中級財務管理第五章-金融工具與金融資產課件

中級財務會計學（上）

何吾潔中級財務會計學（上）

1第五章金融工具與金融資產第一節(jié)金融工具概述第二節(jié)交易性金融資產第三節(jié)持有至到期投資第四節(jié)可供出售金融資產第五節(jié)金融資產減值第五章金融工具與金融資產第一節(jié)金融工具概述2第一節(jié)金融工具概述一、金融工具的定義二、金融工具的分類（重要）第一節(jié)金融工具概述一、金融工具的定義3一、金融工具的定義所謂金融工具是指這樣一種合同，它在一個主體內產生一項金融資產，在另一主體內產生一項金融負債或者一項權益工具。P158金融工具包括——基礎金融工具：現(xiàn)金、應收賬款、應付款項和證券投資；——衍生金融工具，如遠期合同、期權、期貨和貨幣互換。一、金融工具的定義所謂金融工具是指這樣一種合同，它在一個主體4二、金融工具的分類《企業(yè)會計準則第22號—金融工具確認和計量》將金融資產分為如下四類：P163（1）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產1）交易性金融資產；2）在初始確認時被指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產。注：第二個內容名稱很長，不便于單獨設置賬戶，所以也是通過“交易性金融資產”科目核算的。

（2）持有至到期投資（3）貸款和應收款項（4）可供出售金融資產二、金融工具的分類《企業(yè)會計準則第22號—金融工具確認和計量5注意：1）上述金融資產分類一經確定，不應隨意變更。2）第一類金融資產和后面的三類不能夠相互重分類3）后面的三類之間也不能隨意重分類。后面三類金融資產之間可以重分類，但是是有要求的二、金融工具的分類注意：二、金融工具的分類6（一）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產和金融負債一、劃分標準：滿足下列條件之一的金融資產，應劃分為交易性金融資產：P163

（1）取得金融資產的目的主要是為了近期內出售。（2）屬于進行集中管理的可辨認金融工具組合的一部分，且有客觀證據(jù)表明企業(yè)近期采用短期獲利方式對該組合進行管理。

本條實際上強調的還是短期獲利，還是準備隨時變現(xiàn)，具體的表現(xiàn)形式可能是短期債券、股票、基金等。（一）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產和金融負債7（一）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產和金融負債

二、核算1.初始計量P176

——按公允價值進行初始計量——交易費用計入當期損益（“投資收益”的借方）注：所支付的價款中包含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或已到付息期但尚未領取的債券利息，應當單獨確認為應收項目

（一）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產和金融負債8相關分錄：

借：交易性金融資產——成本（公允價值）

應收利息或應收股利

（買價中所含的現(xiàn)金股利或已到付息期尚未領取的利息）

投資收益（交易費用）

貸：銀行存款等（實際支付的金額）

（一）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產和金融負債

相關分錄：

借：交易性金融資產——成本（公允價值）

92.后續(xù)計量

P178（1）在持有期間取得的利息或現(xiàn)金股利，應當確認為投資收益。

借：應收股利或應收利息

貸：投資收益

（一）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產和金融負債

2.后續(xù)計量P178（一）以公允價值計量且其變動計入當期損10（2）資產負債表日，以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產——按公允價值進行后續(xù)計量，公允價值變動計入當期損益。

借：交易性金融資產——公允價值變動

貸：公允價值變動損益或相反

（一）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產和金融負債

（2）資產負債表日，以公允價值計量且其變動計入當期損益的金11例【補充】企業(yè)購入100萬元的股票，不存在交易費用和已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利，則其成本就是100萬，分錄為

借：交易性金融資產——成本100

貸；銀行存款100

當年資產負債表日，該股票的公允價值變?yōu)?20萬，則需要做如下分錄：

借：交易性金融資產——公允價值變動20

貸：公允價值變動損益20

（一）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產和金融負債

例【補充】企業(yè)購入100萬元的股票，不存在交易費用和已宣告但12公允價值變動損益VS投資收益1)公允價值變動損益:持有期間的損益，是未實現(xiàn)的損益

2)投資收益：持有期間或者處理資產時候，真正實現(xiàn)的損益（一）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產和金融負債

公允價值變動損益VS投資收益（一）以公允價值計量且13二、核算（3）處置金融資產時

其公允價值與初始入賬金額之間的差額應確認為投資收益，同時調整公允價值變動損益。借：銀行存款（實際收到的金額）

貸：交易性金融資產——成本

——公允價值變動（賬面余額）

投資收益（差額，或借方）同時：將原計入“公允價值變動損益”科目的累計公允價值變動額轉出：借：公允價值變動損益

貸：投資收益（一）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產和金融負債

二、核算（一）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產和14例【補充】企業(yè)購入100萬元的股票，不存在交易費用和已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利和手續(xù)費。當年資產負債表日，該股票的公允價值變?yōu)?20萬。第二年企業(yè)將上述股票以125萬元的價格對外處置。（一）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產和金融負債

例【補充】企業(yè)購入100萬元的股票，不存在交易費用和已宣告但15例【補充】企業(yè)購入100萬元的股票，不存在交易費用和已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利和手續(xù)費。當年資產負債表日，該股票的公允價值變?yōu)?20萬。第二年企業(yè)將上述股票以125萬元的價格對外處置。借：交易性金融資產——成本100

貸；銀行存款100借：交易性金融資產——公允價值變動20

貸：公允價值變動損益20借：銀行存款125

貸：交易性金融資產——成本100

——公允價值變動20

投資收益5

借：公允價值變動損益20

貸：投資收益20請自行閱讀P178例【5-7】例【補充】企業(yè)購入100萬元的股票，不存在交易費用和已宣告但16課堂練習：1.對于以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產，下列有關業(yè)務中，不應貸記“投資收益”的是（）。

178A.收到持有期間獲得的現(xiàn)金股利

B.收到持有期間獲得的債券利息

C.資產負債表日，持有的股票市價大于其賬面價值

D.企業(yè)轉讓交易性金融資產收到的價款大于其賬面價值的差額『正確答案』C

『答案解析』選項C，屬于交易性金融資產的公允價值變動，應計入“公允價值變動損益”科目。

課堂練習：17課堂練習：2.某股份有限公司于2010年3月30日，以每股12元的價格購入某上市公司股票50萬股，劃分為交易性金融資產，購買該股票支付手續(xù)費等10萬元。5月22日，收到該上市公司按每股0.5元發(fā)放的現(xiàn)金股利。12月31日該股票的市價為每股11元。2010年12月31日該交易性金融資產的賬面價值為（）。

A.550萬元B.575萬元

C.585萬元D.610萬元『正確答案』A

『答案解析』2010年12月31日的賬面價值＝50×11＝550（萬元）

課堂練習：18課堂練習：3.甲公司于2010年2月20日從證券市場購入A公司股票50000股，劃分為交易性金融資產，每股買價8元，另外支付印花稅及傭金4000元。A公司于2010年4月10日宣告發(fā)放現(xiàn)金股利每股0.30元。甲公司于2010年5月20日收到該現(xiàn)金股利15000元并存入銀行。至12月31日，該股票的市價為450000元。甲公司2010年對該項金融資產應確認的投資收益為（）。

A.15000元B.11000元

C.50000元D.61000元

『正確答案』B金融資產確認的投資收益金額＝－4000＋15000＝11000（元）

課堂練習：19（二）持有至到期投資

一、定義：持有至到期投資是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產。P165

1.回收的金額是固定或是可以確定的，到期日是明確的

——股權投資不可能是持有至到期投資2.有明確的意圖3.能力持有至到期

三特征（二）持有至到期投資

一、定義：三特征20（二）持有至到期投資

下列表明企業(yè)沒有明確意圖將金融資產持有至到期：P166

1.持有該金融資產的期限不確定——企業(yè)購入五年債券，但不想持有五年2.發(fā)生市場利率變化、流動性需要變化、替代投資機會及其投資收益率變化、融資來源和條件變化、外匯風險變化等情況時，將出售該金融資產。——當市場上出現(xiàn)對企業(yè)不利的情況時，企業(yè)會將債券對外出售，也就表明企業(yè)沒有意圖持有至到期?！?，無法控制、預期不會重復發(fā)生且難以合理預計的獨立事項

（二）持有至到期投資

下列表明企業(yè)沒有明確意圖將金融資產持有21下列表明企業(yè)沒有明確意圖將金融資產持有至到期：P1663.該金融資產的發(fā)行方可以按照明顯低于其攤余成本的金額清償?！鶎τ诎l(fā)行方可以贖回的債務工具，投資者可以將此類投資劃分為持有至到期投資。但是，對于投資者有權要求發(fā)行方贖回的債務工具投資，投資者不能將其劃分為持有至到期投資。

4.其他表明企業(yè)沒有明確意圖將該金融資產持有至到期的情況。

（二）持有至到期投資下列表明企業(yè)沒有明確意圖將金融資產持有至到期：P166（二）22（二）持有至到期投資表明企業(yè)沒有能力將具有固定期限的金融資產投資持有至到期：P1671.沒有可利用的財務資源持續(xù)地為該金融資產投資提供資金支持，以使該金融資產投資持有至到期。

2.受法律、行政法規(guī)的限制，使企業(yè)難以將該金融資產投資持有至到期。3.其他表明企業(yè)沒有能力將具有固定期限的金融資產投資持有至到期的情況。

（二）持有至到期投資表明企業(yè)沒有能力將具有固定期限的金融資產23注意(補充點)企業(yè)應當于每個資產負債表日對持有至到期投資的意圖和能力進行評價。發(fā)生變化的，應當將其重分類為可供出售金融資產進行處理。

企業(yè)在初始取得債券投資的時候符合持有至到期投資的定義、要求，但是在持有過程中出現(xiàn)了一些變化，比如賣掉一部分或者將一部分進行了重分類，如果出售的部分或者是重分類的部分占持有至到期投資總額的比例較大，那么剩余的持有至到期投資就應該重分類為可供出售金融資產，這個比較大的比例，實務或是考試中通常指的是10%。

（二）持有至到期投資注意(補充點)（二）持有至到期投資24（二）持有至到期投資1.初始計量：

（1）持有至到期投資初始確認時，應當按公允價值計量，相關交易費用計入初始確認金額。P176A)持有至到期投資有三個明細賬，即“成本”、“利息調整”和“應計利息”B)“持有至到期投資——成本”明細中始終登記的是面值C)發(fā)生的交易費用是計入了“持有至到期投資——利息調整”科目D)支付的價款（已到付息期但尚未領取

）與面值兩者的差額也倒擠計入“持有至到期投資——利息調整”科目。（二）持有至到期投資1.初始計量：

（1）持有至到期投資初始251.初始計量：

（2）實際支付的價款中包含已到付息期但尚未領取的債券利息，應當單獨確認為應收項目（應收利息）。（3）持有至到期投資初始確認時，應當計算確認其實際利率，并在持有至到期投資預期存續(xù)期間或適用的更短期間內保持不變。

***實際利率——是指將金融資產在預期存續(xù)期間未來現(xiàn)金流量，折現(xiàn)為該金融資產當前賬面價值所使用的利率。

（二）持有至到期投資1.初始計量：

（2）實際支付的價款中包含已到付息期但尚未領26會計分錄處理：

借：持有至到期投資——成本（面值）

——利息調整（差額）

應收利息（支付的價款中包含的已到付息期尚未領取的利息）

貸：銀行存款等（實際支付的金額）（二）持有至到期投資會計分錄處理：

借：持有至到期投資——成本（面值）

27例【補充】企業(yè)持有一項長期債券，其面值100萬，買價為85萬（其中5萬為已到期未領取的利息），另支付交易費用3萬。

借：持有至到期投資——成本100

應收利息5

貸：銀行存款88

持有至到期投資——利息調整17

（二）持有至到期投資例【補充】企業(yè)持有一項長期債券，其面值100萬，買價為85萬282.后續(xù)計量（1）企業(yè)應當采用實際利率法，按攤余成本對持有至到期投資進行后續(xù)計量。◆攤余成本：是指該金融資產的初始確認金額經下列調整后的結果：①扣除已收回的本金；②加上或減去采用實際利率法將該初始確認金額與到期日金額之間的差額進行攤銷形成的累計攤銷額；

***這個實際上指的就是利息調整的攤銷，也就是投資收益（期初攤余成本×實際利率）與應收利息（債券面值×票面利率，即現(xiàn)金流入）之間的差額。③扣除已發(fā)生的減值損失。

（二）持有至到期投資2.后續(xù)計量（二）持有至到期投資29◆期末會計處理相關分錄：①持有至到期投資為分期付息：

借：應收利息（債券面值×票面利率）

借（或貸）：持有至到期投資——利息調整（差額）

貸：投資收益（期初攤余成本×實際利率）

①持有至到期投資為到期一次性付息

借：持有至到期投資——應計利息（債券面值×票面利率）

借（或貸）：持有至到期投資——利息調整（差額）

貸：投資收益（期初攤余成本×實際利率）

（二）持有至到期投資◆期末會計處理相關分錄：（二）持有至到期投資3020×0年1月1日，XYZ公司支付價款1000元（含交易費用）從活躍市場上購入某公司5年期債券，面值1250元，票面利率4.72%，按年支付利息（即每年59元），本金最后一次支付。合同約定，該債券的發(fā)行方在遇到特定情況時可以將債券贖回，且不需要為提前贖回支付額外款項。XYZ公司在購買該債券時，預計發(fā)行方不會提前贖回。

XYZ公司將購入的該公司債券劃分為持有至到期投資，且不考慮所得稅、減值損失等因素。（二）持有至到期投資20×0年1月1日，XYZ公司支付價款1000元（含交易費31（二）持有至到期投資設該債券的實際利率為r，則可列出如下等式：

59×（1十r）-1＋59×（1＋r）-2＋59×（1＋r）-3＋59×（1＋r）-4＋（59＋1250）×（1＋r）-5＝1000（元）

r=10%（二）持有至到期投資設該債券的實際利率為r，則可列出如下等式32（二）持有至到期投資年份期初攤余成本（a）實際利息收入（b）

（按l0%計算）現(xiàn)金流入（c）期末攤余成本（d＝a＋b－c）20×0年100010059104l20×l年104110459108620×2年108610959113620×3年1136114*59119120×4年119l118**1309020*0年期初攤余成本=持有至到期投資——成本+持有至到期投資——利息調整=1250-250=1000（二）持有至到期投資年份期初攤余成本（a）實際利息收入（b）33（1）20×0年1月1日，購入債券：

借：持有至到期投資——成本1250

貸：銀行存款1000

持有至到期投資——利息調整250

（2）20×0年12月31日

借：應收利息59

持有至到期投資——利息調整41

貸：投資收益100

借：銀行存款59

貸：應收利息59（3）20×1年12月31日

借：應收利息59

持有至到期投資——利息調整45

貸：投資收益l04

借：銀行存款59

貸：應收利息59

（1）20×0年1月1日，購入債券：

借：持有至到期投資34（4）20×2年12月31日借：應收利息59

持有至到期投資——利息調整50

貸：投資收益109

借：銀行存款59

貸：應收利息59（5）20×3年12月31日借：應收利息59

持有至到期投資——利息調整55

貸：投資收益114

借：銀行存款59

貸：應收利息59（6）20×4年12月31日

借：應收利息59

持有至到期投資——利息調整59

貸：投資收益ll8

借：銀行存款59

貸：應收利息59

借：銀行存款等1250

貸：持有至到期投資——成本1250（4）20×2年12月31日35課堂練習1.某股份有限公司于2010年4月1日購入面值為1000萬元的3年期債券并劃分為持有至到期投資，實際支付的價款為1100萬元，其中包含已到付息期但尚未領取的債券利息50萬元，另支付相關稅費5萬元。該項債券投資的初始入賬金額為（）。

A.1105萬元B.1100萬元

C.1055萬元D.1000萬元『正確答案』C

『答案解析』初始入賬金額＝1100－50＋5＝1055

借：持有至到期投資——成本1000

——利息調整55

應收利息50

貸：銀行存款1105

課堂練習362.20×9年1月1日，甲公司購買一項債券，剩余年限為5年，劃分為持有至到期投資，買價為90萬元，交易費用為5萬元；每年年末按票面利率可收得固定利息4萬元，債券在第5年末兌付可得到本金110萬元，不得提前兌付。債券實際利率為6.96%。該債券2×10年末的攤余成本為（）。

A.94.68萬元B.97.61萬元C.92.26萬元D.100.40萬元『正確答案』D

2.20×9年1月1日，甲公司購買一項債券，剩余年限為537『答案解析』20×9年1月1日：借：持有至到期投資――成本110

貸：銀行存款95

持有至到期投資――利息調整1520×9年末計提利息：借：應收利息4

持有至到期投資――利息調整2.61

貸：投資收益6.6120×9年年末持有至到期投資攤余成本＝95＋2.61＝97.612×10年年末計提利息：借：應收利息4

持有至到期投資――利息調整2.79

貸：投資收益6.79（97.61×6.96%）2×10年年末持有至到期投資攤余成本＝97.61＋2.79＝100.40請同學們自行閱讀P179例【5-8】『答案解析』請同學們自行閱讀P179例【5-8】38貸款和應收款項指“在活躍市場中沒有報價、回收金額固定或可確定的非衍生金融資產”。注意：區(qū)別“持有至到期投資”（三）貸款和應收款項貸款和應收款項指“在活躍市場中沒有報價、回收金額39（四）可供出售金融資產可供出售金融資產是指1）未被劃分為“以公允價值計量且其變動計入當期損益的非衍生金融資產”、“持有至到期投資”或“貸款和應收款項”的其他非衍生金融資產2）它們或者是在初始確認時被指定為可供出售金融資產3）或者是在初始確認以后因原本劃分為“持有至到期投資”的金融資產不再符合該類的定義而被重分類為可供出售金融資產。（四）可供出售金融資產40（四）可供出售金融資產二、核算

1.初始計量：（1）可供出售金融資產按公允價值進行初始計量，交易費用計入初始確認金額。

A)可供出售金融資產是股票投資的，發(fā)生的交易費用計入“可供出售金融資產——成本”科目中；B)如果是債券投資，處理思路與持有至到期投資一樣，要設置“成本”、“利息調整”等明細科目，交易費用計入“利息調整”明細，“成本”明細登記債券的面值。

（四）可供出售金融資產二、核算

1.初始計量：41二、核算

1.初始計量：（2）企業(yè)取得可供出售金融資產所支付的價款中包含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或已到付息期但尚未領取的債券利息——應當單獨確認為應收項目（應收股利或應收利息）

（四）可供出售金融資產二、核算

1.初始計量：（四）可供出售金融資產42會計處理：1）可供出售金融資產為股票投資的

借：可供出售金融資產——成本（公允價值與交易費用之和）

應收股利（支付的價款中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利）

貸：銀行存款等（實際支付的金額）

（四）可供出售金融資產會計處理：（四）可供出售金融資產43會計處理：2）可供出售金融資產為債券投資的

借：可供出售金融資產——成本（債券面值）

應收利息（支付的價款中包含的已到付息期但尚未領取的利息）

借或貸：可供出售金融資產——利息調整（差額）

貸：銀行存款等（實際支付的金額）

（四）可供出售金融資產會計處理：（四）可供出售金融資產44（四）可供出售金融資產2.后續(xù)計量：（1）可供出售金融資產持有期間取得的利息或現(xiàn)金股利，應當確認為投資收益。即采用實際利率法計算的可供出售金融資產（債券投資）的利息，應計入當期損益?！窨晒┏鍪劢鹑谫Y產為分期付息、一次還本債券投資借：應收利息（債券面值×票面利率）

借或貸：可供出售金融資產——利息調整（差額）

貸：投資收益（期初攤余成本×實際利率）

（四）可供出售金融資產2.后續(xù)計量：45（四）可供出售金融資產可供出售金融資產為一次付息、一次還本債券投資借：應收利息（債券面值×票面利率）借或貸：可供出售金融資產——利息調整（差額）

貸：投資收益（期初攤余成本×實際利率）（2）資產負債表日，可供出售金融資產應當以公允價值進行后續(xù)計量，公允價值變動計入所有者權益（資本公積——其他資本公積）。

“資本公積”類似于“公允價值變動損益”，存放未實現(xiàn)的利潤（四）可供出售金融資產可供出售金融資產為一次付息、一次還本債46（四）可供出售金融資產（3）出售（終止確認）時，售價和賬面價值的差額計入投資收益；同時，將“資本公積——其他資本公積”轉出，計入當期損益。

A)借：銀行存款等（實際收到的金額）

貸：可供出售金融資產——成本

——公允價值變動等貸（借）投資收益（差額）

B)借（或貸）：資本公積——其他資本公積（公允價值累計變動額）

貸（或借）：投資收益

（四）可供出售金融資產（3）出售（終止確認）時，售價和賬面價4720×7年1月1日甲保險公司支付價款1028.244元購入某公司發(fā)行的3年期公司債券，該公司債券的票面總金額為1000元，票面年利率4%，實際年利率為3%，利息每年年末支付，本金到期支付。甲保險公司將該公司債券劃分為可供出售金融資產。20×7年12月31日，該債券的市場價格為1000.094元。假定無交易費用和其他因素的影響，甲保險公司的賬務處理如下：（四）可供出售金融資產20×7年1月1日甲保險公司支付價款1028.244元購入48（1）20×7年1月1日

借：可供出售金融資產——成本1000

——利息調整28.244

貸：銀行存款1028.244

（2）20×7年12月31日實際利息＝1028.244×3%＝30.84732≈30.85

借：應收利息40

貸：投資收益30.85

可供出售金融資產——利息調整9.15

年末攤余成本＝1028.244＋30.85－40＝1019.094借：銀行存款40

貸：應收利息40

借：資本公積——其他資本公積19

貸：可供出售金融資產——公允價值變動19請同學們自行閱讀P176例表格（1）20×7年1月1日

借：可供出售金融資產——成本49中級財務會計學（上）

何吾潔中級財務會計學（上）

50第五章金融工具與金融資產第一節(jié)金融工具概述第二節(jié)交易性金融資產第三節(jié)持有至到期投資第四節(jié)可供出售金融資產第五節(jié)金融資產減值第五章金融工具與金融資產第一節(jié)金融工具概述51第一節(jié)金融工具概述一、金融工具的定義二、金融工具的分類（重要）第一節(jié)金融工具概述一、金融工具的定義52一、金融工具的定義所謂金融工具是指這樣一種合同，它在一個主體內產生一項金融資產，在另一主體內產生一項金融負債或者一項權益工具。P158金融工具包括——基礎金融工具：現(xiàn)金、應收賬款、應付款項和證券投資；——衍生金融工具，如遠期合同、期權、期貨和貨幣互換。一、金融工具的定義所謂金融工具是指這樣一種合同，它在一個主體53二、金融工具的分類《企業(yè)會計準則第22號—金融工具確認和計量》將金融資產分為如下四類：P163（1）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產1）交易性金融資產；2）在初始確認時被指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產。注：第二個內容名稱很長，不便于單獨設置賬戶，所以也是通過“交易性金融資產”科目核算的。

（2）持有至到期投資（3）貸款和應收款項（4）可供出售金融資產二、金融工具的分類《企業(yè)會計準則第22號—金融工具確認和計量54注意：1）上述金融資產分類一經確定，不應隨意變更。2）第一類金融資產和后面的三類不能夠相互重分類3）后面的三類之間也不能隨意重分類。后面三類金融資產之間可以重分類，但是是有要求的二、金融工具的分類注意：二、金融工具的分類55（一）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產和金融負債一、劃分標準：滿足下列條件之一的金融資產，應劃分為交易性金融資產：P163

（1）取得金融資產的目的主要是為了近期內出售。（2）屬于進行集中管理的可辨認金融工具組合的一部分，且有客觀證據(jù)表明企業(yè)近期采用短期獲利方式對該組合進行管理。

本條實際上強調的還是短期獲利，還是準備隨時變現(xiàn)，具體的表現(xiàn)形式可能是短期債券、股票、基金等。（一）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產和金融負債56（一）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產和金融負債

二、核算1.初始計量P176

——按公允價值進行初始計量——交易費用計入當期損益（“投資收益”的借方）注：所支付的價款中包含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或已到付息期但尚未領取的債券利息，應當單獨確認為應收項目

（一）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產和金融負債57相關分錄：

借：交易性金融資產——成本（公允價值）

應收利息或應收股利

（買價中所含的現(xiàn)金股利或已到付息期尚未領取的利息）

投資收益（交易費用）

貸：銀行存款等（實際支付的金額）

（一）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產和金融負債

相關分錄：

借：交易性金融資產——成本（公允價值）

582.后續(xù)計量

P178（1）在持有期間取得的利息或現(xiàn)金股利，應當確認為投資收益。

借：應收股利或應收利息

貸：投資收益

（一）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產和金融負債

2.后續(xù)計量P178（一）以公允價值計量且其變動計入當期損59（2）資產負債表日，以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產——按公允價值進行后續(xù)計量，公允價值變動計入當期損益。

借：交易性金融資產——公允價值變動

貸：公允價值變動損益或相反

（一）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產和金融負債

（2）資產負債表日，以公允價值計量且其變動計入當期損益的金60例【補充】企業(yè)購入100萬元的股票，不存在交易費用和已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利，則其成本就是100萬，分錄為

借：交易性金融資產——成本100

貸；銀行存款100

當年資產負債表日，該股票的公允價值變?yōu)?20萬，則需要做如下分錄：

借：交易性金融資產——公允價值變動20

貸：公允價值變動損益20

（一）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產和金融負債

例【補充】企業(yè)購入100萬元的股票，不存在交易費用和已宣告但61公允價值變動損益VS投資收益1)公允價值變動損益:持有期間的損益，是未實現(xiàn)的損益

2)投資收益：持有期間或者處理資產時候，真正實現(xiàn)的損益（一）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產和金融負債

公允價值變動損益VS投資收益（一）以公允價值計量且62二、核算（3）處置金融資產時

其公允價值與初始入賬金額之間的差額應確認為投資收益，同時調整公允價值變動損益。借：銀行存款（實際收到的金額）

貸：交易性金融資產——成本

——公允價值變動（賬面余額）

投資收益（差額，或借方）同時：將原計入“公允價值變動損益”科目的累計公允價值變動額轉出：借：公允價值變動損益

貸：投資收益（一）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產和金融負債

二、核算（一）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產和63例【補充】企業(yè)購入100萬元的股票，不存在交易費用和已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利和手續(xù)費。當年資產負債表日，該股票的公允價值變?yōu)?20萬。第二年企業(yè)將上述股票以125萬元的價格對外處置。（一）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產和金融負債

例【補充】企業(yè)購入100萬元的股票，不存在交易費用和已宣告但64例【補充】企業(yè)購入100萬元的股票，不存在交易費用和已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利和手續(xù)費。當年資產負債表日，該股票的公允價值變?yōu)?20萬。第二年企業(yè)將上述股票以125萬元的價格對外處置。借：交易性金融資產——成本100

貸；銀行存款100借：交易性金融資產——公允價值變動20

貸：公允價值變動損益20借：銀行存款125

貸：交易性金融資產——成本100

——公允價值變動20

投資收益5

借：公允價值變動損益20

貸：投資收益20請自行閱讀P178例【5-7】例【補充】企業(yè)購入100萬元的股票，不存在交易費用和已宣告但65課堂練習：1.對于以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產，下列有關業(yè)務中，不應貸記“投資收益”的是（）。

178A.收到持有期間獲得的現(xiàn)金股利

B.收到持有期間獲得的債券利息

C.資產負債表日，持有的股票市價大于其賬面價值

D.企業(yè)轉讓交易性金融資產收到的價款大于其賬面價值的差額『正確答案』C

『答案解析』選項C，屬于交易性金融資產的公允價值變動，應計入“公允價值變動損益”科目。

課堂練習：66課堂練習：2.某股份有限公司于2010年3月30日，以每股12元的價格購入某上市公司股票50萬股，劃分為交易性金融資產，購買該股票支付手續(xù)費等10萬元。5月22日，收到該上市公司按每股0.5元發(fā)放的現(xiàn)金股利。12月31日該股票的市價為每股11元。2010年12月31日該交易性金融資產的賬面價值為（）。

A.550萬元B.575萬元

C.585萬元D.610萬元『正確答案』A

『答案解析』2010年12月31日的賬面價值＝50×11＝550（萬元）

課堂練習：67課堂練習：3.甲公司于2010年2月20日從證券市場購入A公司股票50000股，劃分為交易性金融資產，每股買價8元，另外支付印花稅及傭金4000元。A公司于2010年4月10日宣告發(fā)放現(xiàn)金股利每股0.30元。甲公司于2010年5月20日收到該現(xiàn)金股利15000元并存入銀行。至12月31日，該股票的市價為450000元。甲公司2010年對該項金融資產應確認的投資收益為（）。

A.15000元B.11000元

C.50000元D.61000元

『正確答案』B金融資產確認的投資收益金額＝－4000＋15000＝11000（元）

課堂練習：68（二）持有至到期投資

一、定義：持有至到期投資是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產。P165

1.回收的金額是固定或是可以確定的，到期日是明確的

——股權投資不可能是持有至到期投資2.有明確的意圖3.能力持有至到期

三特征（二）持有至到期投資

一、定義：三特征69（二）持有至到期投資

下列表明企業(yè)沒有明確意圖將金融資產持有至到期：P166

1.持有該金融資產的期限不確定——企業(yè)購入五年債券，但不想持有五年2.發(fā)生市場利率變化、流動性需要變化、替代投資機會及其投資收益率變化、融資來源和條件變化、外匯風險變化等情況時，將出售該金融資產。——當市場上出現(xiàn)對企業(yè)不利的情況時，企業(yè)會將債券對外出售，也就表明企業(yè)沒有意圖持有至到期?！牵瑹o法控制、預期不會重復發(fā)生且難以合理預計的獨立事項

（二）持有至到期投資

下列表明企業(yè)沒有明確意圖將金融資產持有70下列表明企業(yè)沒有明確意圖將金融資產持有至到期：P1663.該金融資產的發(fā)行方可以按照明顯低于其攤余成本的金額清償。※對于發(fā)行方可以贖回的債務工具，投資者可以將此類投資劃分為持有至到期投資。但是，對于投資者有權要求發(fā)行方贖回的債務工具投資，投資者不能將其劃分為持有至到期投資。

4.其他表明企業(yè)沒有明確意圖將該金融資產持有至到期的情況。

（二）持有至到期投資下列表明企業(yè)沒有明確意圖將金融資產持有至到期：P166（二）71（二）持有至到期投資表明企業(yè)沒有能力將具有固定期限的金融資產投資持有至到期：P1671.沒有可利用的財務資源持續(xù)地為該金融資產投資提供資金支持，以使該金融資產投資持有至到期。

2.受法律、行政法規(guī)的限制，使企業(yè)難以將該金融資產投資持有至到期。3.其他表明企業(yè)沒有能力將具有固定期限的金融資產投資持有至到期的情況。

（二）持有至到期投資表明企業(yè)沒有能力將具有固定期限的金融資產72注意(補充點)企業(yè)應當于每個資產負債表日對持有至到期投資的意圖和能力進行評價。發(fā)生變化的，應當將其重分類為可供出售金融資產進行處理。

企業(yè)在初始取得債券投資的時候符合持有至到期投資的定義、要求，但是在持有過程中出現(xiàn)了一些變化，比如賣掉一部分或者將一部分進行了重分類，如果出售的部分或者是重分類的部分占持有至到期投資總額的比例較大，那么剩余的持有至到期投資就應該重分類為可供出售金融資產，這個比較大的比例，實務或是考試中通常指的是10%。

（二）持有至到期投資注意(補充點)（二）持有至到期投資73（二）持有至到期投資1.初始計量：

（1）持有至到期投資初始確認時，應當按公允價值計量，相關交易費用計入初始確認金額。P176A)持有至到期投資有三個明細賬，即“成本”、“利息調整”和“應計利息”B)“持有至到期投資——成本”明細中始終登記的是面值C)發(fā)生的交易費用是計入了“持有至到期投資——利息調整”科目D)支付的價款（已到付息期但尚未領取

）與面值兩者的差額也倒擠計入“持有至到期投資——利息調整”科目。（二）持有至到期投資1.初始計量：

（1）持有至到期投資初始741.初始計量：

（2）實際支付的價款中包含已到付息期但尚未領取的債券利息，應當單獨確認為應收項目（應收利息）。（3）持有至到期投資初始確認時，應當計算確認其實際利率，并在持有至到期投資預期存續(xù)期間或適用的更短期間內保持不變。

***實際利率——是指將金融資產在預期存續(xù)期間未來現(xiàn)金流量，折現(xiàn)為該金融資產當前賬面價值所使用的利率。

（二）持有至到期投資1.初始計量：

（2）實際支付的價款中包含已到付息期但尚未領75會計分錄處理：

借：持有至到期投資——成本（面值）

——利息調整（差額）

應收利息（支付的價款中包含的已到付息期尚未領取的利息）

貸：銀行存款等（實際支付的金額）（二）持有至到期投資會計分錄處理：

借：持有至到期投資——成本（面值）

76例【補充】企業(yè)持有一項長期債券，其面值100萬，買價為85萬（其中5萬為已到期未領取的利息），另支付交易費用3萬。

借：持有至到期投資——成本100

應收利息5

貸：銀行存款88

持有至到期投資——利息調整17

（二）持有至到期投資例【補充】企業(yè)持有一項長期債券，其面值100萬，買價為85萬772.后續(xù)計量（1）企業(yè)應當采用實際利率法，按攤余成本對持有至到期投資進行后續(xù)計量。◆攤余成本：是指該金融資產的初始確認金額經下列調整后的結果：①扣除已收回的本金；②加上或減去采用實際利率法將該初始確認金額與到期日金額之間的差額進行攤銷形成的累計攤銷額；

***這個實際上指的就是利息調整的攤銷，也就是投資收益（期初攤余成本×實際利率）與應收利息（債券面值×票面利率，即現(xiàn)金流入）之間的差額。③扣除已發(fā)生的減值損失。

（二）持有至到期投資2.后續(xù)計量（二）持有至到期投資78◆期末會計處理相關分錄：①持有至到期投資為分期付息：

借：應收利息（債券面值×票面利率）

借（或貸）：持有至到期投資——利息調整（差額）

貸：投資收益（期初攤余成本×實際利率）

①持有至到期投資為到期一次性付息

借：持有至到期投資——應計利息（債券面值×票面利率）

借（或貸）：持有至到期投資——利息調整（差額）

貸：投資收益（期初攤余成本×實際利率）

（二）持有至到期投資◆期末會計處理相關分錄：（二）持有至到期投資7920×0年1月1日，XYZ公司支付價款1000元（含交易費用）從活躍市場上購入某公司5年期債券，面值1250元，票面利率4.72%，按年支付利息（即每年59元），本金最后一次支付。合同約定，該債券的發(fā)行方在遇到特定情況時可以將債券贖回，且不需要為提前贖回支付額外款項。XYZ公司在購買該債券時，預計發(fā)行方不會提前贖回。

XYZ公司將購入的該公司債券劃分為持有至到期投資，且不考慮所得稅、減值損失等因素。（二）持有至到期投資20×0年1月1日，XYZ公司支付價款1000元（含交易費80（二）持有至到期投資設該債券的實際利率為r，則可列出如下等式：

59×（1十r）-1＋59×（1＋r）-2＋59×（1＋r）-3＋59×（1＋r）-4＋（59＋1250）×（1＋r）-5＝1000（元）

r=10%（二）持有至到期投資設該債券的實際利率為r，則可列出如下等式81（二）持有至到期投資年份期初攤余成本（a）實際利息收入（b）

（按l0%計算）現(xiàn)金流入（c）期末攤余成本（d＝a＋b－c）20×0年100010059104l20×l年104110459108620×2年108610959113620×3年1136114*59119120×4年119l118**1309020*0年期初攤余成本=持有至到期投資——成本+持有至到期投資——利息調整=1250-250=1000（二）持有至到期投資年份期初攤余成本（a）實際利息收入（b）82（1）20×0年1月1日，購入債券：

借：持有至到期投資——成本1250

貸：銀行存款1000

持有至到期投資——利息調整250

（2）20×0年12月31日

借：應收利息59

持有至到期投資——利息調整41

貸：投資收益100

借：銀行存款59

貸：應收利息59（3）20×1年12月31日

借：應收利息59

持有至到期投資——利息調整45

貸：投資收益l04

借：銀行存款59

貸：應收利息59

（1）20×0年1月1日，購入債券：

借：持有至到期投資83（4）20×2年12月31日借：應收利息59

持有至到期投資——利息調整50

貸：投資收益109

借：銀行存款59

貸：應收利息59（5）20×3年12月31日借：應收利息59

持有至到期投資——利息調整55

貸：投資收益114

借：銀行存款59

貸：應收利息59（6）20×4年12月31日

借：應收利息59

持有至到期投資——利息調整59

貸：投資收益ll8

借：銀行存款59

貸：應收利息59

借：銀行存款等1250

貸：持有至到期投資——成本1250（4）20×2年12月31日84課堂練習1.某股份有限公司于2010年4月1日購入面值為1000萬元的3年期債券并劃分為持有至到期投資，實際支付的價款為1100萬元，其中包含已到付息期但尚未領取的債券利息50萬元，另支付相關稅費5萬元。該項債券投資的初始入賬金額為（）。

A.1105萬元B.1100萬元

C.1055萬元D.1000萬元『正確答案』C

『答案解析』初始入賬金額＝1100－50＋5＝1055

借：持有至到期投資——成本1000

——利息調整55

應收利息50

貸：銀行存款1105

課堂練習852.20×9年1月1日，甲公司購買一項債券，剩余年限為5年，劃分為持有至到期投資，買價為90萬元，交易費用為5萬元；每年年末按票面利率可收得固定利息4萬元，債券在第5年末兌付可得到本金110萬元，不得提前兌付。債券實際利率為6.96%。該債券2×10年末的攤余成本為（）。

A.94.68萬元B.97.61萬元C.92.26萬元D.100.40萬元『正確答案』D

2.20×9年1月1日，甲公司購買一項債券，剩余年限為586『答案解析』20×9年1月1日：借：持有至到期投資――成本110

貸：銀行存款95

持有至到期投資――利息調整1520×9年末計提利息：借：應收利息4

持有至到期投資――利息調整2.61

貸：投資收益6.6120×9年年末持有至到期投資攤余成本＝95＋2.61＝97.612×10年年末計提利息：借：應收利息4

持有至到期投資――利息調整2.79

貸：投資收益6.79（97.61×6.96%）2×10年年末持有至到期投資攤余成本＝97.61＋2.79＝100.40請同學們自行閱讀P179例【5-8】『答案解析』請同學們自行閱讀P179例【5-8】87貸款和應收款項指“在活躍市場中沒有報價、回收金額固定或可確