2020注會會計-第二十八章-每股收益

1、2020注會會計-第二十八章-每股收益2020注會會計-第二十八章-每股收益2022/9/21增值稅2第二十八章每股收益【知識點】基本每股收益基本每股收益是按照歸屬于普通股股東的當(dāng)期凈利潤除以當(dāng)期實際發(fā)行在外普通股的加權(quán)平均數(shù)計算的每股收益?；久抗墒找鎯H考慮當(dāng)期實際發(fā)行在外的普通股股票。企業(yè)對外提供合并財務(wù)報表的，每股收益準(zhǔn)則僅要求其以合并財務(wù)報表為基礎(chǔ)計算每股收益，并在合并財務(wù)報表中予以列報；與合并財務(wù)報表一同提供的母公司財務(wù)報表中不要求計算和列報每股收益，如果企業(yè)自行選擇列報的，應(yīng)以母公司個別財務(wù)報表為基礎(chǔ)計算每股收益，并在其個別財務(wù)報表中予以列報。（一）分子的確定計算基本每股收益時，分

2、子為歸屬于普通股股東的當(dāng)期凈利潤，即企業(yè)當(dāng)期實現(xiàn)的可供普通股股東分配的凈利潤或應(yīng)由普通股股東分擔(dān)的凈虧損金額。發(fā)生虧損的企業(yè)，每股收益以負(fù)數(shù)列示?！咀⒁狻恳院喜⒇攧?wù)報表為基礎(chǔ)計算的每股收益，分子應(yīng)當(dāng)是歸屬于母公司普通股股東的合并凈利潤，即扣減少數(shù)股東損益后的余額。2022/9/21增值稅4第二十八章每股收益（二）分母的確定計算基本每股收益時，分母為當(dāng)期發(fā)行在外普通股的加權(quán)平均數(shù)，即期初發(fā)行在外普通股股數(shù)根據(jù)當(dāng)期新發(fā)行或回購的普通股股數(shù)與相應(yīng)時間權(quán)數(shù)的乘積進(jìn)行調(diào)整后的數(shù)量。發(fā)行在外的普通股加權(quán)平均數(shù)期初發(fā)行在外普通股股數(shù)當(dāng)期新發(fā)行普通股股數(shù)已發(fā)行時間報告期時間當(dāng)期回購普通股股數(shù)已回購時間報告期時

3、間已發(fā)行時間、報告期時間和已回購時間一般按照天數(shù)計算；在不影響計算結(jié)果合理性的前提下，也可以采用簡化的計算方法，如按月計算?！纠}】甲上市公司220年年初發(fā)行在外普通股股數(shù)為2 000萬股，當(dāng)年7月1日增發(fā)股票500萬股，當(dāng)年9月1日回購600萬股股票用于激勵員工，甲公司當(dāng)年共實現(xiàn)凈利潤5 000萬元，其中歸屬于普通股股東的凈利潤為4 500萬元，甲公司當(dāng)年的基本每股收益為多少？答案解析基本每股收益4 500（2 000500612600412）2.20（元）2022/9/21增值稅3（二）分母的確定2022/9/21增值稅5（三）新發(fā)行的普通股股數(shù)1.新發(fā)行的普通股股數(shù)，從應(yīng)收或?qū)嵤諏r之日

4、起計算確定。一般情況下，應(yīng)收或?qū)嵤諏r之日即為股票發(fā)行日。2.企業(yè)合并中作為對價發(fā)行的普通股何時計入發(fā)行在外普通股的加權(quán)平均數(shù)，應(yīng)當(dāng)區(qū)分兩種情況處理：（1）非同一控制下的企業(yè)合并，購買方自購買日起取得對被購買方的實際控制權(quán)。【例題】（2013年）甲公司203年1月1日發(fā)行在外普通股為10 000萬股，引起當(dāng)年發(fā)行在外普通股股數(shù)發(fā)生變動的事項：（1）9月30日，為實施一項非同一控制下企業(yè)合并定向增發(fā)2 400萬股；（2）11月30日，以資本公積轉(zhuǎn)增股本，每10股轉(zhuǎn)增2股。甲公司203年實現(xiàn)歸屬于普通股股東的凈利潤為8 200萬元。不考慮其他因素，甲公司203年基本每股收益是多少？答案解析甲公司2

5、03年基本每股收益8 200（10 0001.22 4003121.2）0.64（元股）2022/9/21增值稅4（三）新發(fā)行的普通股股數(shù)2022/9/21增值稅6（2）同一控制下的企業(yè)合并，參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制。從最終控制方角度看，視同合并后形成的以合并財務(wù)報表為基礎(chǔ)的報告主體在以前期間就一直存在，合并后以合并財務(wù)報表為基礎(chǔ)的報告主體的留存收益包括參與合并各方在合并前實現(xiàn)凈利潤的累積金額。因此，與分子凈利潤口徑相一致，同一控制下企業(yè)合并中作為對價發(fā)行的普通股，也應(yīng)當(dāng)視同列報最早期間期初（即1月1日）就已發(fā)行在外，計入各列報期間普通股的加權(quán)平均數(shù)?！纠}】A公

6、司和B公司分別為S公司控制下的兩家全資子公司。221年6月30日，A公司自母公司S公司處取得B公司100%的股權(quán)，合并后B公司仍維持其獨立法人資格繼續(xù)經(jīng)營。為進(jìn)行該項企業(yè)合并，A公司向B公司的股東定向增發(fā)8 000萬股本公司普通股（每股面值為1元）。該項合并中參與合并的企業(yè)在合并前及合并后均被S公司最終控制，為同一控制下的企業(yè)合并。假定A公司和B公司采用的會計政策相同，兩家公司在合并前未發(fā)生任何交易，合并前A公司旗下沒有子公司。A公司220年度凈利潤為6 400萬元，B公司220年度凈利潤為800萬元；A公司221年度合并凈利潤為8 400萬元，其中包括被合并方B公司在合并前實現(xiàn)的凈利潤760

7、萬元。合并前A公司發(fā)行在外的普通股為32 000萬股，假定除企業(yè)合并過程中定向增發(fā)股票外股數(shù)未發(fā)生其他變動。221年度A公司比較利潤表中基本每股收益的計算如下：221年度基本每股收益8 400（32 0008 000）0.21（元）220年度基本每股收益（6 400800）（32 0008 000）0.18（元）2022/9/21增值稅5（2）同一控制下的企業(yè)合并，參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一【知識點】稀釋每股收益（一）基本計算原則稀釋每股收益是以基本每股收益為基礎(chǔ)，假定企業(yè)所有發(fā)行在外的稀釋性潛在普通股均已轉(zhuǎn)換為普通股。企業(yè)在計算稀釋每股收益時應(yīng)當(dāng)考慮稀釋性潛在普通股以及對分子和分母調(diào)整

8、因素的影響。1.稀釋性潛在普通股我國企業(yè)發(fā)行的潛在普通股主要有可轉(zhuǎn)換公司債券、認(rèn)股權(quán)證、股份期權(quán)等。潛在普通股通常對每股收益具有稀釋的可能性。比如，可轉(zhuǎn)換公司債券是一種潛在普通股，具有稀釋每股收益的可能性，不是在實際轉(zhuǎn)換時，而是在其存在期間具有稀釋的可能性。等到實際轉(zhuǎn)換時，就變?yōu)閷久抗墒找娴挠绊?，而不是對稀釋每股收益的影響。稀釋性潛在普通股，是指假設(shè)當(dāng)期轉(zhuǎn)換為普通股會減少每股收益的潛在普通股。對于虧損企業(yè)而言，稀釋性潛在普通股假設(shè)當(dāng)期轉(zhuǎn)換為普通股，將會增加企業(yè)每股虧損的金額。如果潛在普通股轉(zhuǎn)換成普通股，將增加每股收益或是降低每股虧損的金額，可表明該潛在普通股不具有稀釋性，而是具有反稀釋性，

9、在計算每股收益時，不應(yīng)予以考慮。【思考題】某上市公司220年度虧損，基本每股收益為每股虧損2元，考慮到該公司年初發(fā)行了一批認(rèn)股權(quán)證，假定該批認(rèn)股權(quán)證于發(fā)行日即轉(zhuǎn)換為普通股，從而導(dǎo)致公司發(fā)行在外普通股增加，在虧損總額不變的情況下，公司每股虧損減少為每股虧損1元，是否具有反稀釋的作用？計算稀釋每股收益時是否需要考慮該認(rèn)股權(quán)證？【思考題答案】具有反稀釋的作用。理由：如果減少持續(xù)經(jīng)營每股收益或增加每股虧損，表明具有稀釋性。否則具有反稀釋性。所以在實際計算稀釋每股收益時，不應(yīng)當(dāng)考慮認(rèn)股權(quán)證的影響。2022/9/21增值稅6【知識點】稀釋每股收益2022/9/21增值稅82.分子的調(diào)整計算稀釋每股收益時，

10、應(yīng)當(dāng)根據(jù)下列事項對歸屬于普通股股東的當(dāng)期凈利潤進(jìn)行調(diào)整：（1）當(dāng)期已確認(rèn)為費用的稀釋性潛在普通股的利息潛在普通股一旦假定轉(zhuǎn)換成普通股，與之相關(guān)的利息等費用將不再發(fā)生，原本已從企業(yè)利潤中扣除的費用應(yīng)當(dāng)加回來，從而增加歸屬于普通股股東的當(dāng)期凈利潤。因此，在計算稀釋每股收益時，這一因素一般作為一項調(diào)增因素對歸屬于普通股股東的當(dāng)期凈利潤進(jìn)行調(diào)整，最常見的例子為可轉(zhuǎn)換公司債券的利息。（2）稀釋性潛在普通股轉(zhuǎn)換時將產(chǎn)生的收益或費用潛在普通股假定轉(zhuǎn)換成發(fā)行在外普通股，除了直接導(dǎo)致當(dāng)期凈利潤發(fā)生變化的調(diào)整因素外，還應(yīng)考慮一些隨之而來的間接影響因素。例如，實行利潤分享和獎金計劃的企業(yè)，假定潛在普通股轉(zhuǎn)換成發(fā)行在

11、外普通股，相關(guān)利息費用的減少將導(dǎo)致企業(yè)利潤的增加，進(jìn)而導(dǎo)致職工利潤分享計劃相關(guān)費用的增加，對此，也應(yīng)當(dāng)作為一項調(diào)減因素對歸屬于普通股股東的當(dāng)期凈利潤進(jìn)行調(diào)整。上述調(diào)整應(yīng)當(dāng)考慮相關(guān)的所得稅影響，及按照稅后影響金額進(jìn)行調(diào)整。對于包含負(fù)債和權(quán)益成分的金融工具，僅需調(diào)整屬于金融負(fù)債部分的相關(guān)利息、利得或損失。2022/9/21增值稅72.分子的調(diào)整2022/9/21增值稅9【例題】某上市公司于219年1月1日按面值發(fā)行25 000萬元的三年期可轉(zhuǎn)換公司債券，票面固定年利率為2%，利息自發(fā)行之日起每年支付一次，即每年12月31日為付息日。該批可轉(zhuǎn)換公司債券自發(fā)行結(jié)束后18個月以后可轉(zhuǎn)換為公司股票。債券利

12、息不符合資本化條件，直接計入當(dāng)期損益，所得稅稅率為25%。假設(shè)不考慮可轉(zhuǎn)換公司債券在負(fù)債和權(quán)益成分的分拆，且債券票面利率等于實際利率。按照公司利潤分享計劃約定，該公司高級管理人員按照當(dāng)年稅前利潤的1%領(lǐng)取獎金報酬。該公司219年度稅前利潤為18 000萬元，稅后凈利潤為13 500萬元。為計算稀釋每股收益，分子歸屬于普通股股東的當(dāng)期凈利潤應(yīng)調(diào)整的項目主要包括以下兩方面：一是假定可轉(zhuǎn)換公司債券期初轉(zhuǎn)換為普通股而減少的利息費用，二是由此增加利潤所導(dǎo)致的支付高管人員獎金的增加。稅后凈利潤13 500加：減少的利息費用25 0002%75%375減：增加的高管人員獎金5001%75%3.75稀釋每股收

13、益計算中歸屬于普通股股東的當(dāng)期凈利潤：13 871.25（萬元）2022/9/21增值稅8【例題】某上市公司于219年1月1日按面值發(fā)行25 0002022/9/21增值稅93.分母的調(diào)整分母的構(gòu)成如下：計算基本每股收益時普通股的加權(quán)平均數(shù)假定稀釋性潛在普通股轉(zhuǎn)換為已發(fā)行普通股而增加的普通股股數(shù)的加權(quán)平均數(shù)如何理解“假定稀釋性潛在普通股轉(zhuǎn)換為已發(fā)行普通股而增加的普通股股數(shù)應(yīng)當(dāng)按照其發(fā)行在外時間進(jìn)行加權(quán)平均”？ （1）以前期間發(fā)行的稀釋性潛在普通股，應(yīng)當(dāng)假設(shè)在當(dāng)期期初轉(zhuǎn)換為普通股?！舅伎碱}】A公司219年發(fā)行了稀釋性潛在普通股，在計算220年稀釋性潛在普通股轉(zhuǎn)換為已發(fā)行普通股而增加的普通股股數(shù)的

14、加權(quán)平均數(shù)時，其加權(quán)平均數(shù)如何計算？問題（1）至220年末仍然未轉(zhuǎn)股或行權(quán)？【思考題答案】假定稀釋性潛在普通股轉(zhuǎn)換為已發(fā)行普通股而增加的普通股股數(shù)的加權(quán)平均數(shù)假設(shè)轉(zhuǎn)換增加的普通股股數(shù)1212問題（2）220年7月31日轉(zhuǎn)股或行權(quán)？【思考題答案】假定稀釋性潛在普通股轉(zhuǎn)換為已發(fā)行普通股而增加的普通股股數(shù)的加權(quán)平均數(shù)假設(shè)轉(zhuǎn)換增加的普通股股數(shù)7122022/9/21增值稅113.分母的調(diào)整2022/9/21增值稅10（2）當(dāng)期發(fā)行的稀釋性潛在普通股，應(yīng)當(dāng)假設(shè)在發(fā)行日轉(zhuǎn)換為普通股?！舅伎碱}】A公司220年發(fā)行了稀釋性潛在普通股，在計算220年稀釋性潛在普通股轉(zhuǎn)換為已發(fā)行普通股而增加的普通股股數(shù)的加權(quán)平均

15、數(shù)時，其加權(quán)平均數(shù)如何計算？問題（1）220年1月1日發(fā)行的稀釋性潛在普通股：【思考題答案】假定稀釋性潛在普通股轉(zhuǎn)換為已發(fā)行普通股而增加的普通股股數(shù)的加權(quán)平均數(shù)假設(shè)轉(zhuǎn)換增加的普通股股數(shù)1212問題（2）220年7月1日發(fā)行的稀釋性潛在普通股：【思考題答案】假定稀釋性潛在普通股轉(zhuǎn)換為已發(fā)行普通股而增加的普通股股數(shù)的加權(quán)平均數(shù)假設(shè)轉(zhuǎn)換增加的普通股股數(shù)612問題（3）220年8月1日發(fā)行的稀釋性潛在普通股：【思考題答案】假定稀釋性潛在普通股轉(zhuǎn)換為已發(fā)行普通股而增加的普通股股數(shù)的加權(quán)平均數(shù)假設(shè)轉(zhuǎn)換增加的普通股股數(shù)512（3）當(dāng)期被注銷或終止的稀釋性潛在普通股，應(yīng)當(dāng)按照當(dāng)期發(fā)行在外的時間加權(quán)平均計入稀釋

16、每股收益。2022/9/21增值稅12（2）當(dāng)期發(fā)行的稀釋性潛在普通股（4）當(dāng)期被轉(zhuǎn)換或行權(quán)的稀釋性潛在普通股，應(yīng)當(dāng)從當(dāng)期期初至轉(zhuǎn)換日（或行權(quán)日）計入稀釋每股收益中，從轉(zhuǎn)換日（或行權(quán)日）起所轉(zhuǎn)換的普通股則計入基本每股收益中?！舅伎碱}】219年經(jīng)股東大會同意甲公司向全體股東發(fā)放認(rèn)股權(quán)證8 000萬份，每份認(rèn)股權(quán)證可以在220年5月31日按照每股5元的價格認(rèn)購1股甲公司普通股。220年5月31日，認(rèn)股權(quán)證持有人全部行權(quán)。220年計算基本每股收益時普通股的加權(quán)平均數(shù)和220年計算稀釋性潛在普通股轉(zhuǎn)換為已發(fā)行普通股而增加的普通股股數(shù)的加權(quán)平均數(shù)，如何計算？【思考題答案】（1）220年計算基本每股收益時

17、普通股的加權(quán)平均數(shù)，從轉(zhuǎn)換日（或行權(quán)日）起至期末，后面的7個月，所轉(zhuǎn)換的普通股則計入基本每股收益中，“轉(zhuǎn)換增加的普通股股數(shù)712”。（2）假定稀釋性潛在普通股轉(zhuǎn)換為已發(fā)行普通股而增加的普通股股數(shù)的加權(quán)平均數(shù)，應(yīng)當(dāng)從當(dāng)期期初至轉(zhuǎn)換日（或行權(quán)日）的前5個月，計入稀釋每股收益中，“假設(shè)轉(zhuǎn)換增加的普通股股數(shù)512”。2022/9/21增值稅11（4）當(dāng)期被轉(zhuǎn)換或行權(quán)的稀釋性潛在普通股，應(yīng)當(dāng)從當(dāng)期期初至2022/9/21增值稅12（二）稀釋每股收益的基本例題1.可轉(zhuǎn)換公司債券【例題計算分析題】甲公司220年歸屬于普通股股東的凈利潤為35 707.57萬元，期初發(fā)行在外普通股股數(shù)70 000萬股，年內(nèi)普通

18、股股數(shù)未發(fā)生變化。220年1月2日公司按面值發(fā)行5年期的可轉(zhuǎn)換公司債券20 000萬元，票面年利率為6%，每100元債券可轉(zhuǎn)換為60股面值為1元的普通股。所得稅稅率為25%。甲公司發(fā)行可轉(zhuǎn)換公司債券時二級市場上與之類似的沒有轉(zhuǎn)換權(quán)的債券市場利率為9%?？紤]可轉(zhuǎn)換公司債券在負(fù)債和權(quán)益成分之間的分拆。（PF，9%，5）0.6499；（PA，9%，5）3.8897。計算過程如下：220年度稀釋每股收益為：（1）基本每股收益35 707.5770 0000.51（元）；（2）可轉(zhuǎn)換公司債券負(fù)債成分的公允價值20 0000.649920 0006%3.889717 665.64（萬元）；（3）增加的凈利

19、潤17 665.649%（125%）1 192.43（萬元）；（4）增加的普通股加權(quán)平均股數(shù)（20 00010060）121212 000（萬股）；（5）增量股每股收益1 192.4312 0000.1（元），小于基本每股收益，具有稀釋性；（6）稀釋每股收益（35 707.571 192.43）（70 00012 000）0.45（元）。 2022/9/21增值稅14（二）稀釋每股收益的基本例題2022/9/21增值稅132.認(rèn)股權(quán)證、股份期權(quán)對于稀釋性認(rèn)股權(quán)證、股份期權(quán)，計算稀釋每股收益時，一般無需調(diào)整作為分子的凈利潤金額，只需按照下列公式對作為分母的普通股加權(quán)平均數(shù)進(jìn)行調(diào)整：調(diào)整增加的普通

20、股股數(shù)擬行權(quán)時轉(zhuǎn)換的普通股股數(shù)擬行權(quán)時轉(zhuǎn)換的普通股股數(shù)行權(quán)價格當(dāng)期普通股平均市場價格【例題計算分析題】甲公司有關(guān)資料如下：（1）219年度歸屬于普通股股東的凈利潤為5 760萬元，發(fā)行在外普通股加權(quán)平均數(shù)為6 000萬股，219年4月1日，該公司對外發(fā)行1 000萬份認(rèn)股權(quán)證，行權(quán)日為220年4月1日，每份認(rèn)股權(quán)證可以在行權(quán)日以7.6元的價格認(rèn)購本公司1股新發(fā)的股份。該普通股219年后9個月平均市場價格為10元。計算過程如下：219年基本每股收益5 7606 0000.96（元）2022/9/21增值稅152.認(rèn)股權(quán)證、股份期權(quán) 219年稀釋每股收益調(diào)整增加的普通股股數(shù)1 0001 0007.

21、610240（萬股）增加的普通股股數(shù)的加權(quán)平均數(shù)240912180（萬股）稀釋每股收益5 760（6 000180）0.93（元）（2）220年度歸屬于普通股股東的凈利潤為5 760萬元，220年初已對外發(fā)行的普通股加權(quán)平均數(shù)仍然為6 000萬股，219年4月1日，該公司對外發(fā)行的1 000萬份認(rèn)股權(quán)證于220年4月1日全部行權(quán)，行權(quán)價格為7.6元。該普通股220年前3個月平均市場價格為15.2元。計算過程如下：220年基本每股收益5 760（6 0001 000912）5 7606 7500.85（元）220年稀釋每股收益調(diào)整增加的普通股股數(shù)1 0001 0007.615.2500（萬股）增

22、加的普通股股數(shù)的加權(quán)平均數(shù)500312125（萬股）稀釋每股收益5 760（6 750125）0.84（元）2022/9/21增值稅14 219年稀釋每股收益2022/9/21增值稅163.限制性股票上市公司采取授予限制性股票的方式進(jìn)行股權(quán)激勵的，在其等待期內(nèi)應(yīng)當(dāng)按照以下原則計算每股收益。（1）等待期內(nèi)基本每股收益的計算基本每股收益僅考慮發(fā)行在外的普通股，按照歸屬于普通股股東的當(dāng)期凈利潤除以發(fā)行在外普通股的加權(quán)平均數(shù)計算。限制性股票由于未來可能被回購，性質(zhì)上屬于或有可發(fā)行股票，因此在計算基本每股收益時不應(yīng)當(dāng)包括在內(nèi)。上市公司在等待期內(nèi)基本每股收益的計算，應(yīng)視其發(fā)放的現(xiàn)金股利是否可撤銷采取不同的

23、方法：現(xiàn)金股利可撤銷，即一旦未達(dá)到解鎖條件，被回購限制性股票的持有者將無法獲得（或需要退回）其在等待期內(nèi)應(yīng)收（或已收）的現(xiàn)金股利。等待期內(nèi)計算基本每股收益時，分子應(yīng)扣除當(dāng)期分配給預(yù)計未來可解鎖限制性股票持有者的現(xiàn)金股利；分母不應(yīng)包含限制性股票的股數(shù)。現(xiàn)金股利不可撤銷，即不論是否達(dá)到解鎖條件，限制性股票持有者仍有權(quán)獲得（或不得被要求退回）其在等待期內(nèi)應(yīng)收（或已收）的現(xiàn)金股利。對于現(xiàn)金股利不可撤銷的限制性股票，即便未來沒有解鎖，已分配的現(xiàn)金股利也無需退回，表明在分配利潤時這些股票享有了與普通股相同的權(quán)利，因此，屬于同普通股股東一起參加剩余利潤分配的其他權(quán)益工具。等待期內(nèi)計算基本每股收益時，分子應(yīng)扣

24、除歸屬于預(yù)計未來可解鎖限制性股票的凈利潤；分母不應(yīng)包含限制性股票的股數(shù)。2022/9/21增值稅153.限制性股票2022/9/21增值稅17（2）等待期內(nèi)稀釋每股收益的計算上市公司在等待期內(nèi)稀釋每股收益的計算，應(yīng)視解鎖條件不同采取不同的方法：解鎖條件僅為服務(wù)期限條件的，公司應(yīng)假設(shè)資產(chǎn)負(fù)債表日尚未解鎖的限制性股票已于當(dāng)期期初（或晚于期初的授予日）全部解鎖，并參照本章中股份期權(quán)的有關(guān)規(guī)定考慮限制性股票的稀釋性。行權(quán)價格低于公司當(dāng)期普通股平均市場價格時，應(yīng)當(dāng)考慮其稀釋性，計算稀釋每股收益。其中，行權(quán)價格為限制性股票的發(fā)行價格加上資產(chǎn)負(fù)債表日尚未取得的職工服務(wù)按企業(yè)會計準(zhǔn)則第11號股份支付有關(guān)規(guī)定計

25、算確定的公允價值。鎖定期內(nèi)計算稀釋每股收益時，分子應(yīng)加回計算基本每股收益分子時已扣除的當(dāng)期分配給預(yù)計未來可解鎖限制性股票持有者的現(xiàn)金股利或歸屬于預(yù)計未來可解鎖限制性股票的凈利潤。行權(quán)價格限制性股票的發(fā)行價格資產(chǎn)負(fù)債表日尚未取得的職工服務(wù)的公允價值稀釋每股收益當(dāng)期凈利潤（普通股加權(quán)平均數(shù)調(diào)整增加的普通股加權(quán)平均數(shù)）當(dāng)期凈利潤普通股加權(quán)平均數(shù)（限制性股票股數(shù)限制性股票股數(shù)行權(quán)價格當(dāng)期普通股平均市場價格）*表示限制性股票若為當(dāng)期發(fā)行的，則還需考慮時間權(quán)數(shù)計算加權(quán)平均數(shù)解鎖條件包含業(yè)績條件的，公司應(yīng)假設(shè)資產(chǎn)負(fù)債表日即為解鎖日并據(jù)以判斷資產(chǎn)負(fù)債表日的實際業(yè)績情況是否滿足解鎖要求的業(yè)績條件。若滿足業(yè)績條件

26、的，應(yīng)當(dāng)參照上述解鎖條件僅為服務(wù)期限條件的有關(guān)規(guī)定計算稀釋性每股收益；若不滿足業(yè)績條件的，計算稀釋性每股收益時不必考慮此限制性股票的影響。2022/9/21增值稅16（2）等待期內(nèi)稀釋每股收益的計算2022/9/21增值稅18【例題計算分析題】甲公司為上市公司，采用授予職工限制性股票的形式實施股權(quán)激勵計劃。220年1月1日，公司以非公開發(fā)行的方式向600名管理人員每人授予100股自身股票（每股面值為1元），授予價格為每股8元。當(dāng)日，600名管理人員出資認(rèn)購了相關(guān)股票，總認(rèn)購款為480 000元，甲公司履行了相關(guān)增資手續(xù)。甲公司估計該限制性股票股權(quán)激勵在授予日的公允價值為每股15元。激勵計劃規(guī)定

27、，這些管理人員從220年1月1日起在甲公司連續(xù)服務(wù)3年的，所授予股票將于223年1月1日全部解鎖；期間離職的，甲公司將按照原授予價格每股8元回購相關(guān)股票。220年1月1日至223年1月1日期間，所授予股票不得上市流通或轉(zhuǎn)讓；激勵對象因獲授限制性股票而取得的現(xiàn)金股利由公司代管，作為應(yīng)付股利在解鎖時向激勵對象支付；對于未能解鎖的限制性股票，公司在回購股票時應(yīng)扣除激勵對象已享有的該部分現(xiàn)金分紅。220年度，甲公司實現(xiàn)凈利潤500萬元，發(fā)行在外普通股（不含限制性股票）加權(quán)平均數(shù)為200萬股，宣告發(fā)放現(xiàn)金股利每股1元；甲公司估計三年中離職的管理人員合計為80人，當(dāng)年年末有30名管理人員離職。假定甲公司2

28、20年度當(dāng)期普通股平均市場價格為每股35元。要求：計算甲公司220年度基本每股收益和稀釋每股收益。正確答案基本每股收益5 000 0001（60080）1002 000 0002.47（元）行權(quán)價格8152318（元）由于行權(quán)價格低于當(dāng)期普通股平均市場價格，因此應(yīng)當(dāng)考慮限制性股票的稀釋性。2022/9/21增值稅17【例題計算分析題】甲公司為上市公司，采用授予職工限制性股票2022/9/21增值稅18發(fā)行在外的限制性股份在220年的加權(quán)平均數(shù)600100（364365）（60030）100（1365）59 991.78（股）或570100（365365）30100（364365）59 991.

29、78（股）稀釋每股收益5 000 0002 000 000（59 991.7859 991.781835）5 000 0002 029 1392.46（元）2022/9/21增值稅20發(fā)行在外的限制性股份在2204.企業(yè)承諾將回購其股份的合同2022/9/21增值稅192022/9/21增值稅21【例題計算分析題】甲公司有關(guān)資料如下：（1）219年度歸屬于普通股股東的凈利潤為4 000萬元，發(fā)行在外普通股加權(quán)平均數(shù)為10 000萬股。219年3月2日，該公司與股東簽訂一份遠(yuǎn)期回購合同，承諾一年后以每股8元的價格回購其發(fā)行在外的1 200萬股普通股。假設(shè)該普通股219年3月至12月平均每股市場價

30、格為5元。計算過程如下：219年基本每股收益4 00010 0000.4（元）219年稀釋每股收益：調(diào)整增加的普通股股數(shù)1 200851 200720（萬股）增加的普通股股數(shù)的加權(quán)平均數(shù)7201012600（萬股）稀釋每股收益4 000（10 000600）0.38（元）（2）220年度歸屬于普通股股東的凈利潤為5 000萬元，期初發(fā)行在外普通股加權(quán)平均數(shù)仍然為10 000萬股。220年3月2日，該公司以每股8元的價格實際回購發(fā)行在外的1 200萬股普通股。假設(shè)該普通股220年1月至2月平均每股市場價格為4元。計算過程如下：220年基本每股收益5 000（10 0001 2001012）5 0

31、009 0000.56（元）220年稀釋每股收益：調(diào)整增加的普通股股數(shù)1 200841 2001 200（萬股）增加的普通股股數(shù)的加權(quán)平均數(shù)1 200212200（萬股）稀釋每股收益5 000（9 000200）0.54（元）2022/9/21增值稅20【例題計算分析題】甲公司有關(guān)資料如下：2022/9/21增 5.多項潛在普通股對外發(fā)行多項潛在普通股的企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照下列步驟計算稀釋每股收益：（1）列出企業(yè)發(fā)行在外的各潛在普通股。（2）假設(shè)各潛在普通股已于當(dāng)期期初（或發(fā)行日）轉(zhuǎn)換為普通股，確定其對歸屬于普通股股東當(dāng)期凈利潤的影響金額?？赊D(zhuǎn)換公司債券的假設(shè)轉(zhuǎn)換一般會增加當(dāng)期凈利潤金額；股份期權(quán)和認(rèn)

32、股權(quán)證的假設(shè)行權(quán)一般不影響當(dāng)期凈利潤。（3）確定各潛在普通股假設(shè)轉(zhuǎn)換后將增加的普通股股數(shù)。值得注意的是，稀釋性股份期權(quán)和認(rèn)股權(quán)證假設(shè)行權(quán)后，計算增加的普通股股數(shù)不是發(fā)行的全部普通股股數(shù)，而應(yīng)當(dāng)是其中無對價發(fā)行部分的普通股股數(shù)。（4）計算各潛在普通股的增量股每股收益，判斷其稀釋性。增量股每股收益越小的潛在普通股稀釋程度越大。（5）按照潛在普通股稀釋程度從大到小的順序，將各稀釋性潛在普通股分別計入稀釋每股收益中。分步計算過程中，如果下一步得出的每股收益小于上一步得出的每股收益，表明新計入的潛在普通股具有稀釋作用，應(yīng)當(dāng)計入稀釋每股收益中；反之，則表明具有反稀釋作用，不計入稀釋每股收益中。（6）最后得

33、出的最小每股收益金額即為稀釋每股收益。2022/9/21增值稅21 5.多項潛在普通股2022/9/21增值稅23【例題計算分析題】某公司219年度歸屬于普通股股東的凈利潤為3 750萬元，發(fā)行在外普通股加權(quán)平均數(shù)為12 500萬股。年初已發(fā)行在外的潛在普通股有：（1）認(rèn)股權(quán)證4 800萬份，行權(quán)日為220年6月1日，每份認(rèn)股權(quán)證可以在行權(quán)日以8元的價格認(rèn)購1股本公司新發(fā)股票。（2）按面值發(fā)行的五年期可轉(zhuǎn)換公司債券50 000萬元，債券每張面值100元，票面年利率為2.6%，轉(zhuǎn)股價格為每股12.5元，即每100元債券可轉(zhuǎn)換為8股面值為1元的普通股。（3）按面值發(fā)行的三年期可轉(zhuǎn)換公司債券100

34、000萬元，債券每張面值100元，票面年利率為1.4%，轉(zhuǎn)股價格為每股10元，即每100元債券可轉(zhuǎn)換為10股面值為1元的普通股。當(dāng)期普通股平均市場價格為12元，年度內(nèi)沒有認(rèn)股權(quán)證被行權(quán)，也沒有可轉(zhuǎn)換公司債券被轉(zhuǎn)換或贖回，所得稅稅率為25%。假設(shè)不考慮可轉(zhuǎn)換公司債券在負(fù)債和權(quán)益成分的分拆，且債券票面利率等于實際利率。219年度每股收益計算如下：基本每股收益3 75012 5000.3（元）2022/9/21增值稅22【例題計算分析題】某公司219年度歸屬于普通股股東的凈利2022/9/21增值稅232022/9/21增值稅256.子公司、合營企業(yè)或聯(lián)營企業(yè)發(fā)行的潛在普通股子公司、合營企業(yè)、聯(lián)營企

35、業(yè)發(fā)行能夠轉(zhuǎn)換成其普通股的稀釋性潛在普通股，不僅應(yīng)當(dāng)包括在其稀釋每股收益的計算中，而且還應(yīng)當(dāng)包括在合并稀釋每股收益以及投資者稀釋每股收益的計算中?！纠}計算分析題】甲公司220年度歸屬于普通股股東的凈利潤為48 000萬元（不包括子公司乙公司利潤或乙公司支付的現(xiàn)金股利），發(fā)行在外普通股加權(quán)平均數(shù)為40 000萬股，持有乙公司80%的普通股股權(quán)。乙公司220年度歸屬于普通股股東的凈利潤為21 600萬元，發(fā)行在外普通股加權(quán)平均數(shù)為9 000萬股，該普通股當(dāng)年平均市場價格為每股8元。年初，乙公司對外發(fā)行600萬份可用于購買其普通股的認(rèn)股權(quán)證，行權(quán)價格為4元，甲公司持有其中12萬份認(rèn)股權(quán)證，當(dāng)年無認(rèn)

36、股權(quán)證被行權(quán)。假設(shè)除股利外，母子公司之間沒有其他需抵銷的內(nèi)部交易；甲公司取得對乙公司投資時，乙公司各項可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價值與其賬面價值一致。220年度每股收益計算如下：（1）子公司每股收益基本每股收益21 6009 0002.4（元）調(diào)整增加的普通股股數(shù)60060048300（萬股）稀釋每股收益21 600（9 000300）2.32（元）2022/9/21增值稅246.子公司、合營企業(yè)或聯(lián)營企業(yè)發(fā)行的潛在普通股2022/9/（2）合并每股收益歸屬于母公司普通股股東的母公司凈利潤48 000（萬元）包括在合并基本每股收益計算中的子公司凈利潤部分2.49 00080%17 280（萬元）基本每

37、股收益（48 00017 280）40 0001.63（元）稀釋每股收益子公司凈利潤中歸屬于普通股且由母公司享有的部分2.329 00080%16 704（萬元）子公司凈利潤中歸屬于認(rèn)股權(quán)證且由母公司享有的部分2.3230012/600=13.92（萬元）稀釋每股收益（48 00016 70413.92）40 0001.62（元）2022/9/21增值稅25（2）合并每股收益2022/9/21增值稅27【每股收益的列報】一、重新計算（一）派發(fā)股票股利、公積金轉(zhuǎn)增資本、拆股和并股企業(yè)派發(fā)股票股利、公積金轉(zhuǎn)增資本、拆股或并股等，會增加或減少其發(fā)行在外普通股或潛在普通股的數(shù)量，但并不影響所有者權(quán)益總

38、額，這既不影響企業(yè)所擁有或控制的經(jīng)濟(jì)資源也不改變企業(yè)的盈利能力。為了保持會計指標(biāo)的前后期可比性，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在相關(guān)報批手續(xù)全部完成后，按調(diào)整后的股數(shù)重新計算各列報期間的每股收益。上述變化發(fā)生于資產(chǎn)負(fù)債表日至財務(wù)報告批準(zhǔn)報出日之間的，應(yīng)當(dāng)以調(diào)整后的股數(shù)重新計算各列報期間的每股收益?！咎崾尽繉τ诓挥绊懰姓邫?quán)益總額但影響股本數(shù)量的業(yè)務(wù)，因沒有對價，所以此種業(yè)務(wù)是對原股數(shù)或股數(shù)加權(quán)平均數(shù)的擴(kuò)大或縮小，與時間權(quán)重?zé)o關(guān)。【例題】某企業(yè)206年和207年歸屬于普通股股東的凈利潤分別為1 596萬元和1 848萬元，206年1月1日發(fā)行在外的普通股800萬股，206年4月1日按市價新發(fā)行普通股160萬股，207

39、年7月1日分派股票股利，以206年12月31日總股本960萬股為基數(shù)每10股送3股，假設(shè)不存在其他股數(shù)變動因素。207年度比較利潤表中基本每股收益的計算如下：207年度發(fā)行在外普通股加權(quán)平均數(shù)=（800+160288）12/12=1 248（萬股）206年度發(fā)行在外普通股加權(quán)平均數(shù)=8001.312/12+1601.39/12=1 196（萬股）207年度基本每股收益=1 848/1 248=1.48（元/股）206年度基本每股收益=1 596/1 196=1.33（元/股）2022/9/21增值稅262022/9/21增值稅28（二）配股企業(yè)當(dāng)期發(fā)生配股的情況下，計算基本每股收益時，應(yīng)當(dāng)考慮

40、配股中包含的送股因素，據(jù)以調(diào)整各列報期間發(fā)行在外普通股的加權(quán)平均數(shù)。計算公式如下：每股理論除權(quán)價格=（行權(quán)前發(fā)行在外普通股的公允價值總額配股收到的款項）/行權(quán)后發(fā)行在外的普通股股數(shù)調(diào)整系數(shù)=行權(quán)前發(fā)行在外普通股的每股公允價值/每股理論除權(quán)價格因配股重新計算的上年度基本每股收益=上年度基本每股收益/調(diào)整系數(shù)本年度基本每股收益=歸屬于普通股股東的當(dāng)期凈利潤/（配股前發(fā)行在外普通股股數(shù)調(diào)整系數(shù)配股前普通股發(fā)行在外的時間權(quán)重配股后發(fā)行在外普通股加權(quán)平均數(shù)）存在非流通股的企業(yè)可以采用簡化的計算方法，不考慮配股中內(nèi)含的送股因素，而將配股視為發(fā)行新股處理。上述變化發(fā)生于資產(chǎn)負(fù)債表日至財務(wù)報告批準(zhǔn)報出日之間的，應(yīng)當(dāng)以調(diào)整后的股數(shù)重新計算各列報期間的每股收益?！窘滩睦?8-9】某企業(yè)207年度歸屬于普通股股東的凈利潤為23 500萬