關(guān)于合同資產(chǎn)與合同負(fù)債

三、關(guān)于合同資產(chǎn)與合同負(fù)債（2022新增）（―）合同負(fù)債合同負(fù)債,是指企業(yè)已收或應(yīng)收客戶對價而應(yīng)向客戶轉(zhuǎn)讓商品的義務(wù)。企業(yè)在向客戶轉(zhuǎn)讓商品之前，如果客戶已經(jīng)支付了合同對價或企業(yè)已經(jīng)取得了無條件收取合同對價的權(quán)利，則企業(yè)應(yīng)當(dāng)在客戶實(shí)際支付款項與到期應(yīng)支付款項孰早時點(diǎn)，將該已收或應(yīng)收的款項列示為合同負(fù)債。注或企業(yè)因轉(zhuǎn)讓商品收到的預(yù)收款適用收入準(zhǔn)則進(jìn)行會計處理時，不再使用“預(yù)收款項”及“遞延收益”科目舉例」企業(yè)與客戶簽訂不可撤銷的合同，向客戶銷售其生產(chǎn)的產(chǎn)品，合同開始日，企業(yè)收到客戶支付的合同價款1000元，相關(guān)產(chǎn)品將在2個月之后交付給客戶，這種情況下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將該1000元作為合同負(fù)債進(jìn)行處理。借：銀行存款 1000貸：合同負(fù)債 1000（二）合同資產(chǎn)與應(yīng)收賬款合同資產(chǎn)（有條件的收款權(quán)）一一是指企業(yè)已向客戶轉(zhuǎn)讓商品而有權(quán)收取對價的權(quán)利，且該權(quán)利取決于時間流逝之外的其他因素。應(yīng)收款項（無條件的收款權(quán)）——是企業(yè)無條件收取合同對價的權(quán)利，該項權(quán)利應(yīng)當(dāng)作為應(yīng)收款項單獨(dú)列ZjSo二者的區(qū)別:應(yīng)收款項代表的是無條件收取合同對價的權(quán)利,即企業(yè)僅僅隨著時間的流逝即可收款。而食同超并不是一項無條件收款權(quán)，該權(quán)利除了時間流逝之外，還取決于其他條件（如履行合同中的其他履約義務(wù)）才能收取相應(yīng)的合同價款。兩者的風(fēng)險不同:應(yīng)收款項僅承擔(dān)信用風(fēng)險,而合同資產(chǎn)除信用風(fēng)險之外,還承擔(dān)其他風(fēng)險（如履約風(fēng)險）。借：合同資產(chǎn)/應(yīng)收賬款貸：主營業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅費(fèi)一一應(yīng)交增值稅（銷項稅額）合同資產(chǎn)的減值的計量、列報和披露應(yīng)當(dāng)按照相關(guān)金融工具準(zhǔn)則的要求進(jìn)行會計處理。主要賬務(wù)處理：計提：借：資產(chǎn)減值損失貸：合同資產(chǎn)減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回：借：合同資產(chǎn)減值準(zhǔn)備貸：資產(chǎn)減值損失合同資產(chǎn)和合同負(fù)債的列報：合同資產(chǎn)和合同負(fù)債應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表中單獨(dú)列示，并按流動性分別列示為“合同資產(chǎn)”或“其他非流動資產(chǎn)”以及“合同負(fù)債”或“其他非流動負(fù)債”。同二合同資產(chǎn)和合同負(fù)債應(yīng)當(dāng)以座額列示（設(shè)置“合同結(jié)算”科目），丕同合同下的合同資產(chǎn)和合同負(fù)債不能相互抵銷。（三）合同結(jié)算“合同結(jié)算”科目核算同二合同下屬于在某二時段內(nèi)履行履約義務(wù)涉及與客戶結(jié)算對價的合同資產(chǎn)或合同負(fù)債。合同結(jié)算是新收入準(zhǔn)則增加的新科目，具有雙重性質(zhì)的會計科目，可能是資產(chǎn)也可能是負(fù)債。列報：資產(chǎn)負(fù)債表日,“合同結(jié)算”科目的期末余額在借方,根據(jù)其流動性，在資產(chǎn)負(fù)債表中分別列示為“合同資產(chǎn)”或“其他非流動資產(chǎn)”項目;期末余額在貸方,根據(jù)其流動性，在資產(chǎn)負(fù)債表中列示為"合同負(fù)債"或"其他非流動負(fù)債”項目。會計科目核算內(nèi)容合同結(jié)算一一價款結(jié)算反映定期與客戶進(jìn)行結(jié)算的金額合同結(jié)算一—收入結(jié)轉(zhuǎn)反映按履約進(jìn)度結(jié)轉(zhuǎn)的收入金額

舉例：一項建筑工程,合同約定，在工程進(jìn)度50%時，結(jié)算工程價款的40%o假設(shè)，其工程總額為1億元，如果此時計算的履約進(jìn)度是50%,企業(yè)應(yīng)確認(rèn)收入5000萬，同時結(jié)算價款4000萬。這時兩者不匹配，需要同結(jié)算”科目進(jìn)行過渡性計量。TOC\o"1-5"\h\z借：合同結(jié)算——收入結(jié)轉(zhuǎn) 5000（合同結(jié)算——收入結(jié)轉(zhuǎn)：即反映合同資產(chǎn)或應(yīng)收賬款企業(yè)對其已向客戶轉(zhuǎn)讓商品而有權(quán)收取的對價金額）貸：主營業(yè)務(wù)收入 5000借：應(yīng)收賬款 4000貸：合同結(jié)算——價款結(jié)算 4000（合同結(jié)算——價款結(jié)算：反映已被客戶認(rèn)可可以無條件收取的權(quán)利，類似于合同資產(chǎn)結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)收賬款）【例題】2x18年1月1日，甲建筑公司與乙公司簽訂一項大型設(shè)備建造工程合同，根據(jù)雙方合同，該工程的造價為6300萬元,工程期限為1年半，甲公司負(fù)責(zé)工程的施工及全面管理，客戶按照第三方工程監(jiān)理公司確認(rèn)的工程完工量，每半年與甲公司結(jié)算一次；預(yù)計2x19年6月30日竣工;預(yù)計可能發(fā)生的工程總成本為4000萬元。假定該建造工程整體構(gòu)成單項履約義務(wù)，并屬于在某二時段內(nèi)履行的履約義務(wù)，甲公司采用成本法確定履約進(jìn)度，不考慮其他因素。2X18年6月30日,工程累計實(shí)際發(fā)生成本15素萬元,甲公司與乙公司給算合同價款2500萬元,甲公司實(shí)際收到價款20司萬元;2X18年12月31日,工程累計實(shí)際發(fā)生成本3000萬元,甲公司與乙公司結(jié)算合同價款1100萬元,甲公司實(shí)際收到價款1000萬元;2x19年6月30日，工程累計實(shí)際發(fā)生成本4100萬元,乙公司與甲公司結(jié)算了合同竣工價款跡萬元，并支付剩余工程款3300萬元。上述價款均不含增值稅額。【解析】甲公司的賬務(wù)處理如下：（1）2x18年1月1日至6月30日實(shí)際發(fā)生工程成本時：借：合同履約成本 15000000貸：原材料、應(yīng)付職工薪酬等150貸：原材料、應(yīng)付職工薪酬等15000000(2)2x18年6月30日：履約進(jìn)度=15000000-40000000=37.5%合同收入=63000000*37.5%=23625000(元)借：合同結(jié)算——收入結(jié)轉(zhuǎn)23625000貸：主營業(yè)務(wù)收入23625000借：主營業(yè)務(wù)成本15000000貸：合同履約成本15000000借：應(yīng)收賬款25000000貸：合同結(jié)算——價款結(jié)算25000000借：銀行存款20000000貸：應(yīng)收賬款20000000當(dāng)日，"合同結(jié)算”科目的余額為貸方137.5萬元(2500-2362.5),表明甲公司已經(jīng)與客戶結(jié)算但尚未屜行履約義務(wù)的金額為137.5萬元，由于甲公司預(yù)計該部分履約義務(wù)將在2x18年內(nèi)完成，因此，應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表中作為合同負(fù)債列示。(3)2x18年7月1日至12月31日實(shí)際發(fā)生工程成本時：借：合同履約成本15000000貸：原材料、應(yīng)付職工薪酬等15000000(4)2x18年12月31日：履約進(jìn)度=30000000-40000000=75%合同收入=63000000x75%-23625000=23625000(元)借：合同結(jié)算——收入結(jié)轉(zhuǎn)23625000貸：主營業(yè)務(wù)收入23625000借：主營業(yè)務(wù)成本15000000貸：合同履約成本15000000借：應(yīng)收賬款11000000貸：合同結(jié)算——價款結(jié)算1100000010010000000當(dāng)日，“合同結(jié)算”科目的余額為借方1125萬元(2362.5-1100-137.5),表明甲公司已經(jīng)履行履約義務(wù)但尚未與客戶結(jié)算的金額為1125萬元，由于該部分金額將在2x19年內(nèi)結(jié)算，因此，應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表中作為合同資產(chǎn)列示。(5)2x19年1月1日至6月30日實(shí)際發(fā)生工程成本時：借：合同履約成本 11000000貸：原材料、應(yīng)付職工薪酬等 11000000(6)2x19年6月30日：由于當(dāng)日該工程已竣工決算，其履約進(jìn)度為100%。合同收入=63000000-23625000-23625000=15750000(元)借：合同結(jié)算——收入結(jié)轉(zhuǎn) 15750000貸：主營業(yè)務(wù)收入 15750000借：主營業(yè)務(wù)成本 11000000貸：合同履約成本 11000000借：應(yīng)收賬款 27000000貸：合同結(jié)算——價款結(jié)算 27000000借：銀行存款 33000000貸：應(yīng)收賬款 33000000當(dāng)日，"合同結(jié)算”科目的余額為零(1125+1575-2700)?！纠}】甲建筑公司與其客戶簽訂一項總金額為儂五元的固定造價合同，該合同不可撤銷。甲公司負(fù)責(zé)工程的施工及全面管理，客戶按照第三方工程監(jiān)理公司確認(rèn)的工程完工量，每生與甲公司結(jié)算一次；該工程已于2x18年2月開工，預(yù)計2x21年6月完工；預(yù)計可能發(fā)生的工程總成本為550萬元。至2x19年底,由于材料價格上漲等因素，甲公司將預(yù)計工程總成本調(diào)整為600萬元。建叁末根據(jù)工程最新情況將預(yù)計工程總成本調(diào)整為610萬元。假定該建造工程整體構(gòu)成單項履約義務(wù)，并屬于在某一時段內(nèi)履行的履約義務(wù)，該公司采用成本法確定履約進(jìn)度，不考慮其他相關(guān)因素。該合同的其他有關(guān)資料如表所示。按照合同約定，工程質(zhì)保金30萬元需等到客戶于2x22年底保證期結(jié)束且未發(fā)生重大質(zhì)量問題方能收款。上述價款均為不含稅價款，不考慮相關(guān)稅費(fèi)的影響。合同相關(guān)資料 單位：萬元項目2X18年2X19年2X20年2X21年2X22年年末包實(shí)際發(fā)生成本154300488610—年末預(yù)計完成合同蠅發(fā)生成本396300122——本期結(jié)算合同價工程質(zhì)保金）—本期實(shí)際收到價款170190190—30【解析】2x18年賬務(wù)處理：①實(shí)際發(fā)生合同成本。借：合同履約成本1540000貸：原材料、應(yīng)付職工薪酬等1540000②確認(rèn)計量當(dāng)年的收入并結(jié)轉(zhuǎn)成本。履約進(jìn)度=1540000+（1540000+3960000）x100%=28%合同收入=5800000*28%=1624000（元）借：合同結(jié)算——收入結(jié)轉(zhuǎn)1624000貸：主營業(yè)務(wù)收入1624000借：主營業(yè)務(wù)成本1540000貸：合同履約成本1540000③結(jié)算合同價款。借：應(yīng)收賬款1740000貸：合同結(jié)算——價款結(jié)算1740000④實(shí)際收到合同價款。借：銀行存款17000002x18年12月31日，"合同結(jié)算”科目的余額為貸方11.6萬元(174-162.4)，表明甲公司已經(jīng)與客戶結(jié)算但尚未履行履約義務(wù)的金額為11.6萬元，由于甲公司預(yù)計該部分履約義務(wù)將在2x19年內(nèi)完成，因此，應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表中作為合同負(fù)債列示。項目2X18年2X19年年末更t實(shí)際發(fā)生成本154300年末預(yù)計完成合同尚番發(fā)生成本396300本期結(jié)算合同價款174196本期實(shí)際收到價款1701902x19年賬務(wù)處理如下：①實(shí)際發(fā)生合同成本。借：合同履約成本 1460000(300萬-154萬)貸：原材料、應(yīng)付職工薪酬等 1460000②確認(rèn)計量當(dāng)年的收入并結(jié)轉(zhuǎn)成本，同時，確認(rèn)合同預(yù)計損失。履約進(jìn)度=3000000+(3000000+3000000)x100%=50%合同收入=5800000x50%-1624000=1276000(元)合同預(yù)計損失=(3000000+3000000-5800000)x(1-50%)=100000(元)借：合同結(jié)算——收入結(jié)轉(zhuǎn) 1276000貸：主營業(yè)務(wù)收入 1276000借：主營業(yè)務(wù)成本 1460000貸：合同履約成本 1460000借：主營業(yè)務(wù)成本 100000貸：預(yù)計負(fù)債 100000在2x19年底，由于該合同預(yù)計總成本(600萬元)大于合同總收入(580萬元)，預(yù)計發(fā)生損失總額為20萬元,由于其中10萬元(20x50%)已經(jīng)反映在損益中，因此應(yīng)將剩余的、為完成工程將發(fā)生的預(yù)計損失10萬元確認(rèn)為當(dāng)期損失。根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第13號——或有事項》的相關(guān)規(guī)定，待執(zhí)行合同變成虧損合同

的，該虧損合同產(chǎn)生的義務(wù)滿足相關(guān)條件的，則應(yīng)當(dāng)對虧損合同確認(rèn)預(yù)計負(fù)債。因此，為完成工程將發(fā)生的預(yù)計損失10萬元應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為預(yù)計負(fù)債。③結(jié)算合同價款。借：應(yīng)收賬款 1960000貸：合同結(jié)算 價款結(jié)算 1960000④實(shí)際收到合同價款。借：銀行存款 1900000貸：應(yīng)收賬款 19000002x19年12月31日，"合同結(jié)算”科目的余額為貸方80萬元(11.6+196-127.6),表明甲公司已經(jīng)與客戶結(jié)算但尚未履行履約義務(wù)的金額為80萬元，由于甲公司預(yù)計該部分履約義務(wù)將在2x20年內(nèi)完成，因此，應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表中作為合同負(fù)債列示。項目2x19年2x20年年末星讓實(shí)際發(fā)生成本300488年末預(yù)計完成合同尚需發(fā)生成本300122本期結(jié)算合同價款196180本期實(shí)錘收到價款1901902x20年賬務(wù)處理如下：①實(shí)際發(fā)生合同成本借：合同履約成本 1880000貸：原材料、應(yīng)付職工薪酬等 1880000②確認(rèn)計量當(dāng)年的收入并結(jié)轉(zhuǎn)成本，同時調(diào)整合同預(yù)計損失履約進(jìn)度=4880000+(4880000+1220000)x100%=80%合同收入=5800000x80%-1624000-1276000=1740000(元)。合同預(yù)計損失=(4880000+1220000-5800000)x(1-80%)-100000=-40000(元)。借：借：合同結(jié)算 收入結(jié)轉(zhuǎn)1740000借：主營業(yè)務(wù)成本 1880000貸：合同履約成本 1880000借：預(yù)計負(fù)債 40000貸：主營業(yè)務(wù)成本 40000在2x20年底，由于該合同預(yù)計總成本（610萬元）大于合同總收入（580萬元），預(yù)計發(fā)生損失總額為30萬元,由于其中24萬元（30X80%）已經(jīng)反映在損益中,因此預(yù)計負(fù)債的余額為6萬元（30-24）,反映剩余的、為完成工程將發(fā)生的預(yù)計損失，因此，本期應(yīng)轉(zhuǎn)回合同預(yù)計損失4萬元。③結(jié)算合同價款。借：應(yīng)收賬款 1800000貸：合同結(jié)算——價款結(jié)算 1800000④實(shí)際收到合同價款。借：銀行存款 1900000貸：應(yīng)收賬款 19000002x20年12月31日，“合同結(jié)算”科目的余額為貸方也萬元（80+180-174）,表明甲公司已經(jīng)與客戶結(jié)算但尚未履行履約義務(wù)的金額為86萬元，由于該部分履約義務(wù)將在2x21年6月底前完成，因此，應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表中作為合同負(fù)債列示。2x21年1-6月賬務(wù)處理如下：①實(shí)際發(fā)生合同成本。借：合同履約成本 1220000貸：原材料、應(yīng)付職工薪酬等 1220000②確認(rèn)計量當(dāng)期的合同收入并結(jié)轉(zhuǎn)成本及已計提的合同損失。項目2x20年2x21年年末墨it實(shí)際發(fā)生成本488610年末預(yù)計完成合同尚需發(fā)生成本122—本期結(jié)算合同價款18030（工程質(zhì)保金）本期實(shí)際收到價款190—2x21年1-6月確認(rèn)的合同收入=合同總金額-截止目前累計已確認(rèn)的收入=5800000-1624000-127