某特殊項目審計課件

第十八章特殊項目審計第一節(jié)期初余額審計第二節(jié)比較信息審計第三節(jié)期后事項審計第四節(jié)會計估計（包括公允價值估計）及其披露審計第五節(jié)非貨幣性資產(chǎn)交換審計第六節(jié)關(guān)聯(lián)方及其交易審計第七節(jié)財務(wù)承諾與或有事項審計第八節(jié)持續(xù)經(jīng)營審計第九節(jié)錯誤與舞弊審計第十節(jié)違反法規(guī)行為審計第十八章特殊項目審計第一節(jié)期初余額審計1第一節(jié)期初余額審計一、期初余額的含義二、期初余額的審計目標三、期初余額的審計程序四、期初余額審計結(jié)論及對審計報告的影響第一節(jié)期初余額審計一、期初余額的含義2一、期初余額的含義期初余額是指期初已存在的賬戶余額期初余額是指注冊會計師首次接受委托時，所審計的財務(wù)報表在期初已經(jīng)存在的余額期初余額以上期期末余額為基礎(chǔ)，反映了以前期間的交易和上期采用的會計政策的結(jié)果一、期初余額的含義期初余額3二、期初余額的審計目標期初余額是否包含對本期財務(wù)報表產(chǎn)生重大影響的錯報，即期初余額中是否存在足以影響或改變財務(wù)報表使用者決策的錯報期初余額反映的恰當(dāng)?shù)臅嬚呤欠裨诒酒谪攧?wù)報表中得到一貫運用，或會計政策的變更是否已按照適用的財務(wù)報告框架作出恰當(dāng)?shù)臅嬏幚砗统浞值牧袌笈c披露二、期初余額的審計目標期初余額是否包含對本期財務(wù)報表產(chǎn)生重大4三、期初余額的審計程序閱讀財務(wù)報表和審計報告注冊會計師應(yīng)當(dāng)通過采取下列措施，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，以確定期初余額是否包含對本期財務(wù)報表產(chǎn)生重大影響的錯報確定上期期末余額是否已正確結(jié)轉(zhuǎn)至本期，或在適當(dāng)?shù)那闆r下已作出重新表述確定期初余額是否反映對恰當(dāng)會計政策的運用實施一項或多項審計程序注冊會計師應(yīng)當(dāng)獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，以確定期初余額反映的會計政策是否在本期財務(wù)報表中得到一貫運用，以及會計政策的變更是否已按照適用的財務(wù)報告框架作出恰當(dāng)?shù)臅嬏幚砗统浞值牧袌笈c披露三、期初余額的審計程序閱讀財務(wù)報表和審計報告5四、期初余額審計結(jié)論及對審計報告的影響如果實施相關(guān)審計程序后無法獲取有關(guān)期初余額的充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，注冊會計師應(yīng)當(dāng)出具保留意見或無法表示意見的審計報告如果期初余額存在對本期財務(wù)報表產(chǎn)生重大影響的錯報，注冊會計師應(yīng)當(dāng)告知管理層，提請被審計單位進行調(diào)整或列報如果上期財務(wù)報表由前任注冊會計師審計，注冊會計師還應(yīng)當(dāng)考慮提請管理層告知前任注冊會計師如果被審計單位不接受注冊會計師的建議，錯報的影響未能得到正確的會計處理和恰當(dāng)?shù)牧袌?，注冊會計師?yīng)當(dāng)出具保留意見或否定意見的審計報告如果與期初余額相關(guān)的會計政策未能在本期得到一貫運用，并且會計政策的變更未能得到恰當(dāng)?shù)臅嬏幚砗统浞值牧袌螅冶粚徲媶挝徊唤邮茏詴嫀煹恼{(diào)整或披露建議，注冊會計師應(yīng)當(dāng)出具保留意見或否定意見的審計報告如果前任注冊會計師對上期財務(wù)報表出具了非無保留意見審計報告，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮該審計報告對本期財務(wù)報表的影響四、期初余額審計結(jié)論及對審計報告的影響如果實施相關(guān)審計程序后6第二節(jié)比較信息審計一、比較信息的含義二、審計目標和審計程序三、審計報告第二節(jié)比較信息審計一、比較信息的含義7一、比較信息的含義對應(yīng)數(shù)據(jù)屬于比較信息，是指作為本期財務(wù)報表組成部分的上期金額和相關(guān)披露，這些金額和披露只能和與本期相關(guān)的金額和披露（稱為“本期數(shù)據(jù)”）聯(lián)系起來閱讀對應(yīng)數(shù)據(jù)列報的詳細程度主要取決于其與本期數(shù)據(jù)的相關(guān)程度比較財務(wù)報表比較財務(wù)報表，屬于比較信息，是指為了與本期財務(wù)報表相比較而包含的上期金額和相關(guān)披露，但如果已經(jīng)審計，則將在審計意見中提及比較財務(wù)報表包含信息的詳細程度與本期財務(wù)報表包含信息的詳細程度相似一、比較信息的含義對應(yīng)數(shù)據(jù)屬于比較信息，是指作為本期財務(wù)報表8二、審計目標和審計程序?qū)?yīng)數(shù)據(jù)的審計目標獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，確定在財務(wù)報表中包含的對應(yīng)數(shù)據(jù)是否在所有重大方面按照適用的財務(wù)報告框架有關(guān)對應(yīng)數(shù)據(jù)的要求進行列報按照注冊會計師的報告責(zé)任出具審計報告對應(yīng)數(shù)據(jù)的審計程序?qū)?yīng)數(shù)據(jù)是否與上期財務(wù)報表列報的金額和相關(guān)披露一致，如有必要，應(yīng)比較相關(guān)信息是否已經(jīng)重述在對應(yīng)數(shù)據(jù)中反映的會計政策是否與本期采用的會計政策一致，如果會計政策已發(fā)生變更，這些變更是否得到恰當(dāng)處理并得到充分列報和披露在實施本期審計時，如果注意到對應(yīng)數(shù)據(jù)可能存在重大錯報，注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)實際情況實施必要的追加的審計程序，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，以確定是否存在重大錯報冊會計師應(yīng)當(dāng)按照《中國注冊會計師審計準則第1341號——書面聲明》的規(guī)定，獲取與審計意見中提及的所有期間相關(guān)的書面聲明二、審計目標和審計程序?qū)?yīng)數(shù)據(jù)的審計目標獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?三、審計報告總體要求由于審計意見是針對包括對應(yīng)數(shù)據(jù)在內(nèi)的本期財務(wù)報表整體發(fā)表的，因此，注冊會計師無需在審計報告中提及對應(yīng)數(shù)據(jù)如果以前針對上期財務(wù)報表出具了非無保留意見（保留意見、無法表示意見或否定意見）的審計報告，且該事項仍未解決如果注冊會計師已經(jīng)獲取上期財務(wù)報表存在重大錯報的審計證據(jù)，而以前對該財務(wù)報表發(fā)表了無保留意見，且對應(yīng)數(shù)據(jù)未經(jīng)適當(dāng)重述或恰當(dāng)披露如果上期財務(wù)報表未經(jīng)審計,針對上述三種情形，注冊會計師應(yīng)當(dāng)在審計報告中提及對應(yīng)數(shù)據(jù)三、審計報告總體要求由于審計意見是針對包括對應(yīng)數(shù)據(jù)在內(nèi)的本期10三、審計報告審計意見如果以前針對上期財務(wù)報表發(fā)表了保留意見、無法表示意見或否定意見，且導(dǎo)致非無保留意見的事項仍未解決，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對本期財務(wù)報表發(fā)表非無保留意見如果注冊會計師已經(jīng)獲取上期財務(wù)報表存在重大錯報的審計證據(jù)，而以前對該財務(wù)報表發(fā)表了無保留意見，且對應(yīng)數(shù)據(jù)未經(jīng)適當(dāng)重述或恰當(dāng)披露，注冊會計師應(yīng)當(dāng)就包括在財務(wù)報表中的對應(yīng)數(shù)據(jù)，在審計報告中對本期財務(wù)報表發(fā)表保留意見或否定意見如果上期財務(wù)報表未經(jīng)審計，注冊會計師應(yīng)當(dāng)在審計報告的其他事項段中說明對應(yīng)數(shù)據(jù)未經(jīng)審計如果上期財務(wù)報表已由前任注冊會計師審計，并且法律法規(guī)不禁止注冊會計師提及前任注冊會計師對對應(yīng)數(shù)據(jù)出具的審計報告，當(dāng)注冊會計師決定提及時，應(yīng)當(dāng)在審計報告的其他事項段中說明三、審計報告審計意見如果以前針對上期財務(wù)報表發(fā)表了保留意見、11第三節(jié)期后事項審計一、期后事項的含義與種類二、期后事項的審計程序三、期后事項審計結(jié)果的處理第三節(jié)期后事項審計一、期后事項的含義與種類12一、期后事項的含義與種類期后事項是指資產(chǎn)負債表日至審計報告日之間發(fā)生的事項以及注冊會計師在審計報告日后知悉的事實，具體包括三種情況截至審計報告日發(fā)生的事項審計報告日后至財務(wù)報表報出日前知悉的事實財務(wù)報表報出后知悉的事實審計報告日一般不應(yīng)早于注冊會計師獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)（包括公司董事會、管理層認可對財務(wù)報表的責(zé)任且已批準財務(wù)報表的證據(jù)），并在此基礎(chǔ)上對財務(wù)報表形成審計意見的日期一、期后事項的含義與種類期后事項13一、期后事項的含義與種類期后事項分段示意圖資產(chǎn)負債表日審計報告日財務(wù)報表報出日財務(wù)報表批準日第一時段期后事項（A）第二時段期后事項（B）第三時段期后事項（C）一、期后事項的含義與種類期后事項分段示意圖資產(chǎn)負債表日審計14一、期后事項的含義與種類根據(jù)期后事項對財務(wù)報表的影響不同，可以將期后事項分為兩類資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項是指對資產(chǎn)負債表日已經(jīng)存在的情況提供了證據(jù)的事項資產(chǎn)負債表日后非調(diào)整事項是指表明資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的情況的事項一、期后事項的含義與種類根據(jù)期后事項對財務(wù)報表的影響不同，可15二、期后事項的審計程序?qū)τ谄诤笫马棧詴嫀煹膶徲嬆繕双@取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，以確定財務(wù)報表日至審計報告日之間發(fā)生的、需要在財務(wù)報表中調(diào)整或披露的事項是否已經(jīng)按照適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)在財務(wù)報表中得到恰當(dāng)反映恰當(dāng)應(yīng)對在審計報告日后注冊會計師知悉的，且如果在審計報告日知悉可能導(dǎo)致注冊會計師修改審計報告的事實二、期后事項的審計程序?qū)τ谄诤笫马?，注冊會計師的審計目?6二、期后事項的審計程序針對期后事項實施的專門審計程序了解被審計單位管理層建立的用于確保識別期后事項的程序向管理層詢問是否發(fā)生可能影響財務(wù)報表的期后事項查閱股東大會、董事會及其專門委員會在資產(chǎn)負債表日后舉行的會議紀要，并在不能獲取會議紀要時詢問會議討論的事項查閱最近的中期財務(wù)報表，如認為必要和適當(dāng)，還應(yīng)當(dāng)查閱預(yù)算、現(xiàn)金流量預(yù)測及其他相關(guān)管理報告結(jié)合對財務(wù)報表項目執(zhí)行的實質(zhì)性程序?qū)徲嬈诤笫马椬詴嫀熢趯ω攧?wù)報表的某些項目執(zhí)行實質(zhì)性程序時，截止測試通常是需要執(zhí)行的一項審計程序在進行截止測試時，注冊會計師顯然會涉及許多資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的交易或事項，并接觸到許多相關(guān)資料，因而能從中發(fā)現(xiàn)、確認可能存在的或發(fā)生的期后事項二、期后事項的審計程序針對期后事項實施的專門審計程序了解被審17三、期后事項審計結(jié)果的處理審計報告日前識別的期后事項對審計報告日前識別的期后事項，注冊會計師首先應(yīng)當(dāng)根據(jù)其主要情況出現(xiàn)的時間確定期后事項的類型審計報告日后至財務(wù)報表報出日前知悉的期后事項在審計報告日后，注冊會計師沒有義務(wù)針對財務(wù)報表實施任何審計程序?qū)υ趯徲媹蟾嫒蘸笾霖攧?wù)報表報出日前知悉的可能對財務(wù)報表產(chǎn)生重大影響的期后事項，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮是否需要修改財務(wù)報表，并與管理層討論，同時根據(jù)具體情況采取相應(yīng)措施三、期后事項審計結(jié)果的處理審計報告日前識別的期后事項對審計報18三、期后事項審計結(jié)果的處理財務(wù)報表報出后知悉的事實在財務(wù)報表報出后，注冊會計師沒有義務(wù)針對財務(wù)報表實施任何審計程序在財務(wù)報表報出后，如果知悉在審計報告日已經(jīng)存在的、可能導(dǎo)致修改審計報告的期后事項，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮是否需要修改財務(wù)報表，并與管理層和治理層討論該事項，同時根據(jù)具體情況作相應(yīng)處理三、期后事項審計結(jié)果的處理財務(wù)報表報出后知悉的事實在財務(wù)報表19第四節(jié)會計估計

（包括公允價值估計）及其披露審計一、會計估計的含義及審計目標二、風(fēng)險評估程序三、進一步實質(zhì)性程序四、評價會計估計的合理性并確定錯報五、披露及審計工作記錄六、會計估計（公允價值會計估計）審計結(jié)果的處理第四節(jié)會計估計

（包括公允價值估計）及其披露審計一、會計20一、會計估計的含義及審計目標會計估計，是指在缺乏精確計量手段的情況下，對結(jié)果不確定的交易或者事項以最近可利用的信息為基礎(chǔ)所作的判斷，對某項金額采用的近似值會計估計一般包括存在估計不確定性時以公允價值計量的金額其他需要估計的金額當(dāng)僅針對涉及公允價值計量的會計估計時，采用“公允價值會計估計”的術(shù)語一、會計估計的含義及審計目標會計估計，21一、會計估計的含義及審計目標

——相關(guān)術(shù)語解釋注冊會計師的點估計或區(qū)間估計——是指從審計證據(jù)中得出的、用于評價管理層點估計的金額或金額區(qū)間估計不確定性——是指會計估計和相關(guān)披露在計量方面對固有不精確性的敏感性管理層偏向——是指管理層在編制和列報信息時缺乏中立性管理層的點估計——是指管理層在財務(wù)報表中確認或披露一項會計估計而選擇的金額會計估計的結(jié)果——是指需要作出會計估計的交易、事項或情況得以解決時發(fā)生的實際貨幣金額一、會計估計的含義及審計目標

——相關(guān)術(shù)語解釋注冊會計師的點22一、會計估計的含義及審計目標會計估計產(chǎn)品質(zhì)量保證義務(wù)長期合同的進度壞賬準備存貨清理（可變現(xiàn)凈值）折舊方法或資產(chǎn)的使用壽命投資的可收回性不確定時的減值準備清算結(jié)算和判斷產(chǎn)生的成本公允價值會計估計持有待清理的財產(chǎn)或設(shè)備復(fù)雜金融工具，并且該金融工具在活躍和公開市場中沒有交易股份支付在企業(yè)合并中取得的特定資產(chǎn)或負債，包括商譽和無形資產(chǎn)涉及無貨幣考慮的獨立企業(yè)之間的資產(chǎn)或負債交換一、會計估計的含義及審計目標會計估計產(chǎn)品質(zhì)量保證義務(wù)長期合同23一、會計估計的含義及審計目標審計目標——注冊會計師的目標是，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)以確定根據(jù)適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)，財務(wù)報表中確認或披露的會計估計（包括公允價值會計估計）是否合理根據(jù)適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)，財務(wù)報表中的相關(guān)披露是否充分一、會計估計的含義及審計目標審計目標24二、風(fēng)險評估程序當(dāng)實施《中國注冊會計師審計準則第1211號——通過了解被審計單位及其環(huán)境識別和評估重大錯報風(fēng)險》要求的風(fēng)險評估程序和相關(guān)活動，以了解被審計單位及其環(huán)境時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)了解下列內(nèi)容，作為識別和評估會計估計重大錯報風(fēng)險的基礎(chǔ)與會計估計（包括相關(guān)披露）相關(guān)的適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)的規(guī)定管理層如何識別可能需要作出會計估計并在財務(wù)報表中確認或披露的交易、事項和情況。在進行了解時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)向管理層詢問可能導(dǎo)致新的或需要修改現(xiàn)有的會計估計的環(huán)境變化管理層如何作出會計估計，以及會計估計所依據(jù)的數(shù)據(jù)二、風(fēng)險評估程序當(dāng)實施《中國注冊會計師審計準則第1211號—25二、風(fēng)險評估程序管理層作出會計估計的方法和依據(jù)用以作出會計估計的方法，包括模型（如適用）相關(guān)控制管理層是否利用專家的工作會計估計所依據(jù)的假設(shè)用以作出會計估計的方法是否已經(jīng)發(fā)生或應(yīng)當(dāng)發(fā)生不同于上期的變化，以及變化的原因管理層是否以及如何評估會計估計不確定性的影響二、風(fēng)險評估程序管理層作出會計估計的方法和依據(jù)用以作出會計估26二、風(fēng)險評估程序識別和評估重大錯報風(fēng)險當(dāng)按照《中國注冊會計師審計準則第1211號——通過了解被審計單位及其環(huán)境識別和評估重大錯報風(fēng)險》的規(guī)定識別和評估重大錯報風(fēng)險時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)評價與會計估計相關(guān)的估計不確定性的程度注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)職業(yè)判斷確定識別出的具有高度估計不確定性的會計估計是否會導(dǎo)致特別風(fēng)險二、風(fēng)險評估程序識別和評估重大錯報風(fēng)險當(dāng)按照《中國注冊會計師27三、進一步實質(zhì)性程序基于評估的重大錯報風(fēng)險，注冊會計師應(yīng)當(dāng)確定管理層是否恰當(dāng)運用與會計估計相關(guān)的適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)的規(guī)定作出會計估計的方法是否恰當(dāng)，并得到一貫運用，以及會計估計或作出會計估計的方法不同于上期的變化是否適合于具體情況三、進一步實質(zhì)性程序基于評估的重大錯報風(fēng)險，注冊會計師應(yīng)當(dāng)確28三、進一步實質(zhì)性程序當(dāng)按照《中國注冊會計師審計準則第1231號——針對評估的重大錯報風(fēng)險采取的應(yīng)對措施》的規(guī)定應(yīng)對評估的重大錯報風(fēng)險時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮會計估計的性質(zhì)，并實施下列一項或多項程序確定截至審計報告日發(fā)生的事項是否提供有關(guān)會計估計的審計證據(jù)測試管理層如何作出會計估計以及會計估計所依據(jù)的數(shù)據(jù)；在進行測試時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)評價采用的計量方法在具體情況下是否恰當(dāng)，以及根據(jù)適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)確定的計量目標，管理層使用的假設(shè)是否合理測試與管理層如何作出會計估計相關(guān)的控制的運行有效性，并實施恰當(dāng)?shù)膶嵸|(zhì)性程序作出注冊會計師的點估計或區(qū)間估計，以評價管理層的點估計三、進一步實質(zhì)性程序當(dāng)按照《中國注冊會計師審計準則第123129三、進一步實質(zhì)性程序注冊會計師在作出點估計時，應(yīng)當(dāng)針對下列兩種情況分別予以處理如果認為使用區(qū)間估計是恰當(dāng)?shù)?，注冊會計師?yīng)當(dāng)基于可獲得的審計證據(jù)來縮小區(qū)間估計，直至該區(qū)間估計范圍內(nèi)的所有結(jié)果均可被視為合理如果使用有別于管理層的假設(shè)或方法，注冊會計師應(yīng)當(dāng)充分了解管理層的假設(shè)或方法，以確定注冊會計師在作出點估計或區(qū)間估計時已考慮了相關(guān)變量，并評價與管理層的點估計存在的任何重大差異三、進一步實質(zhì)性程序注冊會計師在作出點估計時，應(yīng)當(dāng)針對下列兩30三、進一步實質(zhì)性程序針對特別風(fēng)險的進一步實質(zhì)性程序評價管理層使用的重大假設(shè)是否合理評價管理層如何考慮替代性的假設(shè)或結(jié)果，以及拒絕采納的原因，或者在管理層沒有考慮替代性的假設(shè)或結(jié)果的情況下，評價管理層在作出會計估計時如何處理估計不確定性當(dāng)管理層實施特定措施的意圖和能力與其使用的重大假設(shè)的合理性或?qū)m用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)的恰當(dāng)應(yīng)用相關(guān)時，評價這些意圖和能力三、進一步實質(zhì)性程序針對特別風(fēng)險的進一步實質(zhì)性程序評價管理層31四、評價會計估計的合理性并確定錯報注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)獲取的審計證據(jù)，評價財務(wù)報表中的會計估計在適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)下是合理的還是存在錯報涉及會計估計錯報，不管是舞弊還是錯誤引起的，都可能產(chǎn)生如下的后果毫無懷疑地錯報（事實上的錯報）管理層對會計估計的判斷，注冊會計師認為是不合理的；或者管理層對會計政策的選用，注冊會計師認為是不適當(dāng)?shù)模ㄅ袛噱e報）注冊會計師對總體錯報的最佳估計，包括對總體所做的審計抽樣識別出的推斷錯報四、評價會計估計的合理性并確定錯報注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)獲取的32五、披露及審計工作記錄與會計估計相關(guān)的披露使用的假設(shè)使用的估計方法，包括適用的估價模型估價方法的選用基礎(chǔ)以前期間采用的估計方法的變動影響估計的不確定性的來源及含義五、披露及審計工作記錄與會計估計相關(guān)的披露使用的假設(shè)33五、披露及審計工作記錄可能存在管理層偏向的跡象會計估計的變化，或者使用會計估計的方法的改變，管理層對這些變化已經(jīng)作出了主觀評價當(dāng)公司使用自己的公允價值會計假設(shè)并且這些假設(shè)同可以觀察到的市場假設(shè)不一致管理層主觀喜好的點估計的特別假設(shè)的選擇或者解釋可能表明樂觀或悲觀模式的點估計的選擇五、披露及審計工作記錄可能存在管理層偏向的跡象會計估計的變化34五、披露及審計工作記錄書面聲明注冊會計師應(yīng)當(dāng)向管理層和治理層（如適用）獲取書面聲明，以確定其是否認為在作出會計估計時使用的重要假設(shè)是合理的審計工作底稿對導(dǎo)致特別風(fēng)險的會計估計的合理性及其披露的充分性，注冊會計師得出結(jié)論的基礎(chǔ)；可能存在管理層偏向的跡象五、披露及審計工作記錄書面聲明注冊會計師應(yīng)當(dāng)向管理層和治理層35六、會計估計（公允價值會

計估計）審計結(jié)果的處理注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)了解的被審計單位情況，以及是否與在審計中獲取的其他審計證據(jù)相一致，對被審計單位會計估計及其變更的合理性作出最終評價，進而為形成審計意見提供依據(jù)如果根據(jù)審計證據(jù)得出的估計結(jié)果與被審計單位包括在財務(wù)報表中的估計金額存在差異，注冊會計師應(yīng)當(dāng)確定是否需要調(diào)整該項差異如果認為該項差異不合理，注冊會計師應(yīng)當(dāng)提請管理層予以調(diào)整如果管理層拒絕調(diào)整，注冊會計師應(yīng)當(dāng)將該項差異視為一項錯報，并連同所有其他錯報一并考慮，以評價對財務(wù)報表的影響是否重大如果認為被接受的各項差異合理但均偏向一個方向，以致各項差異的累積數(shù)可能對財務(wù)報表產(chǎn)生重大影響，注冊會計師應(yīng)當(dāng)從整體上評價會計估計的合理性六、會計估計（公允價值會

計估計）審計結(jié)果的處理注冊會計師應(yīng)36第五節(jié)非貨幣性資產(chǎn)交換審計一、非貨幣性資產(chǎn)交換的含義及審計目標二、非貨幣性資產(chǎn)交換的審計程序三、非貨幣性資產(chǎn)交換審計結(jié)果的處理第五節(jié)非貨幣性資產(chǎn)交換審計一、非貨幣性資產(chǎn)交換的含義及審37一、非貨幣性資產(chǎn)交換的含義及審計目標非貨幣性資產(chǎn)交換——是指交易雙方主要以存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和長期股權(quán)投資等非貨幣性資產(chǎn)進行的交換非貨幣性資產(chǎn)交換進行審計的主要目標確定非貨幣性資產(chǎn)交換業(yè)務(wù)是否存在確定非貨幣性資產(chǎn)交換業(yè)務(wù)是否合法確定非貨幣性資產(chǎn)交換業(yè)務(wù)的會計處理是否正確確定非貨幣性資產(chǎn)交換業(yè)務(wù)的披露是否恰當(dāng)一、非貨幣性資產(chǎn)交換的含義及審計目標非貨幣性資產(chǎn)交換38二、非貨幣性資產(chǎn)交換的審計程序取得并審閱公司權(quán)力機構(gòu)的會議記錄檢查非貨幣性資產(chǎn)交換的披露是否充分審查企業(yè)對非貨幣性資產(chǎn)交換的會計記錄產(chǎn)交換業(yè)務(wù)的協(xié)議和合同取得并審閱有關(guān)非貨幣性資二、非貨幣性資產(chǎn)交換的審計程序取得并審閱公司權(quán)力機構(gòu)的會議39三、非貨幣性資產(chǎn)交換審計結(jié)果的處理注冊會計師完成非貨幣性資產(chǎn)交換審計后，如果發(fā)現(xiàn)被審計單位非貨幣性資產(chǎn)交換業(yè)務(wù)的會計處理或披露不符合會計準則的規(guī)定，應(yīng)當(dāng)提請被審計單位予以調(diào)整如果被審計單位拒絕調(diào)整或者不能按規(guī)定要求全面調(diào)整，注冊會計師應(yīng)當(dāng)充分運用職業(yè)判斷，根據(jù)其對被審計單位財務(wù)報表的影響程度，考慮發(fā)表保留意見或否定意見的審計報告三、非貨幣性資產(chǎn)交換審計結(jié)果的處理注冊會計師完成非貨幣性資產(chǎn)40第六節(jié)關(guān)聯(lián)方及其交易審計一、關(guān)聯(lián)方及其交易的含義二、關(guān)聯(lián)方及其交易的審計目標三、實施風(fēng)險評估程序并識別重大錯報風(fēng)險四、應(yīng)對措施五、評價識別出的關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的會計處理和披露六、書面聲明以及與治理層的溝通七、關(guān)聯(lián)方及其交易審計結(jié)果的處理第六節(jié)關(guān)聯(lián)方及其交易審計一、關(guān)聯(lián)方及其交易的含義41一、關(guān)聯(lián)方及其交易的含義關(guān)聯(lián)方——一方控制、共同控制另一方或?qū)α硪环绞┘又卮笥绊?，以及兩方或兩方以上同受一方控制、共同控制或重大影響的關(guān)聯(lián)方交易——是指關(guān)聯(lián)方之間轉(zhuǎn)移資源、勞務(wù)或義務(wù)的行為，而不論是否收取價款按照會計準則的規(guī)定，關(guān)聯(lián)方交易的類型通常包括購買或銷售商品購買或銷售商品以外的其他資產(chǎn)提供或接受勞務(wù)擔(dān)保提供資金（貸款或股權(quán)投資）租賃代理研究與開發(fā)項目的轉(zhuǎn)移許可協(xié)議代表企業(yè)或由企業(yè)代表另一方進行債務(wù)結(jié)算關(guān)鍵管理人員報酬一、關(guān)聯(lián)方及其交易的含義關(guān)聯(lián)方42二、關(guān)聯(lián)方及其交易的審計目標無論適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)是否對關(guān)聯(lián)方作出規(guī)定，充分了解關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易，以便能夠確認由此產(chǎn)生的、與識別和評估由于舞弊導(dǎo)致的重大錯報風(fēng)險相關(guān)的舞弊風(fēng)險因素（如有）；根據(jù)獲取的審計證據(jù)，就財務(wù)報表受到關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的影響而言，確定財務(wù)報表是否公允反映如果適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)對關(guān)聯(lián)方作出規(guī)定，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，確定關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易是否已按照適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)得到恰當(dāng)識別、會計處理和披露二、關(guān)聯(lián)方及其交易的審計目標無論適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)是否對43三、實施風(fēng)險評估程序并識別重大錯報風(fēng)險注冊會計師在審計過程中，可以采用詢問關(guān)聯(lián)方的名稱和特征，包括關(guān)聯(lián)方自上期以來發(fā)生的變化被審計單位和關(guān)聯(lián)方之間關(guān)系的性質(zhì)被審計單位在本期是否與關(guān)聯(lián)方發(fā)生交易，如發(fā)生，詢問交易的類型、定價政策和目的檢查的審計程序?qū)嵤╋L(fēng)險評估程序注冊會計師實施審計程序時獲取的銀行和律師的詢證函回函股東會和治理層會議的紀要注冊會計師認為必要的其他記錄或文件識別重大錯報風(fēng)險三、實施風(fēng)險評估程序并識別重大錯報風(fēng)險注冊會計師在審計過程中44四、應(yīng)對措施如果識別出管理層以前未識別出或未向注冊會計師披露的關(guān)聯(lián)方關(guān)系或重大關(guān)聯(lián)方交易，注冊會計師應(yīng)當(dāng)立即將相關(guān)信息向項目組其他成員通報在適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)對關(guān)聯(lián)方作出規(guī)定的情況下，要求管理層識別與新識別出的關(guān)聯(lián)方之間發(fā)生的所有交易，以便注冊會計師作出進一步評價；詢問與關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易相關(guān)的控制為何未能識別或披露關(guān)聯(lián)方關(guān)系或交易對新識別出的關(guān)聯(lián)方或重大關(guān)聯(lián)方交易實施恰當(dāng)?shù)膶嵸|(zhì)性審計程序重新考慮可能存在管理層以前未識別出或未向注冊會計師披露的其他關(guān)聯(lián)方或重大關(guān)聯(lián)方交易的風(fēng)險，如有必要，實施追加的審計程序如果顯示管理層不披露關(guān)聯(lián)方關(guān)系或關(guān)聯(lián)方交易可能是有意的，并顯示可能存在由于舞弊導(dǎo)致的重大錯報風(fēng)險，評價這一情況對審計的影響四、應(yīng)對措施如果識別出管理層以前未識別出或未向注冊會計師披露45四、應(yīng)對措施對于識別出的超出正常經(jīng)營過程的重大關(guān)聯(lián)方交易，注冊會計師應(yīng)當(dāng)檢查相關(guān)合同或協(xié)議（如有）獲取交易已經(jīng)恰當(dāng)授權(quán)和批準的審計證據(jù)如果檢查相關(guān)合同或協(xié)議，注冊會計師應(yīng)當(dāng)評價交易的商業(yè)理由（或缺乏商業(yè)理由）是否表明被審計單位從事交易的目的可能是為了對財務(wù)信息作出虛假報告或為了隱瞞侵占資產(chǎn)的行為；交易條款是否與管理層的解釋一致；關(guān)聯(lián)方交易是否已按照適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)得到恰當(dāng)會計處理和披露四、應(yīng)對措施對于識別出的超出正常經(jīng)營過程的重大關(guān)聯(lián)方交易，注46五、評價識別出的關(guān)聯(lián)方關(guān)

系及其交易的會計處理和披露當(dāng)按照《中國注冊會計師審計準則第1501號——對財務(wù)報表形成審計意見和出具審計報告》的規(guī)定對財務(wù)報表形成審計意見時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)評價識別出的關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易是否已按照適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)得到恰當(dāng)會計處理和披露；關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易是否導(dǎo)致財務(wù)報表未實現(xiàn)公允反映五、評價識別出的關(guān)聯(lián)方關(guān)

系及其交易的會計處理和披露當(dāng)按照47六、書面聲明以及與治理層的溝通如果適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)對關(guān)聯(lián)方作出規(guī)定，注冊會計師應(yīng)當(dāng)向管理層和治理層（如適用）獲取下列書面聲明已經(jīng)向注冊會計師披露了全部已知的關(guān)聯(lián)方名稱和特征、關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易；已經(jīng)按照適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)的規(guī)定，對關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易進行恰當(dāng)?shù)臅嬏幚砗团读硗?，除非治理層全部成員參與被審計單位的管理，注冊會計師應(yīng)當(dāng)與治理層溝通審計工作中發(fā)現(xiàn)的與關(guān)聯(lián)方相關(guān)的重大事項六、書面聲明以及與治理層的溝通如果適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)對48七、關(guān)聯(lián)方及其交易審計結(jié)果的處理注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)獲取的審計證據(jù)，形成對關(guān)聯(lián)方及其交易的審計結(jié)論，并確定其對審計意見的影響注冊會計師如果因?qū)徲嫹秶艿较拗?，未能就對財?wù)報表產(chǎn)生重大影響的關(guān)聯(lián)方及關(guān)聯(lián)方交易獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，應(yīng)當(dāng)考慮發(fā)表保留意見或無法表示意見如果注冊會計師有充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)證明被審計單位對關(guān)聯(lián)方和關(guān)聯(lián)方交易的披露不充分，應(yīng)當(dāng)根據(jù)其重要程度，發(fā)表保留意見或否定意見注冊會計師應(yīng)當(dāng)就識別出的關(guān)聯(lián)方名稱、關(guān)聯(lián)方關(guān)系的性質(zhì)以及關(guān)聯(lián)方交易類型和交易要素形成審計工作底稿。七、關(guān)聯(lián)方及其交易審計結(jié)果的處理注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)獲取的審計49第七節(jié)財務(wù)承諾與或有事項審計一、財務(wù)承諾的審計二、或有事項審計第七節(jié)財務(wù)承諾與或有事項審計一、財務(wù)承諾的審計50一、財務(wù)承諾的審計財務(wù)承諾——是指管理層在當(dāng)期對未來經(jīng)濟交易或事項作出固定支付義務(wù)的承諾或合同協(xié)議，如按既定的價格購買物資、租賃資產(chǎn)、出售產(chǎn)品，或?qū)T工提供利潤分享計劃、養(yǎng)老金計劃、重大工程項目建設(shè)等

財務(wù)承諾審計的目標識別被審計單位是否存在財務(wù)承諾事項財務(wù)承諾在財務(wù)報表附注中是否充分披露一、財務(wù)承諾的審計財務(wù)承諾51一、財務(wù)承諾的審計財務(wù)承諾的審計程序詢問管理層報表附注中表述的恰當(dāng)性審查重大財務(wù)承諾在財務(wù)財務(wù)承諾的責(zé)任聲明要求管理層提供關(guān)于的業(yè)務(wù)合同或協(xié)議大會紀要以及主要審閱董事會或股東一、財務(wù)承諾的審計財務(wù)承諾的審計程序詢問管理層報表附注中表52一、財務(wù)承諾的審計財務(wù)承諾審計結(jié)果的處理注冊會計師對于識別的被審計單位的重大財務(wù)承諾事項，應(yīng)提請管理層在財務(wù)報表附注中進行適當(dāng)披露如果認為被審計單位對其所作的披露不恰當(dāng)，而且管理層拒絕按照注冊會計師的意見進行調(diào)整，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮其對審計意見類型的影響一、財務(wù)承諾的審計財務(wù)承諾審計結(jié)果的處理注冊會計師對于識別的53二、或有事項審計或有事項——是指過去的交易或者事項形成的、其結(jié)果須由某些未來事項的發(fā)生或不發(fā)生才能決定的不確定事項或有負債——是指過去的交易或事項形成的潛在義務(wù)，其存在須通過未來不確定事項的發(fā)生或不發(fā)生予以證實；或過去的交易或事項形成的現(xiàn)時義務(wù)，履行該義務(wù)不是很可能導(dǎo)致經(jīng)濟利益流出企業(yè)或該義務(wù)的金額不能可靠計量或有資產(chǎn)——是指過去的交易或事項形成的潛在資產(chǎn)，其存在須通過未來不確定事項的發(fā)生或不發(fā)生予以證實二、或有事項審計或有事項54二、或有事項審計審計或有事項的主要目標確定或有事項是否存在確定預(yù)計負債是否正確確認和計量確定或有事項的披露是否恰當(dāng)二、或有事項審計審計或有事項的主要目標55二、或有事項審計或有事項的審計程序向被審計單位管理層詢問并索取有關(guān)資料審閱和分析有關(guān)資料向被審計單位外部有關(guān)人員進行詢問或函證復(fù)核現(xiàn)存的審計工作底稿，尋找任何可以說明潛在或有事項的資料審查預(yù)計負債的確認和計量是否正確確定或有事項在財務(wù)報表中的披露是否恰當(dāng)二、或有事項審計或有事項的審計程序向被審計單位審閱和分析向56二、或有事項審計或有事項審計結(jié)果的處理注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)獲取的審計證據(jù)，形成對或有事項的審計結(jié)論，并確定其對審計意見的影響注冊會計師如果因?qū)徲嫹秶艿较拗?，未能就對財?wù)報表產(chǎn)生重大影響的或有事項獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，應(yīng)當(dāng)考慮發(fā)表保留意見或無法表示意見如果注冊會計師有充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)證明被審計單位對或有事項的確認不恰當(dāng)或者披露不充分，應(yīng)當(dāng)根據(jù)其重要程度，發(fā)表保留意見或否定意見二、或有事項審計或有事項審計結(jié)果的處理注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)獲取57第八節(jié)持續(xù)經(jīng)營審計一、持續(xù)經(jīng)營假設(shè)及持續(xù)經(jīng)營假設(shè)可能無法成立的情況二、持續(xù)經(jīng)營假設(shè)的審計目標三、風(fēng)險評估程序以及評價管理層的評估四、識別出事項或情況時實施追加的審計程序五、審計結(jié)論與報告第八節(jié)持續(xù)經(jīng)營審計一、持續(xù)經(jīng)營假設(shè)及持續(xù)經(jīng)營假設(shè)可能無法58一、持續(xù)經(jīng)營假設(shè)及持續(xù)經(jīng)

營假設(shè)可能無法成立的情況持續(xù)經(jīng)營假設(shè)是指被審計單位在編制財務(wù)報表時，假定其經(jīng)營活動在可預(yù)見的將來會繼續(xù)下去，不擬也不必終止經(jīng)營或破產(chǎn)清算，可以在正常的經(jīng)營過程中變現(xiàn)資產(chǎn)、清償債務(wù)可預(yù)見的將來通常是指資產(chǎn)負債表日后十二個月一、持續(xù)經(jīng)營假設(shè)及持續(xù)經(jīng)

營假設(shè)可能無法成立的情況持續(xù)經(jīng)營假59一、持續(xù)經(jīng)營假設(shè)及持續(xù)經(jīng)

營假設(shè)可能無法成立的情況持續(xù)經(jīng)營假設(shè)可能無法成立的情況被審計單位在財務(wù)方面存在的可能導(dǎo)致對持續(xù)經(jīng)營假設(shè)產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況無法償還到期債務(wù)無法償還即將到期且難以展期的借款無法繼續(xù)履行重大借款合同中的有關(guān)條款存在大額的逾期未繳稅金累計經(jīng)營性虧損數(shù)額巨大過度依賴短期借款籌資無法獲得供應(yīng)商的正常商業(yè)信用難以獲得開發(fā)必要新產(chǎn)品或進行必要投資所需資金資不抵債營運資金出現(xiàn)負數(shù)經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額為負數(shù)大股東長期占用巨額資金重要子公司無法持續(xù)經(jīng)營且未進行處理存在大量長期未作處理的不良資產(chǎn)存在因?qū)ν饩揞~擔(dān)保等或有事項引發(fā)的或有負債一、持續(xù)經(jīng)營假設(shè)及持續(xù)經(jīng)

營假設(shè)可能無法成立的情況持續(xù)經(jīng)營假60一、持續(xù)經(jīng)營假設(shè)及持續(xù)經(jīng)

營假設(shè)可能無法成立的情況持續(xù)經(jīng)營假設(shè)可能無法成立的情況被審計單位在經(jīng)營方面存在的可能導(dǎo)致對持續(xù)經(jīng)營假設(shè)產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況關(guān)鍵管理人員離職且無人替代主導(dǎo)產(chǎn)品不符合國家產(chǎn)業(yè)政策失去主要市場、特許權(quán)或主要供應(yīng)商人力資源或重要原材料短缺一、持續(xù)經(jīng)營假設(shè)及持續(xù)經(jīng)

營假設(shè)可能無法成立的情況持續(xù)經(jīng)營假61一、持續(xù)經(jīng)營假設(shè)及持續(xù)經(jīng)

營假設(shè)可能無法成立的情況持續(xù)經(jīng)營假設(shè)可能無法成立的情況被審計單位在其他方面存在的可能導(dǎo)致對持續(xù)經(jīng)營假設(shè)產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況嚴重違反有關(guān)法律法規(guī)或政策異常原因?qū)е峦９ぁ⑼．a(chǎn)有關(guān)法律法規(guī)或政策的變化可能造成重大不利影響經(jīng)營期限即將到期且無意繼續(xù)經(jīng)營投資者未履行協(xié)議、合同、章程規(guī)定的義務(wù)，并有可能造成重大不利影響因自然災(zāi)害、戰(zhàn)爭等不可抗力因素遭受嚴重損失一、持續(xù)經(jīng)營假設(shè)及持續(xù)經(jīng)

營假設(shè)可能無法成立的情況持續(xù)經(jīng)營假62二、持續(xù)經(jīng)營假設(shè)的審計目標就管理層編制財務(wù)報表時運用持續(xù)經(jīng)營假設(shè)的適當(dāng)性，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)根據(jù)獲取的審計證據(jù)，就可能導(dǎo)致對被審計單位持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況是否存在重大不確定性得出結(jié)論確定對審計報告的影響二、持續(xù)經(jīng)營假設(shè)的審計目標就管理層編制財務(wù)報表時運用持續(xù)經(jīng)營63三、風(fēng)險評估程序以及評價管理層的評估風(fēng)險評估程序注冊會計師按照規(guī)定實施風(fēng)險評估程序時，應(yīng)當(dāng)考慮是否存在可能導(dǎo)致對被審計單位持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況在進行考慮時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)確定管理層是否已對被審計單位持續(xù)經(jīng)營能力作出初步評估如果管理層未對持續(xù)經(jīng)營能力作出初步評估，注冊會計師應(yīng)當(dāng)與管理層討論其擬運用持續(xù)經(jīng)營假設(shè)的基礎(chǔ)，詢問管理層是否存在單獨或匯總起來可能導(dǎo)致對被審計單位持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況如果管理層已對持續(xù)經(jīng)營能力作出初步評估，注冊會計師應(yīng)當(dāng)與管理層進行討論，并確定管理層是否已識別出單獨或匯總起來可能導(dǎo)致對被審計單位持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況如果管理層已識別出這些事項或情況，注冊會計師應(yīng)當(dāng)與其討論應(yīng)對計劃三、風(fēng)險評估程序以及評價管理層的評估風(fēng)險評估程序注冊會計師按64三、風(fēng)險評估程序以及評價管理層的評估風(fēng)險評估程序評價管理層的評估如果管理層評估持續(xù)經(jīng)營能力涵蓋的期間短于自財務(wù)報表日起的十二個月，注冊會計師應(yīng)當(dāng)提請管理層將其至少延長至自財務(wù)報表日起的十二個月注冊會計師應(yīng)當(dāng)評價管理層對被審計單位持續(xù)經(jīng)營能力作出的評估在評價管理層作出的評估時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮管理層作出的評估是否已包括注冊會計師在審計過程中注意到的所有相關(guān)信息三、風(fēng)險評估程序以及評價管理層的評估風(fēng)險評估程序評價管理層的65三、風(fēng)險評估程序以及評價管理層的評估風(fēng)險評估程序詢問超出管理層評估期間的事項或情況注冊會計師應(yīng)當(dāng)詢問管理層是否知悉超出評估期間的、可能導(dǎo)致對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況三、風(fēng)險評估程序以及評價管理層的評估風(fēng)險評估程序詢問超出管理66四、識別出事項或情況時實施追加的審計程序如果管理層尚未對被審計單位持續(xù)經(jīng)營能力作出評估，提請其進行評估評價管理層與持續(xù)經(jīng)營評估相關(guān)的未來應(yīng)對計劃，這些計劃的結(jié)果是否可能改善目前的狀況，以及管理層的計劃對于具體情況是否可行如果被審計單位已編制現(xiàn)金流量預(yù)測，且對預(yù)測的分析是評價管理層未來應(yīng)對計劃時所考慮的事項或情況的未來結(jié)果的一個重要因素，評價用于編制預(yù)測的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的可靠性，并確定預(yù)測所基于的假設(shè)是否具有充分的支持考慮被審計單位生成相關(guān)信息的信息系統(tǒng)的可靠性考慮管理層作出現(xiàn)金流量預(yù)測所依賴的假設(shè)是否存在充分的依據(jù)將最近若干期間的預(yù)測性財務(wù)信息與實際結(jié)果進行比較將本期的預(yù)測性財務(wù)信息與截至目前的實際結(jié)果進行比較考慮自管理層作出評估后是否存在其他可獲得的事實或信息要求管理層和治理層（如適用）提供有關(guān)未來應(yīng)對計劃及其可行性的書面聲明四、識別出事項或情況時實施追加的審計程序如果管理層尚未對被67五、審計結(jié)論與報告持續(xù)經(jīng)營假設(shè)適合具體情況，但存在重大不確定性財務(wù)報表是否已充分描述可能導(dǎo)致對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的主要事項或情況，以及管理層針對這些事項或情況的應(yīng)對計劃財務(wù)報表是否已清楚披露可能導(dǎo)致對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況存在重大不確定性，并由此導(dǎo)致被審計單位可能無法在正常的經(jīng)營過程中變現(xiàn)資產(chǎn)和清償債務(wù)被審計單位將不能持續(xù)經(jīng)營如果判斷被審計單位將不能持續(xù)經(jīng)營，但財務(wù)報表仍然按照持續(xù)經(jīng)營假設(shè)編制，注冊會計師應(yīng)當(dāng)出具否定意見的審計報告五、審計結(jié)論與報告持續(xù)經(jīng)營假設(shè)適合具體情況，但存在重大不確定68五、審計結(jié)論與報告被審計單位選用其他基礎(chǔ)編制財務(wù)報表如果管理層認為編制財務(wù)報表時運用持續(xù)經(jīng)營假設(shè)不再適當(dāng)，選用了其他基礎(chǔ)編制財務(wù)報表。在這種情況下，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施補充的審計程序如果認為管理層選用的其他編制基礎(chǔ)是適當(dāng)?shù)?，且財?wù)報表已作出充分披露，注冊會計師可以出具無保留意見的審計報告，并考慮在審計意見段之后增加強調(diào)事項段，提醒財務(wù)報表使用者關(guān)注管理層選用的其他編制基礎(chǔ)管理層或治理層在財務(wù)報表日后嚴重拖延對財務(wù)報表的批準如果管理層或治理層在財務(wù)報表日后嚴重拖延對財務(wù)報表的批準，注冊會計師應(yīng)當(dāng)詢問拖延的原因如果認為拖延可能涉及與持續(xù)經(jīng)營評估相關(guān)的事項或情況，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施追加的審計程序，并考慮被審計單位存在重大不確定性對審計結(jié)論的影響五、審計結(jié)論與報告被審計單位選用其他基礎(chǔ)編制財務(wù)報表如果管理69第九節(jié)錯誤與舞弊審計一、錯誤與舞弊的含義與類型二、錯誤與舞弊的可能性三、管理舞弊的心態(tài)四、管理舞弊的主要手段五、管理舞弊的“紅旗”警訊六、錯誤與舞弊的審計程序七、錯誤與舞弊審計結(jié)果的處理第九節(jié)錯誤與舞弊審計一、錯誤與舞弊的含義與類型70含義特征原因動機手段形式性質(zhì)錯誤指導(dǎo)致財務(wù)報表錯報的非故意行為是行為人不精通業(yè)務(wù)、技術(shù)和法規(guī)，不精心操作以及管理不善所造成的是非故意性的，沒有不良企圖和動機具有偶然性和隨意性，不是采取特定手段所為屬于一種行為過失舞弊被審計單位的管理層、治理層、員工或第三方使用欺騙手段獲取不當(dāng)或非法利益的故意行為行為人經(jīng)不住物質(zhì)利益的誘惑，僥幸或故意為之所造成的具有非法占有和挪用公共財產(chǎn)的不良企圖和動機采取故意制造錯報或漏報，鉆制度空子、涂改憑證、偽造單據(jù)、更改賬表等技術(shù)手段，進行有意掩飾、歪曲和欺騙表現(xiàn)出掩蓋真相，貌似正確，一般不易察覺屬于一種不法經(jīng)濟行為，其結(jié)果往往會造成國家、單位財產(chǎn)的損失一、錯誤與舞弊的含義與類型含義特征原因動機手段形式性質(zhì)錯誤指導(dǎo)致財務(wù)報表錯報的非故意行71解釋類型錯誤錯誤所強調(diào)的是非故意的差錯⑴為編制財務(wù)報表而收集和處理數(shù)據(jù)時發(fā)生失誤⑵由于疏忽和誤解有關(guān)事實而作出不恰當(dāng)?shù)臅嫻烙嫝窃谶\用與確認、計量、分類或列報相關(guān)的會計政策時發(fā)生失誤舞弊舞弊是一個寬泛的法律概念，但在財務(wù)報表審計中，注冊會計師只需要關(guān)注導(dǎo)致財務(wù)報表發(fā)生重大錯報的舞弊與財務(wù)報表審計相關(guān)的故意錯報有兩類一是對財務(wù)信息作出虛假報告導(dǎo)致的錯報二是侵占資產(chǎn)導(dǎo)致的錯報。對財務(wù)信息作出虛假報告通常表現(xiàn)為：（1）對財務(wù)報表所依據(jù)的會計記錄或相關(guān)文件記錄的操縱、偽造或篡改（2）對交易、事項或其他重要信息在財務(wù)報表中的不真實表達或故意遺漏（3）對與確認、計量、分類或列報有關(guān)的會計政策和會計估計的故意誤用一、錯誤與舞弊的含義與類型解釋類型錯誤錯誤所強調(diào)的是非故意的差錯⑴為編制財務(wù)報表而收集72二、錯誤與舞弊的可能性表明被審計單位存在錯誤與舞弊的可能性信息存在舞弊風(fēng)險因素，即動機或壓力、機會和借口。舞弊風(fēng)險因素的存在并不一定表明發(fā)生了舞弊，但在舞弊發(fā)生時通常存在舞弊風(fēng)險因素存在異常關(guān)系或偏離預(yù)期的關(guān)系，尤其是與期末確認的收入或利潤有關(guān)的異常趨勢或關(guān)系有其他信息表明，被審計單位存在舞弊導(dǎo)致的重大錯報風(fēng)險，比如通過審計項目組內(nèi)部討論獲取的信息、客戶承接或續(xù)約過程、向被審計單位提供其他服務(wù)所獲得的經(jīng)驗二、錯誤與舞弊的可能性表明被審計單位存在錯誤與舞弊的可能性信73三、管理舞弊的心態(tài)代表管理層存在可能舞弊的心態(tài)情形管理層曾經(jīng)有不誠實的記錄或在業(yè)界的聲譽不佳企業(yè)以前年度曾經(jīng)發(fā)生過舞弊管理層過分強調(diào)盈利預(yù)測的實現(xiàn)和企業(yè)股價的表現(xiàn)管理層過去常與注冊會計師發(fā)生爭議，或曾經(jīng)欺騙過注冊會計師，或?qū)ψ詴嫀煵粔蜃鹬仄髽I(yè)經(jīng)常變更會計師事務(wù)所管理層經(jīng)常從事內(nèi)幕交易管理層傾向于采用不穩(wěn)健的會計政策和不適當(dāng)?shù)拿半U做法管理層面臨較大的經(jīng)濟和財務(wù)壓力三、管理舞弊的心態(tài)代表管理層存在可能舞弊的心態(tài)情形管理層曾經(jīng)74四、管理舞弊的主要手段管理層通過凌駕于控制之上實施舞弊的手段編制虛假的會計分錄，特別是在臨近會計期末時濫用或隨意變更會計政策不恰當(dāng)?shù)卣{(diào)整會計估計所依據(jù)的假設(shè)及改變原先作出的判斷故意漏記、提前確認或推遲確認報告期內(nèi)發(fā)生的交易或事項隱瞞可能影響財務(wù)報表金額的事實構(gòu)造復(fù)雜的交易以歪曲財務(wù)狀況或經(jīng)營成果篡改與重大或異常交易相關(guān)的會計記錄和交易條款四、管理舞弊的主要手段管理層通過凌駕于控制之上實施舞弊的手段75四、管理舞弊的主要手段對財務(wù)信息作出虛假報告的常用手段虛列存貨價值虛列應(yīng)收賬款虛列固定資產(chǎn)任意遞延費用漏列負債虛增銷售收入虛減銷貨成本潛虧掛賬按規(guī)定應(yīng)當(dāng)編制合并報表而未納入合并范圍，混淆長期股權(quán)投資核算的成本法和權(quán)益法的運用。隱瞞重要事項四、管理舞弊的主要手段對財務(wù)信息作出虛假報告的常用手段虛列存76五、管理舞弊的“紅旗”警訊在經(jīng)濟不穩(wěn)定的國家或地區(qū)開展業(yè)務(wù)在高度波動的市場開展業(yè)務(wù)在嚴厲、復(fù)雜的監(jiān)管環(huán)境中開展業(yè)務(wù)持續(xù)經(jīng)營和資產(chǎn)流動性出現(xiàn)問題，包括重要客戶流失融資能力受到限制行業(yè)環(huán)境發(fā)生變化供應(yīng)鏈發(fā)生變化開發(fā)新產(chǎn)品或提供新服務(wù)，或進入新的業(yè)務(wù)領(lǐng)域開辟新的經(jīng)營場所發(fā)生重大收購、重組或其他非經(jīng)常性事項擬出售分支機構(gòu)或業(yè)務(wù)分部復(fù)雜的聯(lián)營或合資運用表外融資、特殊目的實體以及其他復(fù)雜的融資協(xié)議重大的關(guān)聯(lián)方交易五、管理舞弊的“紅旗”警訊在經(jīng)濟不穩(wěn)定的國家或地區(qū)開展業(yè)務(wù)77五、管理舞弊的“紅旗”警訊缺乏具備勝任能力的會計人員關(guān)鍵人員變動內(nèi)部控制薄弱信息技術(shù)戰(zhàn)略與經(jīng)營戰(zhàn)略不協(xié)調(diào)信息技術(shù)環(huán)境發(fā)生變化安裝新的與財務(wù)報告有關(guān)的重大信息技術(shù)系統(tǒng)經(jīng)營活動或財務(wù)報告受到監(jiān)管機構(gòu)的調(diào)查以往存在重大錯報或本期期末出現(xiàn)重大會計調(diào)整發(fā)生重大的非常規(guī)交易按照管理層特定意圖記錄的交易應(yīng)用新頒布的會計準則或相關(guān)會計制度會計計量過程復(fù)雜事項或交易在計量時存在重大不確定性存在未決訴訟和或有負債五、管理舞弊的“紅旗”警訊缺乏具備勝任能力的會計人員78六、錯誤與舞弊的審計程序注冊會計師應(yīng)當(dāng)在整個審計過程中保持職業(yè)懷疑態(tài)度，包括檢查有關(guān)重大交易的文件記錄時，對其性質(zhì)和范圍的選擇保持敏感，以及有意識地通過其他信息驗證管理層對重大事項作出的解釋或聲明，并考慮管理層凌駕于控制之上的可能性，同時應(yīng)當(dāng)意識到，可以有效發(fā)現(xiàn)錯誤的審計程序未必適用于發(fā)現(xiàn)舞弊導(dǎo)致的重大錯報六、錯誤與舞弊的審計程序注冊會計師應(yīng)當(dāng)在整個審計過程中保持職79六、錯誤與舞弊的審計程序注冊會計師應(yīng)當(dāng)針對評估的舞弊導(dǎo)致的財務(wù)報表層次重大錯報風(fēng)險確定下列總體應(yīng)對措施考慮人員的適當(dāng)分派和督導(dǎo)，如分派具備相應(yīng)知識和技能的人員或利用專家的工作，并進行相應(yīng)的督導(dǎo)考慮被審計單位對重大會計政策的選擇和運用，是否可能表明管理層通過操縱利潤對財務(wù)信息作出虛假報告在選擇進一步審計程序的性質(zhì)、時間和范圍時，應(yīng)當(dāng)注意使某些程序不為被審計單位預(yù)見或事先了解六、錯誤與舞弊的審計程序注冊會計師應(yīng)當(dāng)針對評估的舞弊導(dǎo)致的財80六、錯誤與舞弊的審計程序注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮通過下列方式，應(yīng)對舞弊導(dǎo)致的認定層次的重大錯報風(fēng)險改變擬實施審計程序的性質(zhì)，以獲取更為可靠、相關(guān)的審計證據(jù)，或獲取其他佐證性信息，包括更加重視實地觀察或檢查，在實施函證程序時改變常規(guī)函證內(nèi)容，詢問被審計單位的非財務(wù)人員等改變實質(zhì)性程序的時間，包括在期末或接近期末實施實質(zhì)性程序，或針對本期較早時間發(fā)生的交易事項或貫穿于整個本期的交易事項實施測試改變審計程序的范圍，包括擴大樣本規(guī)模，采用更詳細的數(shù)據(jù)實施分析程序等六、錯誤與舞弊的審計程序注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮通過下列方式，應(yīng)對81六、錯誤與舞弊的審計程序針對管理層凌駕于控制之上的風(fēng)險，實施下列審計程序測試日常會計核算過程中作出的會計分錄以及為編制財務(wù)報表作出的調(diào)整分錄是否適當(dāng)復(fù)核會計估計是否有失公允，從而可能產(chǎn)生舞弊導(dǎo)致的重大錯報對于注意到的、超出正常經(jīng)營過程或基于對被審計單位及其環(huán)境的了解顯得異常的重大交易，了解其商業(yè)理由的合理性已向注冊會計師披露了從現(xiàn)任和前任員工、分析師、監(jiān)管機構(gòu)等方面獲知的、影響財務(wù)報表的舞弊指控或舞弊嫌疑六、錯誤與舞弊的審計程序針對管理層凌駕于控制之上的風(fēng)險，實施82七、錯誤與舞弊審計結(jié)果的處理對于財務(wù)報表中的故意錯報，注冊會計師應(yīng)當(dāng)采取特別的處理與管理層、治理層以及監(jiān)管機構(gòu)進行溝通無法繼續(xù)執(zhí)行審計業(yè)務(wù)時的考慮被審計單位針對舞弊未能采取注冊會計師認為必要的措施注冊會計師通過考慮舞弊導(dǎo)致的重大錯報風(fēng)險和審計測試的結(jié)果，認為存在重大和廣泛的舞弊風(fēng)險注冊會計師對管理層、治理層的勝任能力或誠信產(chǎn)生了極大的疑慮在這種情況下，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮相應(yīng)的職業(yè)責(zé)任和法律責(zé)任，包括向?qū)徲嫎I(yè)務(wù)委托人報告，或根據(jù)法律法規(guī)的規(guī)定向監(jiān)管機構(gòu)報告對審計報告的影響，或解除業(yè)務(wù)約定七、錯誤與舞弊審計結(jié)果的處理對于財務(wù)報表中的故意錯報，注冊83第十節(jié)違反法規(guī)行為審計一、違反法規(guī)行為的含義二、編制和實施審計計劃時對違反法規(guī)行為的關(guān)注三、發(fā)現(xiàn)可能存在違反法規(guī)行為的處理四、違反法規(guī)行為對審計報告的影響第十節(jié)違反法規(guī)行為審計一、違反法規(guī)行為的含義84一、違反法規(guī)行為的含義違反法規(guī)行為——是指被審計單位有意或無意地違反會計準則和相關(guān)會計制度之外的法律法規(guī)的行為在財務(wù)報表審計業(yè)務(wù)中，注冊會計師應(yīng)當(dāng)充分關(guān)注被審計單位違反法規(guī)行為可能對財務(wù)報表產(chǎn)生重大影響一、違反法規(guī)行為的含義違反法規(guī)行為85二、編制和實施審計計劃

時對違反法規(guī)行為的關(guān)注初步了解適用法規(guī)及其遵循情況利用了解被審計單位行業(yè)狀況、法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素時所獲知的信息向管理層詢問被審計單位為遵守有關(guān)法律法規(guī)而采用的政策和程序向管理層詢問對被審計單位經(jīng)營活動可能產(chǎn)生重要影響的法律法規(guī)與管理層討論在識別、評價和處理訴訟、索賠與稅務(wù)糾紛時采用的政策和程序與審計組成部分的其他注冊會計師討論適用于該組成部分的法律法規(guī)二、編制和實施審計計劃

時對違反法規(guī)行為的關(guān)注初步了解適用法86二、編制和實施審計計劃

時對違反法規(guī)行為的關(guān)注關(guān)注可能表明存在違反法規(guī)行為的跡象受到政府有關(guān)部門的調(diào)查或處罰提供異常貸款或支付不明費用與關(guān)聯(lián)方存在異常交易購銷價格嚴重偏離市場價格異常的現(xiàn)金收支與在稅收優(yōu)惠地注冊的公司存在異常交易向商品或勞務(wù)提供者以外的單位或個人支付商品或勞務(wù)款項收付款缺少適當(dāng)?shù)慕灰卓刂朴涗洭F(xiàn)有的會計信息系統(tǒng)不能提供適當(dāng)審計軌跡或充分證據(jù)交易未經(jīng)授權(quán)或記錄不當(dāng)媒介評論二、編制和實施審計計劃

時對違反法規(guī)行為的關(guān)注關(guān)注可能表明存87二、編制和實施審計計劃

時對違反法規(guī)行為的關(guān)注實施有助于識別違反法規(guī)行為的程序注冊會計師應(yīng)當(dāng)在初步了解的基礎(chǔ)上實施以下程序，以幫助識別被審計單位編制財務(wù)報表時應(yīng)當(dāng)考慮的違反法規(guī)的行為向管理層進行詢問是必須執(zhí)行的程序，注冊會計師應(yīng)做好詢問筆錄，經(jīng)簽字確認后作為審計工作底稿注冊會計師應(yīng)當(dāng)向管理層獲取書面聲明，以表明被審計單位已將其知悉的、影響財務(wù)報表的所有違反或可能違反相關(guān)法規(guī)的情況告知注冊會計師二、編制和實施審計計劃

時對違反法規(guī)行為的關(guān)注實施有助于識別88三、發(fā)現(xiàn)可能存在違反法規(guī)行為的處理評價違反法規(guī)行為對財務(wù)報表可能產(chǎn)生的影響因罰款、沒收違法所得、封存財產(chǎn)、強制停業(yè)及訴訟等導(dǎo)致的潛在財務(wù)后果潛在財務(wù)后果是否需要披露潛在財務(wù)后果是否嚴重，以至于影響到財務(wù)報表的公允反映三、發(fā)現(xiàn)可能存在違反法規(guī)行為的處理評價違反法規(guī)行為對財務(wù)報表89三、發(fā)現(xiàn)可能存在違反法規(guī)行為的處理報告違反法規(guī)行為或解除業(yè)務(wù)約定與管理層溝通與治理層溝通向監(jiān)管機構(gòu)報告考慮在審計報告中反映違反法規(guī)行為對財務(wù)報表的影響解除業(yè)務(wù)約定三、發(fā)現(xiàn)可能存在違反法規(guī)行為的處理報告違反法規(guī)行為或解除業(yè)務(wù)90四、違反法規(guī)行為對審計報告的影響如果認為違反法規(guī)行為對財務(wù)報表有重大影響，且未能在財務(wù)報表中得到恰當(dāng)反映，注冊會計師應(yīng)當(dāng)出具保留意見或否定意見的審計報告如果因被審計單位阻撓無法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，以評價是否發(fā)生或可能發(fā)生對財務(wù)報表具有重大影響的違反法規(guī)行為，注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)審計范圍受到限制的程度，出具保留意見或無法表示意見的審計報告如果因?qū)徲嫹秶艿奖粚徲媶挝灰酝獾钠渌麠l件限制而無法確定違反法規(guī)行為是否發(fā)生，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮其對審計報告的影響四、違反法規(guī)行為對審計報告的影響如果認為違反法規(guī)行為對財務(wù)報91第十八章特殊項目審計第一節(jié)期初余額審計第二節(jié)比較信息審計第三節(jié)期后事項審計第四節(jié)會計估計（包括公允價值估計）及其披露審計第五節(jié)非貨幣性資產(chǎn)交換審計第六節(jié)關(guān)聯(lián)方及其交易審計第七節(jié)財務(wù)承諾與或有事項審計第八節(jié)持續(xù)經(jīng)營審計第九節(jié)錯誤與舞弊審計第十節(jié)違反法規(guī)行為審計第十八章特殊項目審計第一節(jié)期初余額審計92第一節(jié)期初余額審計一、期初余額的含義二、期初余額的審計目標三、期初余額的審計程序四、期初余額審計結(jié)論及對審計報告的影響第一節(jié)期初余額審計一、期初余額的含義93一、期初余額的含義期初余額是指期初已存在的賬戶余額期初余額是指注冊會計師首次接受委托時，所審計的財務(wù)報表在期初已經(jīng)存在的余額期初余額以上期期末余額為基礎(chǔ)，反映了以前期間的交易和上期采用的會計政策的結(jié)果一、期初余額的含義期初余額94二、期初余額的審計目標期初余額是否包含對本期財務(wù)報表產(chǎn)生重大影響的錯報，即期初余額中是否存在足以影響或改變財務(wù)報表使用者決策的錯報期初余額反映的恰當(dāng)?shù)臅嬚呤欠裨诒酒谪攧?wù)報表中得到一貫運用，或會計政策的變更是否已按照適用的財務(wù)報告框架作出恰當(dāng)?shù)臅嬏幚砗统浞值牧袌笈c披露二、期初余額的審計目標期初余額是否包含對本期財務(wù)報表產(chǎn)生重大95三、期初余額的審計程序閱讀財務(wù)報表和審計報告注冊會計師應(yīng)當(dāng)通過采取下列措施，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，以確定期初余額是否包含對本期財務(wù)報表產(chǎn)生重大影響的錯報確定上期期末余額是否已正確結(jié)轉(zhuǎn)至本期，或在適當(dāng)?shù)那闆r下已作出重新表述確定期初余額是否反映對恰當(dāng)會計政策的運用實施一項或多項審計程序注冊會計師應(yīng)當(dāng)獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，以確定期初余額反映的會計政策是否在本期財務(wù)報表中得到一貫運用，以及會計政策的變更是否已按照適用的財務(wù)報告框架作出恰當(dāng)?shù)臅嬏幚砗统浞值牧袌笈c披露三、期初余額的審計程序閱讀財務(wù)報表和審計報告96四、期初余額審計結(jié)論及對審計報告的影響如果實施相關(guān)審計程序后無法獲取有關(guān)期初余額的充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，注冊會計師應(yīng)當(dāng)出具保留意見或無法表示意見的審計報告如果期初余額存在對本期財務(wù)報表產(chǎn)生重大影響的錯報，注冊會計師應(yīng)當(dāng)告知管理層，提請被審計單位進行調(diào)整或列報如果上期財務(wù)報表由前任注冊會計師審計，注冊會計師還應(yīng)當(dāng)考慮提請管理層告知前任注冊會計師如果被審計單位不接受注冊會計師的建議，錯報的影響未能得到正確的會計處理和恰當(dāng)?shù)牧袌?，注冊會計師?yīng)當(dāng)出具保留意見或否定意見的審計報告如果與期初余額相關(guān)的會計政策未能在本期得到一貫運用，并且會計政策的變更未能得到恰當(dāng)?shù)臅嬏幚砗统浞值牧袌?，且被審計單位不接受注冊會計師的調(diào)整或披露建議，注冊會計師應(yīng)當(dāng)出具保留意見或否定意見的審計報告如果前任注冊會計師對上期財務(wù)報表出具了非無保留意見審計報告，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮該審計報告對本期財務(wù)報表的影響四、期初余額審計結(jié)論及對審計報告的影響如果實施相關(guān)審計程序后97第二節(jié)比較信息審計一、比較信息的含義二、審計目標和審計程序三、審計報告第二節(jié)比較信息審計一、比較信息的含義98一、比較信息的含義對應(yīng)數(shù)據(jù)屬于比較信息，是指作為本期財務(wù)報表組成部分的上期金額和相關(guān)披露，這些金額和披露只能和與本期相關(guān)的金額和披露（稱為“本期數(shù)據(jù)”）聯(lián)系起來閱讀對應(yīng)數(shù)據(jù)列報的詳細程度主要取決于其與本期數(shù)據(jù)的相關(guān)程度比較財務(wù)報表比較財務(wù)報表，屬于比較信息，是指為了與本期財務(wù)報表相比較而包含的上期金額和相關(guān)披露，但如果已經(jīng)審計，則將在審計意見中提及比較財務(wù)報表包含信息的詳細程度與本期財務(wù)報表包含信息的詳細程度相似一、比較信息的含義對應(yīng)數(shù)據(jù)屬于比較信息，是指作為本期財務(wù)報表99二、審計目標和審計程序?qū)?yīng)數(shù)據(jù)的審計目標獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，確定在財務(wù)報表中包含的對應(yīng)數(shù)據(jù)是否在所有重大方面按照適用的財務(wù)報告框架有關(guān)對應(yīng)數(shù)據(jù)的要求進行列報按照注冊會計師的報告責(zé)任出具審計報告對應(yīng)數(shù)據(jù)的審計程序?qū)?yīng)數(shù)據(jù)是否與上期財務(wù)報表列報的金額和相關(guān)披露一致，如有必要，應(yīng)比較相關(guān)信息是否已經(jīng)重述在對應(yīng)數(shù)據(jù)中反映的會計政策是否與本期采用的會計政策一致，如果會計政策已發(fā)生變更，這些變更是否得到恰當(dāng)處理并得到充分列報和披露在實施本期審計時，如果注意到對應(yīng)數(shù)據(jù)可能存在重大錯報，注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)實際情況實施必要的追加的審計程序，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，以確定是否存在重大錯報冊會計師應(yīng)當(dāng)按照《中國注冊會計師審計準則第1341號——書面聲明》的規(guī)定，獲取與審計意見中提及的所有期間相關(guān)的書面聲明二、審計目標和審計程序?qū)?yīng)數(shù)據(jù)的審計目標獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?00三、審計報告總體要求由于審計意見是針對包括對應(yīng)數(shù)據(jù)在內(nèi)的本期財務(wù)報表整體發(fā)表的，因此，注冊會計師無需在審計報告中提及對應(yīng)數(shù)據(jù)如果以前針對上期財務(wù)報表出具了非無保留意見（保留意見、無法表示意見或否定意見）的審計報告，且該事項仍未解決如果注冊會計師已經(jīng)獲取上期財務(wù)報表存在重大錯報的審計證據(jù)，而以前對該財務(wù)報表發(fā)表了無保留意見，且對應(yīng)數(shù)據(jù)未經(jīng)適當(dāng)重述或恰當(dāng)披露如果上期財務(wù)報表未經(jīng)審計,針對上述三種情形，注冊會計師應(yīng)當(dāng)在審計報告中提及對應(yīng)數(shù)據(jù)三、審計報告總體要求由于審計意見是針對包括對應(yīng)數(shù)據(jù)在內(nèi)的本期101三、審計報告審計意見如果以前針對上期財務(wù)報表發(fā)表了保留意見、無法表示意見或否定意見，且導(dǎo)致非無保留意見的事項仍未解決，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對本期財務(wù)報表發(fā)表非無保留意見如果注冊會計師已經(jīng)獲取上期財務(wù)報表存在重大錯報的審計證據(jù)，而以前對該財務(wù)報表發(fā)表了無保留意見，且對應(yīng)數(shù)據(jù)未經(jīng)適當(dāng)重述或恰當(dāng)披露，注冊會計師應(yīng)當(dāng)就包括在財務(wù)報表中的對應(yīng)數(shù)據(jù)，在審計報告中對本期財務(wù)報表發(fā)表保留意見或否定意見如果上期財務(wù)報表未經(jīng)審計，注冊會計師應(yīng)當(dāng)在審計報告的其他事項段中說明對應(yīng)數(shù)據(jù)未經(jīng)審計如果上期財務(wù)報表已由前任注冊會計師審計，并且法律法規(guī)不禁止注冊會計師提及前任注冊會計師對對應(yīng)數(shù)據(jù)出具的審計報告，當(dāng)注冊會計師決定提及時，應(yīng)當(dāng)在審計報告的其他事項段中說明三、審計報告審計意見如果以前針對上期財務(wù)報表發(fā)表了保留意見、102第三節(jié)期后事項審計一、期后事項的含義與種類二、期后事項的審計程序三、期后事項審計結(jié)果的處理第三節(jié)期后事項審計一、期后事項的含義與種類103一、期后事項的含義與種類期后事項是指資產(chǎn)負債表日至審計報告日之間發(fā)生的事項以及注冊會計師在審計報告日后知悉的事實，具體包括三種情況截至審計報告日發(fā)生的事項審計報告日后至財務(wù)報表報出日前知悉的事實財務(wù)報表報出后知悉的事實審計報告日一般不應(yīng)早于注冊會計師獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)（包括公司董事會、管理層認可對財務(wù)報表的責(zé)任且已批準財務(wù)報表的證據(jù)），并在此基礎(chǔ)上對財務(wù)報表形成審計意見的日期一、期后事項的含義與種類期后事項104一、期后事項的含義與種類期后事項分段示意圖資產(chǎn)負債表日審計報告日財務(wù)報表報出日財務(wù)報表批準日第一時段期后事項（A）第二時段期后事項（B）第三時段期后事項（C）一、期后事項的含義與種類期后事項分段示意圖資產(chǎn)負債表日審計105一、期后事項的含義與種類根據(jù)期后事項對財務(wù)報表的影響不同，可以將期后事項分為兩類資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項是指對資產(chǎn)負債表日已經(jīng)存在的情況提供了證據(jù)的事項資產(chǎn)負債表日后非調(diào)整事項是指表明資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的情況的事項一、期后事項的含義與種類根據(jù)期后事項對財務(wù)報表的影響不同，可106二、期后事項的審計程序?qū)τ谄诤笫马棧詴嫀煹膶徲嬆繕双@取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，以確定財務(wù)報表日至審計報告日之間發(fā)生的、需要在財務(wù)報表中調(diào)整或披露的事項是否已經(jīng)按照適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)在財務(wù)報表中得到恰當(dāng)反映恰當(dāng)應(yīng)對在審計報告日后注冊會計師知悉的，且如果在審計報告日知悉可能導(dǎo)致注冊會計師修改審計報告的事實二、期后事項的審計程序?qū)τ谄诤笫马?，注冊會計師的審計目?07二、期后事項的審計程序針對期后事項實施的專門審計程序了解被審計單位管理層建立的用于確保識別期后事項的程序向管理層詢問是否發(fā)生可能影響財務(wù)報表的期后事項查閱股東大會、董事會及其專門委員會在資產(chǎn)負債表日后舉行的會議紀要，并在不能獲取會議紀要時詢問會議討論的事項查閱最近的中期財務(wù)報表，如認為必要和適當(dāng)，還應(yīng)當(dāng)查閱預(yù)算、現(xiàn)金流量預(yù)測及其他相關(guān)管理報告結(jié)合對財務(wù)報表項目執(zhí)行的實質(zhì)性程序?qū)徲嬈诤笫马椬詴嫀熢趯ω攧?wù)報表的某些項目執(zhí)行實質(zhì)性程序時，截止測試通常是需要執(zhí)行的一項審計程序在進行截止測試時，注冊會計師顯然會涉及許多資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的交易或事項，并接觸到許多相關(guān)資料，因而能從中發(fā)現(xiàn)、確認可能存在的或發(fā)生的期后事項二、期后事項的審計程序針對期后事項實施的專門審計程序了解被審108三、期后事項審計結(jié)果的處理審計報告日前識別的期后事項對審計報告日前識別的期后事項，注冊會計師首先應(yīng)當(dāng)根據(jù)其主要情況出現(xiàn)的時間確定期后事項的類型審計報告日后至財務(wù)報表報出日前知悉的期后事項在審計報告日后，注冊會計師沒有義務(wù)針對財務(wù)報表實施任何審計程序?qū)υ趯徲媹蟾嫒蘸笾霖攧?wù)報表報出日前知悉的可能對財務(wù)報表產(chǎn)生重大影響的期后事項，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮是否需要修改財務(wù)報表，并與管理層討論，同時根據(jù)具體情況采取相應(yīng)措施三、期后事項審計結(jié)果的處理審計報告日前識別的期后事項對審計報109三、期后事項審計結(jié)果的處理財務(wù)報表報出后知悉的事實在財務(wù)報表報出后，注冊會計師沒有義務(wù)針對財務(wù)報表實施任何審計程序在財務(wù)報表報出后，如果知悉在審計報告日已經(jīng)存在的、可能導(dǎo)致修改審計報告的期后事項，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮是否需要修改財務(wù)報表，并與管理層和治理層討論該事項，同時根據(jù)具體情況作相應(yīng)處理三、期后事項審計結(jié)果的處理財務(wù)報表報出后知悉的事實在財務(wù)報表110第四節(jié)會計估計

（包括公允價值估計）及其披露審計一、會計估計的含義及審計目標二、風(fēng)險評估程序三、進一步實質(zhì)性程序四、評價會計估計的合理性并確定錯報五、披露及審計工作記錄六、會計估計（公允價值會計估計）審計結(jié)果的處理第四節(jié)會計估計

（包括公允價值估計）及其披露審計一、會計111一、會計估計的含義及審計目標會計估計，是指在缺乏精確計量手段的情況下，對結(jié)果不確定的交易或者事項以最近可利用的信息為基礎(chǔ)所作的判斷，對某項金額采用的近似值會計估計一般包括存在估計不確定性時以公允價值計量的金額其他需要估計的金額當(dāng)僅針對涉及公允價值計量的會計估計時，采用“公允價值會計估計”的術(shù)語一、會計估計的含義及審計目標會計估計，112一、會計估計的含義及審計目標

——相關(guān)術(shù)語解釋注冊會計師的點估計或區(qū)間估計——是指從審計證據(jù)中得出的、用于評價管理層點估計的金額或金額區(qū)間估計不確定性——是指會計估計和相關(guān)披露在計量方面對固有不精確性的敏感性管理層偏向——是指管理層在編制和列報信息時缺乏中立性管理層的點估計——是指管理層在財務(wù)報表中確認或披露一項會計估計而選擇的金額會計估計的結(jié)果——是指需要作出會計估計的交易、事項或情況得以解決時發(fā)生的實際貨幣金額一、會計估計的含義及審計目標

——相關(guān)術(shù)語解釋注冊會計師的點113一、會計估計的含義及審計目標會計估計產(chǎn)品質(zhì)量保證義務(wù)長期合同的進度壞賬準備存貨清理（可變現(xiàn)凈值）折舊方法或資產(chǎn)的使用壽命投資的可收回性不確定時的減值準備清算結(jié)算和判斷產(chǎn)生的成本公允價值會計估計持有待清理的財產(chǎn)或設(shè)備復(fù)雜金融工具，并且該金融工具在活躍和公開市場中沒有交易股份支付在企業(yè)合并中取得的特定資產(chǎn)或負債，包括商譽和無形資產(chǎn)涉及無貨幣考慮的獨立企業(yè)之間的資產(chǎn)或負債交換一、會計估計的含義及審計目標會計估計產(chǎn)品質(zhì)量保證義務(wù)長期合同114一、會計估計的含義及審計目標審計目標——注冊會計師的目標是，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)以確定根據(jù)適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)，財務(wù)報表中確認或披露的會計估計（包括公允價值會計估計）是否合理根據(jù)適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)，財務(wù)報表中的相關(guān)披露是否充分一、會計估計的含義及審計目標審計目標115二、風(fēng)險評估程序當(dāng)實施《中國注冊會計師審計準則第1211號——通過了解被審計單位及其環(huán)境識別和評估重大錯報風(fēng)險》要求的風(fēng)險評估程序和相關(guān)活動，以了解被審計單位及其環(huán)境時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)了解下列內(nèi)容，作為識別和評估會計估計重大錯報風(fēng)險的基礎(chǔ)與會計估計（包括相關(guān)披露）相關(guān)的適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)的規(guī)定管理層如何識別可能需要作出會計估計并在財務(wù)報表中確認或披露的交易、事項和情況。在進行了解時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)向管理層詢問可能導(dǎo)致新的或需要修改現(xiàn)有的會計估計的環(huán)境變化管理層如何作出會計估計，以及會計估計所依據(jù)的數(shù)據(jù)二、風(fēng)險評估程序當(dāng)實施《中國注冊會計師審計準則第1211號—116二、風(fēng)險評估程序管理層作出會計估計的方法和依據(jù)用以作出會計估計的方法，包括模型（如適用）相關(guān)控制管理層是否利用專家的工作會計估計所依據(jù)的假設(shè)用以作出會計估計的方法是否已經(jīng)發(fā)生或應(yīng)當(dāng)發(fā)生不同于上期的變化，以及變化的原因管理層是否以及如何評估會計估計不確定性的影響二、風(fēng)險評估程序管理層作出會計估計的方法和依據(jù)用以作出會計估117二、風(fēng)險評估程序識別和評估重大錯報風(fēng)險當(dāng)按照《中國注冊會計師審計準則第1211號——通過了解被審計單位及其環(huán)境識別和評估重大錯報風(fēng)險》的規(guī)定識別和評估重大錯報風(fēng)險時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)評價與會計估計相關(guān)的估計不確定性的程度注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)職業(yè)判斷確定識別出的具有高度估計不確定性的會計估計是否會導(dǎo)致特別風(fēng)險二、風(fēng)險評估程序識別和評估重大錯報風(fēng)險當(dāng)按照《中國注冊會計師118三、進一步實質(zhì)性程序基于評估的重大錯報風(fēng)險，注冊會計師應(yīng)當(dāng)確定管理層是否恰當(dāng)運用與會計估計相關(guān)的適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)的規(guī)定作出會計估計的方法是否恰當(dāng)，并得到一貫運用，以及會計估計或作出會計估計的方法不同于上期的變化是否適合于具體情況三、進一步實質(zhì)性程序基于評估的重大錯報風(fēng)險，注冊會計師應(yīng)當(dāng)確119三、進一步實質(zhì)性程序當(dāng)按照《中國注冊會計師審計準則第1231號——針對評估的重大錯報風(fēng)險采取的應(yīng)對措施》的規(guī)定應(yīng)對評估的重大錯報風(fēng)險時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮會計估計的性質(zhì)，并實施下列一項或多項程序確定截至審計報告日發(fā)生的事項是否提供有關(guān)會計估計的審計證據(jù)測試管理層如何作出會計估計以及會計估計所依據(jù)的數(shù)據(jù)；在進行測試時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)評價采用的計量方法在具體情況下是否恰當(dāng)，以及根據(jù)適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)確定的計量目標，管理層使用的假設(shè)是否合理測試與管理層如何作出會計估計相關(guān)的控制的運行有效性，并實施恰當(dāng)?shù)膶嵸|(zhì)性程序作出注冊會計師的點估計或區(qū)間估計，以評價管理層的點估計三、進一步實質(zhì)性程序當(dāng)按照《中國注冊會計師審計準則第1231120三、進一步實質(zhì)性程序注冊會計師在作出點估計時，應(yīng)當(dāng)針對下列兩種情況分別予以處理如果認為使用區(qū)間估計是恰當(dāng)?shù)?，注冊會計師?yīng)當(dāng)基于可獲得的審計證據(jù)來縮小區(qū)間估計，直至該區(qū)間估計范圍內(nèi)的所有結(jié)果均可被視為合理如果使用有別于管理層的假設(shè)或方法，注冊會計師應(yīng)當(dāng)充分了解管理層的假設(shè)或方法，以確定注冊會計師在作出點估計或區(qū)間估計時已考慮了相關(guān)變量，并評價與管理層的點估計存在的任何重大差異三、進一步實質(zhì)性程序注冊會計師在作出點估計時，應(yīng)當(dāng)針對下列兩121三、進一步實質(zhì)性程序針對特別風(fēng)險的進一步實質(zhì)性程序評價管理層使用的重大假設(shè)是否合理評價管理層如何考慮替代性的假設(shè)或結(jié)果，以及拒絕采納的原因，或者在管理層沒有考慮替代性的假設(shè)或結(jié)果的情況下，評價管理層在作出會計估計時如何處理估計不確定性當(dāng)管理層實施特定措施的意圖和能力與其使用的重大假設(shè)的合理性或?qū)m用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)的恰當(dāng)應(yīng)用相關(guān)時，評價這些意圖和能力三、進一步實質(zhì)性程序針對特別風(fēng)險的進一步實質(zhì)性程序評價管理層122四、評價會計估計的合理性并確定錯報注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)獲取的審計證據(jù)，評價財務(wù)報表中的會計估計在適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)下是合理的還是存在錯報涉及會計估計錯報，不管是舞弊還是錯誤引起的，都可能產(chǎn)生如下的后果毫無懷疑地錯報（事實上的錯報）管理層對會計估計的判斷，注冊會計師認為是不合理的；或者管理層對會計政策的選用，注冊會計師認為是不適當(dāng)?shù)模ㄅ袛噱e報）注冊會計師對總體錯報的最佳估計，包括對總體所做的審計抽樣識別出的推斷錯報四、評價會計估計的合理性并確定錯報注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)獲取的123五、披露及審計工作記錄與會計估計相關(guān)的披露使用的假設(shè)使用的估計方法，包括適用的估價模型估價方法的選用基礎(chǔ)以前期間采用的估計方法的變動影響估計的不確定性的來源及含義五、披露及審計工作記錄與會計估計相關(guān)的披露使用的假設(shè)124五、披露及審計工作記錄可能存在管理層偏向