)容對(duì)企業(yè)合并交易或事項(xiàng)進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量 支付

9、 合并對(duì)價(jià)、發(fā)生合并費(fèi)用下面主要介紹企業(yè)合并確實(shí)認(rèn)、計(jì)量方法合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制27吸收合并、新設(shè)合并 控股合并 借：有關(guān)資產(chǎn)賬戶 取得的凈資產(chǎn) 貸：有關(guān)負(fù)債賬戶借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 取得股權(quán) 貸： 現(xiàn)金 應(yīng)付債券 支付的合并對(duì)價(jià) 股本等 現(xiàn)金等 支付的合并費(fèi)用 貸： 現(xiàn)金 應(yīng)付債券 支付的合并對(duì)價(jià) 股本等 現(xiàn)金等 支付的合并費(fèi)用 對(duì)企業(yè)合并確實(shí)認(rèn)與計(jì)量合并方賬務(wù)處理根本框架28確認(rèn)與計(jì)量企業(yè)合并的賬務(wù)處理中的關(guān)鍵問題合并方合并日 購買方購買日如何確認(rèn)與計(jì)量取得的凈資產(chǎn)或股權(quán)？支付的合并對(duì)價(jià)應(yīng)如何計(jì)量？?jī)烧呷绻胁町悾瑧?yīng)如何處理？合并費(fèi)用如何處理？權(quán)益結(jié)合法和購置法，對(duì)以上問題有不同答復(fù)。29

10、二、權(quán)益結(jié)合法與購置法的根本內(nèi)容一權(quán)益結(jié)合法的根本內(nèi)容二購置法的根本內(nèi)容 根本特點(diǎn) 如何應(yīng)用 學(xué)習(xí)重點(diǎn)30一權(quán)益結(jié)合法的根本內(nèi)容 ( pooling of interests)IAS No.22： 權(quán)益結(jié)合法是指參與合并的企業(yè)的股東聯(lián)合控制他們實(shí)際上全部的資產(chǎn)和經(jīng)營，以便繼續(xù)對(duì)聯(lián)合實(shí)體分享利益和分擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的合并。IFRS No.3： 權(quán)益結(jié)合法的采用僅限于權(quán)益是主要對(duì)價(jià)形式的企業(yè)合并。31“權(quán)益結(jié)合法含義簡(jiǎn)示以換股實(shí)施吸收合并為例A企業(yè)B企業(yè)A企業(yè)股東以本公司股份作為對(duì)價(jià)吸收B企業(yè)B企業(yè)股東合并后主體同為合并后主體的股東32合并的實(shí)質(zhì)是權(quán)益之聯(lián)合而非購置交易合并中取得凈資產(chǎn)或股權(quán)的入賬價(jià)值按賬面

11、價(jià)值確定合并費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用不需要確認(rèn)合并商譽(yù)需要調(diào)整股東權(quán)益合并當(dāng)年凈收益的計(jì)算難點(diǎn)：如何調(diào)整股東權(quán)益？期中合并時(shí)當(dāng)年凈收益如何計(jì)算？一權(quán)益結(jié)合法的根本內(nèi)容特點(diǎn)33例1：換股實(shí)施吸收合并換出股份面值等于被并方股本甲企業(yè)發(fā)行每股面值10元普通股25萬股給乙企業(yè)的股東，吸收合并乙企業(yè)。甲企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債股本留存收益600200300100乙企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債股本留存收益500150250100乙企業(yè)注銷貸：資產(chǎn)借：負(fù)債股本留存收益500150250100甲企業(yè)吸收凈資產(chǎn)貸：負(fù)債借：資產(chǎn)股本 留存收益100500150250合并前股東權(quán)益 750合并后甲企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債股本留存收益350550200+=1100

12、+=+=+=合并后股東權(quán)益 750實(shí)施方式34例2：換股實(shí)施吸收合并換出股份面值小于被并方股本甲企業(yè)發(fā)行每股面值10元普通股20萬股給乙企業(yè)的股東，吸收合并乙企業(yè)。甲企業(yè)640200300100乙企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債股本留存收益500150250100乙企業(yè)注銷貸：資產(chǎn)借：負(fù)債股本留存收益500150250100甲企業(yè)吸收凈資產(chǎn)貸：負(fù)債借：資產(chǎn)股本 留存收益100500150200合并前股東權(quán)益 790合并后甲企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債股本留存收益350500200+=1140+=+=+=合并后股東權(quán)益 790資本公積50資本公積=9040資產(chǎn)負(fù)債股本留存收益資本公積+實(shí)施方式35例3：換股實(shí)施吸收合并換出股份面值

13、大于被并方股本1甲企業(yè)發(fā)行每股面值10元普通股30萬股給乙企業(yè)的股東，吸收合并乙企業(yè)。甲企業(yè)660200300100乙企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債股本留存收益500150250100乙企業(yè)注銷貸：資產(chǎn)借：負(fù)債股本留存收益500150250100甲企業(yè)吸收凈資產(chǎn)貸：負(fù)債借：資產(chǎn)股本 留存收益100500150300合并前股東權(quán)益 810合并后甲企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債股本留存收益350600200+=1160+=+=+=合并后股東權(quán)益 810資本公積50資本公積=1060資產(chǎn)負(fù)債股本留存收益資本公積-實(shí)施方式36例4：換股實(shí)施吸收合并換出股份面值大于被并方股本2甲企業(yè)發(fā)行每股面值10元普通股30萬股給乙企業(yè)的股東，吸收合并

14、乙企業(yè)。甲企業(yè)640200300100乙企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債股本留存收益500150250100乙企業(yè)注銷貸：資產(chǎn)借：負(fù)債股本留存收益500150250100甲企業(yè)吸收凈資產(chǎn)貸：負(fù)債借：資產(chǎn)股本 留存收益90500150300合并前股東權(quán)益 790合并后甲企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債股本留存收益350600190+=1140+=+=+=合并后股東權(quán)益 790資本公積40資本公積=040資產(chǎn)負(fù)債股本留存收益資本公積-實(shí)施方式例題權(quán)益結(jié)合法應(yīng)用會(huì)計(jì)要素合并前甲公司乙公司資 產(chǎn)488300負(fù) 債260200股東權(quán)益228100 其中：股 本16060 資本公積510 留存收益633037甲公司2021年1月發(fā)行每股面值為1

15、0元的普通股給乙公司的股東，將乙公司吸收合并，假設(shè)所換出普通股的股數(shù)分別為60 000股、63 000股、67 000股、72 000股、95 000股、101 000股。甲公司對(duì)吸收合并乙公司的業(yè)務(wù)應(yīng)如何與計(jì)量？38二購置法的根本內(nèi)容含義IAS No.22： 購置是指通過轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)、承擔(dān)負(fù)債或發(fā)行股票等方式，由一個(gè)企業(yè)收購企業(yè)獲得對(duì)另一個(gè)企業(yè)被收購企業(yè)凈資產(chǎn)和經(jīng)營的控制權(quán)的企業(yè)合并。支付對(duì)價(jià)收購B企業(yè)或購置控股權(quán)A企業(yè)購置方B企業(yè)B企業(yè)的股東被購置方39二購置法的根本內(nèi)容特點(diǎn)購置方的認(rèn)定是首要步驟合并的實(shí)質(zhì)是購置交易合并本錢主要取決于合并對(duì)價(jià)的公允價(jià)值及直接合并費(fèi)用需要確認(rèn)合并商譽(yù)合并當(dāng)年凈收

16、益的計(jì)算與權(quán)益結(jié)合法不同難點(diǎn)：如何確定合并成本？如何確定公允價(jià)值？如何計(jì)量合并商譽(yù)？40二購置法的根本內(nèi)容賬務(wù)處理借：有關(guān)凈資產(chǎn) 取得的被并方可識(shí)別凈資產(chǎn)公允價(jià)值 商譽(yù) 差額 貸：銀行存款等 支付的合并對(duì)價(jià)的公允價(jià)值+直接合并費(fèi)用吸收合并的根本賬務(wù)處理 理解關(guān)鍵合并本錢=購置方支付的合并對(duì)價(jià)的公允價(jià)值、直接合并費(fèi)用合并商譽(yù)=合并本錢 取得的被購置方可識(shí)別凈資產(chǎn)公允價(jià)值41二購置法的根本內(nèi)容賬務(wù)處理借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 A 貸：銀行存款等 支付的合并對(duì)價(jià)的公允價(jià)值+直接合并費(fèi)用 A控股合并的根本賬務(wù)處理 理解關(guān)鍵合并商譽(yù)包括在長(zhǎng)期股權(quán)投資入賬價(jià)值中，單獨(dú)資產(chǎn)負(fù)債表中不能直接單項(xiàng)列示，合并資產(chǎn)負(fù)債表中

17、將以“商譽(yù)工程列示。42被購置方可識(shí)別凈資產(chǎn)賬面價(jià)值 500萬被購置方可識(shí)別凈資產(chǎn)公允價(jià)值 520萬購置方支付的合并對(duì)價(jià) 550萬凈資產(chǎn)增值20萬商譽(yù)30萬合并價(jià)差50萬舉例 吸收合并100%控股合并借：有關(guān)凈資產(chǎn) 520貸：銀行存款 550商譽(yù) 30借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 550貸：銀行存款 550其中包括30萬的商譽(yù)例題購置法應(yīng)用會(huì)計(jì)要素合并前甲公司乙公司資 產(chǎn)488300負(fù) 債260200股東權(quán)益22810043假設(shè)：乙公司合并日存貨的賬面價(jià)值為25萬元，其公允價(jià)值為30萬元，其他各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值等于賬面價(jià)值。甲公司2021年1月初發(fā)行每股面值為10元、每股價(jià)格為15元的普通股80 0

18、00股給乙公司的股東，將乙公司吸收合并。甲公司對(duì)吸收合并乙公司的業(yè)務(wù)應(yīng)如何與計(jì)量？44二、權(quán)益結(jié)合法與購置法的財(cái)務(wù)影響比較 一對(duì)合并當(dāng)年財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的主要影響二對(duì)合并以后各年財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的主要影響 在物價(jià)上漲條件下，與購置法相比，權(quán)益結(jié)合法下在合并當(dāng)年對(duì)并入凈資產(chǎn)的較低計(jì)價(jià)、對(duì)合并商譽(yù)的不予確認(rèn)以及對(duì)被合并方凈收益的全部計(jì)入，不僅導(dǎo)致了合并當(dāng)年的較高收益，也帶來了以后各年較低的資產(chǎn)折舊根底和較高的凈資產(chǎn)收益率；并有可能為股東帶來更多的可供分配利潤(rùn)。 歸納正是這些不同的影響，導(dǎo)致了權(quán)益結(jié)合法的應(yīng)用障礙，也成為各國對(duì)這個(gè)方法進(jìn)行取舍時(shí)的主要考慮因素。45第三節(jié) 同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理一、確認(rèn)

19、與計(jì)量的根本要點(diǎn)二、賬務(wù)處理歸納主要知識(shí)點(diǎn)如何對(duì)同一控制下企業(yè)合并進(jìn)行確認(rèn)？如何在合并日對(duì)股東權(quán)益進(jìn)行調(diào)整？如何理解合并費(fèi)用的處理方法？這里僅以對(duì)企業(yè)合并事項(xiàng)確實(shí)認(rèn)與計(jì)量為講解重點(diǎn)，而關(guān)于合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的問題請(qǐng)參見第二章。46一、確認(rèn)與計(jì)量的根本要點(diǎn)合并費(fèi)用的處理 合并方取得的凈資產(chǎn)或股權(quán)按賬面價(jià)值入賬合并方支付的合并對(duì)價(jià)按其賬面價(jià)值計(jì)量直接合并費(fèi)用當(dāng)期損益發(fā)行債券的費(fèi)用債券初始計(jì)量金額發(fā)行權(quán)益證券的費(fèi)用抵減溢價(jià)收入兩者之差調(diào)整股東權(quán)益理解的關(guān)鍵調(diào)整順序47 合并方取得的凈資產(chǎn)或股權(quán)按賬面價(jià)值入賬對(duì)吸收合并和新設(shè)合并中取得的資產(chǎn)和負(fù)債，按照合并日被合并方有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值計(jì)量；對(duì)控股

20、合并中取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，按照合并日取得的被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為其初始投資本錢。合并方支付的合并對(duì)價(jià)按其賬面價(jià)值計(jì)量對(duì)作為合并對(duì)價(jià)所付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債，合并方按賬面價(jià)值記錄；發(fā)行股份按面值總額記錄。不需要確認(rèn)支付的合并對(duì)價(jià)的轉(zhuǎn)讓損益。48股東權(quán)益的調(diào)整1合并方取得的凈資產(chǎn)或長(zhǎng)期股權(quán)投資的按賬面價(jià)值與所支付的合并對(duì)價(jià)的賬面價(jià)值之間如果有差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；如果需要調(diào)整減少資本公積時(shí)，資本公積缺乏沖減的，調(diào)整減少留存收益。2對(duì)于被合并方在合并日以前實(shí)現(xiàn)的留存收益中歸屬于合并方的局部，合并方應(yīng)根據(jù)不同情況進(jìn)行調(diào)整，自資本公積轉(zhuǎn)入留存收益。在吸收合并、新設(shè)合并情況下，這一調(diào)

21、整在合并方的單獨(dú)資產(chǎn)負(fù)債表中予以確認(rèn)；在控股合并情況下，這一調(diào)整那么在合并日合并資產(chǎn)負(fù)債表中予以反映。49放棄資產(chǎn)實(shí)施的企業(yè)合并二、合并方賬務(wù)處理歸納發(fā)行債券實(shí)施的企業(yè)合并發(fā)行股票實(shí)施的企業(yè)合并吸收合并控股合并新設(shè)合并根本上與吸收合并相同比較50放棄資產(chǎn)實(shí)施的吸收合并：借：有關(guān)資產(chǎn) 取得的被并方資產(chǎn)賬面價(jià)值 現(xiàn)金、存貨等 支付的資產(chǎn)的賬面價(jià)值 B 資本公積 A大于B的差額* C貸：有關(guān)負(fù)債 承擔(dān)的被并方負(fù)債賬面價(jià)值 A 貸：現(xiàn)金等 借：管理費(fèi)用實(shí)際發(fā)生的直接合并費(fèi)用如果需要借記“資本公積科目，那么以合并方“資本公積科目股本溢價(jià)貸方余額為上限，缺乏局部沖減合并方“留存收益賬面余額。以下同 。以下

22、同 同一控制下的合并51發(fā)行債券實(shí)施的吸收合并：借：有關(guān)資產(chǎn) 取得的被并方資產(chǎn)賬面價(jià)值 應(yīng)付債券 發(fā)行債券的面值相關(guān)手續(xù)費(fèi)傭金等 B 資本公積 A大于債券面值的差額 D 貸：有關(guān)負(fù)債 承擔(dān)的被并方負(fù)債賬面價(jià)值 A 銀行存款等 與債務(wù)相關(guān)的手續(xù)費(fèi)傭金等 C例：甲企業(yè)按面值發(fā)行1800萬元的債券給乙公司股東，取得乙公司賬面價(jià)值為2000萬元的凈資產(chǎn)；甲公司另支付發(fā)行債券有關(guān)費(fèi)用1萬元。銀行存款應(yīng)付債券利息調(diào)整有關(guān)資產(chǎn)應(yīng)付債券面值1800280011有關(guān)負(fù)債800資本公積200同一控制下的合并52發(fā)行股票實(shí)施的吸收合并：借：有關(guān)資產(chǎn) 取得的被并方資產(chǎn)賬面價(jià)值 股本 發(fā)行股票的面值 B 資本公積 A大

23、于B+C的差額 D 貸：有關(guān)負(fù)債 承擔(dān)的被并方負(fù)債賬面價(jià)值 A 銀行存款等 與發(fā)行股票相關(guān)的手續(xù)費(fèi)傭金等 C例：甲企業(yè)按面值增發(fā)1800萬元的普通股給乙公司股東，取得乙公司賬面價(jià)值為2000萬元的凈資產(chǎn)；甲公司另支付發(fā)行股票有關(guān)費(fèi)用1萬元。銀行存款有關(guān)資產(chǎn)股本180028001有關(guān)負(fù)債800資本公積199同一控制下的合并53放棄資產(chǎn)實(shí)施的控股合并：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 取得的被并方凈資產(chǎn)賬面價(jià)值 A 貸：現(xiàn)金、存貨等 支付的資產(chǎn)的賬面價(jià)值 B 資本公積 A大于B的差額* C如果需要借記“資本公積科目，那么以合并方“資本公積科目股本溢價(jià)貸方余額為上限，缺乏局部沖減合并方“留存收益賬面余額。以下同 。

24、同一控制下的合并54發(fā)行債券實(shí)施的控股合并：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 取得的被并方股東權(quán)益賬面價(jià)值份額 A 貸：應(yīng)付債券 發(fā)行債券的面值相關(guān)手續(xù)費(fèi)傭金等 B 資本公積 A大于債券面值的差額 D 銀行存款等 與債務(wù)相關(guān)的手續(xù)費(fèi)傭金等 C例：甲企業(yè)按面值發(fā)行1800萬元的債券給乙公司股東，取得乙公司80%的股權(quán)。乙公司合并日凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為2000萬元。甲公司另支付發(fā)行債券有關(guān)費(fèi)用1萬元。應(yīng)付債券面值應(yīng)付債券利息調(diào)整銀行存款長(zhǎng)期股權(quán)投資1800111600資本公積200同一控制下的合并55發(fā)行股票實(shí)施的控股合并：貸：股本 發(fā)行股票的面值 B 資本公積 A大于B+C的差額 D 銀行存款等 與發(fā)行股票相關(guān)的手

25、續(xù)費(fèi)傭金等 C例：甲企業(yè)按面值增發(fā)1500萬元的普通股給乙公司股東，取得乙公司80%的股權(quán)；乙公司合并日凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值為2000萬元；甲公司另支付發(fā)行股票有關(guān)費(fèi)用1萬元：長(zhǎng)期股權(quán)投資 取得的被并方股東權(quán)益賬面價(jià)值份額 A 銀行存款長(zhǎng)期股權(quán)投資股本資本公積56資產(chǎn)（年末數(shù)）負(fù)債及所有者權(quán)益（年末數(shù)）流動(dòng)資產(chǎn)：流動(dòng)負(fù)債： 貨幣資金60 短期借款8 應(yīng)收賬款15 應(yīng)付賬款30 存貨25 其他應(yīng)付款12固定資產(chǎn)：長(zhǎng)期負(fù)債： 固定資產(chǎn)原價(jià)260 長(zhǎng)期借款150 減：累計(jì)折舊60所有者權(quán)益 固定資產(chǎn)凈值200 股本60無形資產(chǎn)： 資本公積10 無形資產(chǎn)0 留存收益30 資產(chǎn)總計(jì)

26、300負(fù)債及所有者權(quán)益總計(jì)300被合并方資產(chǎn)負(fù)債表編制單位：乙公司 2006年12月31日 單位：萬元2007年1月初，甲公司發(fā)行每股為10元的普通股80 000股對(duì)乙公司進(jìn)行吸收合并。57資產(chǎn)（年末數(shù)）負(fù)債及所有者權(quán)益（年末數(shù)）流動(dòng)資產(chǎn)：流動(dòng)負(fù)債： 貨幣資金60 短期借款8 應(yīng)收賬款15 應(yīng)付賬款30 存貨25 其他應(yīng)付款12固定資產(chǎn)：長(zhǎng)期負(fù)債： 固定資產(chǎn)原價(jià)260 長(zhǎng)期借款150 減：累計(jì)折舊60所有者權(quán)益 固定資產(chǎn)凈值200 股本60無形資產(chǎn)： 資本公積10 無形資產(chǎn)0 留存收益30 資產(chǎn)總計(jì)300負(fù)債及所有者權(quán)益總計(jì)300被合并方資產(chǎn)負(fù)債表編制單位：乙公司 2006年12月31日 單位

27、：萬元2007年1月初，甲公司對(duì)乙公司實(shí)施控股合并，取得乙公司全部股權(quán)。58資產(chǎn)（年末數(shù)）負(fù)債及所有者權(quán)益（年末數(shù)）原材料等200 應(yīng)付賬款等400固定資產(chǎn)900 股本400 資本公積100 盈余公積50 未分配利潤(rùn)150被合并方凈資產(chǎn)價(jià)值資料單位：萬元A公司與B公司同為以主管部門下屬的兩個(gè)企業(yè)。2007年6月末A公司用賬面價(jià)值500萬元、公允價(jià)值580萬元的庫存商品和100萬元的銀行存款實(shí)施與B公司的合并。1實(shí)施吸收合并2實(shí)施100%的控股合并3獲得80%的控股權(quán)59第四節(jié) 非同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理一、確認(rèn)與計(jì)量的根本要點(diǎn)二、賬務(wù)處理歸納這里也僅以對(duì)企業(yè)合并交易確實(shí)認(rèn)與計(jì)量為講解重點(diǎn)，

28、而關(guān)于合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的問題請(qǐng)參見第二章。主要知識(shí)點(diǎn)如何計(jì)量合并中取得的凈資產(chǎn)或股權(quán)？如何確定合并本錢？如何確認(rèn)合并商譽(yù)？如何對(duì)合并商譽(yù)進(jìn)行初始計(jì)量？如何確定被購置方凈資產(chǎn)的公允價(jià)值？如何理解合并費(fèi)用的處理方法？60一、確認(rèn)與計(jì)量的根本要點(diǎn) 要點(diǎn)1購置方取得的凈資產(chǎn)或股權(quán)的初始計(jì)量 吸收合并取得的可識(shí)別凈資產(chǎn)按其公允價(jià)值入賬 控股合并取得的股權(quán)按合并本錢進(jìn)行初始計(jì)量 即使是控股合并，合并資產(chǎn)負(fù)債表中對(duì)被購置方各項(xiàng)可識(shí)別凈資產(chǎn)也是按取得股權(quán)日其公允價(jià)值為根底進(jìn)行計(jì)量。引申所以，要對(duì)合并本錢在取得的凈資產(chǎn)和合并商譽(yù)之間進(jìn)行分配61一、確認(rèn)與計(jì)量的根本要點(diǎn)要點(diǎn)2合并本錢的計(jì)量合并本錢作為合并對(duì)價(jià)付

29、出的資產(chǎn)、承擔(dān)的負(fù)債，其公允價(jià)價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益。=合并對(duì)價(jià)的公允價(jià)值+直接合并費(fèi)用引申通過屢次股權(quán)投資交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，合并本錢為每一單項(xiàng)交易本錢之和。62一、確認(rèn)與計(jì)量的根本要點(diǎn)要點(diǎn)3合并費(fèi)用的處理合并本錢與同一控制下企業(yè)合并相同直接合并費(fèi)用發(fā)行證券費(fèi)用63一、確認(rèn)與計(jì)量的根本要點(diǎn)合并本錢與取得的可識(shí)別凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之間的差額要點(diǎn)4合并商譽(yù)確實(shí)認(rèn)與計(jì)量商譽(yù)當(dāng)期損益前者大于后者之差前者小于后者之差引申合并商譽(yù)確實(shí)認(rèn)：吸收合并：在合并方單獨(dú)資產(chǎn)負(fù)債表中單項(xiàng)報(bào)告控股合并：在合并方的合并資產(chǎn)負(fù)債表中單項(xiàng)報(bào)告 合并商譽(yù)的計(jì)量：在不同的“合并理念下，有不同的計(jì)量結(jié)果現(xiàn)行會(huì)

30、計(jì)標(biāo)準(zhǔn)：根本采用“實(shí)體理念，但合并商 譽(yù)的計(jì)量沒有采用“全部商譽(yù)法64放棄資產(chǎn)實(shí)施的企業(yè)合并二、購置方賬務(wù)處理歸納發(fā)行債券實(shí)施的企業(yè)合并發(fā)行股票實(shí)施的企業(yè)合并吸收合并控股合并新設(shè)合并根本上與吸收合并相同比較65放棄資產(chǎn)實(shí)施的吸收合并：借：有關(guān)資產(chǎn) 取得的被購買方資產(chǎn)公允價(jià)值貸：有關(guān)負(fù)債 承擔(dān)的被購買方負(fù)債公允價(jià)值 A 貸：營業(yè)收入 放棄存貨的公允價(jià)值 借：有關(guān)凈資產(chǎn) 取得凈資產(chǎn)的公允價(jià)值 如果放棄的非現(xiàn)金資產(chǎn)是庫存商品等存貨，那么 貸：銀行存款 固定資產(chǎn)清理 無形資產(chǎn)等支付的合并對(duì)價(jià)的賬面價(jià)值 營業(yè)外收入等 合并對(duì)價(jià)公允價(jià)值與賬面價(jià)值之差 B營業(yè)外收入 A大于B+C之差 D 借：商譽(yù) B+C大

31、于A 之差 D借：有關(guān)凈資產(chǎn) 取得的被購置方凈資產(chǎn)公允價(jià)值 A 應(yīng)交稅費(fèi)等 相關(guān)稅費(fèi) 商譽(yù) 差額 還要確認(rèn)營業(yè)本錢對(duì)價(jià)的公允價(jià)值銀行存款等 直接相關(guān)費(fèi)用 C 非同一控制下的合并66發(fā)行債券實(shí)施的吸收合并：營業(yè)外收入 A大于B之差 C 商譽(yù) B大于A 之差 借：有關(guān)凈資產(chǎn) 取得的被購置方凈資產(chǎn)公允價(jià)值 A 貸：應(yīng)付債券 銀行存款等債券公允價(jià)值-債券相關(guān)費(fèi)用 直接相關(guān)費(fèi)用+債券相關(guān)費(fèi)用 B非同一控制下的合并67發(fā)行股票實(shí)施的吸收合并：營業(yè)外收入 A大于B之差 商譽(yù) B大于A 之差 借：有關(guān)凈資產(chǎn) 取得的被購置方凈資產(chǎn)公允價(jià)值 A 貸：股本 資本公積 銀行存款等 面值 直接相關(guān)費(fèi)用+股票相關(guān)費(fèi)用 B

32、溢價(jià)-股票相關(guān)費(fèi)用 非同一控制下的合并68放棄資產(chǎn)實(shí)施的控股合并： 貸：營業(yè)收入 放棄存貨的公允價(jià)值 B 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資如果放棄的非現(xiàn)金資產(chǎn)是庫存商品等存貨，那么 貸：銀行存款 固定資產(chǎn)清理 無形資產(chǎn)等支付的合并對(duì)價(jià)的賬面價(jià)值 營業(yè)外收入等 合并對(duì)價(jià)公允價(jià)值與賬面價(jià)值之差 B借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 應(yīng)交稅費(fèi)等 相關(guān)稅費(fèi) C 還要確認(rèn)營業(yè)本錢對(duì)價(jià)的公允價(jià)值銀行存款等 直接相關(guān)費(fèi)用 C 合并本錢=B+C A非同一控制下的合并 B+C A69發(fā)行債券實(shí)施的控股合并：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 貸：應(yīng)付債券 銀行存款等債券公允價(jià)值-債券相關(guān)費(fèi)用 直接相關(guān)費(fèi)用+債券相關(guān)費(fèi)用 B合并本錢=B A發(fā)行股票實(shí)施的控股合并：

33、借：長(zhǎng)期股權(quán)投資合并本錢=B A 貸：股本 資本公積 銀行存款等 面值 直接相關(guān)費(fèi)用+股票相關(guān)費(fèi)用 B溢價(jià)-股票相關(guān)費(fèi)用 非同一控制下的合并70A企業(yè)在與B企業(yè)的合并交易中，用賬面價(jià)值500萬元、公允價(jià)值600萬元的庫存商品和300萬元的貨幣資金購置B企業(yè)100%的控制權(quán)。計(jì)算合并本錢。A企業(yè)在于B企業(yè)的合并交易中，用賬面價(jià)值500萬元、公允價(jià)值600萬元的庫存商品和300萬元的貨幣資金購置B企業(yè)100%的控制權(quán)。A企業(yè)在合并過程中支付了3萬元的評(píng)估費(fèi)用。計(jì)算合并本錢。71資產(chǎn)（年末數(shù)）負(fù)債及所有者權(quán)益（年末數(shù)）原材料等200 應(yīng)付賬款等400固定資產(chǎn)900 股本400 資本公積100 盈余公積50 未分配利潤(rùn)150被合并方凈資產(chǎn)價(jià)值資料 單位：萬元A公司于B公司為非同一控制下的兩個(gè)企業(yè)。2006年6月末，A公司用賬面價(jià)值500萬元、公允價(jià)值580萬元的庫存商品和300萬元的銀行存款實(shí)施與B的吸收合并。假定購置日B企業(yè)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為800萬元，超過賬面價(jià)值的100萬元為固定資產(chǎn)評(píng)估增值，即固定資產(chǎn)的公允價(jià)值為1000萬元。72資產(chǎn)（年末數(shù)）負(fù)債及所有者權(quán)益（年末數(shù)）原材料等200 應(yīng)付賬款等400固定資產(chǎn)900 股本400 資本公積100 盈