房地產(chǎn)營(yíng)改增節(jié)稅設(shè)計(jì)概述

“營(yíng)改增”節(jié)稅設(shè)計(jì)實(shí)踐思路

劉玉章

房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)前言

當(dāng)前，我國(guó)正處于加快轉(zhuǎn)變經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式的攻堅(jiān)時(shí)期，大力發(fā)展第三產(chǎn)業(yè)，尤其是現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，對(duì)推進(jìn)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整和提高國(guó)家綜合實(shí)力具有重要意義。“擴(kuò)大增值稅征收范圍，相應(yīng)調(diào)減營(yíng)業(yè)稅等稅收”是十七屆五中全會(huì)和“十二五”規(guī)劃確定的加快我國(guó)財(cái)稅體制改革的重要內(nèi)容。2011年11月16日，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布了報(bào)經(jīng)國(guó)務(wù)院同意的《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案》等文件，明確了我國(guó)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅的稅制改革的指導(dǎo)思想、基本原則和主要內(nèi)容。

（一）三年來(lái)營(yíng)改增的成效

自2012年1月1日起，首先在上海市推行“營(yíng)改增”試點(diǎn)，三年來(lái)在全國(guó)完成了“3＋7”個(gè)行業(yè)的營(yíng)改增。截至2014年底，全國(guó)營(yíng)改增試點(diǎn)納稅人共計(jì)410萬(wàn)戶，其中一般納稅人76萬(wàn)戶，小規(guī)模納稅人334萬(wàn)戶。2014年有超過(guò)95%的試點(diǎn)納稅人稅負(fù)不同程度下降，合計(jì)減稅1918億元；

2012年至2014年三年來(lái)營(yíng)改增減稅3746億元，改革效應(yīng)日益顯現(xiàn)。（見(jiàn)2015年1月29日《人民日?qǐng)?bào)》）

（二）建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)營(yíng)改增為何一再推遲自年初以來(lái)，經(jīng)濟(jì)下行壓力日漸加大，按同比口徑計(jì)算，今年第一季度全國(guó)一般公共預(yù)算收入增長(zhǎng)速度減少到2.4%；稅收收入增長(zhǎng)速度減少到1.2%，這是1994年以來(lái)少有的低增長(zhǎng)態(tài)勢(shì)。如果，自年初把營(yíng)改增推向所有行業(yè)，將減少稅收收入4000～5000億元，財(cái)政無(wú)法承受，待經(jīng)濟(jì)企穩(wěn)回升后再擇期試行營(yíng)改增。

財(cái)政部最新發(fā)布，1～6月累計(jì)，全國(guó)一般公共預(yù)算收入79600億元，比上年同期增長(zhǎng)6.6%，同口徑增長(zhǎng)4.7%。全國(guó)一般公共預(yù)算收入中的稅收收入66507億元，同比增長(zhǎng)3.5%。2015年5月8日，《國(guó)務(wù)院批轉(zhuǎn)發(fā)展改革委關(guān)于2015年深化經(jīng)濟(jì)體制改革重點(diǎn)工作意見(jiàn)的通知》（國(guó)發(fā)〔2015〕26號(hào)）明確，力爭(zhēng)2015年全面完成營(yíng)改增，將營(yíng)改增范圍擴(kuò)大到建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)和生活服務(wù)業(yè)等領(lǐng)域。

建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)的營(yíng)改增試點(diǎn)初步安排在2015年10月份以后。

（三）本講座的法律依據(jù)

（1）與營(yíng)改增有關(guān)的增值稅條例及其實(shí)施細(xì)則，及有關(guān)的法規(guī)。

（2）《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于將鐵路運(yùn)輸和郵政業(yè)納入營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2013〕106號(hào)）的四個(gè)附件。

（3）近兩年?duì)I改增的文件。第一講房地產(chǎn)企業(yè)營(yíng)改增的基本規(guī)定

一、納稅人身份在中華人民共和國(guó)境內(nèi)（以下稱(chēng)境內(nèi)）轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或者銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)、提供應(yīng)稅勞務(wù)的單位和個(gè)人，為增值稅納稅人。（一）納稅人分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人。財(cái)稅[2013]106號(hào)附件1《試點(diǎn)實(shí)施辦法》：“應(yīng)稅服務(wù)年銷(xiāo)售額”超過(guò)財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的納稅人為一般納稅人。附件2《試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定》第一條（五）項(xiàng)明確，應(yīng)稅服務(wù)年銷(xiāo)售額標(biāo)準(zhǔn)為500萬(wàn)元（含本數(shù)。指連續(xù)不超過(guò)12個(gè)月經(jīng)營(yíng)期內(nèi)的銷(xiāo)售額）?！糠康禺a(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)均為增值稅一般納稅人。

二、房地產(chǎn)業(yè)的征稅范圍（1）銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)本稅目的征收范圍包括：銷(xiāo)售建筑物或構(gòu)筑物，銷(xiāo)售其他土地附著物。銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)，是指有償轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)所有權(quán)的行為。不動(dòng)產(chǎn)，是指不能移動(dòng)，移動(dòng)后會(huì)引起性質(zhì)、形狀改變的財(cái)產(chǎn)。

（2）轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)

轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)，是指土地使用者轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的行為。土地所有者出讓土地使用權(quán)的行為，不征收增值稅。

三、稅率和征收率

增值稅的稅率

和征收率稅率征收率17%，銷(xiāo)售或進(jìn)口貨物、租賃13%，糧油水電氣書(shū)報(bào)農(nóng)藥化肥11%，交通運(yùn)輸業(yè)、郵政業(yè)、基礎(chǔ)電信服務(wù)、建筑業(yè)，轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)、銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)等。6%，現(xiàn)代服務(wù)業(yè)、增值電信服務(wù)。零，出口貨物、勞務(wù)及服務(wù)等3%，小規(guī)模，簡(jiǎn)易辦法計(jì)稅。

（一）銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)，適用稅率為11%，包括：（1）銷(xiāo)售建筑物或構(gòu)筑物，是指有償轉(zhuǎn)讓建筑物或構(gòu)筑物的所有權(quán)的行為。（2）銷(xiāo)售其他土地附著物，是指有償轉(zhuǎn)讓其他土地附著物的所有權(quán)的行為。（3）在銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)時(shí)連同不動(dòng)產(chǎn)所占土地的使用權(quán)一并轉(zhuǎn)讓的行為，比照銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)征稅?！康夭豢煞衷瓌t

（二）轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)，適用稅率為11%轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)，是指土地使用者轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的行為。

注意：不包括國(guó)土管理部門(mén)出讓土地使用權(quán)的行為。

四、應(yīng)納稅額的計(jì)算

（一）一般計(jì)稅方法：《實(shí)施辦法》第十五條一般納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅。一般計(jì)稅方法按照銷(xiāo)項(xiàng)稅額減去進(jìn)項(xiàng)稅額的差額計(jì)算應(yīng)納稅額。即：應(yīng)納稅額＝銷(xiāo)項(xiàng)稅額－進(jìn)項(xiàng)稅額

銷(xiāo)項(xiàng)稅額＝銷(xiāo)售額×稅率（二）簡(jiǎn)易計(jì)稅方法：第十六條小規(guī)模納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅，按照銷(xiāo)售額與征收率的乘積計(jì)算應(yīng)納稅額。

應(yīng)納稅額＝銷(xiāo)售額×征收率（三）境外單位或個(gè)人在境內(nèi)提供應(yīng)稅服務(wù)的計(jì)稅方法

應(yīng)扣繳稅額＝接受方支付的價(jià)款÷（1＋稅率）×稅率

第二講講營(yíng)營(yíng)改改增節(jié)節(jié)稅設(shè)設(shè)計(jì)思思路一、已已經(jīng)竣竣工驗(yàn)驗(yàn)收項(xiàng)項(xiàng)目剩剩余的的尾房房在試試點(diǎn)期期間如如何征征稅？？財(cái)稅[2013]106號(hào)附件件2第一條條（七七）試點(diǎn)前前發(fā)生生的業(yè)業(yè)務(wù)。。2.試點(diǎn)納納稅人人提供供應(yīng)稅稅勞務(wù)務(wù)，按按照國(guó)國(guó)家有有關(guān)營(yíng)營(yíng)業(yè)稅稅政策策規(guī)定定差額額征收收營(yíng)業(yè)業(yè)稅的的，因因取得得的全全部?jī)r(jià)價(jià)款和和價(jià)外外費(fèi)用用不足足以抵抵減允允許扣扣除項(xiàng)項(xiàng)目金金額，，截至至本地地區(qū)試試點(diǎn)實(shí)實(shí)施之之日尚尚未扣扣除的的部分分，不不得在在計(jì)算算試點(diǎn)點(diǎn)納稅稅人本本地區(qū)區(qū)試點(diǎn)點(diǎn)實(shí)施施之日日后的的銷(xiāo)售售額時(shí)時(shí)予以以抵減減，應(yīng)應(yīng)當(dāng)向向原主主管地地稅機(jī)機(jī)關(guān)申申請(qǐng)退退還營(yíng)營(yíng)業(yè)稅稅?！稜I(yíng)業(yè)稅稅暫行行條例例》第五條條（三））納稅稅人將將建筑筑工程程分包包給其其他單單位的的，以以其取取得的的全部部?jī)r(jià)款款和價(jià)價(jià)外費(fèi)費(fèi)用扣扣除其其支付付給其其他單單位的的分包包款后后的余余額為為營(yíng)業(yè)業(yè)額；；3.試點(diǎn)納納稅人人提供供應(yīng)稅稅服務(wù)務(wù)在本本地區(qū)區(qū)試點(diǎn)點(diǎn)實(shí)施施之日日前已已繳納納營(yíng)業(yè)業(yè)稅，，本地地區(qū)試試點(diǎn)實(shí)實(shí)施之之日（（含））后因因發(fā)生生退款款減除除營(yíng)業(yè)業(yè)額的的，應(yīng)應(yīng)當(dāng)向向原主主管地地稅機(jī)機(jī)關(guān)申申請(qǐng)退退還已已繳納納的營(yíng)營(yíng)業(yè)稅稅。4.試點(diǎn)納納稅人人本地地區(qū)試試點(diǎn)實(shí)實(shí)施之之日前前提供供的應(yīng)應(yīng)稅服服務(wù)，，因稅稅收檢檢查等等原因因需要要補(bǔ)繳繳稅款款的，，應(yīng)按按照現(xiàn)現(xiàn)行營(yíng)營(yíng)業(yè)稅稅政策策規(guī)定定補(bǔ)繳繳營(yíng)業(yè)業(yè)稅。?！圏c(diǎn)前前提供供的應(yīng)應(yīng)稅勞勞務(wù)屬屬于營(yíng)營(yíng)業(yè)稅稅的應(yīng)應(yīng)稅勞勞務(wù)，，無(wú)論論是納納稅、、退稅稅、補(bǔ)補(bǔ)稅，，按照照“老老業(yè)務(wù)務(wù)老辦辦法””的原原則，，均到到地稅稅局辦辦理營(yíng)營(yíng)業(yè)稅稅的納納稅、、補(bǔ)稅稅、退退稅。。例1、截止止到2015年9月30日，某某房地地產(chǎn)開(kāi)開(kāi)發(fā)公公司A小區(qū)尚尚有驗(yàn)驗(yàn)收待待售的的房產(chǎn)產(chǎn)23000㎡，假假設(shè)10月1日房地地產(chǎn)業(yè)業(yè)實(shí)行行營(yíng)改改增。。該公公司取取得了了增值值稅一一般納納稅人人資格格，當(dāng)當(dāng)月發(fā)發(fā)生如如下業(yè)業(yè)務(wù)：：（1）10月A小區(qū)售售出房房產(chǎn)15300㎡，平平均售售價(jià)4600元/㎡，銷(xiāo)銷(xiāo)售收收入總總額為為7038萬(wàn)元。。（2）10月12日，通通過(guò)轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓方方式取取得一一項(xiàng)土土地使使用權(quán)權(quán)，支支付價(jià)價(jià)款（（含稅稅）11100萬(wàn)元，，取得得增值值稅專(zhuān)專(zhuān)用發(fā)發(fā)票，，增值值稅額額1100萬(wàn)元，，并已已經(jīng)在在當(dāng)?shù)氐匕l(fā)改改委立立項(xiàng)““B小區(qū)””；（3）對(duì)土土地進(jìn)進(jìn)行一一級(jí)開(kāi)開(kāi)發(fā)，，發(fā)生生土地地開(kāi)發(fā)發(fā)費(fèi)用用530萬(wàn)元，，已取取得施施工企企業(yè)開(kāi)開(kāi)具的的增值值稅專(zhuān)專(zhuān)用發(fā)發(fā)票，，稅率率11%，增值值稅額額58.3萬(wàn)元；；（4）10月19日，購(gòu)購(gòu)進(jìn)商商品混混凝土土一批批，貨貨款100萬(wàn)元，，征收收率3%，增值值稅額額3萬(wàn)元；；（1）A小區(qū)銷(xiāo)銷(xiāo)售房房產(chǎn)繼繼續(xù)到到地稅稅局繳繳納營(yíng)營(yíng)業(yè)稅稅：應(yīng)納營(yíng)營(yíng)業(yè)稅稅額＝＝70380000××5%＝3519000（元））（2）B項(xiàng)目的的增值值稅進(jìn)進(jìn)項(xiàng)稅稅額計(jì)計(jì)算取得土土地使使用權(quán)權(quán)的進(jìn)進(jìn)項(xiàng)稅稅額＝＝11000000（元））進(jìn)項(xiàng)稅稅額合合計(jì)＝＝11000000＋583000＋30000＝11613000（元））（3）增值值稅的的納稅稅申報(bào)報(bào)①在規(guī)規(guī)定期期限內(nèi)內(nèi)到主主管稅稅務(wù)機(jī)機(jī)關(guān)驗(yàn)驗(yàn)票認(rèn)認(rèn)證；；②在認(rèn)認(rèn)證通通過(guò)的的次月月進(jìn)行行納稅稅申報(bào)報(bào)，把把沒(méi)有有抵扣扣的進(jìn)進(jìn)項(xiàng)稅稅額留留抵。。二、營(yíng)營(yíng)改增增前的的在建建項(xiàng)目目試點(diǎn)點(diǎn)期間間如何何選擇擇增值值稅納納稅方方法？？財(cái)稅[2013]106號(hào)附件件2第一條條（六六）：：“2.試點(diǎn)納納稅人人中的的一般般納稅稅人，，以該該地區(qū)區(qū)試點(diǎn)點(diǎn)實(shí)施施之日日前購(gòu)購(gòu)進(jìn)或或者自自制的的有形形動(dòng)產(chǎn)產(chǎn)為標(biāo)標(biāo)的物物提供供的經(jīng)經(jīng)營(yíng)租租賃服服務(wù)，，試點(diǎn)點(diǎn)期間間可以以選擇擇按照照簡(jiǎn)易易計(jì)稅稅方法法計(jì)算算繳納納增值值稅。。””征收收率為為3%?！康禺a(chǎn)產(chǎn)開(kāi)發(fā)發(fā)企業(yè)業(yè)正在在進(jìn)行行開(kāi)發(fā)發(fā)建設(shè)設(shè)的““在建建項(xiàng)目目”，，營(yíng)改改增試試點(diǎn)期期間開(kāi)開(kāi)始預(yù)預(yù)售或或銷(xiāo)售售的，，可選選擇按按簡(jiǎn)易易辦法法計(jì)稅稅，征征收率率為3%，不得得抵扣扣增值值稅進(jìn)進(jìn)項(xiàng)稅稅額。?！霸诮ń?xiàng)目目”，，是指指營(yíng)改改增前前已經(jīng)經(jīng)簽訂訂土地地出讓讓或轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓合合同，，取得得了土土地使使用權(quán)權(quán)的，，均應(yīng)應(yīng)視為為“在在建工工程””。例2、甲房房地產(chǎn)產(chǎn)公司司2014年開(kāi)發(fā)發(fā)建設(shè)設(shè)A開(kāi)發(fā)項(xiàng)項(xiàng)目，，現(xiàn)在在正在在建設(shè)設(shè)中。。假設(shè)設(shè)2015年10月試行行營(yíng)改改增，，甲公公司已已經(jīng)取取得一一般納納稅人人資格格。11月份，，A項(xiàng)目取取得《商品房房預(yù)售售許可可證》，開(kāi)始始預(yù)售售房產(chǎn)產(chǎn)，當(dāng)當(dāng)月預(yù)預(yù)售收收入為為1560萬(wàn)元。。由于于該項(xiàng)項(xiàng)目在在建設(shè)設(shè)階段段實(shí)行行營(yíng)業(yè)業(yè)稅制制，取取得土土地、、建設(shè)設(shè)工程程等均均未抵抵扣進(jìn)進(jìn)項(xiàng)稅稅額，，該公公司對(duì)對(duì)在建建項(xiàng)目目應(yīng)選選擇按按簡(jiǎn)易易辦法法征稅稅。請(qǐng)請(qǐng)計(jì)算算應(yīng)交交增值值稅額額？與與交營(yíng)營(yíng)業(yè)稅稅有何何差異異？（1）應(yīng)交交增值值稅按按簡(jiǎn)易易辦法法計(jì)稅稅（征征收率率按3%），15600000÷÷(1＋3%）×3%＝454368.93（元））（2）與營(yíng)營(yíng)業(yè)稅稅比較較如交營(yíng)營(yíng)業(yè)稅稅＝15600000××5%＝780000（元））稅負(fù)降降低額額＝780000－454368.93＝325631.07（元元））稅負(fù)負(fù)降降低低率率＝＝325631.07÷÷780000＝41.75%（3）稅稅制制改改革革分分析析稅負(fù)負(fù)降降低低41.75%，國(guó)國(guó)家家財(cái)財(cái)政政無(wú)無(wú)法法承承受受。。準(zhǔn)備備增增加加一一檔檔5%的征征收收率率。。15600000÷÷(1＋5%）×5%＝742857.14（元元））與營(yíng)營(yíng)業(yè)業(yè)稅稅比比較較：：降低低稅稅負(fù)負(fù)金金額額＝＝780000－742857.14＝37142.86（元元））稅負(fù)負(fù)降降低低率率＝＝37142.88÷÷780000＝4.76%推斷斷：在在房房地地產(chǎn)產(chǎn)企企業(yè)業(yè)營(yíng)營(yíng)改改增增的的文文件件中中很很有有可可能能增增加加一一道道5%的征征收收率率。。三、、利利用用營(yíng)營(yíng)改改增增之之前前購(gòu)購(gòu)建建的的商商業(yè)業(yè)地地產(chǎn)產(chǎn)提提供供經(jīng)經(jīng)營(yíng)營(yíng)租租賃賃財(cái)稅稅[2013]106號(hào)附附件件2第一一條條（（六六））：：““2.試點(diǎn)點(diǎn)納納稅稅人人中中的的一一般般納納稅稅人人，，以以該該地地區(qū)區(qū)試試點(diǎn)點(diǎn)實(shí)實(shí)施施之之日日前前購(gòu)購(gòu)進(jìn)進(jìn)或或者者自自制制的的有有形形動(dòng)動(dòng)產(chǎn)產(chǎn)為為標(biāo)標(biāo)的的物物提提供供的的經(jīng)經(jīng)營(yíng)營(yíng)租租賃賃服服務(wù)務(wù)，，試試點(diǎn)點(diǎn)期期間間可可以以選選擇擇按按照照簡(jiǎn)簡(jiǎn)易易計(jì)計(jì)稅稅方方法法計(jì)計(jì)算算繳繳納納增增值值稅稅。。””房地地產(chǎn)產(chǎn)企企業(yè)業(yè)營(yíng)營(yíng)改改增增試試點(diǎn)點(diǎn)中中的的一一般般納納稅稅人人，，以以試試點(diǎn)點(diǎn)前前購(gòu)購(gòu)建建的的不不動(dòng)動(dòng)產(chǎn)產(chǎn)提提供供經(jīng)經(jīng)營(yíng)營(yíng)租租賃賃服服務(wù)務(wù)，，試試點(diǎn)點(diǎn)期期間間也也可可選選擇擇按按照照簡(jiǎn)簡(jiǎn)易易計(jì)計(jì)稅稅方方法法計(jì)計(jì)稅稅。?！对圏c(diǎn)點(diǎn)實(shí)實(shí)施施辦辦法法》第四四十十一一條條規(guī)規(guī)定定：：納納稅稅人人提提供供應(yīng)應(yīng)稅稅服服務(wù)務(wù)并并收收訖訖銷(xiāo)銷(xiāo)售售款款項(xiàng)項(xiàng)當(dāng)當(dāng)天天為為增增值值稅稅納納稅稅義義務(wù)務(wù)發(fā)發(fā)生生時(shí)時(shí)間間。。收訖訖銷(xiāo)銷(xiāo)售售款款項(xiàng)項(xiàng)，，是是指指納納稅稅人人提提供供應(yīng)應(yīng)稅稅服服務(wù)務(wù)過(guò)過(guò)程程中中或或者者完完成成后后收收到到款款項(xiàng)項(xiàng)。。例3、假假設(shè)設(shè)房房地地產(chǎn)產(chǎn)業(yè)業(yè)于于2015年10月1日起起試試行行營(yíng)營(yíng)改改增增，，甲甲房房地地產(chǎn)產(chǎn)公公司司有有一一幢幢2014年之之前前建建成成的的商商廈廈，，2015年10月5日與與某某商商貿(mào)貿(mào)公公司司簽簽訂訂經(jīng)經(jīng)營(yíng)營(yíng)租租賃賃合合同同，，租租賃賃年年限限5年，，年年租租金金300萬(wàn)元元，，合合同同簽簽訂訂后后20日內(nèi)內(nèi)一一次次性性付付清清全全部部租租金金。。租租金金1500萬(wàn)元元已已經(jīng)經(jīng)于于10月15日收收訖訖存存入入銀銀行行，，商商貿(mào)貿(mào)公公司司開(kāi)開(kāi)始始入入住住。。請(qǐng)請(qǐng)計(jì)計(jì)算算應(yīng)應(yīng)交交增增值值稅稅。。應(yīng)交交增增值值稅稅＝＝15000000÷÷（1＋3%）×3%＝436893.20（元元））較營(yíng)營(yíng)業(yè)業(yè)稅稅稅稅負(fù)負(fù)降降低低額額＝＝15000000××5%－436893.20＝313106.80（元元））稅負(fù)負(fù)降降低低率率＝＝313106.80÷÷750000＝41.75%———只能能如如此此征征稅稅??！四、、經(jīng)經(jīng)營(yíng)營(yíng)租租賃賃合合同同尚尚未未到到期期的的，，如如何何進(jìn)進(jìn)行行節(jié)節(jié)稅稅籌籌劃劃？？財(cái)稅稅[2013]106號(hào)附附件件2《《試點(diǎn)點(diǎn)有有關(guān)關(guān)事事項(xiàng)項(xiàng)的的規(guī)規(guī)定定》第一一條條試試點(diǎn)點(diǎn)前前發(fā)發(fā)生生的的業(yè)業(yè)務(wù)務(wù)。。第（（七七））項(xiàng)項(xiàng)、、““試試點(diǎn)點(diǎn)納納稅稅人人在在本本地地區(qū)區(qū)試試點(diǎn)點(diǎn)實(shí)實(shí)施施之之日日前前簽簽訂訂的的尚尚未未執(zhí)執(zhí)行行完完畢畢的的租租賃賃合合同同，，在在合合同同到到期期日日之之前前繼繼續(xù)續(xù)按按照照現(xiàn)現(xiàn)行行營(yíng)營(yíng)業(yè)業(yè)稅稅政政策策規(guī)規(guī)定定繳繳納納營(yíng)營(yíng)業(yè)業(yè)稅稅。?！薄贝藯l條未未區(qū)區(qū)分分有有形形動(dòng)動(dòng)產(chǎn)產(chǎn)和和不不動(dòng)動(dòng)產(chǎn)產(chǎn)，，因因此此，，房房地地產(chǎn)產(chǎn)的的經(jīng)經(jīng)營(yíng)營(yíng)租租賃賃也也適適用用。。第（（六六））項(xiàng)項(xiàng)、、““試試點(diǎn)點(diǎn)納納稅稅人人中中的的一一般般納納稅稅人人，，以以該該地地區(qū)區(qū)試試點(diǎn)點(diǎn)實(shí)實(shí)施施之之日日前前購(gòu)購(gòu)進(jìn)進(jìn)或或者者自自制制的的有有形形動(dòng)動(dòng)產(chǎn)產(chǎn)為為標(biāo)標(biāo)的的物物提提供供的的經(jīng)經(jīng)營(yíng)營(yíng)租租賃賃服服務(wù)務(wù)，，試試點(diǎn)點(diǎn)期期間間可可以以選選擇擇按按照照簡(jiǎn)簡(jiǎn)易易計(jì)計(jì)稅稅方方法法計(jì)計(jì)算算繳繳納納增增值值稅稅。?！薄薄瑯舆m用于不不動(dòng)產(chǎn)的經(jīng)營(yíng)營(yíng)租賃。例4、乙房地產(chǎn)公公司2014年10月，將一幢寫(xiě)寫(xiě)字樓出租給給某投資公司司，租賃年限限5年，年租金800萬(wàn)元，合同約約定每年10月20日前支付下一一年租金。假假設(shè)2015年10月1日起，房地產(chǎn)產(chǎn)企業(yè)試行營(yíng)營(yíng)改增，乙公公司登記為增增值稅一般納納稅人。2015年10月10日收到第二年年租金800萬(wàn)元已經(jīng)存入入銀行，請(qǐng)計(jì)計(jì)算應(yīng)交稅款款。應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅＝＝8000000×5%＝400000（元）節(jié)稅籌劃：對(duì)對(duì)承租方做出出適當(dāng)讓步，，營(yíng)改增前將將原合同廢止止，營(yíng)改增試試點(diǎn)期間重新新簽訂合同，，可以降低稅稅負(fù)。應(yīng)交增值稅＝＝8000000÷（1＋3%）×3%＝233010（元）節(jié)稅金額＝400000－233010＝166990（元）五、一般納稅稅人銷(xiāo)售使用用過(guò)的固定資資產(chǎn)例5、2015年9月，丙房地產(chǎn)產(chǎn)公司準(zhǔn)備將將一幢自用寫(xiě)寫(xiě)字樓出售給給G公司，評(píng)估價(jià)價(jià)值為2300萬(wàn)元。請(qǐng)計(jì)算算，現(xiàn)在出售售與營(yíng)改增之之后出售的納納稅差異，何何時(shí)簽訂寫(xiě)字字樓銷(xiāo)售合同同對(duì)丙公司有有利？現(xiàn)在出售應(yīng)交交營(yíng)業(yè)稅＝23000000××5%＝1150000（元）營(yíng)改增后，財(cái)財(cái)稅[2013]106號(hào)附加2《試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)項(xiàng)的規(guī)定》規(guī)定：“一般般納稅人銷(xiāo)售售自己使用過(guò)過(guò)的本地區(qū)試試點(diǎn)實(shí)施之日日前購(gòu)進(jìn)或者者自制的固定定資產(chǎn)，按照照現(xiàn)行舊貨相相關(guān)增值稅政政策執(zhí)行?！薄笔褂眠^(guò)的固定定資產(chǎn)，是指指納稅人根據(jù)據(jù)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制制度已經(jīng)計(jì)提提折舊的固定資產(chǎn)?！敦?cái)政部國(guó)國(guó)家稅務(wù)總總局關(guān)于部分分貨物適用增增值稅低稅率率和簡(jiǎn)易辦法法征收增值稅稅政策的通知知》（財(cái)稅[2009]9號(hào)）規(guī)定：一一般納稅人銷(xiāo)銷(xiāo)售自己使用用過(guò)的屬于條條例第十條規(guī)規(guī)定不得抵扣扣且未抵扣進(jìn)進(jìn)項(xiàng)稅額的固固定資產(chǎn)，按按簡(jiǎn)易辦法依依4%征收率減半征征收增值稅。?！对鲋刀悤盒袟l條例》第十條：用于于非增值稅應(yīng)應(yīng)稅項(xiàng)目、免免征增值稅項(xiàng)項(xiàng)目、集體福福利或者個(gè)人人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)進(jìn)貨物或者應(yīng)應(yīng)稅勞務(wù)的進(jìn)進(jìn)項(xiàng)稅額不得得從銷(xiāo)項(xiàng)稅額額中抵扣。納稅人購(gòu)置自自用消費(fèi)品進(jìn)進(jìn)項(xiàng)稅額不得得抵扣?！对鲋刀悤盒袟l條例實(shí)施細(xì)則則》第二十五條：：納稅人自用用的應(yīng)征消費(fèi)費(fèi)稅的摩托車(chē)車(chē)、汽車(chē)、游游艇，其進(jìn)項(xiàng)項(xiàng)稅額不得從從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中中抵扣?！敦?cái)政部國(guó)家家稅務(wù)總局關(guān)關(guān)于簡(jiǎn)并增值值稅征收率政政策的通知》（財(cái)稅[2014]57號(hào))“按照簡(jiǎn)易辦辦法依照4%征收率減半征征收增值稅””調(diào)整為“按按照簡(jiǎn)易辦法法依照3%征收率減按2%征收增值稅””。《國(guó)家稅務(wù)總局局關(guān)于增值稅稅簡(jiǎn)易征收政政策有關(guān)管理理問(wèn)題的通知知》（國(guó)稅函[2009]90號(hào)）第一條、、一般納稅人人銷(xiāo)售自己使使用過(guò)的固定定資產(chǎn)，凡根根據(jù)財(cái)稅[2009]9號(hào)文件等規(guī)定定，適用按簡(jiǎn)簡(jiǎn)易辦法依4%征收率減半征征收增值稅政政策的（現(xiàn)調(diào)整為依照3%征收率減按2%征收增值稅）），應(yīng)開(kāi)具普普通發(fā)票，不不得開(kāi)具增值值稅專(zhuān)用發(fā)票票。結(jié)論：按照營(yíng)營(yíng)改增規(guī)定認(rèn)認(rèn)定的一般納納稅人，銷(xiāo)售售自己使用過(guò)過(guò)的本地區(qū)試試點(diǎn)實(shí)施之日日前購(gòu)進(jìn)或者者自制的固定定資產(chǎn)，按照照簡(jiǎn)易辦法征征稅，開(kāi)具普普通發(fā)票，不不得開(kāi)具增值值稅專(zhuān)用發(fā)票票。丙公司應(yīng)將寫(xiě)寫(xiě)字樓出售時(shí)時(shí)間推遲到““營(yíng)改增”之之后，取得一一般納稅人資資格后再出售售。應(yīng)交增值稅＝＝23000000÷÷（1＋3%）×2%＝446601.94（元）降低稅負(fù)＝1150000－446601.94＝703398.06（元）稅負(fù)降低率＝＝703398.06÷÷1150000＝61.17%稅負(fù)率下降太太大，但是，，此項(xiàng)政策要要考慮與有形形動(dòng)產(chǎn)銷(xiāo)售的的稅收平衡。。六、已經(jīng)取得得《預(yù)售許可證》的項(xiàng)目，如何何決策預(yù)售時(shí)時(shí)間？？例6、2015年9月20日，M房地產(chǎn)公司開(kāi)開(kāi)發(fā)的新項(xiàng)目目，主體已經(jīng)經(jīng)完工，按照照當(dāng)?shù)胤抗懿坎块T(mén)的規(guī)定，，已經(jīng)達(dá)到預(yù)預(yù)售條件，取取得了《商品房預(yù)售許許可證》。根據(jù)有關(guān)部部門(mén)的消息，，2015年10月以后銷(xiāo)售房房產(chǎn)將試行““營(yíng)改增”，，該項(xiàng)目預(yù)計(jì)計(jì)銷(xiāo)售收入為為63000萬(wàn)元，請(qǐng)協(xié)助助決策，M公司何時(shí)開(kāi)始始預(yù)售？財(cái)稅[2013]106號(hào)文附件2《試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)項(xiàng)的規(guī)定》有兩項(xiàng)規(guī)定：：其一、計(jì)稅方法的選擇：試點(diǎn)點(diǎn)納稅人中的的一般納稅人人，以該地區(qū)區(qū)試點(diǎn)實(shí)施之之日前購(gòu)進(jìn)或或者自制的有有形動(dòng)產(chǎn)為標(biāo)標(biāo)的物提供的的經(jīng)營(yíng)租賃服服務(wù)，試點(diǎn)期期間可以選擇擇按照簡(jiǎn)易計(jì)計(jì)稅方法計(jì)算算繳納增值稅稅?！圏c(diǎn)期間銷(xiāo)售售房產(chǎn)，可以以選擇按照簡(jiǎn)簡(jiǎn)易計(jì)稅方法法計(jì)算繳納增增值稅。其二、稅種的選擇：試點(diǎn)點(diǎn)納稅人在本本地區(qū)試點(diǎn)實(shí)實(shí)施之日前簽簽訂的尚未執(zhí)執(zhí)行完畢的租租賃合同，在在合同到期日日之前繼續(xù)按按照現(xiàn)行營(yíng)業(yè)業(yè)稅政策規(guī)定定繳納營(yíng)業(yè)稅稅。——如現(xiàn)在預(yù)售將將交營(yíng)業(yè)稅。?？梢酝茢啵窗凑铡袄蠘I(yè)務(wù)務(wù)老政策，新新業(yè)務(wù)新政策策”的原則，，如果M公司在營(yíng)改增增之前預(yù)售，，取得的預(yù)售售收入和以后后的銷(xiāo)售收入入都要交營(yíng)業(yè)業(yè)稅，按營(yíng)業(yè)業(yè)額全額計(jì)算算，稅率為5%；如果，選擇在在營(yíng)改增試點(diǎn)點(diǎn)期間預(yù)售，，可以選擇按按增值稅的簡(jiǎn)簡(jiǎn)易辦法納稅稅，假設(shè)征收收率為5%。如繳納營(yíng)業(yè)稅稅＝630000000×5%＝31500000（元）如繳納增值稅稅＝630000000÷(1＋5%)×5%＝30000000(元）稅負(fù)差異＝31500000－30000000＝1500000（元）稅負(fù)率下降4.76%七、房地產(chǎn)先先出租再出售售合同的納稅稅籌劃例7、N房地產(chǎn)公司與與G公司簽訂“先先出租再出售售”的合同，，將一幢寫(xiě)字字樓采取先出出租，2年后再出售的的方式出租給給G公司。寫(xiě)字樓樓的成本價(jià)4600萬(wàn)元，每年收收取租金250萬(wàn)元，2年后以5000萬(wàn)元價(jià)格售給給G公司。簽訂先先出租再出售售合同時(shí)根據(jù)據(jù)專(zhuān)家的建議議，認(rèn)為出租租年限不滿3年，為了降低低稅負(fù)把寫(xiě)字字樓仍然作為為“開(kāi)發(fā)產(chǎn)品品”核算，不不計(jì)提折舊。?，F(xiàn)在面臨營(yíng)營(yíng)改增，應(yīng)當(dāng)當(dāng)如何做賬務(wù)務(wù)處理？相關(guān)稅收政策策分析：《企業(yè)所得稅法法實(shí)施條例》第六十條，房房屋及建筑物物折舊年限20年?！锻恋卦鲋刀悤簳盒袟l例實(shí)施施細(xì)則》第七條、舊房房及建筑物的的評(píng)估價(jià)格,是指在轉(zhuǎn)讓已已使用的房屋屋及建筑物時(shí)時(shí),由政府批準(zhǔn)設(shè)設(shè)立的房地產(chǎn)產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)評(píng)評(píng)定的重置成成本價(jià)乘以成成新度折扣率率后的價(jià)格。。評(píng)估價(jià)格須須經(jīng)當(dāng)?shù)囟悇?wù)務(wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)。。財(cái)稅[2006]21號(hào)第二條第一一款規(guī)定“納納稅人轉(zhuǎn)讓舊舊房及建筑物物，凡不能取取得評(píng)估價(jià)格格，但能提供供購(gòu)房發(fā)票的的，經(jīng)當(dāng)?shù)囟惗悇?wù)部門(mén)確認(rèn)認(rèn)，取得土地地使用權(quán)所支支付的金額、、新建房及配配套設(shè)施的成成本、費(fèi)用，，可按發(fā)票所所載金額并從從購(gòu)買(mǎi)年度起起至轉(zhuǎn)讓年度度止，每年加加計(jì)5％計(jì)算”。（1）在“開(kāi)發(fā)產(chǎn)產(chǎn)品”核算，，出售時(shí)繳納納營(yíng)業(yè)稅如果，繼續(xù)執(zhí)執(zhí)行原合同，，寫(xiě)字樓仍然然在“開(kāi)發(fā)產(chǎn)產(chǎn)品”科目核核算，出售時(shí)時(shí)按照財(cái)稅[2013]106號(hào)文第一條（（七）試點(diǎn)前前發(fā)生的業(yè)務(wù)務(wù)?！?.試點(diǎn)納稅人在在本地區(qū)試點(diǎn)點(diǎn)實(shí)施之日前前簽訂的尚未未執(zhí)行完畢的的租賃合同，，在合同到期期日之前繼續(xù)續(xù)按照現(xiàn)行營(yíng)營(yíng)業(yè)稅政策規(guī)規(guī)定繳納營(yíng)業(yè)業(yè)稅。”應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅＝＝50000000××5%＝2500000（元）節(jié)稅籌劃：提提前廢止原合合同，營(yíng)改增增后簽訂轉(zhuǎn)讓讓舊房合同。。（2）節(jié)稅籌劃方方案：在營(yíng)改增之前前，將寫(xiě)字樓樓從“開(kāi)發(fā)產(chǎn)產(chǎn)品”科目轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)作“固定資資產(chǎn)”科目，，并按企業(yè)會(huì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定定計(jì)提折舊，，合同到期后后再出售使用用過(guò)的固定資資產(chǎn)，根據(jù)財(cái)財(cái)稅[2013]106號(hào)規(guī)定：按照《試點(diǎn)實(shí)施辦法法》和本規(guī)定認(rèn)定定的一般納稅稅人，銷(xiāo)售自自己使用過(guò)的的本地區(qū)試點(diǎn)點(diǎn)實(shí)施之日（（含）后購(gòu)進(jìn)或者自制制的固定資產(chǎn)產(chǎn)，按照適用用稅率征收增增值稅；銷(xiāo)售售自己使用過(guò)過(guò)的本地區(qū)試試點(diǎn)實(shí)施之日日前購(gòu)進(jìn)或者自制制的固定資產(chǎn)產(chǎn)，按照現(xiàn)行行舊貨相關(guān)增增值稅政策執(zhí)執(zhí)行。使用過(guò)的固定定資產(chǎn)，是指指納稅人根據(jù)據(jù)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制制度已經(jīng)計(jì)提提折舊的固定定資產(chǎn)?，F(xiàn)行政策為：：按簡(jiǎn)易辦法法依3%征收率減按2%征收增值稅。。應(yīng)納增值稅的的計(jì)算：不含稅銷(xiāo)售額額＝50000000÷÷（1＋3%）＝48543689（元）應(yīng)交增值稅＝＝48543689××2%＝970874（元）會(huì)計(jì)處理：借：應(yīng)收賬款款等科目50000000貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)務(wù)收入49029126應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅970874稅負(fù)降低低額＝2500000－970874＝1529126（元）稅負(fù)降低低率＝1529126÷÷2500000＝61.17%%八、園林林綠化的的納稅籌籌劃[例8]2015年10月份，某某房地產(chǎn)產(chǎn)開(kāi)發(fā)公公司建設(shè)設(shè)的W小區(qū)主體體工程已已經(jīng)完工工，正在在進(jìn)行小小區(qū)內(nèi)的的園林綠綠化建設(shè)設(shè)。綠化化工程第第一個(gè)方方案是總總包給市市園林綠綠化公司司（小規(guī)規(guī)模納稅稅人），，工程總總額150萬(wàn)元，由由國(guó)稅稅局代開(kāi)開(kāi)增值稅稅專(zhuān)用發(fā)發(fā)票，征征收率3%，計(jì)算可可以抵扣扣的增值值稅進(jìn)項(xiàng)項(xiàng)稅額。。增值稅進(jìn)進(jìn)項(xiàng)稅額額＝1500000÷÷（1＋3%）×3%＝43689（元）經(jīng)過(guò)專(zhuān)家家指導(dǎo)，，第二個(gè)個(gè)方案是是，綠化化工程采采用包工工自供苗苗木的方方法。綠綠化用苗苗木是從從當(dāng)?shù)亓至謭?chǎng)購(gòu)買(mǎi)買(mǎi)的，林林場(chǎng)開(kāi)具具的農(nóng)產(chǎn)產(chǎn)品銷(xiāo)售售發(fā)票，，金額為為120萬(wàn)元，苗苗木款以以銀行存存款支付付。綠化化工程出出包給市市園林綠綠化公司司（小規(guī)規(guī)模納稅稅人），，工程款款30萬(wàn)元，由由國(guó)稅局局代開(kāi)增增值稅專(zhuān)專(zhuān)用發(fā)票票，征收收率3%，增值稅稅額為8738元，工程程款尚未未支付。。請(qǐng)計(jì)算，，兩個(gè)方方案對(duì)增增值稅進(jìn)進(jìn)項(xiàng)稅額額的影響響。《增值稅暫暫行條例例》第八條（（三）購(gòu)購(gòu)進(jìn)農(nóng)產(chǎn)產(chǎn)品，除除取得增增值稅專(zhuān)專(zhuān)用發(fā)票票或者海海關(guān)進(jìn)口口增值稅稅專(zhuān)用繳繳款書(shū)外外，按照照農(nóng)產(chǎn)品品收購(gòu)發(fā)發(fā)票或者者銷(xiāo)售發(fā)發(fā)票上注注明的農(nóng)農(nóng)產(chǎn)品買(mǎi)買(mǎi)價(jià)和13%的扣除率率計(jì)算的的進(jìn)項(xiàng)稅稅額。進(jìn)進(jìn)項(xiàng)稅額額計(jì)算公公式：進(jìn)項(xiàng)稅額額＝買(mǎi)價(jià)價(jià)×扣除率（（13%）第十五條條（一））農(nóng)業(yè)生生產(chǎn)者銷(xiāo)銷(xiāo)售的自自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)產(chǎn)品免征征增值稅稅；《企業(yè)所得得稅法實(shí)實(shí)施條例例》第八十六六條企業(yè)業(yè)從事農(nóng)農(nóng)、林、、牧、漁漁業(yè)項(xiàng)目目的所得得，可以以免征、、減征企企業(yè)所得得稅，是是指：4．林木的的培育和和種植；；6．林產(chǎn)品品的采集集；[會(huì)計(jì)處理理]（1）購(gòu)進(jìn)苗苗木的會(huì)會(huì)計(jì)處理理購(gòu)買(mǎi)苗木木進(jìn)項(xiàng)稅稅額＝1200000××13％＝156000（元）苗木成本本＝1200000－156000＝1044000（元）借：開(kāi)發(fā)發(fā)成本——基礎(chǔ)設(shè)施施費(fèi)1044000應(yīng)交稅費(fèi)費(fèi)——應(yīng)交增值值稅（進(jìn)進(jìn)項(xiàng)稅額額）156000貸：銀行行存款1200000（2）綠化工工程的會(huì)會(huì)計(jì)處理理借：開(kāi)發(fā)發(fā)成本——基礎(chǔ)設(shè)施施費(fèi)291262應(yīng)交稅費(fèi)費(fèi)——應(yīng)交增值值稅（進(jìn)進(jìn)項(xiàng)稅額額）8738貸：應(yīng)付付賬款——市園林綠綠化公司司300000（3）綠化工工程包工工甲供苗苗木比包包工包苗苗木增值值稅進(jìn)項(xiàng)項(xiàng)稅額的的差異：：甲供苗木木多取得得進(jìn)項(xiàng)稅稅額＝（（156000＋8738）－43689＝121049（元）九、企業(yè)業(yè)注銷(xiāo)時(shí)時(shí)留抵進(jìn)進(jìn)項(xiàng)稅額額的處理理方法[例9]M房地產(chǎn)公公司只有有一個(gè)開(kāi)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目目，在預(yù)預(yù)售房產(chǎn)產(chǎn)時(shí)，由由于位置置好等原原因，銷(xiāo)銷(xiāo)售情況況非常好好，房產(chǎn)產(chǎn)很快售售罄。取取得了預(yù)預(yù)售收入入，按照照營(yíng)改增增的規(guī)定定，計(jì)算算了銷(xiāo)項(xiàng)項(xiàng)稅額，，但在此此時(shí)，房房地產(chǎn)開(kāi)開(kāi)發(fā)企業(yè)業(yè)只取得得了土地地使用權(quán)權(quán)和房地地產(chǎn)初期期開(kāi)發(fā)等等少量進(jìn)進(jìn)項(xiàng)稅額額可以抵抵扣，因因而，造造成提前前多交了了增值稅稅。在房房地產(chǎn)開(kāi)開(kāi)發(fā)的后后期，支支付建安安工程費(fèi)費(fèi)或甲供供材料等等獲得了了大量增增值稅專(zhuān)專(zhuān)用發(fā)票票，積累累了很多多待抵扣扣的進(jìn)項(xiàng)項(xiàng)稅額，，卻無(wú)銷(xiāo)銷(xiāo)項(xiàng)稅額額可以抵抵扣。由由于是一一個(gè)項(xiàng)目目一個(gè)公公司，這這些無(wú)法法抵扣的的進(jìn)項(xiàng)稅稅額，在在公司清清算注銷(xiāo)銷(xiāo)時(shí)應(yīng)當(dāng)當(dāng)如何處處理？一般情況況下，房房地產(chǎn)公公司在房房地產(chǎn)開(kāi)開(kāi)發(fā)初期期，因取取得土地地使用權(quán)權(quán)和房地地產(chǎn)建設(shè)設(shè)等支出出取得增增值稅專(zhuān)專(zhuān)用發(fā)票票，帶來(lái)來(lái)進(jìn)項(xiàng)稅稅額，等等到房產(chǎn)產(chǎn)預(yù)售時(shí)時(shí)，會(huì)形形成進(jìn)項(xiàng)項(xiàng)稅額大大于銷(xiāo)項(xiàng)項(xiàng)稅額，，造成很很長(zhǎng)一段段時(shí)間無(wú)無(wú)稅可交交，為解解決當(dāng)?shù)氐卣庳?cái)政政收入的的問(wèn)題，，在房地地產(chǎn)企業(yè)業(yè)營(yíng)改增增的方案案中準(zhǔn)備備對(duì)前期期的進(jìn)項(xiàng)項(xiàng)稅額采采取分期期遞延抵抵扣的辦辦法。本案例應(yīng)應(yīng)當(dāng)屬于于特例。。我們提提出兩個(gè)個(gè)解決方方案：（一）采采用分期期收款的的銷(xiāo)售方方法在房產(chǎn)預(yù)預(yù)售時(shí)，，簽訂分分期收款款的合同同，按照照建設(shè)投投資完成成進(jìn)度，，相應(yīng)確確定每次次收款的的比例，，力求使使增值稅稅的銷(xiāo)項(xiàng)項(xiàng)稅額與與進(jìn)項(xiàng)稅稅額配比比。這樣樣操作，，不會(huì)形形成項(xiàng)目目結(jié)束了了，進(jìn)項(xiàng)項(xiàng)稅額抵抵扣不完完的情況況。（二）預(yù)預(yù)售時(shí)全全額收取取售房款款，交房房時(shí)按實(shí)實(shí)測(cè)面積積結(jié)算。。（1）留抵的的進(jìn)項(xiàng)稅稅額不予予退稅《財(cái)政部、、國(guó)家稅稅務(wù)總局局關(guān)于增增值稅若若干政策策的通知知》（財(cái)稅〔2005〕165號(hào)）第六六條規(guī)定定：“一一般納稅稅人注銷(xiāo)銷(xiāo)或被取取消輔導(dǎo)導(dǎo)期一般般納稅人人資格，，轉(zhuǎn)為小小規(guī)模納納稅人時(shí)時(shí)，其存存貨不作作進(jìn)項(xiàng)稅稅額轉(zhuǎn)出出處理，，其留抵抵稅額也也不予以以退稅。?！备鶕?jù)上述述規(guī)定，，房地產(chǎn)產(chǎn)企業(yè)的的一般納納稅人清清算注銷(xiāo)銷(xiāo)時(shí)，若若存在留留抵進(jìn)項(xiàng)項(xiàng)稅額的的，該留留抵稅額額也不能能辦理退退稅?！斐啥嘟唤涣嗽鲋抵刀?。（2）在企業(yè)業(yè)清算所所得稅前前扣除《企業(yè)所得得稅法》第八條規(guī)規(guī)定：““企業(yè)實(shí)實(shí)際發(fā)生生的與取取得收入入有關(guān)的的、合理理的支出出，包括括成本、、費(fèi)用、、稅金、、損失和和其他支支出，準(zhǔn)準(zhǔn)予在計(jì)計(jì)算應(yīng)納納稅所得得額時(shí)扣扣除。””《企業(yè)所得得稅法實(shí)實(shí)施條例例》第三十一一條規(guī)定定：“企企業(yè)所得得稅法第第八條所所稱(chēng)稅金金，是指指企業(yè)發(fā)發(fā)生的除除企業(yè)所所得稅和和允許抵抵扣的增增值稅以以外的各各項(xiàng)稅金金及其附附加?！薄狈康禺a(chǎn)企企業(yè)在注注銷(xiāo)清算算時(shí)，沒(méi)沒(méi)有抵扣扣完的增增值稅進(jìn)進(jìn)項(xiàng)稅額額已經(jīng)取取得了增增值稅專(zhuān)專(zhuān)用發(fā)票票，實(shí)際際支付了了稅款，，屬于與與國(guó)家沒(méi)沒(méi)結(jié)算完完的多付付稅款，，符合““允許抵扣的增增值稅以以外的各各項(xiàng)稅金金”，對(duì)企企業(yè)來(lái)講講是一種種支出，，在清算算時(shí)計(jì)入入清算費(fèi)費(fèi)用，抵抵扣清算算所得稅稅的應(yīng)納納稅所得得額。十、BT項(xiàng)目銷(xiāo)售售額的確確定BT項(xiàng)目意思思即“建建設(shè)——移交”。。BT模式是BOT模式的一一種變換換形式，，是政府府利用非非政府資資金來(lái)進(jìn)進(jìn)行非經(jīng)經(jīng)營(yíng)性基基礎(chǔ)設(shè)施施建設(shè)項(xiàng)項(xiàng)目的一一種融資資模式，，目前采采用BT模式籌集集建設(shè)資資金成了了政府融融資的一一種新模模式?！督ㄔO(shè)部關(guān)于于培育發(fā)展工工程總承包和和工程項(xiàng)目管管理企業(yè)的指指導(dǎo)意見(jiàn)》（（建市[2003]30號(hào)）第四章第第七條“鼓勵(lì)勵(lì)有投融資能能力的工程總總承包企業(yè)，，對(duì)具備條件件的工程項(xiàng)目目，根據(jù)業(yè)主主的要求按照照建設(shè)—轉(zhuǎn)讓讓(BT)、建設(shè)--經(jīng)營(yíng)--轉(zhuǎn)讓(BOT)等方式組織實(shí)實(shí)施”。政府根據(jù)當(dāng)?shù)氐厣鐣?huì)和經(jīng)濟(jì)濟(jì)發(fā)展需要對(duì)對(duì)項(xiàng)目進(jìn)行立立項(xiàng)，完成項(xiàng)項(xiàng)目建議書(shū)、、可行性研究究、籌劃報(bào)批批等前期工作作，政府與承承建方簽訂《BT項(xiàng)目委托建設(shè)設(shè)合同》，將項(xiàng)目融資資和建設(shè)的特特許權(quán)轉(zhuǎn)讓給給承建方。銀行或其他金金融機(jī)構(gòu)根據(jù)據(jù)項(xiàng)目未來(lái)的的收益情況和和對(duì)承建方的的經(jīng)濟(jì)實(shí)力等等情況為項(xiàng)目目提供融資貸貸款。政府在BT投資全過(guò)程中中行使監(jiān)管，，保證BT投資項(xiàng)目的順順利融資、建建設(shè)進(jìn)度、建建設(shè)質(zhì)量、工工程驗(yàn)收和移移交。BT項(xiàng)目竣工后，，按BT委托建設(shè)合同同，承建方將將完工驗(yàn)收合合格的項(xiàng)目移移交給政府，，政府按約定定總價(jià)（固定定造價(jià)或成本本加成）一次次性付款，或或按比例分期期償還承建方方合同價(jià)款。。承建方移交BT項(xiàng)目，政府按按合同付款，，已經(jīng)構(gòu)成了了銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)產(chǎn)的行為，按按照《營(yíng)業(yè)稅暫行條條例》的規(guī)定，應(yīng)當(dāng)當(dāng)繳納營(yíng)業(yè)稅稅及附加，還還要交印花稅稅、企業(yè)所得得稅，不交土土地增值稅。。有的地方政府府因無(wú)貨幣支支付能力，在在BT項(xiàng)目委托建設(shè)設(shè)合同中規(guī)定定，承建方將將項(xiàng)目建設(shè)完完成之后，““無(wú)償”移交交給政府，政政府再“無(wú)償償”劃撥一定定面積的土地地給承建方，，或低價(jià)出讓讓土地。這宗“無(wú)償””劃撥的土地地就是對(duì)承建建方支付的對(duì)對(duì)價(jià)。應(yīng)當(dāng)按按照《房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)業(yè)所得稅處理理辦法》（國(guó)稅發(fā)[2009]31號(hào)）第七條視視同銷(xiāo)售確認(rèn)認(rèn)收入的方法法和順序來(lái)確確定收入。“營(yíng)改增”之之后，BT項(xiàng)目在向政府府移交時(shí)，改改征增值稅。。十一、營(yíng)改增增之后，企業(yè)業(yè)接收外派勞勞務(wù)選擇怎樣樣的合作伙伴伴？財(cái)稅[2013]106號(hào)附件1《試點(diǎn)實(shí)施辦法法》第九條非非營(yíng)業(yè)活動(dòng)中中提供的應(yīng)稅稅服務(wù)不征收收增值稅。非非營(yíng)業(yè)活動(dòng)，，是指：（一）非企業(yè)業(yè)性單位按照照法律和行政政法規(guī)的規(guī)定定，為履行國(guó)國(guó)家行政管理理和公共服務(wù)務(wù)職能收取政政府性基金或或者行政事業(yè)業(yè)性收費(fèi)的活活動(dòng)。（二）單位或或者個(gè)體工商商戶聘用的員員工為本單位位或者雇主提提供應(yīng)稅服務(wù)務(wù)。——何謂本單位““員工”？企業(yè)與勞動(dòng)者者簽訂勞動(dòng)合合同的為本單單位員工。反反之，凡是企企業(yè)未與勞動(dòng)動(dòng)者簽訂勞動(dòng)動(dòng)合同的即接接受外派勞務(wù)務(wù)。結(jié)論：營(yíng)改增后，，非本單位或或者個(gè)體工商商戶聘用的員員工為本單位位或者雇主提提供應(yīng)稅服務(wù)務(wù)、勞務(wù)應(yīng)當(dāng)當(dāng)征收增值稅稅。國(guó)家稅務(wù)總局局公告2015年第34號(hào)第三條、企企業(yè)接受外部部勞務(wù)派遣用用工所實(shí)際發(fā)發(fā)生的費(fèi)用，，應(yīng)分兩種情情況按規(guī)定在在稅前扣除：：（1）按照協(xié)議（（合同）約定定直接支付給給勞務(wù)派遣公公司的費(fèi)用，，應(yīng)作為勞務(wù)務(wù)費(fèi)支出；——選擇一般納稅稅人，取得增增值稅專(zhuān)用發(fā)發(fā)票，可以抵抵扣增值稅進(jìn)進(jìn)項(xiàng)稅額。（2）直接支付給給員工個(gè)人的的費(fèi)用，應(yīng)作作為工資薪金金支出和職工工福利費(fèi)支出出。其中屬于于工資薪金支支出的費(fèi)用，，準(zhǔn)予計(jì)入企企業(yè)工資薪金金總額的基數(shù)數(shù)，作為計(jì)算算其他各項(xiàng)相相關(guān)費(fèi)用扣除除的依據(jù)?！荒苋〉迷鲋抵刀惼胀òl(fā)票票，不得抵扣扣增值稅額。。十二、委托境境外單位進(jìn)行行開(kāi)發(fā)項(xiàng)目設(shè)設(shè)計(jì)如何進(jìn)行行稅務(wù)管理？？例10、某房地產(chǎn)公公司委托A國(guó)的設(shè)計(jì)院進(jìn)進(jìn)行開(kāi)發(fā)小區(qū)區(qū)的設(shè)計(jì)，2015年6月30日，按合同規(guī)規(guī)定支付設(shè)計(jì)計(jì)費(fèi)100萬(wàn)美元。A國(guó)設(shè)計(jì)院在我我國(guó)境內(nèi)沒(méi)有有代理機(jī)構(gòu)，，該房地產(chǎn)公公司支付設(shè)計(jì)計(jì)費(fèi)時(shí)如何進(jìn)進(jìn)行稅務(wù)處理理？已知當(dāng)天天美元與人民民幣的匯率中中間價(jià)為6.1165。財(cái)稅[2013]106號(hào)附件1《試點(diǎn)實(shí)施辦法法》第六條中華華人民共和國(guó)國(guó)境外（以下下稱(chēng)境外）的的單位或者個(gè)個(gè)人在境內(nèi)提提供應(yīng)稅服務(wù)務(wù)，在境內(nèi)未未設(shè)有經(jīng)營(yíng)機(jī)機(jī)構(gòu)的，以其其代理人為增增值稅扣繳義義務(wù)人；在境境內(nèi)沒(méi)有代理理人的，以接接受方為增值值稅扣繳義務(wù)務(wù)人。（1）扣繳義務(wù)人人支付人為扣繳繳義務(wù)人。（2）計(jì)稅方法《試點(diǎn)實(shí)施辦法法》第17條 境外單位位或者個(gè)人在在境內(nèi)提供應(yīng)應(yīng)稅服務(wù)，在在境內(nèi)未設(shè)有有經(jīng)營(yíng)機(jī)構(gòu)的的，扣繳義務(wù)務(wù)人按照下列列公式計(jì)算應(yīng)應(yīng)扣繳稅額：：應(yīng)扣繳稅額＝＝接受方支付付的價(jià)款÷（1＋稅率）×稅率（3）適用稅率第22條、境內(nèi)的代代理人和接受受方為境外單單位和個(gè)人扣扣繳增值稅的的，按照應(yīng)稅稅服務(wù)的適用用稅率扣繳增增值稅。文化化創(chuàng)意服務(wù)稅稅率6%。（4）扣繳時(shí)間《實(shí)施辦法》第41條、增值稅扣扣繳義務(wù)發(fā)生生時(shí)間為納稅稅人增值稅納納稅義務(wù)發(fā)生生的當(dāng)天。（5）匯率：交易易當(dāng)天或月初初1日匯率中間價(jià)價(jià)。（6）納稅地點(diǎn)《實(shí)施辦法》第42條、扣繳義務(wù)務(wù)人應(yīng)當(dāng)向其其機(jī)構(gòu)所在地地或者居住地地主管稅務(wù)機(jī)機(jī)關(guān)申報(bào)繳納納扣繳的稅款款。從稅務(wù)機(jī)機(jī)關(guān)取得解繳繳稅款的中華華人民共和國(guó)國(guó)稅收繳款憑憑證（以下稱(chēng)稱(chēng)《稅收繳款憑證證》）?？劾U增值稅額額＝[6.1165×1000000÷(1＋6％)]×6％＝346216.98(元)（7）抵扣進(jìn)項(xiàng)稅稅額應(yīng)提供的的資料《實(shí)施辦法》第二十三條納納稅人憑憑《稅收繳款憑證證》抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額額的，應(yīng)當(dāng)具具備書(shū)面合同同、付款證明明和境外單位位的對(duì)賬單或或者發(fā)票。資資料不全的，，其進(jìn)項(xiàng)稅額額不得從銷(xiāo)項(xiàng)項(xiàng)稅額中抵扣扣。（8）應(yīng)扣未扣的的懲罰《稅收征稅管理理法》第六十九條扣繳義務(wù)人應(yīng)應(yīng)扣未扣、應(yīng)應(yīng)收而不收稅稅款的，由稅稅務(wù)機(jī)關(guān)向納納稅人追繳稅稅款，對(duì)扣繳繳義務(wù)人處應(yīng)應(yīng)扣未扣、應(yīng)應(yīng)收未收稅款款百分之五十十以上三倍以以下的罰款。。十三、購(gòu)置勞勞動(dòng)保護(hù)用品品帶來(lái)的增值值稅額可否抵抵扣？例11、我單位是一一家大型房地地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)業(yè)，售樓部職職工100余人。2015年11月為了提高文文明服務(wù)水平平，樹(shù)立企業(yè)業(yè)形象，制作作了統(tǒng)一顏色色的工作服。。布料是購(gòu)進(jìn)進(jìn)的，工作服服委托服裝加加工企業(yè)加工工，購(gòu)買(mǎi)布料料和加工費(fèi)都都取得了增值值稅專(zhuān)用發(fā)票票。請(qǐng)問(wèn)，采采購(gòu)布料和服服裝加工費(fèi)兩兩項(xiàng)業(yè)務(wù)增值值稅專(zhuān)用發(fā)票票注明的增值值稅額是否可可以作為進(jìn)行行稅額抵扣？？[案例分析]（一）《增值稅暫行條條例》第八條規(guī)定，，下列進(jìn)項(xiàng)稅稅額準(zhǔn)予從銷(xiāo)銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵抵扣：（1）從銷(xiāo)售方取取得的增值稅稅專(zhuān)用發(fā)票上上注明的增值值稅額。（2）從海關(guān)取得得的海關(guān)進(jìn)口口增值稅專(zhuān)用用繳款書(shū)上注注明的增值稅稅額。（3）購(gòu)進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品品，除取得增增值稅專(zhuān)用發(fā)發(fā)票或者海關(guān)關(guān)進(jìn)口增值稅稅專(zhuān)用繳款書(shū)書(shū)外，按照農(nóng)農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)發(fā)票或者銷(xiāo)售售發(fā)票上注明明的農(nóng)產(chǎn)品買(mǎi)買(mǎi)價(jià)和13%的扣除率計(jì)算算的進(jìn)項(xiàng)稅額額。根據(jù)《增值稅暫行條條例》的規(guī)定，該公公司為了銷(xiāo)售售業(yè)務(wù)的需要要，采購(gòu)布料料，加工服裝裝均取得了稅稅法所要求的的扣除憑證，，準(zhǔn)予抵扣進(jìn)進(jìn)項(xiàng)稅額。（二）《增值稅條例》第十條下列項(xiàng)項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅稅額不得抵扣扣：（1）用于非增值值稅應(yīng)稅項(xiàng)目目、免征增值值稅項(xiàng)目、集集體福利或者者個(gè)人消費(fèi)的的購(gòu)進(jìn)貨物或或者應(yīng)稅勞務(wù)務(wù)；（2）非正常損失失的購(gòu)進(jìn)貨物物及相關(guān)的應(yīng)應(yīng)稅勞務(wù)；（3）非正常損失失的在產(chǎn)品、、產(chǎn)成品所耗耗用的購(gòu)進(jìn)貨貨物或者應(yīng)稅稅勞務(wù)；（4）國(guó)務(wù)院財(cái)政政、稅務(wù)主管管部門(mén)規(guī)定的的納稅人自用用消費(fèi)品。該公司確因工工作需要制作作工作服，不不屬于不得抵抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅稅額。（三）國(guó)家稅稅務(wù)總局網(wǎng)解解答：企業(yè)購(gòu)購(gòu)入的工作服服如果是滿足足行業(yè)的特點(diǎn)點(diǎn)及生產(chǎn)工作作環(huán)境等需要要，實(shí)際發(fā)生生的合乎常規(guī)規(guī)的勞動(dòng)保護(hù)護(hù)支出，確實(shí)實(shí)用于員工工工作時(shí)的勞動(dòng)動(dòng)保護(hù)，屬于于合理的勞動(dòng)動(dòng)保護(hù)支出，，可確認(rèn)為與與應(yīng)稅項(xiàng)目相相關(guān)，其取得得的增值稅專(zhuān)專(zhuān)用發(fā)票中注注明的進(jìn)項(xiàng)稅稅額是符合抵抵扣規(guī)定的，，其進(jìn)項(xiàng)稅額額可以進(jìn)行抵抵扣。（四）《企業(yè)所得稅法法實(shí)施條例》第四十八條規(guī)規(guī)定，企業(yè)發(fā)發(fā)生的合理的的勞動(dòng)保護(hù)支支出，可以扣扣除。總局2011年第34號(hào)公告：企業(yè)業(yè)根據(jù)其工作作性質(zhì)和特點(diǎn)點(diǎn)，由企業(yè)統(tǒng)統(tǒng)一制作并要要求員工工作作時(shí)統(tǒng)一著裝裝所發(fā)生的工工作服飾費(fèi)用用，根據(jù)《實(shí)施條例》第二十七條的的規(guī)定，可以以作為企業(yè)合合理的支出給給予稅前扣除除。十四、房地產(chǎn)產(chǎn)企業(yè)購(gòu)買(mǎi)應(yīng)應(yīng)征消費(fèi)稅的的小汽車(chē)，取取得《機(jī)動(dòng)車(chē)銷(xiāo)售統(tǒng)統(tǒng)一發(fā)票》，帶來(lái)的增值值稅額可否做做進(jìn)項(xiàng)稅額抵抵扣？《增值稅暫行條條例》第十條規(guī)定、、下列項(xiàng)目的的進(jìn)項(xiàng)稅額不不得從銷(xiāo)項(xiàng)稅稅額中抵扣：：（一）用于非非增值稅應(yīng)稅稅項(xiàng)目、免征征增值稅項(xiàng)目目、集體福利利或者個(gè)人消消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨貨物或者應(yīng)稅稅勞務(wù)；（二）非正常常損失的購(gòu)進(jìn)進(jìn)貨物及相關(guān)關(guān)的應(yīng)稅勞務(wù)務(wù)；（三）非正常常損失的在產(chǎn)產(chǎn)品、產(chǎn)成品品所耗用的購(gòu)購(gòu)進(jìn)貨物或者者應(yīng)稅勞務(wù)；；（四）國(guó)務(wù)院院財(cái)政、稅務(wù)務(wù)主管部門(mén)規(guī)規(guī)定的納稅人人自用消費(fèi)品品；自用消費(fèi)品的的解釋見(jiàn)《實(shí)施細(xì)則》第二十五條““納稅人自自用的應(yīng)征消消費(fèi)稅的摩托托車(chē)、汽車(chē)、、游艇，其進(jìn)進(jìn)項(xiàng)稅額不得得從銷(xiāo)項(xiàng)稅額額中抵扣?！薄彼蚤L(zhǎng)期以來(lái)來(lái)，一般納稅稅人購(gòu)買(mǎi)自用用的小汽車(chē)帶帶來(lái)的增值稅稅額不得抵扣扣。財(cái)稅[2013]106號(hào)附件件1第二十十五條條“個(gè)個(gè)人消消費(fèi)，，包括括納稅稅人的的交際際應(yīng)酬酬消費(fèi)費(fèi)。””不再再包括括納稅稅人自自用的的應(yīng)征征消費(fèi)費(fèi)稅的的摩托托車(chē)、、汽車(chē)車(chē)、游游艇，，其進(jìn)進(jìn)項(xiàng)稅稅額不不得從從銷(xiāo)項(xiàng)項(xiàng)稅額額中抵抵扣。。附件2第二條條：““原增增值稅稅一般般納稅稅人自自用的的應(yīng)征征消費(fèi)費(fèi)稅的的摩托托車(chē)、、汽車(chē)車(chē)、游游艇，，其進(jìn)進(jìn)項(xiàng)稅稅額準(zhǔn)準(zhǔn)予從從銷(xiāo)項(xiàng)項(xiàng)稅額額中抵抵扣。。”十五、、增值值稅納納稅人人發(fā)生生“二二項(xiàng)費(fèi)費(fèi)用””如何何在增增值稅稅應(yīng)納納稅額額中抵抵減？？例12、甲房房地產(chǎn)產(chǎn)企業(yè)業(yè)“營(yíng)營(yíng)改增增”時(shí)時(shí)登記記為一一般納納稅人人，2015年10月份購(gòu)購(gòu)置稅稅控專(zhuān)專(zhuān)用設(shè)設(shè)備支支付12000元，取取得增增值稅稅專(zhuān)用用發(fā)票票；交交納技技術(shù)維維護(hù)費(fèi)費(fèi)600元，取取得增增值稅稅普通通發(fā)票票。電電子設(shè)設(shè)備折折舊年年限2年，凈凈殘值值為零零。甲房地地產(chǎn)公公司發(fā)發(fā)生的的“二二項(xiàng)費(fèi)費(fèi)