新“企業(yè)所得稅法”的變化分析暨內外資企業(yè)前瞻性稅務策劃思路

PAGEPAGE92新“企業(yè)所得稅法”的變化分析暨內外資企業(yè)前瞻性稅務策劃思路第一部分新企業(yè)所得稅法草案的醞釀和審議一、我國現(xiàn)行內資和外資企業(yè)所得稅稅制主要差異的比較：

1、納稅人的比較。

內資企業(yè)的納稅人是指在中國境內實行獨立經濟核算的內資企業(yè)或組織，包括國有企業(yè)、集體企業(yè)、私營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)、股份制企業(yè)以及有生產、經營所得的其它組織。外資企業(yè)的納稅人分為兩類：一類是外商投資企業(yè)，包括中外合資經營企業(yè)、中外合作經營企業(yè)和外商獨資企業(yè)；另一類是外國企業(yè)，包括在我國境內設立的機構、場所，從事生產、經營和雖未設立的機構、場所，有來源于境內所得的外國公司、企業(yè)和其官經濟組織?？梢哉f，外資企業(yè)所得稅法則以在我國境內有生產經營所得和其他所得的外商投資企業(yè)和外國企業(yè)為納稅人，是按照屬人和屬地管轄權所用的規(guī)定，并不強調以“獨立核算”標準來確定納稅義務人。

2、征稅對象的比較。

內資企業(yè)的征稅對象是中國境內、外企業(yè)的生產、經營所得和其它所得。外資企業(yè)中的外商投資企業(yè)的征稅對象是境內、外資企業(yè)的生產、經營所得和其它所得；外國企業(yè)的征稅對象是中國境內企業(yè)的所得。

3、稅率的比較。

內資企業(yè)適用33%、27%、18%的稅率，對規(guī)模較小、利潤較少的企業(yè)才適用18%和27%兩檔優(yōu)惠稅率。外資企業(yè)適用30%加3%、24%加3%、15%加3%的稅率，附加的3%稅率由地方政府視情況開征，對設在經濟特區(qū)等地的外資企業(yè)可減按15%或24%征收。在我國境內未設立機構的外國公司、企業(yè)和其他經濟組織，從我國境內取得的各項所得則適用20%的預提所得稅。另外，雖然稅法規(guī)定外企享受最低優(yōu)惠稅率是15%，但實際上許多外企在此基礎上又享受了各地方政府的減半優(yōu)惠，稅率僅為7.5%，而內資企業(yè)的最低稅率為18%，也就是說，內資的最低稅率幾乎是外資的2.5倍。

4、固定資產折舊的比較。

固定資產在計提折舊前應估計的凈殘值比例，內資企業(yè)從國稅發(fā)〔2003〕70號文下發(fā)之日起（六月十八日），企業(yè)新購置的固定資產在計算可扣除的固定資產折舊額時，固定資產殘值比例統(tǒng)一確定為5%。外資企業(yè)為不低于原價的10%，需要少留或者不留殘值的，可自選決定。另外在折舊年限方面，外資企業(yè)所得稅法中有因特殊原因可以縮短折舊年限的規(guī)定。

5、稅收優(yōu)惠及減免稅的主要規(guī)定比較。

內外資企業(yè)所得稅制度中都有一些稅收優(yōu)惠政策，但它們在優(yōu)惠的目的、內容、形式、程度上均有很大不同。內資企業(yè)的稅收優(yōu)惠側重于勞動就業(yè)、社會福利等需要照顧、扶持的企業(yè)方面；外資企業(yè)的稅收優(yōu)惠主要傾向于對經濟特區(qū)等特殊地區(qū)的區(qū)域性優(yōu)惠和鼓勵外商向生產性行業(yè)、項目投資，其所得稅優(yōu)惠的內容要遠遠多于、優(yōu)于內資企業(yè)。

對內資企業(yè)的優(yōu)惠主要是面對民族自治地區(qū)以及規(guī)模較小、利潤較少的企業(yè)。另外，對新辦的高新技術企業(yè)，自投產年度起，免征所得稅兩年；國務院批準的高新技術產業(yè)開發(fā)區(qū)內的高新技術企業(yè)可減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅。所以實際上我國目前對內資企業(yè)實行的是從18%～33%的全額累進稅率。而當前對外商投資企業(yè)的優(yōu)惠主要有以下幾個方面：(1)對特定行業(yè)、項目的定期減稅、免稅。如對生產型的外商投資企業(yè)從獲利年度始給予兩免三減半的優(yōu)惠政策，非生產性的外商投資企業(yè)也享有優(yōu)于內資企業(yè)的優(yōu)惠，只是優(yōu)惠幅度低于生產性外資企業(yè)。(2)對特定地區(qū)和產業(yè)項目降低稅率納稅。如設高新技術區(qū)內的外商投資企業(yè)實行15%的稅率。(3)對再投資于中國境內部分實行退稅優(yōu)惠及稅后利潤匯出境外免征預提所得稅等。即外國投資者將利潤再投資返還40%的已征稅款。

6、壞賬準備的比較。

關于壞賬損失的確認時間，外資企業(yè)債務人逾期未履行償債義務，已超過2年仍不能收回的應收賬款可確認為壞賬損失；內資企業(yè)的確認時間卻為3年。關于壞賬的計提標準，內資企業(yè)計提比例不得超過“應收賬款”和“應收票據”年末余額的0.5%的比例計提。外資企業(yè)逐年按年末應收賬款和應收票據余額以不超過3%的比例計提。

7、利息費用的比較。內資企業(yè)向金融機構貸款的利息支出準予如數(shù)扣除；向非金融機構借款的利息支出高于金融機構同類同期貸款利率計算的數(shù)額部分不予扣除。外資企業(yè)企業(yè)發(fā)生的與生產經營有關的合理借款利息，提供證明文件，經當?shù)囟悇諜C關審核同意后（已取消，報相關資料），準予列支。

8、業(yè)務招待費的扣除比例的比較。

內資企業(yè)全年營業(yè)收人在1500萬元(含1500萬元)以下的，不超過年營業(yè)收入的5‰；全年營業(yè)收入在1500萬元以上，不超過該部分營業(yè)收人的3‰部分允許扣除。外資企業(yè)全年銷售凈額在1500萬元以下的，不超過銷售凈額的5‰；全年銷售凈額超過1500萬元的部分，不得超過該部分凈額的3‰。；全年業(yè)務收入在500萬元以下的，不得超過業(yè)務收入總額的10‰；全年業(yè)務收入超過500萬元的部分，不得超過該部分業(yè)務收入總額的5‰的部分允許扣除。

9、工資費用的比較。

內資企業(yè)每人扣除限額自2006年7月1日起，將企業(yè)工資支出的稅前扣除限額調整為人均每月1600元。企業(yè)實際發(fā)放的工資額在上述扣除限額以內的部分，允許在企業(yè)所得稅稅前據實扣除；超過上述扣除限額的部分，不得扣除。外資企業(yè)支付給職工的工資和福利費，應當報送其支付標準及有關文件，經當?shù)囟悇諜C關審核同意后，準予列支，企業(yè)不得列支在中國境內工作的職工的境外社會保險費。

10、捐贈的比較。

內資企業(yè)通過非營利機構向教育、衛(wèi)生、受災和貧困地區(qū)的捐贈在年度應納稅所得額3%以內準予扣除；而外資企業(yè)用于境內同樣公益、救濟性質的捐贈可作為當期成本、費用列支。

11、匯算繳納時間不同。

內外資企業(yè)所得稅均以按年計算、分期預繳、年終匯算清繳、多退少補的方法征收，但在匯算清繳的期限上，內資企業(yè)在年度終了后4個月內進行，外資企業(yè)則為5個月。

從上述比較很容易看出外資企業(yè)比內資企業(yè)享有的稅收優(yōu)惠面更廣、數(shù)額更大、實際稅負也更輕。新企業(yè)所得稅法草案的醞釀和審議我國在上個世紀９０年代初先后完成了外資企業(yè)所得稅的統(tǒng)一和內資企業(yè)所得稅的統(tǒng)一，形成了一套外資企業(yè)適用《中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》、內資企業(yè)適用《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例》的“雙軌”企業(yè)所得稅制度。（法與條例的區(qū)別）盡快出臺實施統(tǒng)一的企業(yè)所得稅法已經是眾望所歸，但企業(yè)所得稅法草案仍然經歷了多次修改。財政部、國家稅務總局和國務院法制辦共同起草的《中華人民共和國企業(yè)所得稅法(征求意見稿)》，是在2004年開始書面征求全國人大財經委、全國人大常委會法工委、預工委，以及各省、自治區(qū)、直轄市和計劃單列市人民政府以及國務院有關部門的意見。

2006年，財政部等單位就該草案再次征求了32個中央單位的意見。有關方面普遍認為，加快內資企業(yè)、外資企業(yè)(包括中外合資、中外合作、外商獨資和外國企業(yè))的所得稅稅制改革進程，盡快出臺實施統(tǒng)一的企業(yè)所得稅法，為各類企業(yè)競爭創(chuàng)造公平的稅收環(huán)境，十分必要。在此前的2006年10月9日，全國人大財經委也在第74次全體會議上，對草案進行了審議。全國人大財經委在審議意見報告中稱，從十屆人大二次會議以來，共有541名全國人大代表提出16件議案，要求制定企業(yè)所得稅法。全國人大財經委報告表示：“草案內容基本可行。此事醞釀已久，目前出臺時機也比較成熟，建議將草案列入十屆全國人民代表大會常務委員會第二十五次會議議程進行審議?！钡谑畬萌珖舜蟪Ｎ瘯?5次會議決定：十屆全國人民代表大會第5次會議定于3月5日在北京召開。會議將審議《物權法(草案)》、《企業(yè)所得稅法(草案)》，還將審議香港、澳門“選舉第11屆全國人大代表的辦法(草案)”；會議關于《企業(yè)所得稅法(草案)》審議的日程安排為：3月8日（星期四）聽取財政部部長金人慶關于中華人民共和國企業(yè)所得稅法草案的說明；3月9日（星期五）代表小組會議和代表團全體會議審議企業(yè)所得稅法草案；3月13日（星期二）代表小組會議審議企業(yè)所得稅法草案修改稿；3月15日（星期四）代表小組會議審議企業(yè)所得稅法草案表決稿；3月16日（閉幕）表決中華人民共和國企業(yè)所得稅法草案。2007年3月第十屆全國人民代表大會第五次會議在京召開，大會對《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》進行了審議。全國人大制定統(tǒng)一的企業(yè)所得稅法，為我國各企業(yè)創(chuàng)造一個成熟規(guī)范、公平競爭的稅收法制環(huán)境。“兩稅合并”后的企業(yè)所得稅法，符合“簡稅制、寬稅基、低稅率、嚴征管”的稅制改革精神，遵循了國民待遇原則，其主要體現(xiàn)在“四個統(tǒng)一”、“四種方式”、“一項照顧”、“一個過渡”、“兩新概念”、“五項扣除”和“一收一免”等變化。同時，為配合“兩稅合并”的改革，國家將進一步擴大增值稅由“生產型”向“消費型”轉型的試點范圍，還將對房地產等行業(yè)的有關稅收政策進行調整，并且從2007年1月1日起開始執(zhí)行新《2007年關稅實施方案》【稅委會（2006）33號】文，關稅做了全面調整。面對建國以來第二次稅收政策的重大改革，我們廣大企業(yè)做到未雨綢繆，好政策要早運用、早受益，盡早調整企業(yè)架構和投資策略，去適應新的稅收優(yōu)惠政策。三、新企業(yè)所得稅法草案的變化熱點（一）總體稅制改革精神

“簡稅制”：以法人組織為納稅人

“低稅率”：內外資企業(yè)所得稅稅率統(tǒng)一為25%

“寬稅基”：新稅法擴大了稅前扣除標準，縮小了稅基

“嚴征管”：新稅法中“納稅地點、分支機構匯總納稅、反避稅”等措施則是“嚴征管”的必要制度保障。（二）企業(yè)所得稅法草案"四個統(tǒng)一"

內外資企業(yè)適用統(tǒng)一的企業(yè)所得稅法；

統(tǒng)一并適當降低企業(yè)所得稅稅率；

統(tǒng)一和規(guī)范稅前扣除辦法和標準；

統(tǒng)一稅收優(yōu)惠政策，實行“產業(yè)優(yōu)惠為主、區(qū)域優(yōu)惠為輔”的新稅收優(yōu)惠體系。（三）稅率統(tǒng)一為２５％現(xiàn)行內資企業(yè)和外資企業(yè)所得稅稅率均為33%。同時，對一些特殊區(qū)域的外資企業(yè)實行24%、15%的優(yōu)惠稅率，對內資微利企業(yè)分別實行27%、18%的二檔照顧稅率等，稅率檔次多，使不同類型企業(yè)名義稅率和實際稅負差距較大。因此，有必要統(tǒng)一內資、外資企業(yè)所的稅稅率。草案將新的稅率確定為25%（草案第六條第一款）主要考慮是：對內資企業(yè)要減輕稅負，對外資企業(yè)也盡可能少增加稅負，同時要將財政減收控制在可以承受的范圍內，還要考慮國際上尤其是周邊國家（地區(qū)）的稅率水平。全世界159個實行企業(yè)所得稅的國家（地區(qū)）平均稅率為28.6%，我國周邊18個國家（地區(qū)）的平均稅率為26.7%，草案規(guī)定的25%的稅率，在國際上是適中偏低的水平，有利于提高企業(yè)競爭力和吸引外商投資。為扶持小企業(yè)發(fā)展，促進就業(yè)，參照國際通行做法，草案對符合規(guī)定條件的小型微利企業(yè)實行20%的照顧性稅率（草案第六條第二款）。小型微利企業(yè)的具體標準，國務院將在實施條例中規(guī)定。此外，從對財政收入的影響看，由于我國經濟正處于高速增長階段，財政收入近年來保持了較好的增長勢頭，２５％的稅率對財政減收的影響不是很大，國家財政也能夠承受。（四）引入居民、非居民企業(yè)概念按照國際上的通行做法，草案采用了規(guī)范的“居民企業(yè)”和“非居民企業(yè)”的概念，居民企業(yè)承擔全面納稅義務，就其境內外全部所得納稅；非居民企業(yè)承擔有限納稅義務，一般只就其來源于我國境內的所得納稅。在國際上，居民企業(yè)的判定標準有“登記注冊地標準”、“實際管理機構地標準”和“總機構所在地標準等”大多數(shù)國家都采用了多個標準想結合的辦法。結合我國的實際情況，草案采用了“登記注冊地標準”和“實際管理機構地標準”想結合的辦法，對居民企業(yè)和非居民企業(yè)作了明確界定。（草案第二條）鑒于港澳臺地區(qū)的特殊性，擬對在港澳臺地區(qū)登記注冊的企業(yè)，視同在中國境外登記注冊的企業(yè)，有關內容將在實施條例中作具體規(guī)定。（五）統(tǒng)一內外資企業(yè)所得稅扣除標準根據該草案，內資、外資企業(yè)所得稅在成本費用等扣除方面，將實行統(tǒng)一的企業(yè)實際發(fā)生的各項支出扣除政策。草案專設“資產的稅務處理”一章，對企業(yè)實際發(fā)生的有關固定資產、無形資產、長期待攤費用、投資資產和存貨等方面的支出扣除作了統(tǒng)一規(guī)范。（六）優(yōu)惠重點轉為以產業(yè)為主為統(tǒng)一內資、外資企業(yè)所得稅稅負，結合各國稅制改革的新形式，草案采取以下五種方式對現(xiàn)行稅收優(yōu)惠政策進行了整合：一是對國家需要重點扶持的高心技術企業(yè)實行15%的優(yōu)惠稅率（草案第三十四條），擴大對創(chuàng)業(yè)投資等企業(yè)的稅收優(yōu)惠以及企業(yè)投資于環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水、安全生產等方面的稅收優(yōu)惠。二是保留對農林牧漁業(yè)、基礎設施投資的稅收優(yōu)惠政策。三是對勞服企業(yè)、福利企業(yè)、資源綜合利用企業(yè)的直接減免稅政策采取替代性優(yōu)惠政策。四是法律設置的發(fā)展對外經濟合作和技術交流的特定地區(qū)（即經濟特區(qū)）內，以及國務院已規(guī)定執(zhí)行上述地區(qū)特殊政策的地區(qū)（即上海浦東新區(qū)）內新設立的國家需要重點扶持的高新技術企業(yè)，可以享受過度性優(yōu)惠；繼續(xù)執(zhí)行國家已確定的其他鼓勵類企業(yè)（即西部大開發(fā)地區(qū)的鼓勵類企業(yè)）的所得稅優(yōu)惠政策。五是取消了生產性外資企業(yè)定期減免稅優(yōu)惠政策，以及產品主要出口的外資企業(yè)減半征稅優(yōu)惠政策等（見附表1）。通過上面的整合，草案確定的稅收優(yōu)惠的主要內容包括：促進技術創(chuàng)新和科技進步、鼓勵基礎設施建設、鼓勵農業(yè)發(fā)展及環(huán)境保護與節(jié)能、支持安全生產、促進公益事業(yè)和照顧弱勢群體，以及自然災害專項減免稅優(yōu)惠政策（草案第六章）高新技術企業(yè)在國民經濟中與特殊地位。借鑒一些國家的經驗，對國家需要重點扶持的高薪技術企業(yè)實行優(yōu)惠稅率是必要的?？紤]到高薪技術企業(yè)的認定標準是一個執(zhí)行政策的操作性問題，需要根據發(fā)展變化的情況不斷加以完善，具體內容在實施條例中規(guī)定比較妥當，目前，國務院相關部門正在對高新技術企業(yè)的認定標準進行研究論證。（七）對微利企業(yè)有照顧兩稅合并，最核心的無疑是統(tǒng)一企業(yè)所得稅率。據了解新法草案內容的人士透露，新法草案將內外資企業(yè)的稅率統(tǒng)一為25%。而國內現(xiàn)行稅率為33%，外資企業(yè)享受24%或15%的優(yōu)惠稅率，內資微利企業(yè)享受27%和18%兩檔照顧稅率。為更好發(fā)揮小型微利企業(yè)在吸納就業(yè)等方面的優(yōu)勢，利用稅收政策鼓勵、支持和引導小型微利企業(yè)的發(fā)展，參照國際通行做法，草案還對符合規(guī)定條件的小型微利企業(yè)將實行20%照顧性稅率。小型微利企業(yè)的具體標準，國務院將在實施條例中規(guī)定。（八）對老企業(yè)給予5年過渡性照顧對原享受法定稅收優(yōu)惠的企業(yè)實行過度措施。為了緩解新稅法出臺對部分老企業(yè)增加稅負的影響，草案規(guī)定，對新稅法公布前已經批準設立，依照當時的稅收法律、行政法規(guī)規(guī)定，享受低稅率和定期減免稅優(yōu)惠的老企業(yè)，給予過渡性照顧：按原稅法規(guī)定享受15%和24%等低稅率優(yōu)惠的老企業(yè)，在新稅法實施后5年內可享受低稅率過度照顧，并在5年內逐步過渡到新的稅率；按原稅法規(guī)定的享受定期減免稅優(yōu)惠的老企業(yè)，新稅法實施后可以按原稅法規(guī)定的優(yōu)惠標準和期限繼續(xù)享受尚未享受完的優(yōu)惠，但因沒有獲利而尚未享受優(yōu)惠的企業(yè)，優(yōu)惠期限從新稅法實施年度起計算。考慮到過度措施政策性強、情況復雜，草案規(guī)定，上述過度的具體辦法由國務院規(guī)定。（草案第六十三條）（九）以法人組織為納稅人大多數(shù)國家對個人以外的組織或者實體課稅，是以法人作為標準確定納稅人的。實行法人稅制是企業(yè)所得稅制改革的方向。因此，草案取消了現(xiàn)行內資稅法中有關以“獨立經濟核算”為標準確定納稅人的規(guī)定，將納稅人的范圍確定為企業(yè)和其他取得收入的組織，這與現(xiàn)行有關稅法的規(guī)定是一致的。為避免重復征稅，草案同時規(guī)定個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)不適用本法。（草案第一條）（十）海外避稅遭反制企業(yè)所得稅法草案明確規(guī)定，凡依照中國法律在境內成立，或者實際管理機構在境內的企業(yè)，都是我國的居民納稅人。居民納稅人要對其在境內境外的全部所得納稅，而非居民納稅人則只需對來源于境內的所得納稅。至于港澳臺地區(qū)的企業(yè)，則視同境外注冊。四、“二稅合并”的重大意義“二稅合并”的重大意義在于：其一，有利于為企業(yè)創(chuàng)造公平競爭的稅收環(huán)境。公平競爭是市場經濟的一個重要特征和客觀要求。此次改革的一個重要任務便是對各類企業(yè)實行統(tǒng)一的所得稅制度，合理調整企業(yè)所得稅負擔和政策待遇水平，這將促進各類企業(yè)在同一稅收制度平臺上開展公平競爭。

其二，有利于提高我國利用外資的質量和水平。在國內資金比較充足、外貿出口穩(wěn)步增長的情況下，統(tǒng)一內外資企業(yè)所得稅法，調整優(yōu)惠政策，可以積極引導外資投資方向，在更高層次上促進國民經濟結構調整和經濟增長方式轉變。

其三，有利于推動我國稅制的現(xiàn)代化建設。上世紀80年代以來，國際上展開了以“降低稅率、擴大稅基、稅收中性、嚴格征管”為主要特征的稅制改革。進入新世紀，隨著經濟全球化的深入發(fā)展，各國紛紛推出了新的減稅計劃，從而形成了新一輪的世界性稅制改革。此次企業(yè)所得稅制度的改革，不僅順應時代潮流，而且將進一步增強我國稅法的透明度和穩(wěn)定性。

其四，有利于促進經濟增長方式轉變和產業(yè)結構升級，亦有利于促進區(qū)域經濟的協(xié)調發(fā)展，實現(xiàn)“五個統(tǒng)籌”與科學發(fā)展。在區(qū)域優(yōu)惠轉為產業(yè)優(yōu)惠的大原則下，新法將更好地促進產業(yè)升級和區(qū)域經濟協(xié)調發(fā)展，引導我國經濟增長方式向集約型轉變，推動我國產業(yè)結構的優(yōu)化升級。

與此同時，新的優(yōu)惠政策將引導更多的資金流向中、西部等政策洼地，這將有利于推動西部地區(qū)加快發(fā)展，逐步縮小東、中、西部地區(qū)差距。

此次企業(yè)所得稅制度改革，所切中的“公平競爭”、“規(guī)范化”、“透明化”，都是市場經濟的內在邏輯要求，是我國社會主義市場經濟體制不斷完善的表現(xiàn)。對此，不僅內資企業(yè)期盼，絕大多數(shù)的外資企業(yè)持支持態(tài)度。有理由相信，新的企業(yè)所得稅法必將推動我國經濟制度進一步走向成熟。第二部分“兩稅合并”的新概念分析與應用一、居民企業(yè)與非居民企業(yè)的區(qū)別及其分析1、居民企業(yè)與非居民企業(yè)的概念及劃分標準第二條企業(yè)分為居民企業(yè)和非居民企業(yè)。

本法所稱居民企業(yè)，是指依法在中國境內成立，或者依照外國(地區(qū))法律成立但實際管理機構在中國境內的企業(yè)。

本法所稱非居民企業(yè)，是指依照外國（地區(qū)）法律成立且實際管理機構不在中國境內，但在中國境內設立機構、場所的，或者在中國境內未設立機構、場所，但有來源于中國境內所得的企業(yè)。

在新的企業(yè)所得稅制度中，納稅主體分為居民企業(yè)(公司)和非居民企業(yè)(公司)。根據企業(yè)所得稅草案規(guī)定，居民企業(yè)是指依照中國法律、法規(guī)在中國境內成立，或是實際管理機構在中國境內的企業(yè)。非居民企業(yè)是指依照外國（地區(qū)）法律、法規(guī)成立且實際管理機構不在中國境內，但在中國境內設立機構、場所的，或者在中國境內未設立機構場所，但有來源于中國境內所得的企業(yè)。企業(yè)所得稅草案把企業(yè)分為居民企業(yè)和非居民企業(yè)，是為了更好地保障我國稅收管轄權的有效行使。稅收管轄權是一國政府在征稅方面的主權，是國家主權的重要組成部分。根據國際上通行做法，我國選擇了地域管轄權和居民管轄權的雙重管轄權標準，以維護國家稅收利益。兩類居民公司的認定標準，各國不盡相同，主要有三種標準，即登記注冊地、總機構所在地和管理中心所在地。例如，在實行登記注冊地標準的情況下，如果某公司的登記注冊地在一國境內，則此公司即為該國的居民公司，反之則為非居民公司。對于上述三種標準，有的國家僅采其一，有的國家則同時采用幾個。我國現(xiàn)行立法采用的是總機構所在地標準，實際上也同時兼采了登記注冊地標準。草案明確規(guī)定，凡依照中國法律在境內成立，或者實際管理機構在境內的企業(yè)，都是我國的居民納稅人。居民納稅人要對其在境內境外的全部所得納稅，而非居民納稅人則只需對來源于境內的所得納稅。至于港澳臺地區(qū)的企業(yè)，則視同境外注冊。把企業(yè)分為居民企業(yè)和非居民企業(yè)，是為了更好地保障我國稅收管轄權的有效行使。2、居民企業(yè)與非居民企業(yè)所對應的稅收政策及征收管理第三條居民企業(yè)應當就其來源于中國境內、境外的所得繳納企業(yè)所得稅。

非居民企業(yè)在中國境內設立機構、場所的，應當就其所設機構、場所取得的來源于中國境內的所得，以及發(fā)生在中國境外但與其所設機構、場所有實際聯(lián)系的所得，繳納企業(yè)所得稅。

非居民企業(yè)在中國境內未設立機構、場所的，或者雖設立機構、場所但取得的所得與其所設機構、場所沒有實際聯(lián)系的，應當就其來源于中國境內的所得繳納企業(yè)所得稅。第十九條非居民企業(yè)取得本法第三條第三款規(guī)定的所得，按照下列方法計算其應納稅所得額：

（一）股息、紅利等權益性投資收益和利息、租金、特許權使用費所得，以收入全額為應納稅所得額；

（二）轉讓財產所得，以收入全額減除財產凈值后的余額為應納稅所得額；

（三）其他所得，參照前兩項規(guī)定的方法計算應納稅所得額。第二十三條企業(yè)取得的下列所得已在境外繳納的所得稅稅額，可以從其當期應納稅額中抵免，抵免限額為該項所得依照本法規(guī)定計算的應納稅額；超過抵免限額的部分，可以在以后五個年度內，用每年度抵免限額抵免當年應抵稅額后的余額進行抵補：

（一）居民企業(yè)來源于中國境外的應稅所得；

（二）非居民企業(yè)在中國境內設立機構、場所，取得發(fā)生在中國境外但與該機構、場所有實際聯(lián)系的應稅所得。

第二十四條居民企業(yè)從其直接或者間接控制的外國企業(yè)分得的來源于中國境外的股息、紅利等權益性投資收益，外國企業(yè)在境外實際繳納的所得稅稅額中屬于該項所得負擔的部分，可以作為該居民企業(yè)的可抵免境外所得稅稅額，在本法第二十三條規(guī)定的抵免限額內抵免。第五章源泉扣繳第三十七條對非居民企業(yè)取得本法第三條第三款規(guī)定的所得應繳納的所得稅，實行源泉扣繳，以支付人為扣繳義務人。稅款由扣繳義務人在每次支付或者到期應支付時，從支付或者到期應支付的款項中扣繳。

第三十八條對非居民企業(yè)在中國境內取得工程作業(yè)和勞務所得應繳納的所得稅，稅務機關可以指定工程價款或者勞務費的支付人為扣繳義務人。

第三十九條依照本法第三十七條、第三十八條規(guī)定應當扣繳的所得稅，扣繳義務人未依法扣繳或者無法履行扣繳義務的，由納稅人在所得發(fā)生地繳納。納稅人未依法繳納的，稅務機關可以從該納稅人在中國境內其他收入項目的支付人應付的款項中，追繳該納稅人的應納稅款。

第四十條扣繳義務人每次代扣的稅款，應當自代扣之日起七日內繳入國庫，并向所在地的稅務機關報送扣繳企業(yè)所得稅報告表。

第五十條除稅收法律、行政法規(guī)另有規(guī)定外，居民企業(yè)以企業(yè)登記注冊地為納稅地點；但登記注冊地在境外的，以實際管理機構所在地為納稅地點。

居民企業(yè)在中國境內設立不具有法人資格的營業(yè)機構的，應當匯總計算并繳納企業(yè)所得稅。

第五十一條非居民企業(yè)取得本法第三條第二款規(guī)定的所得，以機構、場所所在地為納稅地點。非居民企業(yè)在中國境內設立兩個或者兩個以上機構、場所的，經稅務機關審核批準，可以選擇由其主要機構、場所匯總繳納企業(yè)所得稅。

非居民企業(yè)取得本法第三條第三款規(guī)定的所得，以扣繳義務人所在地為納稅地點。

第五十二條除國務院另有規(guī)定外，企業(yè)之間不得合并繳納企業(yè)所得稅。企業(yè)所得稅法草案采用了規(guī)范的“居民企業(yè)”和“非居民企業(yè)”概念，居民企業(yè)承擔全面納稅義務，就其來源于我國境內外的全部所得納稅。非居民企業(yè)承擔有限納稅義務，一般只就其來源于我國境內的所得納稅。相似“非居民企業(yè)”的原稅法規(guī)定：外國企業(yè)在中國境內未設立機構、場所，而有取得的來源于中國境內的利潤、利息、租金、特許權使用費和其他所得，或者雖設立機構、場所，但上述所得與其機構、場所沒有實際聯(lián)系的，都應當繳納百分之十的預提所得稅。

外國企業(yè)在中國境內未設立機構、場所取得的下列所得應繳納所得稅：

（1）.從中國境內企業(yè)取得的利潤(股息)；

（2）.從中國境內取得的存款或者貸款利息、債券利息、墊付款或者延期付款利息等；

（3）.將財產租給中國境內租用者而取得的租金；

（4）.提供在中國境內使用的專利權、專有技術、商標權、著作權等而取得的使用費；

（5）.轉讓在中國境內的房屋、建筑物及其附屬設施、土地使用權等財產而取得的收益；

（6）.經財政部確定征稅的從中國境內取得的其他所得。二、直接稅和間接稅的區(qū)別及其分析1、稅收的分類及不同國家稅制結構的差異我國目前稅收的分類有如下幾種：（1、按課程對象分為：流轉稅、所得稅、財產稅、行為稅、資源稅。（2、按稅收與價格的關系分為：價內稅和價外稅（3、按稅收的計算依據分為：從量稅和從價稅（4、按稅收負擔能否轉嫁分為：直接稅和間接稅（5、按稅收管理權限分為：中央稅、地方稅和中央與地方共享稅。當今世界主要有三種不同稅制模式：第一種，以直接稅為主體，如美國、歐盟、日本等發(fā)達國家，直接稅的主要稅種是所得稅。直接稅的兩項原則：（1、居民管轄權——按自然人和法人稅收戶籍所在地來決定其納稅義務。作為居民的經營主體的境內境外的全部所得，都向其居住國繳納所得稅。（2、地域管轄權——所有來自國家稅收主權管轄范圍內的所得，均須向所得來源地國家繳納所得稅；向外國投資者分配來源于本國的所得時，須對其征收預提所得稅。發(fā)達國家側重居民管轄權；中國堅持兩個原則，導致國際雙重征稅。第二種，以間接稅為主體，即以商品及勞務納稅為主體，如中國、印度等發(fā)展中國家。間接稅的主要稅種是增值稅，其兩個原則是：1、目的地原則——對貨物征收的增值稅應該在該貨物被實際消費的國家征收，而不是在出口這一貨物的國家中征收。亦稱目的地征稅原則，國際廣泛采用。2、來源地原則——增值稅的課征對象應是在本國生產的貨物或提供的勞務，不考慮該項產品的最終消費地，因此對出口貨物征稅，對進口貨不征稅。亦稱來源地征稅原則，目前只有歐盟自1997年起僅在成員國之間實行來源地原則。3、直接稅和間接稅的分類及特點直接稅和間接稅是以稅負是否可以轉嫁作為其劃分標準的。直接稅的主要稅種是所得稅；間接稅的主要稅種是增值稅、消費稅。直接稅，稅負不易轉嫁，并且可采用累進稅率，實現(xiàn)對高收入者多課稅、對低收入者少課稅原則，體現(xiàn)縱向和橫向公平。其次，以直接稅為主體的稅制結構在促進宏觀經濟穩(wěn)定方面可以發(fā)揮重要的作用。累進制的所得稅制度富有彈性，對宏觀經濟具有自動穩(wěn)定的功能。再次，直接稅為主體的稅制結構在獲得財政收入方面是穩(wěn)定可靠的。輔之以其他的選擇性間接稅，如特種消費稅，可進一步增強這一結構的聚財功能。俄羅斯、匈牙利稅收體制改革在兩國經濟發(fā)展過程中起了很大作用。在蘇聯(lián)解體后，俄羅斯進行稅制改革。主要目的是簡化并改善稅收結構，降低整體稅收負擔水平。匈牙利稅收主要分為兩大類：直接稅和間接稅。直接稅包括公司稅、個人所得稅等；間接稅包括增值稅、消費稅等。借鑒兩國稅制的有益做法，對完善我國的稅制改革有積極的作用。4、直接稅和間接稅的法學理解及意義在涉及稅收的種類時，一般都會介紹直接稅和間接稅，以及中央稅和地方稅的劃分。在直接稅和間接稅方面，稅收學可能只關注以稅負是否可以轉嫁作為其劃分標準，并以此來解釋二者的概念和區(qū)別。但從法學的角度來說，二者不同的意義在于，間接稅由于排除了負稅人作為稅收法律關系當事人的可能，使負稅人“在法律形式上被置于‘植物人’的地位”，導致“身為主權者的大多數(shù)納稅人（國民）在間接稅中不能從法律上主張任何權利，這對于一個租稅國家（所謂租稅國家是國家的財政收入幾乎全部依存于租稅的國家）來說，無疑是一個法律上的重大問題。而“國民主權原理”的這種最一般理念只能體現(xiàn)在直接稅中，因為只有在直接稅中，作為擔稅人的大部分納稅人在法律上才有可能被預置為租稅關系的當事人，因此也只有直接稅才是提高人們“稅意識”的法律制度。我們認為，只有突出直接稅和間接稅的上述區(qū)別，才算是真正從法學的角度來考慮問題。同樣，在中央稅和地方稅的劃分方面，稅收學可能更關注不同稅種在中央與地方之間進行劃分的經濟學意義上的設計，但從法學角度來看，不僅要指出我國的這種劃分由于不涉及到稅權中最實質的稅種法的立法權的劃分，因而是一種不徹底的分稅制，還要指出據以劃分的規(guī)范性文件僅是國務院的行政法規(guī)，其效力層級未達到法律的層次，因而有違稅收法定主義的意旨。三、“以法人組織為納稅人”的差異分析第一條在中華人民共和國境內，企業(yè)和其他取得收入的組織（以下統(tǒng)稱企業(yè)）為企業(yè)所得稅的納稅人，依照本法的規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。

個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)不適用本法。1、“以法人組織為納稅人”與“以獨立核算的三個條件為標準”有何區(qū)別在納稅方式上，我國現(xiàn)行做法是內資企業(yè)以獨立經濟核算的單位為納稅人就地納稅，外資企業(yè)實行企業(yè)總機構匯總納稅。獨立核算是內資企業(yè)繳納企業(yè)所得稅的前提，所謂獨立核算的企業(yè)或組織是指：（1）在銀行開設結算帳戶；（2）獨立建立帳簿，編制財務會計報表；（3）獨立核算盈虧。非獨立核算就不滿足上面說的條件，非獨立核算所得稅上交總公司合并納稅為統(tǒng)一納稅方式，方便納稅人，草案規(guī)定，對在中國境內設立不具有法人資格營業(yè)機構的居民企業(yè)，應當匯總計算、繳納企業(yè)所得稅。目前，大多數(shù)國家對個人以外的組織或者實體課稅，是以法人作為標準確定納稅人的，實行法人稅制是企業(yè)所得稅制改革的方向。因此，在征稅方式上，草案取消了現(xiàn)行內資稅法中有關以“獨立經濟核算”為標準確定納稅人的規(guī)定，將納稅人的范圍確定為企業(yè)和其他取得收入的組織，這與現(xiàn)行有關稅法的規(guī)定基本上是一致的。也就是說，不具有法人資格的企業(yè)分支機構，需要匯總計算應交納的所得稅，這和現(xiàn)行政策對外資企業(yè)由企業(yè)總機構匯總納稅的做法一致，也符合國際上以法人作為標準確定納稅人的普遍做法。同時，為增強企業(yè)所得稅與個人所得稅的協(xié)調，避免重復征稅，草案明確了個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)不作為企業(yè)所得稅的納稅人。2、實行由法人匯總納稅的特點及其方法（1）現(xiàn)行稅法對外商投資企業(yè)和外國企業(yè)在中國境內不同稅率地區(qū)設立的分支機構適用的稅率問題：外國企業(yè)合并申報繳納所得稅，所涉及的營業(yè)機構適用不同稅率納稅的，應當合理地分別計算各營業(yè)機構的應納稅所得額，按照不同的稅率繳納所得稅。

前款所說的各營業(yè)機構，有盈有虧，盈虧相抵后仍有利潤的，應當按有盈利的營業(yè)機構所適用的稅率納稅。發(fā)生虧損的營業(yè)機構，應當以該營業(yè)機構以后年度的盈利彌補其虧損，彌補虧損后仍有利潤的，再按該營業(yè)機構所適用的稅率納稅；其彌補額應當按為該虧損營業(yè)機構抵虧的營業(yè)機構所適用的稅率納稅。當負責合并申報繳納所得稅的營業(yè)機構不能合理地分別計算各營業(yè)機構的應納稅所得額時，當?shù)囟悇諜C關可以對其應納稅的所得總額，按照營業(yè)收入比例、成本和費用比例、資產比例、職工人數(shù)或者工資數(shù)額的比例，在各營業(yè)機構之間合理分配。

外商投資企業(yè)在中國境內設立分支機構的，在匯總申報繳納所得稅時，比照上述規(guī)定辦理。（2）對外商投資企業(yè)設在我國境內不同稅率地區(qū)的分支機構的不同處理:

（1、外商投資企業(yè)設在我國境內的從事產品生產、商品貿易、服務等業(yè)務的分支機構，其生產經營所得應適用該分支機構所在地同類業(yè)務企業(yè)適用的企業(yè)所得稅稅率，由其總機構匯總繳納所得稅。

（2、外商投資企業(yè)在我國境內生產產品及銷售自產產品，不論是否通過設立銷售機構進行銷售及銷售機構核算方式如何，其生產銷售自產產品的利潤均應按產品實際生產機構所在地適用的企業(yè)所得稅稅率，由其總機構匯總計算繳納所得稅。（3）外商投資企業(yè)和外國企業(yè)發(fā)生的年度虧損彌補問題規(guī)定根據《中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》(以下簡稱稅法)、《中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法實施細則》（以下簡稱實施細則）、《國家稅務總局關于外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法若干執(zhí)行問題的通知》(國稅發(fā)[2000]152號)以及《國家稅務總局印發(fā)<關于外商投資企業(yè)合并、分立股權重組、資產轉讓等重組業(yè)務所得稅處理的暫行規(guī)定>的通知》(國稅發(fā)[1997]71號)文件的有關規(guī)定，現(xiàn)就外商投資企業(yè)和外國企業(yè)發(fā)生年度虧損的彌補政策歸納如下。（1、在我國境內只設有一個營業(yè)機構的外商投資企業(yè)和外國企業(yè)發(fā)生年度虧損的彌補稅法第十一條規(guī)定，外商投資企業(yè)和外國企業(yè)在中國境內設立的從事生產、經營的機構、場所發(fā)生年度虧損可以用下一納稅年度的所得彌補；下一納稅年度的所得不足彌補的，可以逐年延續(xù)彌補，但最長不得超過五年?！秶叶悇湛偩株P于外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法若干執(zhí)行問題的通知》（國稅發(fā)[2000]152號）規(guī)定，外商投資企業(yè)和外國企業(yè)按照稅法規(guī)定預繳季度企業(yè)所得稅時，首先應彌補企業(yè)以前年度所發(fā)生的虧損，彌補虧損后有余額的，再按其所適用的稅率預繳季度企業(yè)所得稅。（2、外商投資企業(yè)匯總或合并申報我國境內多個分支機構或營業(yè)機構企業(yè)所得稅時的虧損彌補：實施細則第九十一條規(guī)定，外國企業(yè)合并申報繳納所得稅，所涉及的營業(yè)機構適用不同稅率納稅的，應當合理地分別計算各營業(yè)機構的應納稅所得額，按照不同的稅率繳納所得稅。前款所說的各營業(yè)機構，有盈有虧，盈虧相抵后仍有利潤的，應當按有盈利的營業(yè)機構所適用的稅率納稅。發(fā)生虧損的營業(yè)機構，應當以該營業(yè)機構以后年度的盈利彌補其虧損，彌補虧損后仍有利潤的，再按該營業(yè)機構所適用的稅率納稅；其彌補額應當按為該虧損營業(yè)機構抵虧的營業(yè)機構所適用的稅率納稅。實施細則第九十三條還規(guī)定，外商投資企業(yè)在中國境內設立分支機構的，在匯總申報繳納所得稅時，比照本細則第九十一條和第九十二條的規(guī)定辦理。關于各營業(yè)機構匯總申報企業(yè)所得稅時盈虧相抵處理的問題，國稅發(fā)[2000]152號文件指出，外商投資企業(yè)和外國企業(yè)匯總或合并申報我國境內各分支機構或營業(yè)機構企業(yè)所得稅時，當某些機構發(fā)生虧損，首先應用相同稅率機構的盈利進行抵補；若沒有相同稅率機構的盈利，可用與虧損機構相近稅率機構的盈利進行抵補。為了便于理解，舉例說明如下。假設某外商投資企業(yè)在我國境內分別設有兩個分支機構A和B。A適用的所得稅率是24%，B適用的所得稅率是30%，不考慮地方所得稅和稅收減免情況。2003年度A機構盈利100萬元，B機構虧損50萬元，則A、B兩個機構2003年度匯總納稅時，應繳納所得稅為：（100-50）╳24%=12萬元。2004年度，A機構盈利40萬元，B機構盈利120萬元，則2004年度A、B兩機構匯總繳納所得稅時，應繳所得稅額為：40╳24%+（120-50）╳30%+50╳24%=42.6萬元。（3、外商投資企業(yè)發(fā)生合并、分立、股權重組、資產轉讓等重組業(yè)務時的虧損彌補：根據《國家稅務總局印發(fā)<關于外商投資企業(yè)合并、分立股權重組、資產轉讓等重組業(yè)務所得稅處理的暫行規(guī)定>的通知》（國稅發(fā)[1997]71號）的規(guī)定：合并前各企業(yè)尚未彌補的經營虧損，可在規(guī)定的虧損彌補年限的剩余期限內，由合并后的企業(yè)逐年延續(xù)彌補。如果合并后的企業(yè)在適用不同稅率的地區(qū)設有營業(yè)機構，或者兼有適用不同稅率或不同定期減免稅期限的生產經營業(yè)務的，合并前企業(yè)的上述經營虧損，應在與該合并前企業(yè)相同稅收待遇的所得中彌補，具體應比照稅法實施細則第九十一條第二款規(guī)定（見本文第二部分的內容）的方法進行。分立前企業(yè)尚未彌補的經營虧損，按分立協(xié)議的約定由分立后的各企業(yè)分擔的數(shù)額，可在規(guī)定的虧損彌補年限的剩余期限內，由分立后的各企業(yè)逐年延續(xù)彌補。企業(yè)在股權重組前尚未彌補的經營虧損，可在規(guī)定的虧損彌補年限的剩余期限內，在股權重組后逐年延續(xù)彌補。資產轉讓和受讓雙方在資產轉讓前后發(fā)生的經營虧損，各自在規(guī)定的虧損彌補年限內逐年彌補。不論企業(yè)轉讓部分還是全部資產及業(yè)務，企業(yè)經營虧損均不得在資產轉讓和受讓雙方間相互結轉。3、現(xiàn)行稅法如何認定企業(yè)所得稅匯總納稅條件（1、如何理解《國家稅務總局關于如何認定企業(yè)所得稅納稅義務人的批復》（國稅函〔1998〕676號，以下簡稱《批復》）的適用范圍。

一般認為，根據《所得稅暫行條例》及其實施細則的規(guī)定，同時具備在銀行開設結算賬戶、獨立建立賬簿、編制財務會計報表、獨立計算盈虧等條件（以下依慣例簡稱三個條件）的企業(yè)、事業(yè)單位以及社團組織是企業(yè)所得稅的納稅人。

事實上，這種說法并不嚴謹。所得稅是針對應稅所得所征收的一種稅。判斷是不是企業(yè)所得稅納稅人的關鍵是看其是否取得應稅所得，而不是看其核算水平。凡取得應稅所得的，除另有規(guī)定外必然是所得稅的納稅人。是否符合三個條件是納稅人是否就地繳納企業(yè)所得稅的判斷條件。

在實際操作中，一些納稅人援引《批復》的規(guī)定，認為能夠獨立核算條件而沒有實行獨立核算的企業(yè)也應當就地繳納稅款，即通常所說的“認定為獨立納稅人”。

毫無疑問，企業(yè)作為經濟組織應該準確核算，但準確核算并不等同于獨立核算。前者是從企業(yè)核算的水平上對企業(yè)的核算方式予以界定，后者是從形式上對企業(yè)的核算方式予以界定。企業(yè)應當準確核算，但并不都具有獨立核算的義務。我們決不能想當然地認為凡是有條件獨立核算的企業(yè)都應當實行獨立核算。

我們認為，《批復》的規(guī)定是對條例、細則規(guī)定的補充。適用的對象是“按有關法律、法規(guī)規(guī)定應該實行獨立經濟核算，但未進行獨立經濟核算的企業(yè)或組織”，根據《民法通則》、《公司法》等有關規(guī)定，《批復》適用對象的范圍應限于未進行獨立經濟核算的法人，不能任意擴大。即凡屬于法人的納稅人應當就地納稅，另有規(guī)定除外———目前主要指國家稅務總局規(guī)定的匯總（合并）納稅的情形。

反之，如果具備獨立核算條件（能力）的分支機構都應當獨立核算。那么，在信息技術如此發(fā)達的現(xiàn)代社會，很難想象還有分支機構沒有辦法做到獨立核算了。事實上，分支機構是否獨立核算往往與總機構的管理目的密切相關。比如，近年來諸多銀行、保險企業(yè)將核算由縣一級上調到市一級，即由以前的獨立核算變?yōu)榉仟毩⒑怂恪?/p>

聯(lián)系《匯總納稅須符合條件》一文中，如果房地產開發(fā)公司的分支機構形式上已經不符合三個條件，稅務機關在沒有其他政策依據、僅僅因為房地產開發(fā)公司的分支機構客觀上具備獨立核算的條件（能力）的情況下，就依據《批復》將其認定為企業(yè)所得稅納稅人，顯然是對政策的一種誤解。

（2、如何理解匯總納稅政策的適用對象

一般而言，企業(yè)集團的總公司與其分支機構從所得稅角度而言，大致可以分為兩種情況，一種是總公司與其分支機構均屬于獨立納稅人、應當就地繳納企業(yè)所得稅；另一種情況是，總公司符合獨立納稅人的條件，而分支機構不符合。

對于第一種情況，根據《國家稅務總局關于進一步加強匯總納稅企業(yè)所得稅管理的通知》（國稅發(fā)〔2000〕185號）、《國家稅務總局關于匯總（合并）納稅企業(yè)實行統(tǒng)一計算、分級管理、就地預繳、集中清算所得稅問題的通知》（國稅發(fā)〔2001〕13號）等規(guī)定，匯總繳納企業(yè)所得稅必須經過國家稅務總局的批準，實行匯總納稅不改變成員企業(yè)的獨立納稅人身份。也就是說，成員企業(yè)首先是獨立納稅人。

而對于第二種情況，對于不具有法人資格且不符合三個條件的分支機構，根據《所得稅暫行條例》及其實施細則的規(guī)定應由其總機構統(tǒng)一計算納稅，國稅發(fā)〔2000〕185號文、國稅發(fā)〔2001〕13號文的有關規(guī)定對此并不適用。《國家稅務總局關于規(guī)范匯總合并繳納企業(yè)所得稅范圍的通知》（國稅函〔2006〕48號）第三款僅僅是對暫行條例及其實施細則的進一步明確和強調，而不是新的規(guī)定。反之，也僅僅在對核算地發(fā)生爭議的情形下，才需要國家稅務總局或省一級稅務機關進行確定。而第一種情形則是必須經過國家稅務總局批準的。

此外，對于符合第一種情況的企業(yè)集團，也只限于國稅函〔2006〕48號文規(guī)定的范圍：國務院確定的120家大型試點企業(yè)集團、國務院批準執(zhí)行試點企業(yè)集團政策和匯總納稅政策的企業(yè)集團、《企業(yè)所得稅暫行條例》及其實施細則規(guī)定的鐵路運營、民航運輸、郵政、電信企業(yè)和金融保險企業(yè)（含證券等非銀行金融機構）、文化體制改革的試點企業(yè)集團、匯總納稅企業(yè)重組改制后具集團性質的存續(xù)企業(yè)。而對于符合第二種情況的企業(yè)集團，只要企業(yè)非法人分支機構屬于非獨立核算且有統(tǒng)一繳納的要求，稅務機關就應當予以批準，對象上沒有限制。

從實際工作中看，關于第二種情形主要有兩個政策問題需要明確。其一，在對核算地沒有爭議的情形下，企業(yè)應如何辦理此項業(yè)務。其二，一旦統(tǒng)一計算繳納，非獨立核算分支機構所在地稅務機關是否應該監(jiān)管以及如何監(jiān)管沒有明確規(guī)定，這容易產生管理上的漏洞。

因此，我們建議：第一，相關部門應將前文第一種情形和第二種情形明確加以區(qū)分。否則，很容易引起政策理解和執(zhí)行的歧義。第二，參照現(xiàn)有的匯總納稅的有關規(guī)定，細化非獨立核算分支機構所在地稅務機關就地監(jiān)管的職責和權限以及其與總機構所在地稅務機關信息交換的制度，防止出現(xiàn)管理漏洞。4、人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)的納稅方式分析（1、《關于個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)投資者征收個人所得稅的規(guī)定》財稅[2000]91號：為了認真貫徹落實《國務院關于個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)征收所得稅問題的通知》(國發(fā)[2000]16號，以下簡稱通知)精神，切實做好個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)投資者的個人所得稅征管工作，財政部、國家稅務總局制定了《關于個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)投資者征收個人所得稅的規(guī)定》(以下簡稱規(guī)定)，現(xiàn)印發(fā)你們，并就有關事項通知如下:

一、各級領導要高度重視，確保政策調整和征收工作順利進行。國務院通知對個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)停征企業(yè)所得稅，只對其投資者的經營所得征收個人所得稅，是我國鼓勵個人投資、公平稅負和完善所得稅制度的一次重大政策調整，既為個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)的發(fā)展創(chuàng)造了條件，有利于國民經濟持續(xù)、穩(wěn)定、健康地發(fā)展，又是規(guī)范所得稅制度的一項重要措施，有利于進一步加強所得稅的征收管理。因此，各級稅務機關的領導要高度重視、精心組織，切實做好貫徹落實國務院通知精神的各項工作，掌握這項政策調整給征管和收入帶來變化的有關情況，及時研究解決其中產生的有關問題，確保政策到位、征管到位。

二、做好政策調整的宣傳解釋工作。調整個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)及其投資者的所得稅政策，涉及面廣，政策性強，社會關注程度高，因此，應認真作好宣傳解釋工作。從事所得稅工作的人員要首先學習和理解國務院通知的精神和意義，領會規(guī)定的內容，在此基礎上，向廣大個人投資者廣泛宣傳國務院通知對支持和鼓勵個人投資辦企業(yè)的重要意義、所得稅政策調整的具體規(guī)定和征收管理的具體辦法，為貫徹落實國務院通知精神、做好征收管理各項工作打下良好基礎。

三、準確掌握個人投資者情況和稅源狀況。各主管稅務機關要及時與工商管理部門聯(lián)系，盡快摸清現(xiàn)有獨資、合伙性質的企業(yè)及其投資者的基本情況，建立經常聯(lián)系渠道，隨時掌握個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)的登記情況；要對已成立的個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)限定時間辦理變更稅務登記；做好內部的管理銜接工作，建立個人投資者檔案，對查賬征收、核定征收、稅源大戶和一般戶的個人投資者，要區(qū)分情況分類管理；對實行核定征收所得稅的個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)，改征個人所得稅后，原則上應保持原所得稅定額水平。

四、做好所得稅優(yōu)惠的銜接工作。個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)停止征收企業(yè)所得稅后，原有按照企業(yè)所得稅有關規(guī)定享受的稅收優(yōu)惠、尚未執(zhí)行到期的，可在2000年12月31日前繼續(xù)執(zhí)行。從2001年1月1日起，停止執(zhí)行企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策，統(tǒng)一按照個人所得稅法的有關規(guī)定執(zhí)行。

五、做好2000年年終的個人所得稅匯算清繳工作。2000年年度終了后投資者進行個人所得稅匯算清繳時，個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)2000年已預繳的企業(yè)所得稅稅款可以抵扣投資者應繳納的個人所得稅稅額。匯算清繳需要退稅的，先退預繳的企業(yè)所得稅，不足部分再退預繳的個人所得稅。

附件:1.關于個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)投資者征收個人所得稅的規(guī)定

2.個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)投資者個人所得稅申報表

3.合伙企業(yè)投資者個人所得稅匯總申報表

4.《個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)投資者個人所得稅申報表》填報說明

5.《合伙企業(yè)投資者個人所得稅匯總申報表》填報說明附件1:

關于個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)投資者征收個人所得稅的規(guī)定

第一條為了貫徹落實《國務院關于個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)征收所得稅問題的通知》精神，根據《中華人民共和國個人所得稅法》及其實施條例、《中華人民共和國稅收征收管理法》及其實施細則的有關規(guī)定，特制定本規(guī)定。

第二條本規(guī)定所稱個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)是指:

(一)依照《中華人民共和國個人獨資企業(yè)法》和《中華人民共和國合伙企業(yè)法》登記成立的個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)；

(二)依照《中華人民共和國私營企業(yè)暫行條例》登記成立的獨資、合伙性質的私營企業(yè)；

(三)依照《中華人民共和國律師法》登記成立的合伙制律師事務所；

(四)經政府有關部門依照法律法規(guī)批準成立的負無限責任和無限連帶責任的其他個人獨資、個人合伙性質的機構或組織。

第三條個人獨資企業(yè)以投資者為納稅義務人，合伙企業(yè)以每一個合伙人為納稅義務人(以下簡稱投資者)。

第四條個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)(以下簡稱企業(yè))每一納稅年度的收入總額減除成本、費用以及損失后的余額，作為投資者個人的生產經營所得，比照個人所得稅法的“個體工商戶的生產經營所得”應稅項目，適用5%～35%的五級超額累進稅率，計算征收個人所得稅。

前款所稱收入總額，是指企業(yè)從事生產經營以及與生產經營有關的活動所取得的各項收入，包括商品(產品)銷售收入、營運收入、勞務服務收入、工程價款收入、財產出租或轉讓收入、利息收入、其他業(yè)務收入和營業(yè)外收入。

第五條個人獨資企業(yè)的投資者以全部生產經營所得為應納稅所得額；合伙企業(yè)的投資者按照合伙企業(yè)的全部生產經營所得和合伙協(xié)議約定的分配比例確定應納稅所得額，合伙協(xié)議沒有約定分配比例的，以全部生產經營所得和合伙人數(shù)量平均計算每個投資者的應納稅所得額。

前款所稱生產經營所得，包括企業(yè)分配給投資者個人的所得和企業(yè)當年留存的所得(利潤)。

第六條凡實行查賬征稅辦法的，生產經營所得比照《個體工商戶個人所得稅計稅辦法(試行)》(國稅發(fā)[1997]43號)的規(guī)定確定。但下列項目的扣除依照本辦法的規(guī)定執(zhí)行:

(一)投資者的費用扣除標準，由各省、自治區(qū)、直轄市地方稅務局參照個人所得稅法“工資、薪金所得”項目的費用扣除標準確定。投資者的工資不得在稅前扣除。

(二)企業(yè)從業(yè)人員的工資支出按標準在稅前扣除，具體標準由各省、自治區(qū)、直轄市地方稅務局參照企業(yè)所得稅計稅工資標準確定。

(三)投資者及其家庭發(fā)生的生活費用不允許在稅前扣除。投資者及其家庭發(fā)生的生活費用與企業(yè)生產經營費用混合在一起，并且難以劃分的，全部視為投資者個人及其家庭發(fā)生的生活費用，不允許在稅前扣除。

(四)企業(yè)生產經營和投資者及其家庭生活共用的固定資產，難以劃分的，由主管稅務機關根據企業(yè)的生產經營類型、規(guī)模等具體情況，核定準予在稅前扣除的折舊費用的數(shù)額或比例。

(五)企業(yè)實際發(fā)生的工會經費、職工福利費、職工教育經費分別在其計稅工資總額的2%、14%、1.5%的標準內據實扣除。

(六)企業(yè)每一納稅年度發(fā)生的廣告和業(yè)務宣傳費用不超過當年銷售(營業(yè))收入2%的部分，可據實扣除；超過部分可無限期向以后納稅年度結轉。

(七)企業(yè)每一納稅年度發(fā)生的與其生產經營業(yè)務直接相關的業(yè)務招待費，在以下規(guī)定比例范圍內，可據實扣除:全年銷售(營業(yè))收入凈額在1500萬元及其以下的，不超過銷售(營業(yè))收入凈額的5‰；全年銷售(營業(yè))收入凈額超過1500萬元的，不超過該部分的3‰。

(八)企業(yè)計提的各種準備金不得扣除。

第七條有下列情形之一的，主管稅務機關應采取核定征收方式征收個人所得稅:

(一)企業(yè)依照國家有關規(guī)定應當設置但未設置賬簿的；

(二)企業(yè)雖設置賬薄，但賬目混亂或者成本資料、收入憑證、費用憑證殘缺不全，難以查賬的；

(三)納稅人發(fā)生納稅義務，未按照規(guī)定的期限辦理納稅申報，經稅務機關責令限期申報，逾期仍不申報的。

第八條第七條所說核定征收方式，包括定額征收、核定應稅所得率征收以及其他合理的征收方式。

第九條實行核定應稅所得率征收方式的，應納所得稅額的計算公式如下:

應納所得稅額=應納稅所得額×適用稅率

應納所得稅額=收入總額×應稅所得率

或=成本費用支出額÷(1-應稅所得率)×應稅所得率

應稅所得率應按下表規(guī)定的標準執(zhí)行:

應稅所得率表

行業(yè)應稅所得率（％）工業(yè)、交通運輸業(yè)、商業(yè)5～20建筑業(yè)、房地產開發(fā)業(yè)7～20飲食服務業(yè)7～25娛樂業(yè)20～40其他行業(yè)10～30

企業(yè)經營多業(yè)的，無論其經營項目是否單獨核算，均應根據其主營項目確定其適用的應稅所得率。

第十條實行核定征稅的投資者，不能享受個人所得稅的優(yōu)惠政策。

第十一條企業(yè)與其關聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務往來，應當按照獨立企業(yè)之間的業(yè)務往來收取或者支付價款、費用。不按照獨立企業(yè)之間的業(yè)務往來收取或者支付價款、費用，而減少其應納稅所得額的，主管稅務機關有權進行合理調整。

前款所稱關聯(lián)企業(yè)，其認定條件及稅務機關調整其價款、費用的方法，按照《中華人民共和國稅收征收管理法》及其實施細則的有關規(guī)定執(zhí)行。

第十二條投資者興辦兩個或兩個以上企業(yè)的(包括參與興辦，下同)，年度終了時，應匯總從所有企業(yè)取得的應納稅所得額，據此確定適用稅率并計算繳納應納稅款。

第十三條投資者興辦兩個或兩個以上企業(yè)的，根據本規(guī)定第六條第一款規(guī)定準予扣除的個人費用，由投資者選擇在其中一個企業(yè)的生產經營所得中扣除。

第十四條企業(yè)的年度虧損，允許用本企業(yè)下一年度的生產經營所得彌補，下一年度所得不足彌補的，允許逐年延續(xù)彌補，但最長不得超過5年。

投資者興辦兩個或兩個以上企業(yè)的，企業(yè)的年度經營虧損不能跨企業(yè)彌補。

第十五條投資者來源于中國境外的生產經營所得，已在境外繳納所得稅的，可以按照個人所得稅法的有關規(guī)定計算扣除已在境外繳納的所得稅。

第十六條企業(yè)進行清算時，投資者應當在注銷工商登記之前，向主管稅務機關結清有關稅務事宜。企業(yè)的清算所得應當視為年度生產經營所得，由投資者依法繳納個人所得稅。

前款所稱清算所得，是指企業(yè)清算時的全部資產或者財產的公允價值扣除各項清算費用、損失、負債、以前年度留存的利潤后，超過實繳資本的部分。

第十七條投資者應納的個人所得稅稅款，按年計算，分月或者分季預繳，由投資者在每月或者每季度終了后7日內預繳，年度終了后3個月內匯算清繳，多退少補。

第十八條企業(yè)在年度中間合并、分立、終止時，投資者應當在停止生產經營之日起60日內，向主管稅務機關辦理當期個人所得稅匯算清繳。

第十九條企業(yè)在納稅年度的中間開業(yè)，或者由于合并、關閉等原因，使該納稅年度的實際經營期不足12個月的，應當以其實際經營期為一個納稅年度。

第二十條投資者應向企業(yè)實際經營管理所在地主管稅務機關申報繳納個人所得稅。投資者從合伙企業(yè)取得的生產經營所得，由合伙企業(yè)向企業(yè)實際經營管理所在地主管稅務機關申報繳納投資者應納的個人所得稅，并將個人所得稅申報表抄送投資者。

投資者興辦兩個或兩個以上企業(yè)的，應分別向企業(yè)實際經營管理所在地主管稅務機關預繳稅款。年度終了后辦理匯算清繳時，區(qū)別不同情況分別處理:

(一)投資者興辦的企業(yè)全部是個人獨資性質的，分別向各企業(yè)的實際經營管理所在地主管稅務機關辦理年度納稅申報，并依所有企業(yè)的經營所得總額確定適用稅率，以本企業(yè)的經營所得為基礎，計算應繳稅款，辦理匯算清繳；

(二)投資者興辦的企業(yè)中含有合伙性質的，投資者應向經常居住地主管稅務機關申報納稅，辦理匯算清繳，但經常居住地與其興辦企業(yè)的經營管理所在地不一致的，應選定其參與興辦的某一合伙企業(yè)的經營管理所在地為辦理年度匯算清繳所在地，并在5年內不得變更。5年后需要變更的，須經原主管稅務機關批準。

第二十一條投資者在預繳個人所得稅時，應向主管稅務機關報送《個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)投資者個人所得稅申報表》，并附送會計報表。

年度終了后30日內，投資者應向主管稅務機關報送《個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)投資者個人所得稅申報表》，并附送年度會計決算報表和預繳個人所得稅納稅憑證。

投資者興辦兩個或兩個以上企業(yè)的，向企業(yè)實際經營管理所在地主管稅務機關辦理年度納稅申報時，應附注從其他企業(yè)取得的年度應納稅所得額；其中含有合伙企業(yè)的，應報送匯總從所有企業(yè)取得的所得情況的《合伙企業(yè)投資者個人所得稅匯總申報表》，同時附送所有企業(yè)的年度會計決算報表和當年度已繳個人所得稅納稅憑證。

第二十二條投資者的個人所得稅征收管理工作由地方稅務局負責。

第二十三條投資者的個人所得稅征收管理的其他事項，依照《中華人民共和國稅收征收管理法》、《中華人民共和國個人所得稅法》的有關規(guī)定執(zhí)行。

第二十四條本規(guī)定由國家稅務總局負責解釋。各省、自治區(qū)、直轄市地方稅務局可以根據本規(guī)定規(guī)定的原則，結合本地實際，制定具體實施辦法。

第二十五條本規(guī)定從2000年1月1日起執(zhí)行。

（2、關于《關于個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)投資者征收個人所得稅的規(guī)定》執(zhí)行口徑的通知[國稅函[2001]84號]：為更好地貫徹落實財政部、國家稅務總局《關于印發(fā)<關于個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)投資者征收個人所得稅的規(guī)定>的通知》(財稅[2000]91號)(以下簡稱《通知》)精神，切實做好個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)投資者個人所得稅的征收管理工作，現(xiàn)對《通知》中有關規(guī)定的執(zhí)行口徑明確如下:

一、關于投資者興辦兩個或兩個以上企業(yè)，并且企業(yè)全部是獨資性質的，其年度終了后匯算清繳時應納稅款的計算問題

投資者興辦兩個或兩個以上企業(yè)，并且企業(yè)性質全部是獨資的，年度終了后匯算清繳時，應納稅款的計算按以下方法進行:匯總其投資興辦的所有企業(yè)的經營所得作為應納稅所得額，以此確定適用稅率，計算出全年經營所得的應納稅額，再根據每個企業(yè)的經營所得占所有企業(yè)經營所得的比例，分別計算出每個企業(yè)的應納稅額和應補繳稅額。計算公式如下:

應納稅所得額=Σ各個企業(yè)的經營所得

應納稅額=應納稅所得額×稅率-速算扣除數(shù)

本企業(yè)應納稅額=應納稅額×本企業(yè)的經營所得/Σ各個企業(yè)的經營所得

本企業(yè)應補繳的稅額=本企業(yè)應納稅額-本企業(yè)預繳的稅額

二、關于個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)對外投資分回利息、股息、紅利的征稅問題

個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)對外投資分回的利息或者股息、紅利，不并入企業(yè)的收入，而應單獨作為投資者個人取得的利息、股息、紅利所得，按“利息、股息、紅利所得”應稅項目計算繳納個人所得稅。以合伙企業(yè)名義對外投資分回利息或者股息、紅利的，應按《通知》所附規(guī)定的第五條精神確定各個投資者的利息、股息、紅利所得，分別按“利息、股息、紅利所得”應稅項目計算繳納個人所得稅。

三、關于個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)由實行查賬征稅方式改為核定征稅方式后，未彌補完的年度經營虧損是否允許繼續(xù)彌補的問題實行查賬征稅方式的個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)改為核定征稅方式后，在查賬征稅方式下認定的年度經營虧損未彌補完的部分，不得再繼續(xù)彌補。

四、關于殘疾人員興辦或參與興辦個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)的稅收優(yōu)惠問題

殘疾人員投資興辦或參與投資興辦個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)的，殘疾人員取得的生產經營所得，符合各省、自治區(qū)、直轄市人民政府規(guī)定的減征個人所得稅條件的，經本人申請、主管稅務機關審核批準，可按各省、自治區(qū)、直轄市人民政府規(guī)定減征的范圍和幅度，減征個人所得稅。（3、關于調整個體工商戶業(yè)主、個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)投資者個人所得稅費用扣除標準的通知[財稅[2006]44號]：根據現(xiàn)行個人所得稅法及其實施條例和相關政策規(guī)定，現(xiàn)對個體工商戶業(yè)主、個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)投資者個人所得稅費用扣除標準問題通知如下：

一、對個體工商戶業(yè)主、個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)投資者的生產經營所得依法計征個人所得稅時，個體工商戶業(yè)主、個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)投資者本人的費用扣除標準統(tǒng)一確定為19200元／年(1600元／月)。

二、《國家稅務總局關于印發(fā)<個體工商戶個人所得稅計稅辦法(試行)>的通知》(國稅發(fā)[1997]43號)第十三條第一款修改為：“個體戶業(yè)主的費用扣除標準為19200元／年(1600元／月)；從業(yè)人員的工資扣除標準，由各省、自治區(qū)、直轄市地方稅務局根據當?shù)貙嶋H情況確定，并報國家稅務總局備案?！?/p>

三、財政部國家稅務總局《關于印發(fā)<關于個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)投資者征收個人所得稅的規(guī)定>的通知》(財稅[2000]9l號)附件1第六條(一)修改為：“投資者的費用扣除標準為19200元／年(1600元／月)。投資者的工資不得在稅前扣除?！?/p>

本通知自2006年1月1日起執(zhí)行。第三部分新《企業(yè)所得稅法》的改革亮點剖析與運用策劃一、內外資企業(yè)適用統(tǒng)一的企業(yè)所得稅法的影響分析實行新稅法，不同類型企業(yè)的稅負將會有一定程度的變化。對內資企業(yè)來說，主要是減輕稅收負擔；對外資企業(yè)來說，稅負將略有上升，但由于對老企業(yè)采取了一定期限的過渡優(yōu)惠措施，因此，不會對其生產經營產生大的影響。國際經驗表明，穩(wěn)定的政治局面、發(fā)展良好的經濟態(tài)勢、廣闊的市場、豐富的勞動力資源，以及不斷完善的法制環(huán)境和政府服務等，是吸引外資的主要因素，稅收優(yōu)惠只是一個方面，新稅法的實施也不會對吸引外資產生大的影響。新稅法實施后，內資企業(yè)，所得稅法定名義稅率由33%下降至25%，降低了8個百分點；外資企業(yè)所得稅法定名義稅率也由33%降低了8個百分點，但由于一些外資企業(yè)原來可以享受24%或15%的低稅率優(yōu)惠，從而其法定名義稅率分別上升了1個百分點和10個百分點?？紤]到新稅法執(zhí)行后其中一部分外資企業(yè)可以繼續(xù)按新稅法規(guī)定享受高新技術企業(yè)優(yōu)惠稅率和小型微利企業(yè)照顧性低稅率，一部分外資企業(yè)可以享受過渡優(yōu)惠政策，新稅法執(zhí)行后對外資企業(yè)即期財務成本不會造成大的影響。由于總體上降低了法定稅率，擴大了稅前扣除標準，如果2008年實施新稅法，與原稅法的口徑相比，財政減收約為930億元，其中內資企業(yè)所得稅減收約1340億元，外資企業(yè)所得稅增收約410億元。如果考慮對原享受法定稅收優(yōu)惠的老企業(yè)實行過渡措施因素，在新稅法實施當年帶來的財政減收將更大一些，但在財政可承受范圍之內。1、稅收減讓：財政有能力“埋單”對稅收減收的憂慮曾被認為是“兩稅合并”的一個障礙。兩稅合并是否會對財政收支規(guī)模造成負面影響？答案是否定的。全國人大財經委認為，由于我國經濟正處在快速增長階段，財政收入近年來保持了較好的增長勢頭，25%的稅率對財政收入的影響不是很大，國家財政也能夠承受。2、統(tǒng)一稅負：內外資企業(yè)都“利好”由于兩稅合并后，內外資企業(yè)所得稅稅率總體水平將呈現(xiàn)“一降一升”的態(tài)勢。因此，曾經有擔憂認為，兩稅合并后將會影響外資企業(yè)對華投資的積極性。隨著企業(yè)所得稅法改革靴子落地，將進一步增強我國稅法的透明度和穩(wěn)定性，而且更加符合國際慣例，這對吸引外資將產生正面影響。3、兩稅合并：兩類上市公司將受益歷時3年，幾上幾下，屢經曲折的兩稅合并進程，終于有了初步明朗的結果。那么，這將對A股市場帶來什么樣的影響呢？哪些上市公司會受益呢？一旦法律草案得到通過，那么，內資企業(yè)所得稅率標準將從33%下降至22%，從而將對包括上市公司在內的內資企業(yè)的凈利潤增長帶來積極的預期。4、銀行業(yè)：業(yè)績增長將超10%“兩稅合并”后，目前實際所得稅率較高的銀行業(yè)受惠程度將十分突出，凈利潤增長幅度可能超過10%。渤海證券分析師田輝認為，所得稅率降至25%后，根據我國上市銀行2005年的財務報表計算，如果不考慮稅前扣除項變動及遞延稅款調整的影響，其業(yè)績將平均提升17.41%。其中，提升幅度最大的分別是中行、招行、浦發(fā)和工行。5、通信業(yè)：中國聯(lián)通受益最大市場人士指出，從兩稅合并對上市公司的業(yè)績影響來看，除了銀行之外，電信行業(yè)也是受惠最突出的一個行業(yè)。中富證券電信分析師張濱則表示，以中國聯(lián)通為例，公司今年上半年利潤總額380178萬元，扣除所得稅120805萬元和少數(shù)股東損益94541萬元，實際凈利潤164832萬元，如果按照25%的所得稅稅率計算將使公司凈利潤增加約兩成。6、批發(fā)零售：凈利潤將提高近15%西南證券李葳認為，我國批發(fā)零售業(yè)是典型的薄利、重稅行業(yè)，實際所得稅率為31.28%。據統(tǒng)計，2005年，17家外資零售企業(yè)在華銷售額達1400億元，而我國滬、深兩市71家零售類上市公司的銷售額僅為1800億。由于內外資企業(yè)在所得稅率、稅前扣除、退稅等政策上存在差異，這71家上市企業(yè)比該17家外資企業(yè)多繳納稅額15億元。二、 統(tǒng)一規(guī)范稅前扣除辦法和標準及收入的解讀與應用分析第八條企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除。第九條企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額12%以內的部分，準予在計算應納稅所得額時扣除。

第十條在計算應納稅所得額時，下列支出不得扣除：

（一）向投資者支付的股息、紅利等權益性投資收益款項；

（二）企業(yè)所得稅稅款；

（三）稅收滯納金；

（四）罰金、罰款和被沒收財物的損失；

（五）本法第九條規(guī)定以外的捐贈支出；

（六）贊助支出；

（七）未經核定的準備金支出；

（八）與取得收入無關的其他支出。目前，內資、外資企業(yè)所得稅在成本費用等扣除方面規(guī)定不盡一致，比如：內資企業(yè)所得稅實行計稅工資制度，外資企業(yè)所得稅實行據實扣除制度。草案統(tǒng)一了企業(yè)實際發(fā)生的各項支出扣除政策，將來與新稅法同步實施的實施條例將對具體的扣除辦法作出規(guī)定。企業(yè)所得稅法草案規(guī)定，內資、外資企業(yè)所得稅在成本費用等扣除方面，將實行統(tǒng)一的企業(yè)實際發(fā)生的各項支出扣除政策。由于草案擴大了稅前扣除標準，縮小了稅基，企業(yè)的實際稅負將明顯低于２５％的名義稅率。根據草案和擬制定實施的條例，統(tǒng)一各項支出扣除的主要內容擬包括：取消內資企業(yè)實行的計稅工資制度，對企業(yè)真實合理工資支出實行據實扣除；適當提高內資企業(yè)公益捐贈扣除比例；企業(yè)研發(fā)費用實行加計扣除等。全國人大財政經濟委員會在有關審議意見中說，統(tǒng)一和規(guī)范稅前支出扣除辦法和標準是必需的。這些規(guī)定有利于企業(yè)職工勞動報酬和成本費用得到合理補償，有利于促進公益性捐贈和公平企業(yè)稅負。附表1：稅前扣除政策調整情況對照表項目新稅法和擬制定實施條例的主要內容現(xiàn)行稅法的主要內容內資企業(yè)外資企業(yè)工資按企業(yè)和單位實際發(fā)放的工資予以據實扣除。對企業(yè)和單位實行計稅工資制度，即每月每人工資稅前扣除限額最高為1600元，超過部門不允許稅前扣除。按企業(yè)和單位實際發(fā)放的工資予以據實扣除捐贈對企業(yè)的公益性捐贈，即企業(yè)向民政、教科文衛(wèi)、環(huán)保、社會公共和福利事業(yè)等的捐贈，在其年度利潤總額10%以內的部分，準予扣除。對企業(yè)的公益、救濟性捐贈，即企業(yè)向教育、民政等公益事業(yè)和遭受自然災害等地區(qū)的捐贈，在其年度應納稅所得額3%以內的部分，準予扣除對企業(yè)的公益、救濟性捐贈，即企業(yè)向教育、民政等公益事業(yè)和遭受自然災害等地區(qū)的捐贈，據實扣除。研發(fā)費用企業(yè)研發(fā)費用可按其實際發(fā)生額的150%抵扣當年應納稅所得額企業(yè)研發(fā)費用可據實扣除，對研發(fā)費用增長幅度在10%以上的，可再按實際發(fā)生額的50%抵扣當年應納稅所得額研發(fā)費用可據實扣除，對研發(fā)費用比上年實際增長10%以上的，可再按實際發(fā)生額的50%抵扣當年應納稅所得額。廣告費企業(yè)的廣告費支出不超過當年銷售收入15%的部分，可據實扣除；超過比例部分可結轉到以后年度扣除。企業(yè)廣告費的扣除實行分類扣除政策，一是高新技術企業(yè)等可據實扣除，二是糧食類白酒廣告費不得在稅前扣除；三是其他企業(yè)的廣告費用支出按當年銷售收入一定比例（包括2%、8%、25%）扣除，超過比例部分可結轉到以后年度扣除。企業(yè)發(fā)生的廣告費支出予以據實扣除。企業(yè)公益捐贈扣除比例提高12%對企業(yè)的公益性捐贈，即企業(yè)向民政、教科文衛(wèi)、環(huán)保、社會公共和福利事業(yè)等的捐贈，在其年度利潤總額12%以內的部分，準予扣除。第九條企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額12%以內的部分，準予在計算應納稅所得額時扣除。原法規(guī)變化及應用分析：公益、救濟性捐贈：通過中國境內非營利的社會團體、國家機關進行的公益、救濟性的捐贈，小于等于應納稅所得額3%的可以扣；金融、保險企業(yè)小于等于應納稅所得額1.5%的可以扣。企業(yè)向中華社會文化發(fā)展基金會的捐贈在年度應納稅所得額10％以內部分準予扣除，超過部分要進行稅前調整。

企業(yè)向下列非營利機構的捐贈可全額扣除：中國紅十字會、非營利性科研機構、老年服務機構、農村義務教育、紅十字事業(yè)。公益救濟性捐贈所得稅稅前扣除政策及相關管理問題規(guī)定：

一、依據國務院發(fā)布的《社會團體登記管理條例》(國務院令第250號)和《基金會管理條例》(國務院令第400號)的規(guī)定，經民政部門批準成立的非營利的公益性社會團體和基金會，凡符合有關規(guī)定條件，并經財政稅務部門確認后，納稅人通過其用于公益救濟性的捐贈，可按現(xiàn)行稅收法律法規(guī)及相關政策規(guī)定，準予在計算繳納企業(yè)和個人所得稅時在所得稅稅前扣除。

經國務院民政部門批準成立的非營利的公益性社會團體和基金會，其捐贈稅前扣除資格由財政部和國家稅務總局進行確認；經省級人民政府民政部門批準成立的非營利的公益性社會團體和基金會，其捐贈稅前扣除資格由省級財稅部門進行確認，并報財政部和國家稅務總局備案。

接受公益救濟性捐贈的國家機關是指縣及縣以上人民政府及其組成部門。

二、申請捐贈稅前扣除資格的非營利的公益性社會團體和基金會，必須具備以下條件：

(一)致力于服務全社會大眾，并不以營利為目的；

(二)具有公益法人資格，其財產的管理和使用符合各法律、行政法規(guī)的規(guī)定；

(三)全部資產及其增值為公益法人所有；

(四)收益和營運節(jié)余主要用于所創(chuàng)設目的的事業(yè)活動；

(五)終止或解散時，剩余財產不能歸屬任何個人或