會計風(fēng)險模型及風(fēng)險治理x

作為一個反映企業(yè)資金運動的信息系統(tǒng)，會計活動全過程充斥著各種風(fēng)險因素。從系統(tǒng)論來講，會計風(fēng)險是一個可以分解的風(fēng)險系統(tǒng)，一個看來難以控制的大的會計風(fēng)險可以劃分為若干小的容易控制的會計風(fēng)險。本文旨在從廣義風(fēng)險角度搭建一個穩(wěn)健而靈活的會計風(fēng)險研究框架，探求會計風(fēng)險的層次和成因，進而找到化解會計風(fēng)險、治理會計信息失真的途徑和方法，為相關(guān)方面提供一個指導(dǎo)性分析。一、會計風(fēng)險基本模型本文給會計風(fēng)險下的定義是在現(xiàn)在和未來某個時刻的會計環(huán)境之間存在著差異，這種差異具有改變會計這個組合的價值的潛力，會計風(fēng)險就是測算這一潛在變化的指標。作為風(fēng)險的從屬概念，會計風(fēng)險遵守一般的風(fēng)險規(guī)則。它在數(shù)學(xué)度量上介于0,1之間，該數(shù)值越大，表示會計環(huán)境的潛在變化越小，會計信息的確定性或可信度越高，會計風(fēng)險越小。反之，則表示會計環(huán)境的潛在變化越大，會計信息的確定性或可信度越低，會計風(fēng)險越大。我國當前會計信息失真情況較為嚴重,其原因很復(fù)雜。雖然會計行業(yè)主管機關(guān)及其他相關(guān)部門采取多種措施來遏制會計信息失真的蔓延，但現(xiàn)實情況并沒有得到明顯改善，社會各階層意見很大。換句話說,我國當前的會計風(fēng)險很大。通過考察我國會計信息失真的現(xiàn)狀，筆者認為，會計風(fēng)險的來源有會計理論、會計規(guī)范、會計行為和會計誤讀四個方面。其基本模型可構(gòu)建如下設(shè)會計風(fēng)險會計理論風(fēng)險會計規(guī)范風(fēng)險會計行為風(fēng)險會計誤讀風(fēng)險則二XXX其中，是指不同時點上可以改變會計組合價值的會計環(huán)境之差異程度。具體地說，它是由于會計信息的質(zhì)量較差或不能滿足相關(guān)方面的決策需求而導(dǎo)致的用戶對會計系統(tǒng)以至?xí)嬓袠I(yè)管理當局、企業(yè)管理層和會計人員的不信任，以及由特定條件下的會計信息低質(zhì)量引起的經(jīng)濟決策、管理行為等的價值變化。指會計理論由于自身的局限性而對客觀經(jīng)濟世界不能完全真實、持續(xù)地反映，是由會計理論缺陷所引起的會計組合價值的改變。理論是對現(xiàn)實世界的抽象反映，但卻是不完全反映。指由于會計規(guī)范如準則、制度等的不完善而引起的會計組合價值的改變。出于方便會計實務(wù)操作、降低會計規(guī)范制定機構(gòu)的實際運作成本等因素考慮，會計規(guī)范并沒有達到現(xiàn)有會計理論的最高水準。指會計人員不能嚴格遵守和執(zhí)行會計規(guī)范和會計職業(yè)道德，由會計行為偏離規(guī)范而導(dǎo)致的會計組合價值的改變。在各種相關(guān)利益的引誘下，會計人員往往會從事一些偏離會計規(guī)范或職業(yè)道德的行為。指會計信息用戶在專業(yè)知識、及時性等條件約束下，對財務(wù)報告所提供的信息不能完全理解，是由會計信息誤讀而導(dǎo)致的會計組合價值的改變。因為信息用戶并非都是會計專家，加之企業(yè)所提供的財務(wù)報告內(nèi)容越來越多，形式越來越復(fù)雜，很多時候用戶并沒有充分理解財務(wù)報告的真實含義以及企業(yè)管理當局的意圖。當偏離客觀事實的會計信息沒有造成不良后果，沒有引起相應(yīng)的會計責(zé)任時，這種會計風(fēng)險只是停留在潛在階段，而沒有轉(zhuǎn)化為現(xiàn)實的風(fēng)險?，F(xiàn)實的會計風(fēng)險是在錯誤信息形成以后經(jīng)過驗證才表現(xiàn)出來的，它對社會經(jīng)濟現(xiàn)實造成損失有一個顯化過程，這一過程的長短因會計風(fēng)險內(nèi)容、會計市場環(huán)境、經(jīng)濟環(huán)境、法律環(huán)境以及會計信息使用者對會計風(fēng)險的認識程度而異。二、會計風(fēng)險的化解會計風(fēng)險是客觀存在的，并且在現(xiàn)有條件下無法完全消除，但可以通過對它的研究進行有效的控制與化解，使之降低到最低限度。1會計理論風(fēng)險到目前為止，尚未發(fā)現(xiàn)任何通行的會計理論。源自會計理論局限性的風(fēng)險主要有1會計假設(shè)企業(yè)在未來持續(xù)經(jīng)營下去并要求對連續(xù)性的經(jīng)濟業(yè)務(wù)進行人為地分期,加之以權(quán)責(zé)發(fā)生制作為會計處理的基礎(chǔ)，導(dǎo)致了一系列需要主觀估計、判斷和選擇的折I日、攤銷、遞延、應(yīng)計、預(yù)提等會計處理程序，帶來了處理上的差異或不一致。2出于對歷史成本下所提供信息對決策不相關(guān)性的抱怨,理論界幾乎一致看好公允價值計量屬性。拋開有些項目如套期保值的公允價值難以取得不說，公允價值有一個天生的缺陷，那就是編制報表的時點與用戶閱讀、使用報表數(shù)據(jù)的時點總有時間差，前者提供的公允價值對后者而言總是過時的信息。另外由于會計報表會影響證券市場價格，所以證券的公允價值不應(yīng)來自證券市場，否則會陷入循環(huán)論證的矛盾。3在信息經(jīng)濟下，資產(chǎn)負債表的使用價值十分有限。因為表中有些資產(chǎn)用公允價值反映,而另外有些資產(chǎn)以歷史成本反映。基本的數(shù)學(xué)規(guī)則告訴我們，把不同性質(zhì)的數(shù)字相加，其結(jié)果是毫無意義的。還有一些資產(chǎn)因其公允價值和歷史成本都不可得，因此根本沒有被列示在資產(chǎn)負債表上，例如品牌、忠誠顧客、高質(zhì)量的管理體系等。甚至研究所的真正價值在于研究人員的知識技能以及他們的組織方式，會計也僅僅將研究所房產(chǎn)、設(shè)備、工具等作為資產(chǎn)來計量。某一信息需要能否得到滿足，在很大程度上受制于會計理論能否進行合理解釋。會計學(xué)應(yīng)該努力做到讓所有的使用者都能理解它提供的數(shù)據(jù),而不是去誤導(dǎo)用戶。但有跡象表明，會計概念正朝著混沌不清的方向前進。比如，美國130極力推崇使用綜合收益術(shù)語，國內(nèi)也有許多學(xué)者贊成使用，這是毫無道理的。綜合收益暗指被排除在凈收益之外的項目事實上是收益,其實那些項目直接計入權(quán)益是因為它們不是收益,如此做法將使企業(yè)報告出的收益數(shù)據(jù)更加不可信。再如目前市場上對預(yù)計利潤的討論，那么多的公司都認為預(yù)計利潤信息應(yīng)該公開發(fā)布，以至于人們誤認為預(yù)計利潤是可以接受的會計信息。但這種做法違背了財務(wù)會計的一項基本前提，即只有當商品或勞務(wù)已經(jīng)轉(zhuǎn)移給客戶后相關(guān)的收入才可以確認。會計理論研究如何應(yīng)對經(jīng)濟形態(tài)急劇轉(zhuǎn)變的挑戰(zhàn)是一個需要高度重視的問題。2會計規(guī)范風(fēng)險會計理論研究取得的成果最終未必會形成規(guī)范，形成規(guī)范的未必能經(jīng)得住實踐的檢驗。會計規(guī)范風(fēng)險表現(xiàn)為1會計規(guī)范的靈活性。在實務(wù)中主要表現(xiàn)為會計方法的可選擇性。會計規(guī)范作為一種合約，其制定不再是純技術(shù)性的,而是各利益相關(guān)者相互間多次博弈的結(jié)果,是一種不完全合約,這就為企業(yè)進行會計政策選擇提供了可能空間范圍。2會計準則對新業(yè)務(wù)難以規(guī)范。從會計準則的技術(shù)屬性看,一項新業(yè)務(wù)的會計處理方法只有在實踐中反復(fù)驗證,才能日趨完善和以法規(guī)的形式確定下來。在最終確定之前，會計處理具有很大的不確定性，企業(yè)可操作空間較大。3經(jīng)濟形態(tài)的變化和新業(yè)務(wù)的不斷涌現(xiàn)要求各種財經(jīng)政策、會計規(guī)范能夠隨之改變,而這種政策變化又反過來顯著增加了會計領(lǐng)域的風(fēng)險。近20年來市場交易和商業(yè)工具變得更加復(fù)雜了，會計規(guī)范必須應(yīng)對這些復(fù)雜問題。既然企業(yè)對會計政策的選擇是不可避免的，可行的途徑只有完善會計規(guī)范，并盡量減少可供選擇的會計政策的數(shù)量，不能讓會計政策選擇傷害到會計信息的可靠性。實際上，當會計政策選擇影響到會計信息的可靠性時，人們寧愿接受政府對企業(yè)強制的會計披露和統(tǒng)一報告方法的要求，以換取可資信賴的信息。3會計行為風(fēng)險當前,高風(fēng)險的會計行為已不再是少數(shù)企業(yè)所從事的邊緣行為。企業(yè)管理當局和會計人員的行為風(fēng)險是造成我國當前會計信息失真的重要原因。來自會計行為不當方面的風(fēng)險有1會計人員在貫徹執(zhí)行財經(jīng)法規(guī)時代表國家利益，在處理業(yè)務(wù)時又代表著本企業(yè)利益。利益主體的錯位使得會計人員經(jīng)常處于左右為難的境地，影響了會計人員行為的合理性。2會計實務(wù)工作者技能和道德欠缺所造成的風(fēng)險。會計準則對實務(wù)的規(guī)范僅提供指導(dǎo)性意見,其應(yīng)用水平取決于會計實務(wù)工作者素質(zhì)和技能的高低。我國大多數(shù)會計人員專業(yè)知識滯后,專業(yè)技能大大落伍于會計實踐的發(fā)展，客觀上加大了會計行為風(fēng)險。另外,目前會計人員的職業(yè)道德水準尚難承受其相應(yīng)職務(wù)抵抗風(fēng)險的能力，也加劇了企業(yè)會計的行為風(fēng)險。當務(wù)之急是建立有效的會計人員行為約束機制，它包括1建立健全會計人員從業(yè)資格審查制度;建立一套統(tǒng)一的具有剛性的會計人員職業(yè)道德規(guī)范;完善會計人員的繼續(xù)教育制度;建立一套設(shè)計合理、運行高效的包括分工、授權(quán)、記錄、保密等一系列控制程序的防范機制。2為了正確發(fā)揮會計信息系統(tǒng)的功能，專家判斷必須成為管理層和會計信息提供者判斷的制衡力量。但要成為真正的抗衡力量而不是管理層和企業(yè)會計當局的陪襯，會計學(xué)者必須重新定義自己的忠誠，將自己放在為股東和廣泛的會計信息用戶服務(wù)的角色。會計專家成就的衡量標準必須是核心的公平價值、透明度和準確性,而不是公司經(jīng)理的財務(wù)報告目標。3鑒于歷來空洞的道德說教對于規(guī)范公司管理層的經(jīng)營操行基本無用，適當?shù)男淌聭土P是必需的。美國《薩班斯奧克斯利法案》第18條18規(guī)