IASB概念框架“要素和確認(rèn)”階段“資產(chǎn)”定義探討的最新進(jìn) …

IASB概念框架“要素和確認(rèn)”階段“資產(chǎn)”定義探討的最新進(jìn)展及啟示汪祥耀金一禾①

浙江財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院，310018）要】資產(chǎn)是財(cái)務(wù)報(bào)告概念框架中最為重要的一個(gè)會(huì)計(jì)要素，探索資產(chǎn)之本質(zhì)并對(duì)其作出科學(xué)定義，會(huì)計(jì)理論界與實(shí)務(wù)界一直在為其作出孜孜不倦的努力。本文在對(duì)各大會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的現(xiàn)行資產(chǎn)定義作出分析比較的基礎(chǔ)上，對(duì)IASB與FASB“聯(lián)合概念框架”給出的資產(chǎn)工作定義作出進(jìn)程描述和理論評(píng)述，進(jìn)而對(duì)IASB最近在“財(cái)務(wù)報(bào)告概念框架的復(fù)核”中提出的資產(chǎn)定義新建議加以探討，最后提出了本文的結(jié)論與相關(guān)啟示?！娟P(guān)鍵詞】資產(chǎn)定義；理論探討；最新進(jìn)展；結(jié)論啟示亠 A-J―、弓丨言財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架，“是由一部章程、一套目標(biāo)與基本原理組成的、互相關(guān)聯(lián)的內(nèi)在邏輯體系。這個(gè)體系能夠?qū)е虑昂笠回灥臅?huì)計(jì)準(zhǔn)則，并指出財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表的性質(zhì)、作用與局限性”②這里的基本原理，即會(huì)計(jì)的基本概念，構(gòu)成了概念框架的主體。從概念框架構(gòu)建之初起，“會(huì)計(jì)要素”作為概念框架的基本概念一直備受關(guān)注，會(huì)計(jì)要素的設(shè)定以及對(duì)它們的確認(rèn)和計(jì)量，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表信息的傳遞是至關(guān)重要的?？v觀各會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的概念框架，雖然對(duì)會(huì)計(jì)要素類別的劃分不甚相同，但是不外乎資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用等。其中資產(chǎn)的定義是最核心、最基本的，其他要素都可以看作是資產(chǎn)的延伸拓展。會(huì)計(jì)要素和資產(chǎn)的定義在概念框架中的重要性不言而喻。首先，會(huì)計(jì)要素在概念框架中具有舉足輕重的地位，杜興強(qiáng)（2007）認(rèn)為，“在財(cái)務(wù)報(bào)告體系中，財(cái)務(wù)報(bào)表是核心；財(cái)務(wù)報(bào)表要素（會(huì)計(jì)要素，下同）設(shè)置是否恰當(dāng)、財(cái)務(wù)報(bào)表要素的定義的導(dǎo)向（資產(chǎn)負(fù)債觀或JBX Ji收入費(fèi)用觀）是否合理，直接關(guān)系到財(cái)務(wù)報(bào)表的邏輯性和財(cái)務(wù)報(bào)表的可理解性”③其次，各個(gè)要素之間是相互聯(lián)系的，理清它們的關(guān)系可以幫助確定會(huì)計(jì)要素的焦點(diǎn)是資產(chǎn)。葛家澍、杜興強(qiáng)（2003）認(rèn)為，“要素與要素之間不是孤立的，而且資產(chǎn)在所有要素中總是占據(jù)最重要的位置；傳統(tǒng)會(huì)計(jì)概念認(rèn)為，資產(chǎn)是企業(yè)可控制的一種資源，沒(méi)有資產(chǎn)企業(yè)就無(wú)法實(shí)行持續(xù)經(jīng)營(yíng)，其他要素也不能生產(chǎn)，負(fù)債被看成是企業(yè)的'負(fù)資產(chǎn)'而所有者權(quán)益是'凈資產(chǎn)'資產(chǎn)的定義既然在一切要素定義中起決定作用，那么解決了這個(gè)主要矛盾，其他矛盾（其他弋? 要素的定義）也就迎刃而解”④再次，我們還意識(shí)到當(dāng)前規(guī)范資產(chǎn)定義的必要性和緊迫性,成小云、任永川（2010）認(rèn)為，“至少?gòu)?0世紀(jì)初完善的復(fù)式簿記體系建立起來(lái)以后，資產(chǎn)作者簡(jiǎn)介：汪祥耀，浙江財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院教授，博士；金一禾，浙江財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)研究生。參見(jiàn)葛家澍、杜興強(qiáng)：《會(huì)計(jì)理論》復(fù)旦大學(xué)出版社，2005年版。參見(jiàn)杜興強(qiáng)：“關(guān)于會(huì)計(jì)要素幾個(gè)問(wèn)題的思考”，《上海立信會(huì)計(jì)學(xué)院學(xué)報(bào)》，2007年第4期。參見(jiàn)葛家澍、杜興強(qiáng)：“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的基本概念、基本特征與基本程序（四）”，《財(cái)會(huì)通訊》，2003年第11期。

概念就顯得日益重要。FASB更認(rèn)為資產(chǎn)概念是最重要、最基本、也是最核心的會(huì)計(jì)對(duì)象要素概念，而負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用等要素概念都是衍生、次要的概念，都可以以資產(chǎn)為基礎(chǔ)推導(dǎo)出來(lái)、可以用資產(chǎn)進(jìn)行詮釋或者表述；因此，準(zhǔn)確定義資產(chǎn)，具有至關(guān)重要的意義”①孫玉甫、劉澤榮(2005)認(rèn)為，“資產(chǎn)是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中最重要的概念，是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論與方法構(gòu)建的基礎(chǔ)；但是，隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的發(fā)展，資產(chǎn)的內(nèi)容和形式發(fā)生了巨大的變化，這些變化必然使得在工業(yè)經(jīng)濟(jì)背景下形成的資產(chǎn)概念發(fā)生變化，研究新經(jīng)濟(jì)形勢(shì)下的資產(chǎn)概念的重新表述，必將對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論與方法的發(fā)展起重要作用。”②隨著概念框架的發(fā)展，資產(chǎn)的定義也在不斷地進(jìn)行探索并嘗試更新。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)(IASB)和美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(FASB)現(xiàn)行概念框架中均有對(duì)會(huì)計(jì)要素及資產(chǎn)定義的討論，并且較長(zhǎng)時(shí)間未得到修改。但進(jìn)入本世紀(jì)以來(lái)，隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的飛速發(fā)展，實(shí)體經(jīng)濟(jì)向虛擬經(jīng)濟(jì)擴(kuò)展，會(huì)計(jì)理論需要不斷創(chuàng)新，很多新興的金融工具和商譽(yù)等是否能夠滿足資產(chǎn)的定義都需要進(jìn)一步探討。2001年“安然事件”的爆發(fā)引發(fā)了公眾對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告真實(shí)性和可靠性的懷疑，促使IASB和FASB考慮是否需要建立統(tǒng)一、完整和高質(zhì)量的概念框架來(lái)指導(dǎo)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和規(guī)范會(huì)計(jì)信息。2002年IASB和FASB啟動(dòng)趨同項(xiàng)目，并于2004年10月召開(kāi)聯(lián)合會(huì)議正式啟動(dòng)了“聯(lián)合概念框架項(xiàng)目”(TheJointProjectofConceptualFramework)。該項(xiàng)目原計(jì)劃分為八個(gè)階段進(jìn)行，其中第二階段為“要素和確認(rèn)”在此階段，IASB和FASB舉行了一系列會(huì)議，重點(diǎn)探討資產(chǎn)的定義，最終在2008年10月提出了資產(chǎn)的暫行工作定義(workingdefinitionofasset),但并沒(méi)有形成實(shí)質(zhì)性的文件成果。2008年美國(guó)金融危機(jī)的爆發(fā)，又一次將會(huì)計(jì)推上風(fēng)口浪尖，在金融危機(jī)的沖擊下，IASB和FASB致力解決金融危機(jī)中突顯的問(wèn)題，因而于2010年中止了“聯(lián)合概念框架項(xiàng)目”。2012年9月，IASB決定開(kāi)展僅IASB參與的綜合項(xiàng)目(IASB-onlyComprehensiveProject)繼續(xù)制定概念框架，并/于2013年7月發(fā)布了題為“財(cái)務(wù)報(bào)告概念框架的復(fù)核”(AReviewoftheConceptualFrameworkforFinancialReporting)(以下簡(jiǎn)稱“概念框架的復(fù)核”)的討論稿，重新又將資產(chǎn)定義的修改提到了議事日程。以下我們首先將選取具有代表性的概念框架中有關(guān)資產(chǎn)的定義，如美國(guó)FASB第6號(hào)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告(SFACN0.6)、IASC“編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的框架”(以下簡(jiǎn)稱“IASC概念框架”)//r和英國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(ASB)“財(cái)務(wù)報(bào)告原則公告”(以下簡(jiǎn)稱“英國(guó)原則公告”等概念框架中提出的資產(chǎn)定義，分析比較FASB、IASB和ASB定義資產(chǎn)概念的立場(chǎng)觀點(diǎn)，批判其各自資產(chǎn)定義的缺點(diǎn)；然后在此基礎(chǔ)上研究IASB和FASB“聯(lián)合概念框架”第二階段“要素和確認(rèn)”中對(duì)資產(chǎn)定義修訂作出的一系列努力，評(píng)價(jià)它們所提出的資產(chǎn)的暫行工作定義；最后,對(duì)IASB最新發(fā)布的“財(cái)務(wù)報(bào)告概念框架的復(fù)核”討論稿中提出的資產(chǎn)新定義加以討論，并；提出我們的認(rèn)識(shí)與結(jié)論。為了方便討論與比較，我們通過(guò)表1列出了當(dāng)前各權(quán)威會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)的資產(chǎn)定義和觀點(diǎn)。成小云、任詠川：“IASB/FASB概念框架聯(lián)合項(xiàng)目中的資產(chǎn)概念研究述評(píng)”，《會(huì)計(jì)研究》2010年第5期。孫玉甫、劉澤榮：“資產(chǎn)要素概念的科學(xué)表述”《天津商學(xué)院學(xué)報(bào)》2005年第1期。

SFACNO.6IASC概念框架SFACNO.6IASC概念框架英國(guó)原則公告聯(lián)合概念框架概念框架的復(fù)核資產(chǎn)的定義資產(chǎn)是由過(guò)去的交易或事項(xiàng)形成的，由特定主體取得或控制的可能的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益資產(chǎn)是由過(guò)去的事項(xiàng)形成的，主體控制的預(yù)期會(huì)導(dǎo)致未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益流入主體的一項(xiàng)資源資產(chǎn)是由過(guò)去交易或事項(xiàng)形成的，主體控制的對(duì)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的權(quán)利或其他獲取權(quán)主體的一項(xiàng)資產(chǎn)是該主體擁有排他性權(quán)利或其他獲取權(quán)的現(xiàn)時(shí)經(jīng)濟(jì)資源資產(chǎn)是由過(guò)去的事項(xiàng)形成的，主體控制的現(xiàn)時(shí)經(jīng)濟(jì)資源觀點(diǎn)經(jīng)濟(jì)利益觀資源觀權(quán)利觀經(jīng)濟(jì)資源觀經(jīng)濟(jì)資源觀中心詞未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益資源權(quán)利或其他獲取權(quán)經(jīng)濟(jì)資源經(jīng)濟(jì)資源限定語(yǔ)“過(guò)去的交易或事項(xiàng)形成的”、“擁有或控制的”“過(guò)去的交易或事項(xiàng)形成的”、“控制的”、“預(yù)期導(dǎo)致未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益流入的”“過(guò)去的交易或事項(xiàng)形成的”、“控制的”、“對(duì)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益擁有的”“主體擁有排他性權(quán)利和其他獲取權(quán)的”、“現(xiàn)時(shí)的”Z1l 片“過(guò)去的事項(xiàng)形成的”、“控制的”、“現(xiàn)時(shí)的”表1 概念框架中的各種資產(chǎn)定義二、現(xiàn)行概念框架中有關(guān)資產(chǎn)定義的表述及分析對(duì)于資產(chǎn)是屬于一種作為現(xiàn)時(shí)“存貨”（Stock）的“資源”，還是作為具有“流動(dòng)”（flow）且不確定性的“未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益”，抑或是一種控制未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的“權(quán)利或其他獲取權(quán)”（rightsorotheraccess），各大會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的現(xiàn)行概念框架對(duì)資產(chǎn)定義形成了三種具有代表性的觀點(diǎn)：“資源觀”、“未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益觀”和“權(quán)利觀”。（一）美國(guó)FASB第6號(hào)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告中的“未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益觀”FASB于1985年12月發(fā)布的第6號(hào)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告（SFACN0.6）保留了被替代的第3號(hào)概念公告（SFACNO.3）中資產(chǎn)的定義，在第25段中提出：“資產(chǎn)是由過(guò)去交易或事項(xiàng)形成的，某一特定主體取得或控制的可能的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益”①FASB認(rèn)為資產(chǎn)具有三個(gè)基本特征，必須同時(shí)滿足才能確定為資產(chǎn)：一是該資產(chǎn)體現(xiàn)了可能的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，它能夠單獨(dú)或與其他資產(chǎn)一起直接或間接地為主體未來(lái)的現(xiàn)金凈流入作出貢獻(xiàn);二是特定主體可以從該資產(chǎn)中取得利益以及控制對(duì)利益的其他獲取權(quán)（others'access）；三是要求導(dǎo)致特定主體取得對(duì)利益的權(quán)利或其他控制權(quán)的“交易或其他事項(xiàng)”已經(jīng)發(fā)生。FASB還指出，資產(chǎn)通常還有一些其他的特征（例如它們?cè)谌〉脮r(shí)可能會(huì)發(fā)生成本，它們可能是有形資產(chǎn)，可以被交換或者具有司法處置能力等），但這些特征都不是資產(chǎn)的本質(zhì)特征。FASB概念框架中的資產(chǎn)定義是“未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益觀”的典型代表，雖然存在爭(zhēng)議（因?yàn)樵诘?號(hào)概念公告第27段中FASB指出，符合第25段資產(chǎn)定義的各類項(xiàng)目通常也被稱為“經(jīng)濟(jì)資源”，它們是從事消費(fèi)、生產(chǎn)和交換等經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中有用的稀缺資源），但是畢竟FASB是第一個(gè)將資產(chǎn)正式定義為“未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益”而不是“經(jīng)濟(jì)資源”的準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)。因此一般仍將FASB的資產(chǎn)定義歸為“未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益觀”。由于FASB本身及其概念框架的影響力和認(rèn)可度，其資產(chǎn)的定義也曾經(jīng)被一些國(guó)家效仿。例如，澳大利亞于1995年在其概念框架中曾參見(jiàn)FASB，SFACNo.6，para.25，“Assetsareprobablefutureeconomicbenefitsobtainedorcontrolledbyaparticularentityasaresultofpasttransactionsorevents”.

對(duì)資產(chǎn)作出如下定義：“資產(chǎn)是由過(guò)去的交易或其他過(guò)去事項(xiàng)形成的，主體控制的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益。'資產(chǎn)的控制'意味著主體在追求其目標(biāo)時(shí)從資產(chǎn)中獲利的能力，并且避免或監(jiān)管其他人對(duì)此項(xiàng)利益的接近”①。因此，澳大利亞概念框架的資產(chǎn)定義也曾是“經(jīng)濟(jì)利益觀”的另一個(gè)代表。然而，“未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益”畢竟不能等同于“經(jīng)濟(jì)資源”。由于“未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益”過(guò)于抽象且具有太多的不確定性，在現(xiàn)實(shí)社會(huì)中很少人愿意用“未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益”來(lái)描述資產(chǎn)。正如曾任美國(guó)證券交易委員會(huì)（SEC）首席會(huì)計(jì)師的舒爾茨（Schuetze）指出，幾乎沒(méi)人會(huì)贊同“企業(yè)擁有貨車，因貨車?yán)浛赡軒?lái)現(xiàn)金收入（經(jīng)濟(jì)利益）而將經(jīng)濟(jì)利益確認(rèn)為資產(chǎn)，卻不將貨車本身確認(rèn)為資產(chǎn)”這一做法。FASB的資產(chǎn)定義自提出后近30年未發(fā)生改變，質(zhì)疑和爭(zhēng)議之聲也一直不斷。其一，舒# J爾茨于1993年在“什么是一項(xiàng)資產(chǎn)”一文中指出：“FASB的定義過(guò)于復(fù)雜、抽象、包羅萬(wàn)象而且含糊不清”，會(huì)計(jì)人員無(wú)法用其解決問(wèn)題，也不能用于區(qū)分資產(chǎn)。其二，著名經(jīng)濟(jì)學(xué)家薩繆爾森于1996年在“會(huì)計(jì)理論中的資產(chǎn)概念”一文中批評(píng)FASB的資產(chǎn)定義實(shí)際上并沒(méi)有擺脫“收入費(fèi)用觀”，要求FASB按照“資產(chǎn)負(fù)債觀”獨(dú)立地制定資產(chǎn)和負(fù)債的定義。其三,“未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益”本身難以計(jì)量，并且使用“很可能”（probable）來(lái)確定，更加依靠會(huì)計(jì)人員的個(gè)人判斷。由于無(wú)法定量化，F(xiàn)ASB的資產(chǎn)定義的可操作性不強(qiáng)。（二）IASC“編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的框架”中的“資源觀”1989年4月，IASB的前身國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（IASC）正式發(fā)布了“編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的框架”，對(duì)資產(chǎn)提出了以下定義：“資產(chǎn)是由過(guò)去的事項(xiàng)形成的，主體控制的預(yù)期會(huì)導(dǎo)致未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益流入主體的一項(xiàng)資源”②。改組后的IASB沿用了IASC概念框架和其中資產(chǎn)的定義。與FASB的資產(chǎn)定義相比，IASC把資產(chǎn)定義為一項(xiàng)“資源”，并明確指出這種資源預(yù)期會(huì)導(dǎo)致“未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益”流入主體?！拔磥?lái)經(jīng)濟(jì)利益”被解釋為現(xiàn)金或現(xiàn)金等價(jià)物直接或間接流入主體的潛力，在這里僅作為“資源”的條件限定語(yǔ)之一。IASB的資產(chǎn)定義還強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)是“過(guò)去的事項(xiàng)”的結(jié)果，忽略了“過(guò)去的交易”另外，僅強(qiáng)調(diào)“主體控制的”刪除了“主體取得的”。IASC認(rèn)為資產(chǎn)的本質(zhì)是一項(xiàng)資源，這是“資源觀”的體現(xiàn)。加拿大和中國(guó)等均贊成采用資產(chǎn)定義的“資源觀”。加拿大特許會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（CICA）在1991年發(fā)布的概念框架“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念”中，將資產(chǎn)定義為“由過(guò)去的交易或事項(xiàng)形成的，一個(gè)主體控制的能夠取得未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的經(jīng)濟(jì)資源”③。CICA首次提出了“經(jīng)濟(jì)資源”的概念，將“資源觀”進(jìn)一步明確為“經(jīng)濟(jì)資源觀”。2006年2月，我國(guó)財(cái)政部發(fā)布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一一基本準(zhǔn)則》中提出“資產(chǎn)是指企業(yè)過(guò)去的交易或者事項(xiàng)形成的，由企業(yè)擁有或者控制的，預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資源”。我國(guó)的資產(chǎn)定義基本參照了IASB/IASC的定義，只是在表述上略有修改，參見(jiàn)AAUF/AASB，SAC4，para.14,“'Assets'arefutureeconomicbenefitscontrolledbytheentityasaresultofpasttransactionsorotherpastevents;and'controlofanasset'meansthecapacityoftheentitytobenefitfromtheassetinthepursuitoftheentity'sobjectivesandtodenyorregulatetheaccessofotherstothatbenefit.參見(jiàn)IASC，“TheFrameworkforthePreparationandPresentationofFinancialStatements”，para.49，“Anassetisaresourcecontrolledbytheentityasaresultofpasteventsandfromwhichfutureeconomicbenefitsareexpectedtoflowtotheentity”.參見(jiàn)CICA，“FinancialAccountingConcepts”，para.29，“Assetsareeconomicresourcescontrolledbyanentityasaresultofpasttransactionsoreventsandfromwhichfutureeconomicbenefitsmaybeobtained”.

更加符合我國(guó)的語(yǔ)言習(xí)慣，兩者實(shí)質(zhì)上是相同的?！百Y源觀”相比較“未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益觀”而言，只是略有改進(jìn)。一方面，“資源觀”是從經(jīng)濟(jì)學(xué)角度出發(fā)，把資產(chǎn)看作是“物”的存在，擁有稀缺性和效用性兩大特征。有了“物”的概念，不論是否存在實(shí)物形態(tài)，都更加容易辨認(rèn)。前提是需要區(qū)分物、資源、經(jīng)濟(jì)資源和資產(chǎn)之間的包含關(guān)系。另一方面，IASC和CICA的“資源觀”仍然深受FASB的資產(chǎn)定義的影響，強(qiáng)調(diào)“過(guò)去交易或事項(xiàng)的結(jié)果”、“未來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益”的特征，這些限定語(yǔ)對(duì)資產(chǎn)計(jì)量產(chǎn)生不當(dāng)影響，也模糊了資產(chǎn)的定義。v1999年12月，英國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（ASB）發(fā)布了“財(cái)務(wù)報(bào)告原則公告”，在第四章“財(cái)務(wù)報(bào)表的要素”中提出了資產(chǎn)的定義：“資產(chǎn)是由過(guò)去交易或事項(xiàng)形成的，主體控制的對(duì)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的權(quán)利或其他獲取權(quán)”v1999年12月，英國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（ASB）發(fā)布了“財(cái)務(wù)報(bào)告原則公告”，在第四章“財(cái)務(wù)報(bào)表的要素”中提出了資產(chǎn)的定義：“資產(chǎn)是由過(guò)去交易或事項(xiàng)形成的，主體控制的對(duì)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的權(quán)利或其他獲取權(quán)”①該定義的中心詞和解釋難點(diǎn)是“權(quán)利或其他獲取權(quán)”（rightsorotheraccess），一項(xiàng)資產(chǎn)不是財(cái)產(chǎn)本身，而是從財(cái)產(chǎn)中獲得部分或全部未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的權(quán)利或其他獲取權(quán)。這里的“未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益”被解釋為能產(chǎn)生未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的財(cái)產(chǎn)項(xiàng)目。與FASB相同的是，ASB的資產(chǎn)定義也強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)是“過(guò)去的交易或事項(xiàng)”的結(jié)果。與IASC相同的是，ASB的資產(chǎn)定義也只強(qiáng)調(diào)“控制”，而沒(méi)有使用“取得”ASB的資產(chǎn)定義屬于“權(quán)利觀”首先需要理解“權(quán)利或其他獲取權(quán)”，資產(chǎn)的“權(quán)利”最根本的是所有權(quán)即產(chǎn)權(quán)，產(chǎn)權(quán)對(duì)經(jīng)濟(jì)利益一般擁有法律規(guī)定的保障權(quán)利；“其他獲取權(quán)”是指對(duì)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益擁有的除產(chǎn)權(quán)規(guī)定之外的其他獲取權(quán)、控制權(quán)、使用權(quán)等。如要求另一方付款的權(quán)利或要求另一方提供勞務(wù)的權(quán)利，或取得使用專利或商標(biāo)的權(quán)利等?！皺?quán)利觀”是從法律的角度來(lái)闡述，注重的是法律關(guān)系。英國(guó)原則公告認(rèn)為其核心概念是“真實(shí)與公允”,是否符合真實(shí)與公允，不僅要求通過(guò)高水平的職業(yè)判斷，而且最后要由法庭來(lái)判決。因此,ASB將資產(chǎn)定義為一種權(quán)利也不足為奇了。ASB資產(chǎn)定義“權(quán)利觀”的合理性也一直受到會(huì)計(jì)界的質(zhì)疑。主要的批評(píng)有以下兩點(diǎn)：第一，“權(quán)利觀”的定義需要依存于產(chǎn)權(quán)的概念，而產(chǎn)權(quán)本身的界定也是模糊和有爭(zhēng)議的。第二，以權(quán)利作為資產(chǎn)定義的核心，會(huì)將人力資源、知識(shí)產(chǎn)權(quán)或其他無(wú)形資產(chǎn)等排除在財(cái)務(wù)報(bào)告之外，最終會(huì)影響到會(huì)計(jì)信息的充分披露。三、“聯(lián)合概念框架”中資產(chǎn)的暫行工作定義評(píng)述針對(duì)上述各概念框架中資產(chǎn)定義的不足與缺乏統(tǒng)一性，IASB和FASB決定在“聯(lián)合概念框架”的第二階段“要素和確認(rèn)”中，首先對(duì)資產(chǎn)本質(zhì)開(kāi)展深入研究，并重新對(duì)資產(chǎn)作出統(tǒng)一定義。從2005年底到2008年10月約3年的時(shí)間中，雙方就資產(chǎn)、負(fù)債等要素的概念界定進(jìn)行了10次會(huì)議（其中絕大部分會(huì)議的中心議題為資產(chǎn)定義問(wèn)題），終因資產(chǎn)定義的復(fù)雜性和分歧太大，一直未能達(dá)成一致意見(jiàn)。IASB和FASB—再推遲相關(guān)討論稿的發(fā)布，以至于“聯(lián)合概念框架項(xiàng)目”最終夭折在“要素與確認(rèn)”環(huán)節(jié)，因?yàn)橘Y產(chǎn)等要素的定義不能明確，就無(wú)法討論后續(xù)的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告問(wèn)題。這也是IASB后來(lái)不得不放棄“聯(lián)合概念框架”項(xiàng)目而另起爐灶重新單獨(dú)啟動(dòng)只有IASB參與的（IASB-only）概念框架項(xiàng)目的原因之一。然而，不可否認(rèn)的是，這10次會(huì)議的討論，對(duì)加深資產(chǎn)等要素的認(rèn)識(shí)以及豐富會(huì)計(jì)理論的成參見(jiàn)ASB，“StatementofPrinciplesforFinancialReporting”，para.4.6，“Assetsarerightsorotheraccesstofutureeconomicbenefitscontrolledbyanentityasaresultofpasttransactionsorevents”

果，均有重要的意義。在這些會(huì)議上，IASB和FASB對(duì)現(xiàn)行的資產(chǎn)定義進(jìn)行了分析批判，并在此基礎(chǔ)上提出了新的暫行工作定義，還對(duì)資產(chǎn)的新的特征進(jìn)行了詳細(xì)解釋。（一）IASB和FASB對(duì)現(xiàn)行資產(chǎn)定義的分析批評(píng)IASB和FASB先是對(duì)IASB概念框架（即IASC概念框架）和SFACNO.6中的現(xiàn)行資產(chǎn)定義作出分析批評(píng)，觀察到兩個(gè)資產(chǎn)定義具有一些共同特征：都提及了“未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益”都認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)是被主體“控制”的東西；都要求資產(chǎn)是“過(guò)去的（交易或）事項(xiàng)”形成的；每個(gè)概念都包括了某種程度的“可能性”描述，如IASB的“預(yù)期的”（expected）,FASB的“可能的”（probable）。同時(shí)IASB和FASB的資產(chǎn)定義也存在以下差異：IASB認(rèn)為資產(chǎn)的本質(zhì)是一項(xiàng)“資源”，而FASB認(rèn)為資產(chǎn)的本質(zhì)是“未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益”這是二者最基本的區(qū)別；FASB要求未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益是被“取得或控制”的，IASB僅僅要求“控制”；IASB著重強(qiáng)調(diào)“過(guò)去事項(xiàng)”，F(xiàn)ASB著重“過(guò)去的交易或事項(xiàng)”；IASB對(duì)可能性的表述為“期望的”，F(xiàn)ASB對(duì)可能性的表述為“可能的”。IASB和FASB的現(xiàn)行資產(chǎn)定義自提出以后就面臨著諸多非議，尤其是FASB的“未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益觀”遭到更嚴(yán)重的抨擊。雙方在制定“聯(lián)合概念框架”伊始就進(jìn)行了自我批評(píng)，承認(rèn)現(xiàn)行定義的缺陷。首先，過(guò)分強(qiáng)調(diào)“未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益”，IASB和FASB都把“未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益”作為資產(chǎn)最重要的特征列明，F(xiàn)ASB尤甚，把“未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益”作為資產(chǎn)的中心語(yǔ)?！拔磥?lái)經(jīng)濟(jì)利益”實(shí)際上是與未來(lái)現(xiàn)金流密切相關(guān)，未來(lái)現(xiàn)金流本身存在不確定性和難以計(jì)量的特征，導(dǎo)致“未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益”流入的可能性很大，用此來(lái)定義資產(chǎn)的確不夠嚴(yán)密。其次，IASB和FASB現(xiàn)行的資產(chǎn)定義中均含有不確定性的詞語(yǔ)“期望的”和“可能的”，征求意見(jiàn)表示這類不確定的詞語(yǔ)容易引起使用者的誤會(huì)，在一定程度上模糊了資產(chǎn)的定義，理應(yīng)刪除。再次，用“控制”將主體和資產(chǎn)聯(lián)系起來(lái)，控制的對(duì)象究竟是“未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益”還是能夠帶來(lái)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的“資源”，控制對(duì)象也存在爭(zhēng)議之處；另外，還需要明確“控制”的含義，它常常來(lái)源于法定權(quán)利，但也有可能產(chǎn)生于其他方式，“控制”是否能夠包括“取得”；“控制”的概念也是財(cái)務(wù)報(bào)表使用者容易誤解的地方。最后，IASB和FASB都提及“過(guò)去的（交易或）事項(xiàng)”，過(guò)于關(guān)注交易取得的憑證和資產(chǎn)的成本，而不是資產(chǎn)負(fù)債表日資產(chǎn)是否存在。（二）“聯(lián)合概念框架”第二階段關(guān)于資產(chǎn)定義的討論在深刻認(rèn)識(shí)和自我批評(píng)現(xiàn)行資產(chǎn)定義的基礎(chǔ)上，IASB和FASB的工作人員就資產(chǎn)的定義及修訂問(wèn)題展開(kāi)了深入討論，先后召開(kāi)了10次單獨(dú)或聯(lián)合會(huì)議，表2匯總了各次會(huì)議的時(shí)間和針對(duì)資產(chǎn)定義議題的討論情況。表2“聯(lián)合概念框架”第二階段關(guān)于資產(chǎn)定義討論的進(jìn)程會(huì)議時(shí)間建議的資產(chǎn)定義IASBFASB第一次會(huì)議（IASB：2005-12-13）（FASB：2005T2-14）主體的一項(xiàng)資產(chǎn)是對(duì)能夠?yàn)橹黧w產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益的現(xiàn)存的經(jīng)濟(jì)資源的現(xiàn)時(shí)權(quán)利或其他獲取權(quán)。第二次會(huì)議(IASB：2006-02-23)(FASB：2006-03-01)關(guān)鍵要素(keyissuesrelatingtotheworkingdefinition)：該與特定主體聯(lián)系在一起；現(xiàn)時(shí)權(quán)利或其他獲取權(quán)；現(xiàn)存的經(jīng)濟(jì)資源；能夠產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益。主體的一項(xiàng)資產(chǎn)是指：主體所持有的現(xiàn)金；當(dāng)前主體兌現(xiàn)的權(quán)利；主體對(duì)于一項(xiàng)資源現(xiàn)時(shí)的權(quán)利或其他現(xiàn)時(shí)的特許權(quán)(otherpresentprivilege)，這項(xiàng)資源能夠直接或間接地為主體產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益。第三次會(huì)議(IASB/FASB共同會(huì)議：2006-04-28)資產(chǎn)是主體的一項(xiàng)現(xiàn)時(shí)經(jīng)濟(jì)資源，它的特征包括：(1)是一項(xiàng)基本的(underlying)經(jīng)濟(jì)資源； V,(2)主體對(duì)于這一經(jīng)濟(jì)資源擁有權(quán)利或其他特許的獲取權(quán)(otherprivilegedaccess)；(3)權(quán)利或其他特許的獲取權(quán)存在于資產(chǎn)負(fù)債表日。 乙-2第四次會(huì)議(IASB：2006-06-22)(FASB：2006-06-20)資產(chǎn)是主體的一項(xiàng)現(xiàn)時(shí)經(jīng)濟(jì)資源，擁有三個(gè)基本特征：(1)是一項(xiàng)基本的(underlying)經(jīng)濟(jì)資源；(2)主體對(duì)于這一經(jīng)濟(jì)資源擁有權(quán)利或其他特許的獲取權(quán)(otherprivilegedaccess)；(3)這項(xiàng)經(jīng)濟(jì)資源與權(quán)利或其他特許的獲取權(quán)共存于資產(chǎn)負(fù)債表日。第五次會(huì)議(IASB：2006-07-18)(FASB：2005-07-26)資產(chǎn)是一項(xiàng)現(xiàn)時(shí)的經(jīng)濟(jì)資源，主體對(duì)于這項(xiàng)經(jīng)濟(jì)資源擁有權(quán)利或其他特許的獲取權(quán)。主體的一項(xiàng)資產(chǎn)有三個(gè)基本特征：是一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)資源；主體對(duì)于這一經(jīng)濟(jì)資源擁有權(quán)利或其他特許的獲取權(quán)；這項(xiàng)經(jīng)濟(jì)資源與權(quán)利或其他特許的獲取權(quán)共存于資產(chǎn)負(fù)債表日。第六次會(huì)議(IASB：2006-09-21)(FASB：2006-09-27)主體可能擁有的唯一資產(chǎn)就是主體在該資產(chǎn)上持有的選擇權(quán)，而不是7該標(biāo)的資產(chǎn)本身。如果選擇權(quán)得到行使，資產(chǎn)就是主體對(duì)交付合同規(guī)定事務(wù)的合同承諾的現(xiàn)時(shí)權(quán)利。第七次會(huì)議(IASB：2006-11-16)資產(chǎn)是一項(xiàng)現(xiàn)時(shí)的經(jīng)濟(jì)資源，主體對(duì)于這項(xiàng)經(jīng)濟(jì)資源擁有權(quán)利或其他特許的獲取權(quán)。主體的一項(xiàng)資產(chǎn)有三個(gè)基本特征：現(xiàn)時(shí)意味著經(jīng)濟(jì)資源和權(quán)利或其他特許的獲取權(quán)都存在于資產(chǎn)負(fù)債表日；一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)資源擁有積極的經(jīng)濟(jì)價(jià)值。它是稀缺的，而且能夠用于經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的，例如生產(chǎn)或交換。一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)資源單獨(dú)或同其他經(jīng)濟(jì)資源一起，能直接或間接地增加現(xiàn)金流入或減少現(xiàn)金流出；一項(xiàng)權(quán)利或其他特許的獲取權(quán)能夠使主體直接或間接地使用現(xiàn)時(shí)經(jīng)濟(jì)資源以及阻止或限制其他人使用該經(jīng)濟(jì)資源。權(quán)利是通過(guò)法律強(qiáng)制性地或同等的方式賦予的。而其他特許的獲取權(quán)是并非強(qiáng)制性的，但因?yàn)槠浔Ｃ苄曰蚱渌@取上的障礙而使其得到保護(hù)。第八次會(huì)議(IASB：2007-10-16)(FASB：2007-10-17)資產(chǎn)定義應(yīng)該著眼于當(dāng)前，而非過(guò)去的交易或事項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)強(qiáng)調(diào)現(xiàn)時(shí)權(quán)利或其他獲取權(quán)，同時(shí)要包括“其他主體除外”這一短語(yǔ)。一項(xiàng)資產(chǎn)是一項(xiàng)現(xiàn)時(shí)的經(jīng)濟(jì)資源，主體對(duì)其擁有現(xiàn)時(shí)權(quán)利或其他特許的獲取權(quán)。第九次會(huì)議(IASB/FASB共同會(huì)議：2007-10-22)主體的一項(xiàng)資產(chǎn)是一項(xiàng)現(xiàn)時(shí)的經(jīng)濟(jì)資源,主體通過(guò)強(qiáng)制性權(quán)利或其他方式擁有或限制其他主體擁有獲取權(quán)(access)。第十次會(huì)議主體的一項(xiàng)資產(chǎn)是指該主體擁有排他性權(quán)利或其他獲取權(quán)的現(xiàn)時(shí)經(jīng)濟(jì)資源。（IASB/FASB共同會(huì)議:主體的一項(xiàng)資產(chǎn)是指該主體擁有排他性權(quán)利或其他獲取權(quán)的現(xiàn)時(shí)經(jīng)濟(jì)資源。2008-10-20）從這10次會(huì)議給出的資產(chǎn)定義建議和相關(guān)解釋可以發(fā)現(xiàn)，“聯(lián)合概念框架”贊同并沿用了IASB概念框架中有關(guān)資產(chǎn)定義的“資源觀”，更將其發(fā)展為“經(jīng)濟(jì)資源觀”。建議的資產(chǎn)定義也從分別列示資產(chǎn)的特征到用一句話來(lái)高度集中概括。這濃縮的一句話中既包含了資產(chǎn)的基本特征，又強(qiáng)調(diào)了資產(chǎn)的本質(zhì)。采用嚴(yán)謹(jǐn)且具有高度概括性的資產(chǎn)定義，能夠完善財(cái)務(wù)報(bào)告概念框架的質(zhì)量，從而更好地指導(dǎo)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定。IASB與FASB關(guān)于資產(chǎn)定義的每次修訂都集中在詞句修訂上，最終于2008年10月提出了“聯(lián)合概念框架”的資產(chǎn)暫行工作定義。（三）對(duì)IASB和FASB資產(chǎn)暫行工作定義的評(píng)析資產(chǎn)暫行工作定義認(rèn)為，“主體的一項(xiàng)資產(chǎn)是該主體擁有排他性權(quán)利或其他獲取權(quán)的現(xiàn)時(shí)經(jīng)濟(jì)資源”①該定義將資產(chǎn)的本質(zhì)確定為“經(jīng)濟(jì)資源”并用“現(xiàn)時(shí)的”“主體擁有而其__I他主體不擁有”（即“主體擁有排他性的”）的“權(quán)利或其他獲取權(quán)”來(lái)限定“經(jīng)濟(jì)資源”，相比較現(xiàn)行的資產(chǎn)定義，摒棄了“過(guò)去的交易或事項(xiàng)”“可能的”或“期望的”“控制的”、“未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益”等限定詞。資產(chǎn)的暫行工作定義比現(xiàn)行的資產(chǎn)定義更加簡(jiǎn)明，IASB和FASB為了便于財(cái)務(wù)報(bào)表使用者的理解，還專門就暫行工作定義中的關(guān)鍵詞給予解釋說(shuō)明。我們可以從這些關(guān)鍵詞入手，進(jìn)一步分析該工作定義的優(yōu)點(diǎn)和不足。第一，“現(xiàn)時(shí)的”（present）意味著經(jīng)濟(jì)資源和主體所擁有的排他性權(quán)利或其他獲取權(quán)都存在于資產(chǎn)負(fù)債表日。暫行工作定義首次提出“現(xiàn)時(shí)的”的特征，摒棄了“過(guò)去的交易或事項(xiàng)形成的”和“未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益”，更加注重資產(chǎn)負(fù)債表日資產(chǎn)是否存在。區(qū)分過(guò)去、現(xiàn)在和未來(lái)的時(shí)點(diǎn)，強(qiáng)調(diào)關(guān)注“現(xiàn)時(shí)的”，是暫行工作定義的一個(gè)新的進(jìn)步。第二，“經(jīng)濟(jì)資源”是稀缺的，而且能夠單獨(dú)或同其他經(jīng)濟(jì)資源一起直接或間接增加現(xiàn)金流入或減少現(xiàn)金流出?！敖?jīng)濟(jì)資源”確定了資產(chǎn)“物”的性質(zhì)，使之具有實(shí)物感，避免了“未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益”和“權(quán)利”等抽象、不易理解的認(rèn)識(shí)。但是“經(jīng)濟(jì)資源”是根據(jù)現(xiàn)金流量來(lái)確定，導(dǎo)致在判斷是不是一項(xiàng)資產(chǎn)時(shí)仍存在不確定性。第三，“權(quán)利或其他獲取權(quán)”能夠使主體直接或間接地使用現(xiàn)時(shí)經(jīng)濟(jì)資源以及阻止或限制其他人使用該經(jīng)濟(jì)資源，是通過(guò)法律強(qiáng)制性地或同等方式（equivalentmeans）賦予的。從經(jīng)濟(jì)學(xué)的角度來(lái)講，突出了“產(chǎn)權(quán)”、“財(cái)富”的概念，同時(shí)符合法律的“權(quán)利”的含義。但是“權(quán)利或其他獲取權(quán)”的含義仍然不夠明確，IASB和FASB沒(méi)有單獨(dú)區(qū)分解釋“權(quán)利”和“其他獲取權(quán)”，也沒(méi)有對(duì)其中提及的“同等方式”進(jìn)行說(shuō)明。四、IASB“概念框架的復(fù)核”中建議的新資產(chǎn)定義解讀IASB和FASB的“聯(lián)合概念框架項(xiàng)目”因金融危機(jī)的爆發(fā)而中止，“要素和確認(rèn)”階段僅僅取得階段性成果——資產(chǎn)的暫行工作定義。于是，2012年9月IASB以只有IASB參與的綜合項(xiàng)目的形式重新啟動(dòng)概念框架項(xiàng)目，意在制定一份涉及財(cái)務(wù)報(bào)表要素、計(jì)量、報(bào)告主體和列報(bào)與披露等所有基本問(wèn)題的概念框架。2013年7月18日，IASB發(fā)布了該項(xiàng)目的初期①參見(jiàn)IASB/FASB，AgendaPaper2forOctober2008JointMeeting，para.8，“Anassetofanentityisapresenteconomicresourcetowhichtheentityhasarightorotheraccessthatothersdonothave”.

成果——“財(cái)務(wù)報(bào)告概念框架的復(fù)核”的討論稿，包括引論、財(cái)務(wù)報(bào)表的要素、支持資產(chǎn)和負(fù)債定義的額外指引、確認(rèn)和再確認(rèn)、權(quán)益的定義及權(quán)益工具與負(fù)債區(qū)別、計(jì)量、列報(bào)和披露、綜合收益在報(bào)表中的披露、其他事項(xiàng)等9個(gè)部分。該討論稿的第二部分“財(cái)務(wù)報(bào)表的要素”和第三部分“支持資產(chǎn)和負(fù)債定義的額外指引”闡述了建議的新資產(chǎn)定義和相關(guān)解釋。討論稿十分重視資產(chǎn)的定義，用了很大的篇幅來(lái)描述，甚至用單獨(dú)的一個(gè)部分來(lái)解釋資產(chǎn)的額外指引。資產(chǎn)的現(xiàn)行各種定義多年來(lái)作為在制定準(zhǔn)則時(shí)解決問(wèn)題的有用工具，關(guān)注的是現(xiàn)實(shí)世是經(jīng)界中與財(cái)務(wù)報(bào)表使用者相關(guān)且易于理解的經(jīng)濟(jì)環(huán)境(資源)。然而，現(xiàn)行資產(chǎn)定義與預(yù)期經(jīng)辦濟(jì)利益流入等有關(guān)闡述，導(dǎo)致有人誤解資產(chǎn)是經(jīng)濟(jì)利益的最終流入，而不是一項(xiàng)資源。為了避免這種誤解，IASB認(rèn)為應(yīng)當(dāng)明確資產(chǎn)定義的下列觀點(diǎn)：資產(chǎn)是一項(xiàng)基礎(chǔ)性的資源，而非經(jīng)濟(jì)利益的最終流入；資產(chǎn)必須能夠產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益流入，但這些流入可以是不確定的。因此該討論稿給出了新建議的資產(chǎn)定義，“資產(chǎn)是由過(guò)去的事項(xiàng)形成的，主體控制的現(xiàn)時(shí)經(jīng)濟(jì)資是經(jīng)源”①，并首次在概念框架中采用了資產(chǎn)定義的“經(jīng)濟(jì)資源觀”而經(jīng)濟(jì)資源則是“能夠產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益的權(quán)利或其他價(jià)值資源”②。該討論稿建議的負(fù)債概念也與經(jīng)濟(jì)資源有關(guān)，“負(fù)債是由過(guò)去的事項(xiàng)形成的，主體承擔(dān)的轉(zhuǎn)移經(jīng)濟(jì)資源的現(xiàn)時(shí)義務(wù)”③。IASB在定義了資產(chǎn)和負(fù)債的概念后，緊接著給出了經(jīng)濟(jì)資源的概念，有助于簡(jiǎn)化和理解資產(chǎn)和負(fù)債的概念。-；ix該討論稿的第三部分闡述了IASB對(duì)資產(chǎn)和負(fù)債概念的“進(jìn)一步指引”。針對(duì)建議的資產(chǎn)和負(fù)債概念的變化和調(diào)整，“進(jìn)一步指引”可以幫助理解其中所使用的術(shù)語(yǔ)。由于IASB不斷制定新準(zhǔn)則，發(fā)布新指引，近些年來(lái)對(duì)資產(chǎn)定義的認(rèn)識(shí)變得逐漸清晰，IASB認(rèn)為將這些具有指引性質(zhì)的基本原則納入討論稿能夠改善或更新概念框架。“進(jìn)一步指引”還詳細(xì)說(shuō)明了“經(jīng)濟(jì)資源”和“控制”的含義，可以幫助理解新建議的資產(chǎn)定義。第一，最新建議的資產(chǎn)定義認(rèn)為資產(chǎn)的本質(zhì)是“經(jīng)濟(jì)資源”，這延續(xù)了暫行工作定義的“經(jīng)濟(jì)資源觀”。經(jīng)濟(jì)資源有多重形式：合同、法律或其他相似方法的強(qiáng)制性權(quán)利；另一主體推定義務(wù)產(chǎn)生的權(quán)利；能夠產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益的其他價(jià)值資源；收到后即刻消費(fèi)(thatareconsumedimmediatelyonreceipt)的一些資產(chǎn)，特別是一些服務(wù)。資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)利益是能夠用很多方式直接或間接取得的潛在現(xiàn)金流量。對(duì)于像不動(dòng)產(chǎn)、廠房、設(shè)備這樣的物體，經(jīng)濟(jì)資源不是基礎(chǔ)性的物體，而是取得物體產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益的權(quán)利。將資產(chǎn)定義為經(jīng)濟(jì)資源,首先要理解經(jīng)濟(jì)資源的含義。經(jīng)濟(jì)資源要求能夠產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益，間接地把資產(chǎn)和經(jīng)濟(jì)利益聯(lián)系在一起。第二，需要理解對(duì)經(jīng)濟(jì)資源的“控制”?，F(xiàn)行的概念框架中沒(méi)有定義“控制”，IASB只是在收入準(zhǔn)則的征求意見(jiàn)稿和IFRS10“合并財(cái)務(wù)報(bào)表”中有提出過(guò)控制的概念。收入準(zhǔn)則中將控制定義為“直接使用資產(chǎn)和實(shí)質(zhì)上取得資產(chǎn)剩余利益的能力”IFRS10給出控制的定義是：“當(dāng)投資者有權(quán)利從與被投資方的關(guān)系中獲得多種收益，或者有能力通過(guò)被投資方的力量影響這些收益時(shí)，投資者控制了被投資者”。顯然，兩者的控制定義有顯著的差別，參見(jiàn)ASB,DP，“AReviewoftheConceptualFrameworkforFinancialReporting”，para.2.11,“Anassetisapresenteconomicresourcecontrolledbytheentityasaresultofpastevents”.參見(jiàn)IASB，DP,“AReviewoftheConceptualFrameworkforFinancialReporting”，para.2.11,“Aneconomicresourceisaright,orothersourceofvalue,thatiscapableofproducingeconomicbenefits”.參見(jiàn)IASB，DP， “AReviewoftheConceptualFrameworkforFinancialReporting”，para.2.11，“apresentobligationoftheentitytotransferaneconomicresourceasaresultofpastevents.”

收入準(zhǔn)則定義的是對(duì)資產(chǎn)的控制，IFRS10定義的是對(duì)另一主體的控制。但是這些定義都有相同的基本概念：“主體有能力直接使用資產(chǎn)（或主體）以取得利益（收益）”。討論稿也用這一基本概念來(lái)定義對(duì)經(jīng)濟(jì)資源的控制，“如果主體有現(xiàn)時(shí)能力直接使用經(jīng)濟(jì)資源以獲得來(lái)自經(jīng)濟(jì)資源的經(jīng)濟(jì)利益，我們就說(shuō)主體控制該項(xiàng)經(jīng)濟(jì)資源”①主體控制一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)資源，經(jīng)濟(jì)利益必須（直接或間接地）流向該主體，而不是其他主體。建議中的新資產(chǎn)定義是IASB對(duì)資產(chǎn)定義多年探索的結(jié)晶，有對(duì)現(xiàn)行資產(chǎn)定義的繼承，也有新特征的創(chuàng)新，最主要的是抓住了資產(chǎn)的本質(zhì)，堅(jiān)持“經(jīng)濟(jì)資源觀”建議的新資產(chǎn)定傘義在形式上和內(nèi)容上有很大的進(jìn)步，同時(shí)也存在一些尚未明確的問(wèn)題需要改進(jìn)。首先，IASB意識(shí)到概念框架最重要的是指導(dǎo)作用，因此建議的新資產(chǎn)定義簡(jiǎn)潔、嚴(yán)謹(jǐn)，具有指導(dǎo)性，而非直接框定資產(chǎn)的內(nèi)容。與現(xiàn)行的資產(chǎn)定義相比，建議的新資產(chǎn)定義擁有一致性解釋，更容易理解且包含了更廣的資產(chǎn)，但應(yīng)當(dāng)考慮讓建議的新資產(chǎn)概念接受檢驗(yàn)。其次，建議的新資產(chǎn)定義強(qiáng)調(diào)“主體的”，直接將定義和主體相聯(lián)系，即定義“主體的資產(chǎn)”，結(jié)合了現(xiàn)實(shí)環(huán)境。但是我們對(duì)建議的“經(jīng)濟(jì)資源”的定義是否也應(yīng)當(dāng)強(qiáng)調(diào)“主體的”表示質(zhì)疑，因此“經(jīng)濟(jì)資—I源”的定義將會(huì)是今后討論的重點(diǎn)。再次，我們贊成資產(chǎn)的定義刪除“可能性”的門檻，即“可能的”、“預(yù)期的”，使得資產(chǎn)的判斷標(biāo)準(zhǔn)更加明確，也體現(xiàn)了概念框架的謹(jǐn)慎性。最后我們注意到額外指引中給出的“控制”定義和現(xiàn)行的控制解釋有所不同，現(xiàn)行的一些解釋更加強(qiáng)調(diào)法律的所有權(quán)、擁有權(quán)和出售資源的能力，而建議的控制解釋強(qiáng)調(diào)從中獲取經(jīng)濟(jì)利益，這一改變會(huì)導(dǎo)致很多不同類型的資產(chǎn)被確認(rèn)。五、結(jié)論和啟示資產(chǎn)作為最關(guān)鍵的會(huì)計(jì)要素在概念框架中