企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-存貨分析課件

財(cái)政部會(huì)計(jì)司王鵬

企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)——存貨財(cái)政部會(huì)計(jì)司王鵬企業(yè)會(huì)計(jì)1

一、制定背景

1994年7月4日，財(cái)政部以（94）財(cái)會(huì)字第32號(hào)發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——存貨》（征求意見(jiàn)稿）

2001年11月9日，財(cái)政部以財(cái)會(huì)[2001]57號(hào)發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——存貨》，2002年1月1日起在暫在股份有限公司執(zhí)行，鼓勵(lì)其他企業(yè)先行執(zhí)行。一、制定背景2

一、制定背景

2006年2月15日，財(cái)政部以財(cái)會(huì)[2006]3號(hào)發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)——存貨》

于2007年1月1日起暫在上市公司范圍內(nèi)施行，鼓勵(lì)其他企業(yè)執(zhí)行。執(zhí)行該38項(xiàng)具體準(zhǔn)則的企業(yè)不再執(zhí)行現(xiàn)行準(zhǔn)則、《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》。一、制定背景3二、主要內(nèi)容（一）存貨的確認(rèn)（二）存貨的初始計(jì)量（三）存貨的后續(xù)計(jì)量（四）存貨的披露二、主要內(nèi)容4（一）存貨的確認(rèn)1、符合存貨的定義存貨，是指企業(yè)在日常活動(dòng)中持有以備出售的產(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過(guò)程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過(guò)程或提供勞務(wù)過(guò)程中耗用的材料和物料等。2、滿足存貨的確認(rèn)條件

（一）存貨的確認(rèn)5（二）存貨的初始計(jì)量1、按成本計(jì)量采購(gòu)成本、加工成本和其他成本注意：（1）非正常消耗的直接材料、直接人工和制造費(fèi)用（2）倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)用（3）不能歸屬于使存貨達(dá)到目前場(chǎng)所和狀態(tài)的其他支出（二）存貨的初始計(jì)量6（二）存貨的初始計(jì)量特殊情形：1、存貨發(fā)生的借款費(fèi)用2、其他方式取得的存貨的初始計(jì)量投資者投入農(nóng)產(chǎn)品非貨幣性資產(chǎn)交換債務(wù)重組企業(yè)合并（二）存貨的初始計(jì)量7（三）存貨的后續(xù)計(jì)量

1、發(fā)出存貨成本的確定（1）四種方法先進(jìn)先出法移動(dòng)加權(quán)平均法月末一次加權(quán)平均法個(gè)別計(jì)價(jià)法（2）周轉(zhuǎn)材料一次轉(zhuǎn)銷法五五攤銷法分次攤銷法

（三）存貨的后續(xù)計(jì)量8（三）存貨的后續(xù)計(jì)量2、按成本與可變現(xiàn)凈值孰低進(jìn)行期末計(jì)量

（三）存貨的后續(xù)計(jì)量93、可變現(xiàn)凈值的確定（1）不同存貨構(gòu)成不同商品存貨材料存貨（2）估計(jì)售價(jià)的選擇合同價(jià)格一般銷售價(jià)格（3）可變現(xiàn)凈值的確鑿證據(jù)3、可變現(xiàn)凈值的確定10（4）表明可變現(xiàn)凈值低于成本的跡象

1）該存貨的市場(chǎng)價(jià)格持續(xù)下跌，并且在可預(yù)見(jiàn)的未來(lái)無(wú)回升的希望；2）企業(yè)使用該項(xiàng)原材料生產(chǎn)的產(chǎn)品的成本大于產(chǎn)品的銷售價(jià)格；3）企業(yè)因產(chǎn)品更新?lián)Q代，原有庫(kù)存原材料已不適應(yīng)新產(chǎn)品的需要，而該原材料的市場(chǎng)價(jià)格又低于其賬面成本；4）因企業(yè)所提供的商品或勞務(wù)過(guò)時(shí)或消費(fèi)者偏好改變而使市場(chǎng)的需求發(fā)生變化，導(dǎo)致市場(chǎng)價(jià)格逐漸下跌；5）其他足以證明該項(xiàng)存貨實(shí)質(zhì)上已經(jīng)發(fā)生減值的情形。（4）表明可變現(xiàn)凈值低于成本的跡象11（5）表明可變現(xiàn)凈值為零的跡象

1）已霉?fàn)€變質(zhì)的存貨；

2）已過(guò)期且無(wú)轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨；

3）生產(chǎn)中已不再需要，并且已無(wú)使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨；

4）其他足以證明已無(wú)使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨。（5）表明可變現(xiàn)凈值為零的跡象124、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的計(jì)提與轉(zhuǎn)回（1）成本與可變現(xiàn)凈值進(jìn)行比較成本＞可變現(xiàn)凈值計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備成本＜可變現(xiàn)凈值不計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備

或轉(zhuǎn)回跌價(jià)準(zhǔn)備（2）不同計(jì)提方法單項(xiàng)、類別、合并（3）轉(zhuǎn)回的條件4、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的計(jì)提與轉(zhuǎn)回13舉例：可變現(xiàn)凈值的確定資料1：假定A公司20×5年12月31日庫(kù)存W型機(jī)器12臺(tái)，成本（不含增值稅）為372萬(wàn)元，單位成本為31萬(wàn)元。20×5年11月1日與B公司簽訂的銷售合同約定，20×6年1月20日，A公司應(yīng)按每臺(tái)30萬(wàn)元的價(jià)格（不含增值稅）向B公司提供W型機(jī)器12臺(tái)。舉例：可變現(xiàn)凈值的確定14舉例：可變現(xiàn)凈值的確定資料2：A公司銷售部門提供的資料表明，向長(zhǎng)期客戶——B公司銷售的W型機(jī)器的平均運(yùn)雜費(fèi)等銷售費(fèi)用為0.12萬(wàn)元/臺(tái)；向其他客戶銷售W型機(jī)器的平均運(yùn)雜費(fèi)等銷售費(fèi)用為0.1萬(wàn)元/臺(tái)。20×5年12月31日，W型機(jī)器的市場(chǎng)銷售價(jià)格為32萬(wàn)元/臺(tái)。舉例：可變現(xiàn)凈值的確定15舉例：可變現(xiàn)凈值的確定分析：在本例中，能夠證明W型機(jī)器的可變現(xiàn)凈值的確鑿證據(jù)1）A公司與B公司簽訂的有關(guān)W型機(jī)器的銷售合同2）市場(chǎng)銷售價(jià)格資料3）賬簿記錄4）A公司銷售部門提供的有關(guān)銷售費(fèi)用的資料等。舉例：可變現(xiàn)凈值的確定16分析：

根據(jù)該銷售合同規(guī)定，庫(kù)存的12臺(tái)W型機(jī)器的銷售價(jià)格全部由銷售合同約定。在這種情況下，W型機(jī)器的可變現(xiàn)凈值應(yīng)以銷售合同約定的價(jià)格30萬(wàn)元/臺(tái)為基礎(chǔ)確定。W型機(jī)器的可變現(xiàn)凈值＝30×12-0.12×12＝360-1.44＝358.56（萬(wàn)元）低于W型機(jī)器的成本（372萬(wàn)元），應(yīng)按其差額13.44萬(wàn)元計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備（假定以前未對(duì)W型機(jī)器計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備）。如果W型機(jī)器的成本為350萬(wàn)元，不需計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備。

分析：17（四）存貨的披露

1、各類存貨的期初和期末賬面價(jià)值。2、確定發(fā)出存貨成本所采用的方法。3、存貨可變現(xiàn)凈值的確定依據(jù)，存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的計(jì)提方法，當(dāng)期計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的金額，當(dāng)期轉(zhuǎn)回的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的金額，以及計(jì)提和轉(zhuǎn)回的有關(guān)情況。4、用于擔(dān)保的存貨賬面價(jià)值。（四）存貨的披露18企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)——固定資產(chǎn)

財(cái)政部會(huì)計(jì)司王angpeng@2006年8月5日北京國(guó)家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)財(cái)政部會(huì)計(jì)司王鵬19

一、制定背景

1992年5月，財(cái)政部對(duì)固定資產(chǎn)準(zhǔn)則立項(xiàng)研究1995年4月，財(cái)政部發(fā)出了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——固定資產(chǎn)》（征求意見(jiàn)稿）

2001年11月9日，財(cái)政部以財(cái)會(huì)[2001]57號(hào)發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——固定資產(chǎn)》，2002年1月1日起在暫在股份有限公司執(zhí)行，鼓勵(lì)其他企業(yè)先行執(zhí)行。

一、制定背景20

一、制定背景

2006年2月15日，財(cái)政部以財(cái)會(huì)[2006]3號(hào)發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)——固定資產(chǎn)》

于2007年1月1日起暫在上市公司范圍內(nèi)施行，鼓勵(lì)其他企業(yè)執(zhí)行。

執(zhí)行該38項(xiàng)具體準(zhǔn)則的企業(yè)不再執(zhí)行現(xiàn)行準(zhǔn)則、《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》。一、制定背景21二、主要內(nèi)容（一）固定資產(chǎn)的確認(rèn)（二）固定資產(chǎn)的初始計(jì)量（三）固定資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量（四）固定資產(chǎn)的處置（五）固定資產(chǎn)的披露二、主要內(nèi)容22（一）固定資產(chǎn)的確認(rèn)

1、符合固定資產(chǎn)的定義

固定資產(chǎn)，是指同時(shí)具有下列特征的有形資產(chǎn)：（1）為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營(yíng)管理而持有的；（2）使用壽命超過(guò)一個(gè)會(huì)計(jì)年度。

2、滿足固定資產(chǎn)的確認(rèn)條件（一）固定資產(chǎn)的確認(rèn)23（一）固定資產(chǎn)的確認(rèn)需要注意的兩個(gè)問(wèn)題：

1、固定資產(chǎn)的不同組成部分

備品備件2、固定資產(chǎn)的后續(xù)支出（1）資本化（2）費(fèi)用化（一）固定資產(chǎn)的確認(rèn)24（二）固定資產(chǎn)的初始計(jì)量

1、按成本計(jì)量

（1）外購(gòu)固定資產(chǎn)

購(gòu)買價(jià)款相關(guān)稅費(fèi)使固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的可歸屬于該項(xiàng)資產(chǎn)的運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、安裝費(fèi)和專業(yè)人員服務(wù)費(fèi)等。

（二）固定資產(chǎn)的初始計(jì)量25（二）固定資產(chǎn)的初始計(jì)量

1、按成本計(jì)量

需要注意的問(wèn)題：

購(gòu)買固定資產(chǎn)的價(jià)款超過(guò)正常信用條件延期支付，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，固定資產(chǎn)的成本以購(gòu)買價(jià)款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。實(shí)際支付的價(jià)款與購(gòu)買價(jià)款的現(xiàn)值之間的差額，除按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號(hào)——借款費(fèi)用》應(yīng)予資本化的以外，應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)計(jì)入當(dāng)期損益。（二）固定資產(chǎn)的初始計(jì)量26舉例：分期付款購(gòu)買固定資產(chǎn)資料1：假定A公司20×7年1月1日從C公司購(gòu)入N型機(jī)器作為固定資產(chǎn)使用，該機(jī)器已收到。

購(gòu)貨合同約定，N型機(jī)器的總價(jià)款為1000萬(wàn)元，分3年支付，20×7年12月31日支付500萬(wàn)元，20×8年12月31日支付300萬(wàn)元，20×9年12月31日支付200萬(wàn)元。舉例：分期付款購(gòu)買固定資產(chǎn)27舉例：分期付款購(gòu)買固定資產(chǎn)資料2：假定A公司3年期銀行借款年利率為6%。分析：第一步，計(jì)算總價(jià)款的現(xiàn)值

500/（1+6%）+300/（1+6%）（1+6%）+200/（1+6%）（1+6%）（1+6%）=471.70+267.00+167.92=906.62（萬(wàn)元）舉例：分期付款購(gòu)買固定資產(chǎn)28舉例：分期付款購(gòu)買固定資產(chǎn)第二步，確定總價(jià)款與現(xiàn)值的差額1000-906.62=93.38（萬(wàn)元）第三步，編制會(huì)計(jì)分錄借：固定資產(chǎn)/在建工程906.62未確認(rèn)融資費(fèi)用93.38貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款1000舉例：分期付款購(gòu)買固定資產(chǎn)29（二）固定資產(chǎn)的初始計(jì)量

2、自行建造固定資產(chǎn)的成本，由建造該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出構(gòu)成。3、借款費(fèi)用4、其他方式取得的固定資產(chǎn)的成本5、棄置費(fèi)用（二）固定資產(chǎn)的初始計(jì)量30（三）固定資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量：折舊和減值

1、固定資產(chǎn)的折舊范圍

（1）已提足折舊的固定資產(chǎn)（2）土地

（三）固定資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量：折舊和減值31（三）固定資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量：折舊和減值

2、固定資產(chǎn)的折舊金額

原價(jià)(成本)預(yù)計(jì)凈殘值指假定固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)使用壽命已滿并處于使用壽命終了時(shí)的預(yù)期狀態(tài)，企業(yè)目前從該項(xiàng)資產(chǎn)處置中獲得的扣除預(yù)計(jì)處置費(fèi)用后的金額。

減值準(zhǔn)備（三）固定資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量：折舊和減值32（三）固定資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量：折舊和減值

3、固定資產(chǎn)使用壽命的確定

生產(chǎn)能力有形和無(wú)形損耗

法律限制

（三）固定資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量：折舊和減值33（三）固定資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量：折舊和減值

4、固定資產(chǎn)折舊方法的選擇

選擇的依據(jù):經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式可選的方法:年限平均法工作量法雙倍余額遞減法年數(shù)總數(shù)法

（三）固定資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量：折舊和減值34

5、固定資產(chǎn)折舊年限的確定

（1）已達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)的固定資產(chǎn)，無(wú)論是否交付使用，尚未辦理竣工決算的，應(yīng)當(dāng)按照估計(jì)價(jià)值確認(rèn)為固定資產(chǎn)，并計(jì)提折舊；待辦理了竣工決算手續(xù)后，再按實(shí)際成本調(diào)整原來(lái)的暫估價(jià)值，但不需要調(diào)整原已計(jì)提的折舊額。固定資產(chǎn)裝修費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在兩次裝修期間與固定資產(chǎn)剩余使用壽命兩者中較短的期間內(nèi)計(jì)提折舊。融資租賃方式租入的固定資產(chǎn)發(fā)生的裝修費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在兩次裝修期間、剩余租賃期與固定資產(chǎn)剩余使用壽命三者中較短的期間內(nèi)計(jì)提折舊。5、固定資產(chǎn)折舊年限的確定35

5、固定資產(chǎn)折舊年限的確定

（2）處于修理、更新改造過(guò)程而停止使用的固定資產(chǎn)，符合本準(zhǔn)則第四條規(guī)定的確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)入在建工程，停止計(jì)提折舊；不符合本準(zhǔn)則第四條規(guī)定的確認(rèn)條件的，不應(yīng)轉(zhuǎn)入在建工程，照提折舊。（3）固定資產(chǎn)提足折舊后，不管能否繼續(xù)使用，均不再計(jì)提折舊；提前報(bào)廢的固定資產(chǎn)，也不再補(bǔ)提折舊。5、固定資產(chǎn)折舊年限的確定36（四）固定資產(chǎn)的處置

1、固定資產(chǎn)終止確認(rèn)的條件

（1）處置狀態(tài)（2）不能帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益

（四）固定資產(chǎn)的處置37

2、持有待售固定資產(chǎn)價(jià)值的確定條件:（1）當(dāng)前可售（2）極可能出售計(jì)量原則:（1）預(yù)計(jì)凈殘值=公允價(jià)值-處置費(fèi)用≤原賬面價(jià)值（2）原賬面價(jià)值＞預(yù)計(jì)凈殘值，應(yīng)作為資產(chǎn)減值損失計(jì)入當(dāng)期損益。（3）從劃歸為持有待售之日起停止計(jì)提折舊和減值測(cè)試。2、持有待售固定資產(chǎn)價(jià)值的確定38（四）固定資產(chǎn)的處置

3、固定資產(chǎn)被替換部分的終止確認(rèn)舉例：企業(yè)的某項(xiàng)固定資產(chǎn)原價(jià)為1000萬(wàn)元，采用年限平均法計(jì)提折舊，使用壽命為10年，預(yù)計(jì)凈殘值為0，在第5年年初企業(yè)對(duì)該項(xiàng)固定資產(chǎn)的某一主要部件進(jìn)行更換，發(fā)生支出合計(jì)500萬(wàn)元，符合本準(zhǔn)則第四條規(guī)定的固定資產(chǎn)確認(rèn)條件，被更換的部件的原價(jià)為400萬(wàn)元。（四）固定資產(chǎn)的處置39（四）固定資產(chǎn)的處置

3、固定資產(chǎn)被替換部分的終止確認(rèn)單位：萬(wàn)元項(xiàng)目 金額 計(jì)算過(guò)程對(duì)該項(xiàng)固定資產(chǎn)進(jìn)行更換前的賬面價(jià)值 600 1000-1000/10×4加上：發(fā)生的后續(xù)支出 500 減去：被更換部件的賬面價(jià)值 240 400/10×6對(duì)該項(xiàng)固定資產(chǎn)進(jìn)行更換后的原價(jià) 860（四）固定資產(chǎn)的處置40（四）固定資產(chǎn)的處置

4、固定資產(chǎn)報(bào)廢毀損的處理

（四）固定資產(chǎn)的處置41（五）固定資產(chǎn)的披露

1、固定資產(chǎn)的確認(rèn)條件、分類、計(jì)量基礎(chǔ)和折舊方法。

2、各類固定資產(chǎn)的使用壽命、預(yù)計(jì)凈殘值和折舊率。

3、各類固定資產(chǎn)的期初和期末原價(jià)、累計(jì)折舊額及固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備累計(jì)金額。

（五）固定資產(chǎn)的披露42（五）固定資產(chǎn)的披露

4、當(dāng)期確認(rèn)的折舊費(fèi)用。

5、對(duì)固定資產(chǎn)所有權(quán)的限制及其金額和用于擔(dān)保的固定資產(chǎn)賬面價(jià)值。

6、準(zhǔn)備處置的固定資產(chǎn)名稱、賬面價(jià)值、公允價(jià)值、預(yù)計(jì)處置費(fèi)用和預(yù)計(jì)處置時(shí)間等。

（五）固定資產(chǎn)的披露43企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第28號(hào)——會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和差錯(cuò)更正

財(cái)政部會(huì)計(jì)司王angpeng@2006年8月5日北京國(guó)家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第28號(hào)財(cái)政部會(huì)計(jì)司王44

一、制定背景

1998年6月25日，財(cái)政部以財(cái)會(huì)字[1998]28號(hào)發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正》，自1999年1月1日起在上市公司實(shí)施，其他企業(yè)暫不執(zhí)行。

2001年1月18日，財(cái)政部以財(cái)會(huì)[2001]7號(hào)修訂

自2001年1月1日起在所有企業(yè)執(zhí)行一、制定背景45

一、制定背景

2006年2月15日，財(cái)政部以財(cái)會(huì)[2006]3號(hào)發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第28號(hào)——會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和差錯(cuò)更正》

于2007年1月1日起暫在上市公司范圍內(nèi)施行，鼓勵(lì)其他企業(yè)執(zhí)行。執(zhí)行該38項(xiàng)具體準(zhǔn)則的企業(yè)不再執(zhí)行現(xiàn)行準(zhǔn)則、《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》。一、制定背景46

二、主要內(nèi)容

（一）會(huì)計(jì)政策的定義（二）會(huì)計(jì)政策變更的條件（三）會(huì)計(jì)政策變更的會(huì)計(jì)處理方法（四）會(huì)計(jì)估計(jì)變更的條件（五）會(huì)計(jì)估計(jì)變更的會(huì)計(jì)處理方法

（六）前期差錯(cuò)及其更正（七）相關(guān)披露二、主要內(nèi)容47

（一）會(huì)計(jì)政策的定義

會(huì)計(jì)政策，是指企業(yè)在會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告中所采用的原則、基礎(chǔ)和會(huì)計(jì)處理方法。注意:實(shí)務(wù)中某項(xiàng)交易或事項(xiàng)如果沒(méi)有相應(yīng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或其應(yīng)用指南加以規(guī)范的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)基本準(zhǔn)則規(guī)定的原則、基礎(chǔ)和方法進(jìn)行處理；待發(fā)布新的具體規(guī)定時(shí)，從其規(guī)定。（一）會(huì)計(jì)政策的定義48

（二）會(huì)計(jì)政策變更的條件

1、法律、行政法規(guī)或者國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度等要求變更。

2、會(huì)計(jì)政策變更能夠提供更可靠、更相關(guān)的會(huì)計(jì)信息。（二）會(huì)計(jì)政策變更的條件49

（三）會(huì)計(jì)政策變更的會(huì)計(jì)處理方法

1、法定變更,按照國(guó)家相關(guān)會(huì)計(jì)規(guī)定執(zhí)行2、自愿變更,采用追溯調(diào)整法處理

（三）會(huì)計(jì)政策變更的會(huì)計(jì)處理方法50追溯調(diào)整法（分三個(gè)層次）

（1）將會(huì)計(jì)政策變更累積影響數(shù)調(diào)整列報(bào)前期最早期初留存收益，

（2）確定對(duì)列報(bào)前期影響數(shù)不切實(shí)可行的，應(yīng)當(dāng)從可追溯調(diào)整的最早期間期初開始應(yīng)用變更后的會(huì)計(jì)政策。

（3）在當(dāng)期期初確定會(huì)計(jì)政策變更對(duì)以前各期累積影響數(shù)不切實(shí)可行的，應(yīng)當(dāng)采用未來(lái)適用法處理。追溯調(diào)整法（分三個(gè)層次）51

（四）會(huì)計(jì)估計(jì)變更的條件

會(huì)計(jì)估計(jì)變更，是指由于資產(chǎn)和負(fù)債的當(dāng)前狀況及預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益和義務(wù)發(fā)生了變化，從而對(duì)資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值或者資產(chǎn)的定期消耗金額進(jìn)行調(diào)整。（四）會(huì)計(jì)估計(jì)變更的條件52

（五）會(huì)計(jì)估計(jì)變更的會(huì)計(jì)處理方法

未來(lái)適用法（1）僅影響變更當(dāng)期（2）影響變更當(dāng)期和未來(lái)期間

（五）會(huì)計(jì)估計(jì)變更的會(huì)計(jì)處理方法53

（六）前期差錯(cuò)及其更正

前期差錯(cuò)，是指由于沒(méi)有運(yùn)用或錯(cuò)誤運(yùn)用下列兩種信息，而對(duì)前期財(cái)務(wù)報(bào)表造成省略或錯(cuò)報(bào)。（1）編報(bào)前期財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)預(yù)期能夠取得并加以考慮的可靠信息。（2）前期財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出時(shí)能夠取得的可靠信息。

前期差錯(cuò)通常包括計(jì)算錯(cuò)誤、應(yīng)用會(huì)計(jì)政策錯(cuò)誤、疏忽或曲解事實(shí)以及舞弊產(chǎn)生的影響以及存貨、固定資產(chǎn)盤盈等。（六）前期差錯(cuò)及其更正54

（六）前期差錯(cuò)及其更正

1、企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用追溯重述法更正重要的前期差錯(cuò)。

2、確定前期差錯(cuò)影響數(shù)不切實(shí)可行的，可以從可追溯重述的最早期間開始調(diào)整留存收益的期初余額，也可以采用未來(lái)適用法。

企業(yè)應(yīng)當(dāng)在重要的前期差錯(cuò)發(fā)現(xiàn)當(dāng)期的財(cái)務(wù)報(bào)表中，調(diào)整前期比較數(shù)據(jù)。

（六）前期差錯(cuò)及其更正55

（七）相關(guān)披露

與會(huì)計(jì)政策變更有關(guān)的信息：1、會(huì)計(jì)政策變更的性質(zhì)、內(nèi)容和原因。2、當(dāng)期和各個(gè)列報(bào)前期財(cái)務(wù)報(bào)表中受影響的項(xiàng)目名稱和調(diào)整金額。3、無(wú)法進(jìn)行追溯調(diào)整的，說(shuō)明該事實(shí)和原因以及開始應(yīng)用變更后的會(huì)計(jì)政策的時(shí)點(diǎn)、具體應(yīng)用情況。（七）相關(guān)披露56

（七）相關(guān)披露

與會(huì)計(jì)估計(jì)變更有關(guān)的信息：1、會(huì)計(jì)估計(jì)變更的內(nèi)容和原因。2、會(huì)計(jì)估計(jì)變更對(duì)當(dāng)期和未來(lái)期間的影響數(shù)。3、會(huì)計(jì)估計(jì)變更的影響數(shù)不能確定的，披露這一事實(shí)和原因。（七）相關(guān)披露57

（七）相關(guān)披露

與前期差錯(cuò)更正有關(guān)的信息：1、前期差錯(cuò)的性質(zhì)。2、各個(gè)列報(bào)前期財(cái)務(wù)報(bào)表中受影響的項(xiàng)目名稱和更正金額。3、無(wú)法進(jìn)行追溯重述的，說(shuō)明該事實(shí)和原因以及對(duì)前期差錯(cuò)開始進(jìn)行更正的時(shí)點(diǎn)、具體更正情況。（七）相關(guān)披露58企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)——合并財(cái)務(wù)報(bào)表

財(cái)政部會(huì)計(jì)司王angpeng@2006年8月5日北京國(guó)家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)財(cái)政59

（一）制定背景

（1）

《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》、《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》（2）《合并會(huì)計(jì)報(bào)表暫行規(guī)定》財(cái)會(huì)字[1995]11號(hào)（3）《關(guān)于合并會(huì)計(jì)報(bào)表合并范圍請(qǐng)示的復(fù)函》財(cái)會(huì)二字[1996]2號(hào)

（4）《關(guān)于執(zhí)行具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和〈股份有限公司會(huì)計(jì)制度〉有關(guān)會(huì)計(jì)問(wèn)題解答》財(cái)會(huì)字[1998]66號(hào)（一）制定背景60

（5）《關(guān)于資不抵債公司合并報(bào)表問(wèn)題請(qǐng)示的復(fù)函》財(cái)會(huì)函字[1999]10號(hào)（6）《關(guān)于執(zhí)行<企業(yè)會(huì)計(jì)制度>和相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有關(guān)問(wèn)題解答》財(cái)會(huì)[2002]18號(hào)（7）《關(guān)于執(zhí)行<企業(yè)會(huì)計(jì)制度>和相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有關(guān)問(wèn)題解答》財(cái)會(huì)[2003]10號(hào)（5）《關(guān)于資不抵債公司合并報(bào)表問(wèn)題請(qǐng)示的復(fù)函》財(cái)會(huì)函字61一、制定背景

1995年7月12日，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第×號(hào)——合并會(huì)計(jì)報(bào)表（征求意見(jiàn)稿）》（財(cái)會(huì)字[1995]23號(hào)）

2005年7月19日，財(cái)政部印發(fā)了資產(chǎn)減值、企業(yè)合并、合并財(cái)務(wù)報(bào)表、生物資產(chǎn)、石油天然氣開采、捐贈(zèng)與補(bǔ)助和投資性房地產(chǎn)等七項(xiàng)具體準(zhǔn)則征求意見(jiàn)稿。

一、制定背景62一、制定背景

2006年2月15日，財(cái)政部以財(cái)會(huì)[2006]3號(hào)發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)——合并財(cái)務(wù)報(bào)表》

于2007年1月1日起暫在上市公司范圍內(nèi)施行，鼓勵(lì)其他企業(yè)執(zhí)行。

執(zhí)行該38項(xiàng)具體準(zhǔn)則的企業(yè)不再執(zhí)行現(xiàn)行準(zhǔn)則、《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》。一、制定背景63二、主要內(nèi)容（一）誰(shuí)應(yīng)當(dāng)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表（二）合并財(cái)務(wù)報(bào)表合并范圍確定基礎(chǔ)（三）合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍（四）合并財(cái)務(wù)報(bào)表的種類（五）母公司編制合并報(bào)表的前提準(zhǔn)備（六）子公司編制合并報(bào)表的前提準(zhǔn)備（七）合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制方法（八）合并財(cái)務(wù)報(bào)表的披露（九）對(duì)特殊目的主體的合并二、主要內(nèi)容64

（一）誰(shuí)應(yīng)當(dāng)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表

母公司應(yīng)當(dāng)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表。

母公司，是指有一個(gè)或一個(gè)以上子公司的企業(yè)（或主體，下同）。

子公司，是指被母公司控制的企業(yè)。（一）誰(shuí)應(yīng)當(dāng)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表65

(二)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍應(yīng)當(dāng)以控制為基礎(chǔ)予以確定?？刂?，是指一個(gè)企業(yè)能夠決定另一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策，并能據(jù)以從另一個(gè)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中獲取利益的權(quán)力。

確定合并范圍，更應(yīng)當(dāng)強(qiáng)調(diào)實(shí)質(zhì)重于形式原則，綜合考慮所有相關(guān)事實(shí)和因素進(jìn)行判斷，如考慮被投資單位各個(gè)投資者的持股情況、投資者之間的相互關(guān)系、公司治理結(jié)構(gòu)、潛在表決權(quán)等因素。

(二)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍應(yīng)當(dāng)以控制為基礎(chǔ)予以確定66表決權(quán)比例標(biāo)準(zhǔn)

母公司直接或通過(guò)子公司間接擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)，表明母公司能夠控制被投資單位，但是，有證據(jù)表明母公司不能控制被投資單位的除外。表決權(quán)比例標(biāo)準(zhǔn)67

80%

P公司

S公司

80%30%90%

70%30%

P公司

S1公司

S2公司S4公司S3公司P公司S公司P公司S1公司68

實(shí)質(zhì)控制標(biāo)準(zhǔn)

（1）通過(guò)投資者之間的協(xié)議，擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)。（2）根據(jù)公司章程或協(xié)議，有權(quán)決定被投資單位的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策。（3）有權(quán)任免被投資單位的董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)的多數(shù)成員。（4）在被投資單位的董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)占多數(shù)表決權(quán)。實(shí)質(zhì)控制標(biāo)準(zhǔn)69

潛在表決權(quán)標(biāo)準(zhǔn)

在確定能否控制被投資單位時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)和其他企業(yè)持有的被投資單位的當(dāng)期可轉(zhuǎn)換的可轉(zhuǎn)換公司債券、當(dāng)期可執(zhí)行的認(rèn)股權(quán)證等潛在表決權(quán)因素。潛在表決權(quán)標(biāo)準(zhǔn)70

（三）合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍

1、應(yīng)當(dāng)納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表合并范圍的被投資單位母公司應(yīng)當(dāng)將其控制的所有子公司（含特殊目的主體等），無(wú)論是小規(guī)模的子公司還是經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)性質(zhì)特殊的子公司，均應(yīng)當(dāng)納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍。2、母公司不能控制的被投資單位不應(yīng)當(dāng)納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表合并范圍。原采用比例合并法核算的合營(yíng)企業(yè)，應(yīng)采用權(quán)益法核算。（三）合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍71（四）合并財(cái)務(wù)報(bào)表的種類

1、合并資產(chǎn)負(fù)債表2、合并利潤(rùn)表3、合并現(xiàn)金流量表4、合并所有者權(quán)益（或股東權(quán)益）變動(dòng)表5、附注（四）合并財(cái)務(wù)報(bào)表的種類72

（五）母公司編制合并報(bào)表的前提準(zhǔn)備

1、以母公司和其子公司的財(cái)務(wù)報(bào)表為基礎(chǔ)，根據(jù)其他有關(guān)資料，按照權(quán)益法調(diào)整對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資后，由母公司編制。

2、統(tǒng)一子公司所采用的會(huì)計(jì)政策，使子公司采用的會(huì)計(jì)政策與母公司保持一致。

3、統(tǒng)一子公司的會(huì)計(jì)期間，使子公司的會(huì)計(jì)期間與母公司保持一致。

（五）母公司編制合并報(bào)表的前提準(zhǔn)備73（六）子公司編制合并報(bào)表的前提準(zhǔn)備1、應(yīng)當(dāng)向母公司提供財(cái)務(wù)報(bào)表；2、采用的與母公司不一致的會(huì)計(jì)政策及其影響金額；3、與母公司不一致的會(huì)計(jì)期間的說(shuō)明；4、與母公司、其他子公司之間發(fā)生的所有內(nèi)部交易的相關(guān)資料；5、所有者權(quán)益變動(dòng)的有關(guān)資料；6、母公司編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表所需要的其他資料。（六）子公司編制合并報(bào)表的前提準(zhǔn)備74

（七）合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制方法

以母公司和子公司的財(cái)務(wù)報(bào)表為基礎(chǔ)，在抵銷母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的內(nèi)部交易對(duì)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的影響后，由母公司合并編制，詳細(xì)規(guī)定了合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤(rùn)表、合并現(xiàn)金流量表、合并所有者權(quán)益變動(dòng)表和附注的編制方法。

（七）合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制方法75

合并資產(chǎn)負(fù)債表

1、長(zhǎng)期股權(quán)投資與在所有者權(quán)益中所享有的份額應(yīng)當(dāng)相互抵銷

2、債券投資與應(yīng)付債券的差額計(jì)入投資收益。

3、減值準(zhǔn)備與未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益相關(guān)的部分應(yīng)當(dāng)?shù)咒N。

4、少數(shù)股東權(quán)益在所有者權(quán)益項(xiàng)目下列示。合并資產(chǎn)負(fù)債表76

5、報(bào)告期內(nèi)增加子公司

（1）同一控制下企業(yè)合并（2）非同一控制下企業(yè)合并

6、報(bào)告期內(nèi)處置子公司5、報(bào)告期內(nèi)增加子公司77

合并利潤(rùn)表

1、少數(shù)股東損益在合并利潤(rùn)表中凈利潤(rùn)項(xiàng)目下列示。2、子公司發(fā)生超額虧損3、報(bào)告期內(nèi)增加子公司（1）同一控制下企業(yè)合并（2）非同一控制下企業(yè)

4、報(bào)告期內(nèi)處置子公司

合并利潤(rùn)表78合并現(xiàn)金流量表1、合并現(xiàn)金流量表補(bǔ)充資料可以根據(jù)合并資產(chǎn)負(fù)債表和合并利潤(rùn)表進(jìn)行編制。2、報(bào)告期內(nèi)增加子公司（1）同一控制下企業(yè)合并（2）非同一控制下企業(yè)合并3、報(bào)告期內(nèi)處置子公司合并現(xiàn)金流量表79（八）合并財(cái)務(wù)報(bào)表的披露

1、子公司的清單，包括企業(yè)名稱、注冊(cè)地、業(yè)務(wù)性質(zhì)、母公司的持股比例和表決權(quán)比例。2、母公司直接或通過(guò)子公司間接擁有被投資單位表決權(quán)不足半數(shù)但能對(duì)其形成控制的原因。3、母公司直接或通過(guò)其他子公司間接擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)但未能對(duì)其形成控制的原因。（八）合并財(cái)務(wù)報(bào)表的披露80

4、子公司所采用的與母公司不一致的會(huì)計(jì)政策，編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的處理方法及其影響。5、子公司與母公司不一致的會(huì)計(jì)期間，編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的處理方法及其影響。

6、本期增加子公司，按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)——企業(yè)合并》的規(guī)定進(jìn)行披露。4、子公司所采用的與母公司不一致的會(huì)計(jì)政策，編制合并81

7、本期不再納入合并范圍的原子公司，說(shuō)明原子公司的名稱、注冊(cè)地、業(yè)務(wù)性質(zhì)、母公司的持股比例和表決權(quán)比例，本期不再成為子公司的原因，其在處置日和上一會(huì)計(jì)期間資產(chǎn)負(fù)債表日資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益的金額以及本期期初至處置日的收入、費(fèi)用和利潤(rùn)的金額。

8、子公司向母公司轉(zhuǎn)移資金的能力受到嚴(yán)格限制的情況。

9、需要在附注中說(shuō)明的其他事項(xiàng)。7、本期不再納入合并范圍的原子公司，說(shuō)明原子公司的名82

（九）對(duì)特殊目的主體的合并

1、母公司應(yīng)當(dāng)將其控制的特殊目的主體納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍。2、在判斷母公司能否控制特殊目的主體時(shí)，應(yīng)當(dāng)綜合考慮下列因素。（1）母公司根據(jù)其特定經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的需要直接或間接設(shè)立特殊目的主體，向企業(yè)提供融資、商品或勞務(wù)以支持其主要經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。（九）對(duì)特殊目的主體的合并83

（九）對(duì)特殊目的主體的合并

（2）母公司實(shí)質(zhì)上具有控制或獲得控制特殊目的主體或其資產(chǎn)的決策權(quán)，包括在特殊目的主體成立后才開始存在的某些決策權(quán)力，通常采用預(yù)先設(shè)定經(jīng)營(yíng)計(jì)劃方式授權(quán)。如，企業(yè)擁有單方面終止特殊目的主體的權(quán)力、變更特殊目的主體章程的權(quán)力、對(duì)變更特殊目的主體章程的否決權(quán)等。（九）對(duì)特殊目的主體的合并84

（九）對(duì)特殊目的主體的合并

（3）通過(guò)章程、合同、協(xié)議等，母公司實(shí)質(zhì)上具有獲取特殊目的主體大部分利益的權(quán)力。如，以未來(lái)凈現(xiàn)金流量、利潤(rùn)、凈資產(chǎn)等方式，獲取從特殊目的主體中分配的大部分經(jīng)濟(jì)利益的權(quán)力以及在清算中獲取大部分剩余權(quán)益的權(quán)力。（九）對(duì)特殊目的主體的合并85

（九）對(duì)特殊目的主體的合并（4）通過(guò)章程、合同、協(xié)議等，母公司實(shí)質(zhì)上承擔(dān)了特殊目的主體的大部分風(fēng)險(xiǎn)。如，母公司通過(guò)向?yàn)樘厥饽康闹黧w提供大部分資本的投資者作出獲得固定回報(bào)的承諾，而提供大部分資本的投資者實(shí)際承擔(dān)有限風(fēng)險(xiǎn)，母公司保留了特殊目的主體剩余權(quán)益風(fēng)險(xiǎn)即所有權(quán)風(fēng)險(xiǎn)。（九）對(duì)特殊目的主體的合并86謝謝大家！

謝謝大家！87

財(cái)政部會(huì)計(jì)司王鵬

企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)——存貨財(cái)政部會(huì)計(jì)司王鵬企業(yè)會(huì)計(jì)88

一、制定背景

1994年7月4日，財(cái)政部以（94）財(cái)會(huì)字第32號(hào)發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——存貨》（征求意見(jiàn)稿）

2001年11月9日，財(cái)政部以財(cái)會(huì)[2001]57號(hào)發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——存貨》，2002年1月1日起在暫在股份有限公司執(zhí)行，鼓勵(lì)其他企業(yè)先行執(zhí)行。一、制定背景89

一、制定背景

2006年2月15日，財(cái)政部以財(cái)會(huì)[2006]3號(hào)發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)——存貨》

于2007年1月1日起暫在上市公司范圍內(nèi)施行，鼓勵(lì)其他企業(yè)執(zhí)行。執(zhí)行該38項(xiàng)具體準(zhǔn)則的企業(yè)不再執(zhí)行現(xiàn)行準(zhǔn)則、《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》。一、制定背景90二、主要內(nèi)容（一）存貨的確認(rèn)（二）存貨的初始計(jì)量（三）存貨的后續(xù)計(jì)量（四）存貨的披露二、主要內(nèi)容91（一）存貨的確認(rèn)1、符合存貨的定義存貨，是指企業(yè)在日?；顒?dòng)中持有以備出售的產(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過(guò)程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過(guò)程或提供勞務(wù)過(guò)程中耗用的材料和物料等。2、滿足存貨的確認(rèn)條件

（一）存貨的確認(rèn)92（二）存貨的初始計(jì)量1、按成本計(jì)量采購(gòu)成本、加工成本和其他成本注意：（1）非正常消耗的直接材料、直接人工和制造費(fèi)用（2）倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)用（3）不能歸屬于使存貨達(dá)到目前場(chǎng)所和狀態(tài)的其他支出（二）存貨的初始計(jì)量93（二）存貨的初始計(jì)量特殊情形：1、存貨發(fā)生的借款費(fèi)用2、其他方式取得的存貨的初始計(jì)量投資者投入農(nóng)產(chǎn)品非貨幣性資產(chǎn)交換債務(wù)重組企業(yè)合并（二）存貨的初始計(jì)量94（三）存貨的后續(xù)計(jì)量

1、發(fā)出存貨成本的確定（1）四種方法先進(jìn)先出法移動(dòng)加權(quán)平均法月末一次加權(quán)平均法個(gè)別計(jì)價(jià)法（2）周轉(zhuǎn)材料一次轉(zhuǎn)銷法五五攤銷法分次攤銷法

（三）存貨的后續(xù)計(jì)量95（三）存貨的后續(xù)計(jì)量2、按成本與可變現(xiàn)凈值孰低進(jìn)行期末計(jì)量

（三）存貨的后續(xù)計(jì)量963、可變現(xiàn)凈值的確定（1）不同存貨構(gòu)成不同商品存貨材料存貨（2）估計(jì)售價(jià)的選擇合同價(jià)格一般銷售價(jià)格（3）可變現(xiàn)凈值的確鑿證據(jù)3、可變現(xiàn)凈值的確定97（4）表明可變現(xiàn)凈值低于成本的跡象

1）該存貨的市場(chǎng)價(jià)格持續(xù)下跌，并且在可預(yù)見(jiàn)的未來(lái)無(wú)回升的希望；2）企業(yè)使用該項(xiàng)原材料生產(chǎn)的產(chǎn)品的成本大于產(chǎn)品的銷售價(jià)格；3）企業(yè)因產(chǎn)品更新?lián)Q代，原有庫(kù)存原材料已不適應(yīng)新產(chǎn)品的需要，而該原材料的市場(chǎng)價(jià)格又低于其賬面成本；4）因企業(yè)所提供的商品或勞務(wù)過(guò)時(shí)或消費(fèi)者偏好改變而使市場(chǎng)的需求發(fā)生變化，導(dǎo)致市場(chǎng)價(jià)格逐漸下跌；5）其他足以證明該項(xiàng)存貨實(shí)質(zhì)上已經(jīng)發(fā)生減值的情形。（4）表明可變現(xiàn)凈值低于成本的跡象98（5）表明可變現(xiàn)凈值為零的跡象

1）已霉?fàn)€變質(zhì)的存貨；

2）已過(guò)期且無(wú)轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨；

3）生產(chǎn)中已不再需要，并且已無(wú)使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨；

4）其他足以證明已無(wú)使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨。（5）表明可變現(xiàn)凈值為零的跡象994、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的計(jì)提與轉(zhuǎn)回（1）成本與可變現(xiàn)凈值進(jìn)行比較成本＞可變現(xiàn)凈值計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備成本＜可變現(xiàn)凈值不計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備

或轉(zhuǎn)回跌價(jià)準(zhǔn)備（2）不同計(jì)提方法單項(xiàng)、類別、合并（3）轉(zhuǎn)回的條件4、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的計(jì)提與轉(zhuǎn)回100舉例：可變現(xiàn)凈值的確定資料1：假定A公司20×5年12月31日庫(kù)存W型機(jī)器12臺(tái)，成本（不含增值稅）為372萬(wàn)元，單位成本為31萬(wàn)元。20×5年11月1日與B公司簽訂的銷售合同約定，20×6年1月20日，A公司應(yīng)按每臺(tái)30萬(wàn)元的價(jià)格（不含增值稅）向B公司提供W型機(jī)器12臺(tái)。舉例：可變現(xiàn)凈值的確定101舉例：可變現(xiàn)凈值的確定資料2：A公司銷售部門提供的資料表明，向長(zhǎng)期客戶——B公司銷售的W型機(jī)器的平均運(yùn)雜費(fèi)等銷售費(fèi)用為0.12萬(wàn)元/臺(tái)；向其他客戶銷售W型機(jī)器的平均運(yùn)雜費(fèi)等銷售費(fèi)用為0.1萬(wàn)元/臺(tái)。20×5年12月31日，W型機(jī)器的市場(chǎng)銷售價(jià)格為32萬(wàn)元/臺(tái)。舉例：可變現(xiàn)凈值的確定102舉例：可變現(xiàn)凈值的確定分析：在本例中，能夠證明W型機(jī)器的可變現(xiàn)凈值的確鑿證據(jù)1）A公司與B公司簽訂的有關(guān)W型機(jī)器的銷售合同2）市場(chǎng)銷售價(jià)格資料3）賬簿記錄4）A公司銷售部門提供的有關(guān)銷售費(fèi)用的資料等。舉例：可變現(xiàn)凈值的確定103分析：

根據(jù)該銷售合同規(guī)定，庫(kù)存的12臺(tái)W型機(jī)器的銷售價(jià)格全部由銷售合同約定。在這種情況下，W型機(jī)器的可變現(xiàn)凈值應(yīng)以銷售合同約定的價(jià)格30萬(wàn)元/臺(tái)為基礎(chǔ)確定。W型機(jī)器的可變現(xiàn)凈值＝30×12-0.12×12＝360-1.44＝358.56（萬(wàn)元）低于W型機(jī)器的成本（372萬(wàn)元），應(yīng)按其差額13.44萬(wàn)元計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備（假定以前未對(duì)W型機(jī)器計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備）。如果W型機(jī)器的成本為350萬(wàn)元，不需計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備。

分析：104（四）存貨的披露

1、各類存貨的期初和期末賬面價(jià)值。2、確定發(fā)出存貨成本所采用的方法。3、存貨可變現(xiàn)凈值的確定依據(jù)，存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的計(jì)提方法，當(dāng)期計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的金額，當(dāng)期轉(zhuǎn)回的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的金額，以及計(jì)提和轉(zhuǎn)回的有關(guān)情況。4、用于擔(dān)保的存貨賬面價(jià)值。（四）存貨的披露105企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)——固定資產(chǎn)

財(cái)政部會(huì)計(jì)司王angpeng@2006年8月5日北京國(guó)家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)財(cái)政部會(huì)計(jì)司王鵬106

一、制定背景

1992年5月，財(cái)政部對(duì)固定資產(chǎn)準(zhǔn)則立項(xiàng)研究1995年4月，財(cái)政部發(fā)出了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——固定資產(chǎn)》（征求意見(jiàn)稿）

2001年11月9日，財(cái)政部以財(cái)會(huì)[2001]57號(hào)發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——固定資產(chǎn)》，2002年1月1日起在暫在股份有限公司執(zhí)行，鼓勵(lì)其他企業(yè)先行執(zhí)行。

一、制定背景107

一、制定背景

2006年2月15日，財(cái)政部以財(cái)會(huì)[2006]3號(hào)發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)——固定資產(chǎn)》

于2007年1月1日起暫在上市公司范圍內(nèi)施行，鼓勵(lì)其他企業(yè)執(zhí)行。

執(zhí)行該38項(xiàng)具體準(zhǔn)則的企業(yè)不再執(zhí)行現(xiàn)行準(zhǔn)則、《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》。一、制定背景108二、主要內(nèi)容（一）固定資產(chǎn)的確認(rèn)（二）固定資產(chǎn)的初始計(jì)量（三）固定資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量（四）固定資產(chǎn)的處置（五）固定資產(chǎn)的披露二、主要內(nèi)容109（一）固定資產(chǎn)的確認(rèn)

1、符合固定資產(chǎn)的定義

固定資產(chǎn)，是指同時(shí)具有下列特征的有形資產(chǎn)：（1）為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營(yíng)管理而持有的；（2）使用壽命超過(guò)一個(gè)會(huì)計(jì)年度。

2、滿足固定資產(chǎn)的確認(rèn)條件（一）固定資產(chǎn)的確認(rèn)110（一）固定資產(chǎn)的確認(rèn)需要注意的兩個(gè)問(wèn)題：

1、固定資產(chǎn)的不同組成部分

備品備件2、固定資產(chǎn)的后續(xù)支出（1）資本化（2）費(fèi)用化（一）固定資產(chǎn)的確認(rèn)111（二）固定資產(chǎn)的初始計(jì)量

1、按成本計(jì)量

（1）外購(gòu)固定資產(chǎn)

購(gòu)買價(jià)款相關(guān)稅費(fèi)使固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的可歸屬于該項(xiàng)資產(chǎn)的運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、安裝費(fèi)和專業(yè)人員服務(wù)費(fèi)等。

（二）固定資產(chǎn)的初始計(jì)量112（二）固定資產(chǎn)的初始計(jì)量

1、按成本計(jì)量

需要注意的問(wèn)題：

購(gòu)買固定資產(chǎn)的價(jià)款超過(guò)正常信用條件延期支付，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，固定資產(chǎn)的成本以購(gòu)買價(jià)款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。實(shí)際支付的價(jià)款與購(gòu)買價(jià)款的現(xiàn)值之間的差額，除按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號(hào)——借款費(fèi)用》應(yīng)予資本化的以外，應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)計(jì)入當(dāng)期損益。（二）固定資產(chǎn)的初始計(jì)量113舉例：分期付款購(gòu)買固定資產(chǎn)資料1：假定A公司20×7年1月1日從C公司購(gòu)入N型機(jī)器作為固定資產(chǎn)使用，該機(jī)器已收到。

購(gòu)貨合同約定，N型機(jī)器的總價(jià)款為1000萬(wàn)元，分3年支付，20×7年12月31日支付500萬(wàn)元，20×8年12月31日支付300萬(wàn)元，20×9年12月31日支付200萬(wàn)元。舉例：分期付款購(gòu)買固定資產(chǎn)114舉例：分期付款購(gòu)買固定資產(chǎn)資料2：假定A公司3年期銀行借款年利率為6%。分析：第一步，計(jì)算總價(jià)款的現(xiàn)值

500/（1+6%）+300/（1+6%）（1+6%）+200/（1+6%）（1+6%）（1+6%）=471.70+267.00+167.92=906.62（萬(wàn)元）舉例：分期付款購(gòu)買固定資產(chǎn)115舉例：分期付款購(gòu)買固定資產(chǎn)第二步，確定總價(jià)款與現(xiàn)值的差額1000-906.62=93.38（萬(wàn)元）第三步，編制會(huì)計(jì)分錄借：固定資產(chǎn)/在建工程906.62未確認(rèn)融資費(fèi)用93.38貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款1000舉例：分期付款購(gòu)買固定資產(chǎn)116（二）固定資產(chǎn)的初始計(jì)量

2、自行建造固定資產(chǎn)的成本，由建造該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出構(gòu)成。3、借款費(fèi)用4、其他方式取得的固定資產(chǎn)的成本5、棄置費(fèi)用（二）固定資產(chǎn)的初始計(jì)量117（三）固定資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量：折舊和減值

1、固定資產(chǎn)的折舊范圍

（1）已提足折舊的固定資產(chǎn)（2）土地

（三）固定資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量：折舊和減值118（三）固定資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量：折舊和減值

2、固定資產(chǎn)的折舊金額

原價(jià)(成本)預(yù)計(jì)凈殘值指假定固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)使用壽命已滿并處于使用壽命終了時(shí)的預(yù)期狀態(tài)，企業(yè)目前從該項(xiàng)資產(chǎn)處置中獲得的扣除預(yù)計(jì)處置費(fèi)用后的金額。

減值準(zhǔn)備（三）固定資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量：折舊和減值119（三）固定資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量：折舊和減值

3、固定資產(chǎn)使用壽命的確定

生產(chǎn)能力有形和無(wú)形損耗

法律限制

（三）固定資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量：折舊和減值120（三）固定資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量：折舊和減值

4、固定資產(chǎn)折舊方法的選擇

選擇的依據(jù):經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式可選的方法:年限平均法工作量法雙倍余額遞減法年數(shù)總數(shù)法

（三）固定資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量：折舊和減值121

5、固定資產(chǎn)折舊年限的確定

（1）已達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)的固定資產(chǎn)，無(wú)論是否交付使用，尚未辦理竣工決算的，應(yīng)當(dāng)按照估計(jì)價(jià)值確認(rèn)為固定資產(chǎn)，并計(jì)提折舊；待辦理了竣工決算手續(xù)后，再按實(shí)際成本調(diào)整原來(lái)的暫估價(jià)值，但不需要調(diào)整原已計(jì)提的折舊額。固定資產(chǎn)裝修費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在兩次裝修期間與固定資產(chǎn)剩余使用壽命兩者中較短的期間內(nèi)計(jì)提折舊。融資租賃方式租入的固定資產(chǎn)發(fā)生的裝修費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在兩次裝修期間、剩余租賃期與固定資產(chǎn)剩余使用壽命三者中較短的期間內(nèi)計(jì)提折舊。5、固定資產(chǎn)折舊年限的確定122

5、固定資產(chǎn)折舊年限的確定

（2）處于修理、更新改造過(guò)程而停止使用的固定資產(chǎn)，符合本準(zhǔn)則第四條規(guī)定的確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)入在建工程，停止計(jì)提折舊；不符合本準(zhǔn)則第四條規(guī)定的確認(rèn)條件的，不應(yīng)轉(zhuǎn)入在建工程，照提折舊。（3）固定資產(chǎn)提足折舊后，不管能否繼續(xù)使用，均不再計(jì)提折舊；提前報(bào)廢的固定資產(chǎn)，也不再補(bǔ)提折舊。5、固定資產(chǎn)折舊年限的確定123（四）固定資產(chǎn)的處置

1、固定資產(chǎn)終止確認(rèn)的條件

（1）處置狀態(tài)（2）不能帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益

（四）固定資產(chǎn)的處置124

2、持有待售固定資產(chǎn)價(jià)值的確定條件:（1）當(dāng)前可售（2）極可能出售計(jì)量原則:（1）預(yù)計(jì)凈殘值=公允價(jià)值-處置費(fèi)用≤原賬面價(jià)值（2）原賬面價(jià)值＞預(yù)計(jì)凈殘值，應(yīng)作為資產(chǎn)減值損失計(jì)入當(dāng)期損益。（3）從劃歸為持有待售之日起停止計(jì)提折舊和減值測(cè)試。2、持有待售固定資產(chǎn)價(jià)值的確定125（四）固定資產(chǎn)的處置

3、固定資產(chǎn)被替換部分的終止確認(rèn)舉例：企業(yè)的某項(xiàng)固定資產(chǎn)原價(jià)為1000萬(wàn)元，采用年限平均法計(jì)提折舊，使用壽命為10年，預(yù)計(jì)凈殘值為0，在第5年年初企業(yè)對(duì)該項(xiàng)固定資產(chǎn)的某一主要部件進(jìn)行更換，發(fā)生支出合計(jì)500萬(wàn)元，符合本準(zhǔn)則第四條規(guī)定的固定資產(chǎn)確認(rèn)條件，被更換的部件的原價(jià)為400萬(wàn)元。（四）固定資產(chǎn)的處置126（四）固定資產(chǎn)的處置

3、固定資產(chǎn)被替換部分的終止確認(rèn)單位：萬(wàn)元項(xiàng)目 金額 計(jì)算過(guò)程對(duì)該項(xiàng)固定資產(chǎn)進(jìn)行更換前的賬面價(jià)值 600 1000-1000/10×4加上：發(fā)生的后續(xù)支出 500 減去：被更換部件的賬面價(jià)值 240 400/10×6對(duì)該項(xiàng)固定資產(chǎn)進(jìn)行更換后的原價(jià) 860（四）固定資產(chǎn)的處置127（四）固定資產(chǎn)的處置

4、固定資產(chǎn)報(bào)廢毀損的處理

（四）固定資產(chǎn)的處置128（五）固定資產(chǎn)的披露

1、固定資產(chǎn)的確認(rèn)條件、分類、計(jì)量基礎(chǔ)和折舊方法。

2、各類固定資產(chǎn)的使用壽命、預(yù)計(jì)凈殘值和折舊率。

3、各類固定資產(chǎn)的期初和期末原價(jià)、累計(jì)折舊額及固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備累計(jì)金額。

（五）固定資產(chǎn)的披露129（五）固定資產(chǎn)的披露

4、當(dāng)期確認(rèn)的折舊費(fèi)用。

5、對(duì)固定資產(chǎn)所有權(quán)的限制及其金額和用于擔(dān)保的固定資產(chǎn)賬面價(jià)值。

6、準(zhǔn)備處置的固定資產(chǎn)名稱、賬面價(jià)值、公允價(jià)值、預(yù)計(jì)處置費(fèi)用和預(yù)計(jì)處置時(shí)間等。

（五）固定資產(chǎn)的披露130企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第28號(hào)——會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和差錯(cuò)更正

財(cái)政部會(huì)計(jì)司王angpeng@2006年8月5日北京國(guó)家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第28號(hào)財(cái)政部會(huì)計(jì)司王131

一、制定背景

1998年6月25日，財(cái)政部以財(cái)會(huì)字[1998]28號(hào)發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正》，自1999年1月1日起在上市公司實(shí)施，其他企業(yè)暫不執(zhí)行。

2001年1月18日，財(cái)政部以財(cái)會(huì)[2001]7號(hào)修訂

自2001年1月1日起在所有企業(yè)執(zhí)行一、制定背景132

一、制定背景

2006年2月15日，財(cái)政部以財(cái)會(huì)[2006]3號(hào)發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第28號(hào)——會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和差錯(cuò)更正》

于2007年1月1日起暫在上市公司范圍內(nèi)施行，鼓勵(lì)其他企業(yè)執(zhí)行。執(zhí)行該38項(xiàng)具體準(zhǔn)則的企業(yè)不再執(zhí)行現(xiàn)行準(zhǔn)則、《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》。一、制定背景133

二、主要內(nèi)容

（一）會(huì)計(jì)政策的定義（二）會(huì)計(jì)政策變更的條件（三）會(huì)計(jì)政策變更的會(huì)計(jì)處理方法（四）會(huì)計(jì)估計(jì)變更的條件（五）會(huì)計(jì)估計(jì)變更的會(huì)計(jì)處理方法

（六）前期差錯(cuò)及其更正（七）相關(guān)披露二、主要內(nèi)容134

（一）會(huì)計(jì)政策的定義

會(huì)計(jì)政策，是指企業(yè)在會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告中所采用的原則、基礎(chǔ)和會(huì)計(jì)處理方法。注意:實(shí)務(wù)中某項(xiàng)交易或事項(xiàng)如果沒(méi)有相應(yīng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或其應(yīng)用指南加以規(guī)范的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)基本準(zhǔn)則規(guī)定的原則、基礎(chǔ)和方法進(jìn)行處理；待發(fā)布新的具體規(guī)定時(shí)，從其規(guī)定。（一）會(huì)計(jì)政策的定義135

（二）會(huì)計(jì)政策變更的條件

1、法律、行政法規(guī)或者國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度等要求變更。

2、會(huì)計(jì)政策變更能夠提供更可靠、更相關(guān)的會(huì)計(jì)信息。（二）會(huì)計(jì)政策變更的條件136

（三）會(huì)計(jì)政策變更的會(huì)計(jì)處理方法

1、法定變更,按照國(guó)家相關(guān)會(huì)計(jì)規(guī)定執(zhí)行2、自愿變更,采用追溯調(diào)整法處理

（三）會(huì)計(jì)政策變更的會(huì)計(jì)處理方法137追溯調(diào)整法（分三個(gè)層次）

（1）將會(huì)計(jì)政策變更累積影響數(shù)調(diào)整列報(bào)前期最早期初留存收益，

（2）確定對(duì)列報(bào)前期影響數(shù)不切實(shí)可行的，應(yīng)當(dāng)從可追溯調(diào)整的最早期間期初開始應(yīng)用變更后的會(huì)計(jì)政策。

（3）在當(dāng)期期初確定會(huì)計(jì)政策變更對(duì)以前各期累積影響數(shù)不切實(shí)可行的，應(yīng)當(dāng)采用未來(lái)適用法處理。追溯調(diào)整法（分三個(gè)層次）138

（四）會(huì)計(jì)估計(jì)變更的條件

會(huì)計(jì)估計(jì)變更，是指由于資產(chǎn)和負(fù)債的當(dāng)前狀況及預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益和義務(wù)發(fā)生了變化，從而對(duì)資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值或者資產(chǎn)的定期消耗金額進(jìn)行調(diào)整。（四）會(huì)計(jì)估計(jì)變更的條件139

（五）會(huì)計(jì)估計(jì)變更的會(huì)計(jì)處理方法

未來(lái)適用法（1）僅影響變更當(dāng)期（2）影響變更當(dāng)期和未來(lái)期間

（五）會(huì)計(jì)估計(jì)變更的會(huì)計(jì)處理方法140

（六）前期差錯(cuò)及其更正

前期差錯(cuò)，是指由于沒(méi)有運(yùn)用或錯(cuò)誤運(yùn)用下列兩種信息，而對(duì)前期財(cái)務(wù)報(bào)表造成省略或錯(cuò)報(bào)。（1）編報(bào)前期財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)預(yù)期能夠取得并加以考慮的可靠信息。（2）前期財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出時(shí)能夠取得的可靠信息。

前期差錯(cuò)通常包括計(jì)算錯(cuò)誤、應(yīng)用會(huì)計(jì)政策錯(cuò)誤、疏忽或曲解事實(shí)以及舞弊產(chǎn)生的影響以及存貨、固定資產(chǎn)盤盈等。（六）前期差錯(cuò)及其更正141

（六）前期差錯(cuò)及其更正

1、企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用追溯重述法更正重要的前期差錯(cuò)。

2、確定前期差錯(cuò)影響數(shù)不切實(shí)可行的，可以從可追溯重述的最早期間開始調(diào)整留存收益的期初余額，也可以采用未來(lái)適用法。

企業(yè)應(yīng)當(dāng)在重要的前期差錯(cuò)發(fā)現(xiàn)當(dāng)期的財(cái)務(wù)報(bào)表中，調(diào)整前期比較數(shù)據(jù)。

（六）前期差錯(cuò)及其更正142

（七）相關(guān)披露

與會(huì)計(jì)政策變更有關(guān)的信息：1、會(huì)計(jì)政策變更的性質(zhì)、內(nèi)容和原因。2、當(dāng)期和各個(gè)列報(bào)前期財(cái)務(wù)報(bào)表中受影響的項(xiàng)目名稱和調(diào)整金額。3、無(wú)法進(jìn)行追溯調(diào)整的，說(shuō)明該事實(shí)和原因以及開始應(yīng)用變更后的會(huì)計(jì)政策的時(shí)點(diǎn)、具體應(yīng)用情況。（七）相關(guān)披露143

（七）相關(guān)披露

與會(huì)計(jì)估計(jì)變更有關(guān)的信息：1、會(huì)計(jì)估計(jì)變更的內(nèi)容和原因。2、會(huì)計(jì)估計(jì)變更對(duì)當(dāng)期和未來(lái)期間的影響數(shù)。3、會(huì)計(jì)估計(jì)變更的影響數(shù)不能確定的，披露這一事實(shí)和原因。（七）相關(guān)披露144

（七）相關(guān)披露

與前期差錯(cuò)更正有關(guān)的信息：1、前期差錯(cuò)的性質(zhì)。2、各個(gè)列報(bào)前期財(cái)務(wù)報(bào)表中受影響的項(xiàng)目名稱和更正金額。3、無(wú)法進(jìn)行追溯重述的，說(shuō)明該事實(shí)和原因以及對(duì)前期差錯(cuò)開始進(jìn)行更正的時(shí)點(diǎn)、具體更正情況。（七）相關(guān)披露145企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)——合并財(cái)務(wù)報(bào)表

財(cái)政部會(huì)計(jì)司王angpeng@2006年8月5日北京國(guó)家會(huì)計(jì)學(xué)院企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)財(cái)政146

（一）制定背景

（1）

《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》、《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》（2）《合并會(huì)計(jì)報(bào)表暫行規(guī)定》財(cái)會(huì)字[1995]11號(hào)（3）《關(guān)于合并會(huì)計(jì)報(bào)表合并范圍請(qǐng)示的復(fù)函》財(cái)會(huì)二字[1996]2號(hào)

（4）《關(guān)于執(zhí)行具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和〈股份有限公司會(huì)計(jì)制度〉有關(guān)會(huì)計(jì)問(wèn)題解答》財(cái)會(huì)字[1998]66號(hào)（一）制定背景147

（5）《關(guān)于資不抵債公司合并報(bào)表問(wèn)題請(qǐng)示的復(fù)函》財(cái)會(huì)函字[1999]10號(hào)（6）《關(guān)于執(zhí)行<企業(yè)會(huì)計(jì)制度>和相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有關(guān)問(wèn)題解答》財(cái)會(huì)[2002]18號(hào)（7）《關(guān)于執(zhí)行<企業(yè)會(huì)計(jì)制度>和相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有關(guān)問(wèn)題解答》財(cái)會(huì)[2003]10號(hào)（5）《關(guān)于資不抵債公司合并報(bào)表問(wèn)題請(qǐng)示的復(fù)函》財(cái)會(huì)函字148一、制定背景

1995年7月12日，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第×號(hào)——合并會(huì)計(jì)報(bào)表（征求意見(jiàn)稿）》（財(cái)會(huì)字[1995]23號(hào)）

2005年7月19日，財(cái)政部印發(fā)了資產(chǎn)減值、企業(yè)合并、合并財(cái)務(wù)報(bào)表、生物資產(chǎn)、石油天然氣開采、捐贈(zèng)與補(bǔ)助和投資性房地產(chǎn)等七項(xiàng)具體準(zhǔn)則征求意見(jiàn)稿。

一、制定背景149一、制定背景

2006年2月15日，財(cái)政部以財(cái)會(huì)[2006]3號(hào)發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)——合并財(cái)務(wù)報(bào)表》

于2007年1月1日起暫在上市公司范圍內(nèi)施行，鼓勵(lì)其他企業(yè)執(zhí)行。

執(zhí)行該38項(xiàng)具體準(zhǔn)則的企業(yè)不再執(zhí)行現(xiàn)行準(zhǔn)則、《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》。一、制定背景150二、主要內(nèi)容（一）誰(shuí)應(yīng)當(dāng)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表（二）合并財(cái)務(wù)報(bào)表合并范圍確定基礎(chǔ)（三）合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍（四）合并財(cái)務(wù)報(bào)表的種類（五）母公司編制合并報(bào)表的前提準(zhǔn)備（六）子公司編制合并報(bào)表的前提準(zhǔn)備（七）合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制方法（八）合并財(cái)務(wù)報(bào)表的披露（九）對(duì)特殊目的主體的合并二、主要內(nèi)容151

（一）誰(shuí)應(yīng)當(dāng)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表

母公司應(yīng)當(dāng)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表。

母公司，是指有一個(gè)或一個(gè)以上子公司的企業(yè)（或主體，下同）。

子公司，是指被母公司控制的企業(yè)。（一）誰(shuí)應(yīng)當(dāng)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表152

(二)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍應(yīng)當(dāng)以控制為基礎(chǔ)予以確定?？刂疲侵敢粋€(gè)企業(yè)能夠決定另一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策，并能據(jù)以從另一個(gè)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中獲取利益的權(quán)力。

確定合并范圍，更應(yīng)當(dāng)強(qiáng)調(diào)實(shí)質(zhì)重于形式原則，綜合考慮所有相關(guān)事實(shí)和因素進(jìn)行判斷，如考慮被投資單位各個(gè)投資者的持股情況、投資者之間的相互關(guān)系、公司治理結(jié)構(gòu)、潛在表決權(quán)等因素。

(二)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍應(yīng)當(dāng)以控制為基礎(chǔ)予以確定153表決權(quán)比例標(biāo)準(zhǔn)

母公司直接或通過(guò)子公司間接擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)，表明母公司能夠控制被投資單位，但是，有證據(jù)表明母公司不能控制被投資單位的除外。表決權(quán)比例標(biāo)準(zhǔn)154

80%

P公司

S公司

80%30%90%

70%30%

P公司

S1公司

S2公司S4公司S3公司P公司S公司P公司S1公司155

實(shí)質(zhì)控制標(biāo)準(zhǔn)

（1）通過(guò)投資者之間的協(xié)議，擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)。（2）根據(jù)公司章程或協(xié)議，有權(quán)決定被投資單位的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策。（3）有權(quán)任免被投資單位的董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)的多數(shù)成員。（4）在被投資單位的董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)占多數(shù)表決權(quán)。實(shí)質(zhì)控制標(biāo)準(zhǔn)156

潛在表決權(quán)標(biāo)準(zhǔn)

在確定能否控制被投資單位時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)和其他企業(yè)持有的被投資單位的當(dāng)期可轉(zhuǎn)換的可轉(zhuǎn)換公司債券、當(dāng)期可執(zhí)行的認(rèn)股權(quán)證等潛在表決權(quán)因素。潛在表決權(quán)標(biāo)準(zhǔn)157

（三）合