會計實務(wù)：資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的相關(guān)問題

1、資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的相關(guān)問題資產(chǎn)減值準(zhǔn)備會計存在的相關(guān)問題1、資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的確認(rèn)基礎(chǔ)難以確定。2006 年財政部頒布的企業(yè)會計準(zhǔn)則第8 號資產(chǎn)減值第二條規(guī)定：資產(chǎn)減值，是指資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值。本準(zhǔn)則中的資產(chǎn)，除了特別規(guī)定外，包括單項資產(chǎn)和資產(chǎn)組。資產(chǎn)組是指企業(yè)可以認(rèn)定的最小資產(chǎn)組合，其產(chǎn)生的現(xiàn)金流入應(yīng)當(dāng)基本上獨立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入。雖然新的會計準(zhǔn)則提出了“資產(chǎn)組”的概念，即“現(xiàn)金產(chǎn)出單元”，并以資產(chǎn)組為主計量資產(chǎn)可收回金額，尤其是在計算資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值時，能夠大大簡化計量工作，并且在一定程度上與國際會計準(zhǔn)則趨同，但從我國企業(yè)的實際管理水平來看，新準(zhǔn)則對于資產(chǎn)組的規(guī)定要

2、在企業(yè)中得到很好的施行有比較大的難度。（一）資產(chǎn)組如何劃分無法確認(rèn)，標(biāo)準(zhǔn)很難合理的確定，容易導(dǎo)致盈余管理。在實務(wù)中很少有資產(chǎn)能按照單項來確定其是否減值，資產(chǎn)組能否被確定為一個組關(guān)鍵是這個資產(chǎn)組能否獨立地產(chǎn)出現(xiàn)金流，因此，機(jī)器設(shè)備要與廠房、原材料相結(jié)合才能產(chǎn)出現(xiàn)金流，所以單獨的機(jī)器設(shè)備就不能按照單項計提減值準(zhǔn)備。（二）資產(chǎn)組的分配工作量可能會很大，尤其是當(dāng)涉及到商譽(yù)的確定時中小企業(yè)可能不堪重負(fù)。雖然我國規(guī)定小企業(yè)可以不編制現(xiàn)金流量表，可以不計提長期資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，但如果一個中小企業(yè)為某一集團(tuán)公司的控股企業(yè)，那么在合并會計報表的時候還是要求其控股的中小企業(yè)計提長期資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，這對一個只有一兩個會計

3、人員的中小企業(yè)來說無疑是成本大大地超過其效益的。（三）資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計提標(biāo)準(zhǔn)的多重性。我國企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定了應(yīng)當(dāng)全額計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的條件和不能全額計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的條件，至于如何計提、計提比例是多少，則完全由企業(yè)結(jié)合自身實際情況判斷，這對會計人員的判斷分析能力提出了更高的要求，也給企業(yè)管理當(dāng)局粉飾財務(wù)報表和經(jīng)營成果提供了可能，因而計提是否真實合理不易確定。同時由于實行連續(xù)兩年虧損將ST處理、三年連續(xù)虧損將暫停上市及退市的規(guī)定，一些虧損公司便充分甚至過度利用會計政策，在虧損一年后的第二年，往往會不提或少提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備， 以爭取盈利避免ST處理，而一些三年連續(xù)虧損的公司則在最后一年大幅度計提資產(chǎn)減

4、值準(zhǔn)備，希望借助這種“一次性處理”的做法，獲取公司最終盈利的可能和恢復(fù)上市的機(jī)會。2、可變現(xiàn)凈值、可收回金額計算的復(fù)雜性。企業(yè)會計準(zhǔn)則第8 號資產(chǎn)減值中規(guī)定：資產(chǎn)存在減值跡象的，應(yīng)當(dāng)估計其可收回金額?？墒栈亟痤~應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。存貨可變現(xiàn)凈值、短期投資市價、長期投資可收回金額、固定資產(chǎn)可收回金額等資料是企業(yè)確認(rèn)和計量資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的基礎(chǔ)。其中可變現(xiàn)凈值、可收回金額在一定程度上依賴于會計人員的主觀判斷，存在較大的主觀性，其結(jié)果會因人而異。為了使期末資產(chǎn)計價與當(dāng)期損益計量更可靠，新準(zhǔn)則更多地使用“未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值”，規(guī)定了預(yù)計的

5、資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)包括的內(nèi)容，要求預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量時，以經(jīng)企業(yè)管理層批準(zhǔn)的最新財務(wù)預(yù)算或者預(yù)測數(shù)據(jù)，以及該預(yù)算或者預(yù)測其以后年份穩(wěn)定的或者遞減的增長率為基礎(chǔ)，并且對預(yù)算期進(jìn)行了限定，對預(yù)算期以后的現(xiàn)金流量趨勢進(jìn)行了保守的限定。這些規(guī)定在理論上確實提高了計量的可靠性，但在實務(wù)中，未來現(xiàn)金流量的預(yù)測對于企業(yè)來說那將是一個非常大的難題?？墒栈亟痤~中預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的確定需要預(yù)計未來一定期間現(xiàn)金流入量和貼現(xiàn)率，而貼現(xiàn)率是一個十分不穩(wěn)定的因素，導(dǎo)致資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計提彈性過大，使計提不僅缺乏衡量標(biāo)準(zhǔn)，而且缺乏制約手段。同時資產(chǎn)減值準(zhǔn)備再確認(rèn)缺乏權(quán)威性。企業(yè)外部人員對企業(yè)的資產(chǎn)性態(tài)、使用價值知之甚少

6、。因此，注冊會計師、證券監(jiān)管機(jī)關(guān)、審計機(jī)關(guān)等部門對企業(yè)確認(rèn)的減值進(jìn)行再確認(rèn)缺乏權(quán)威性。（一）未來現(xiàn)金流量的預(yù)測。企業(yè)的未來現(xiàn)金流量的預(yù)測是非常困難的，尤其是當(dāng)固定資產(chǎn)預(yù)計使用年限超過五年時，其未來現(xiàn)金流量就變得更不可測。因此，筆者認(rèn)為未來現(xiàn)金流量的預(yù)計應(yīng)該合理的根據(jù)管理部門已經(jīng)批準(zhǔn)的最后預(yù)算或預(yù)測等基礎(chǔ)上。企業(yè)一般應(yīng)使用穩(wěn)定或遞減的增長率，除非有證據(jù)表明，遞增的增長率是合理的。預(yù)計未來現(xiàn)金流量應(yīng)該以合理的、可支持的假設(shè)、推測為依據(jù)。所有可得到的依據(jù)都應(yīng)在預(yù)計未來現(xiàn)金流量中考慮到。對依據(jù)的依賴程度應(yīng)與依據(jù)可被客觀驗證的程度相一致。如果已預(yù)測出可能的現(xiàn)金流量的數(shù)量范圍或時間范圍，那么在決定未來現(xiàn)金

7、流量最佳預(yù)測值時，應(yīng)考慮結(jié)果的可能性。（二）折現(xiàn)率難以選擇。企業(yè)會計準(zhǔn)則第8 號資產(chǎn)減值第十三條規(guī)定：折現(xiàn)率應(yīng)當(dāng)是一個反映當(dāng)前市場貨幣時間價值和資產(chǎn)特定風(fēng)險的稅前利率。它是企業(yè)在購置或者投資資產(chǎn)時所要求的必要報酬率。在預(yù)計資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量時已經(jīng)對資產(chǎn)特定風(fēng)險的影響作了調(diào)整的，估計折現(xiàn)率不需要考慮這些特定風(fēng)險。折現(xiàn)率的應(yīng)用上，包括利息的可收回金額一般依照兩種方法計量：一是包括實際債務(wù)利息的未經(jīng)折現(xiàn)的預(yù)計未來現(xiàn)金流量；二是以貸款利率等一些年利率進(jìn)行折現(xiàn)的預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。支持前一種方法的學(xué)者認(rèn)為用債務(wù)利率，如增量借款利率折現(xiàn)得到的預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值是實現(xiàn)計量日的較實用的方法。他們認(rèn)為，沒有負(fù)債的企業(yè)也需要將未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)，初始的投資決策已經(jīng)包括了對負(fù)債和權(quán)益資金成本的考慮。但使用包括利息的可收回成本法對實