所得稅的幾個相關(guān)問題

所得稅

所得稅的幾個相關(guān)問題羅燕云一.會計實務對所得稅計算引發(fā)的思考（一）紅光實業(yè)公司2008年會計利潤100萬元，其中以下經(jīng)濟事項損益的計算與稅法規(guī)定有差異：1.當期獲得國庫券利息收入3萬元，已計入損益，而稅法規(guī)定可不計入應稅所得。2.當期支出贊助費2萬元，而稅法規(guī)定不允許計稅前扣除。3.紅光公司的原材料10萬元用于自己的在建項目，而稅法規(guī)定以市場價格12萬元計入收入，并按規(guī)定結(jié)轉(zhuǎn)成本，其毛利應計入應稅所得。4.當期設(shè)備的折舊方法——直線法，已計提折舊8萬元，而稅法規(guī)定可加速折舊16萬元，并允許稅前扣除5.本期已計提產(chǎn)品保修費5萬元，稅法規(guī)定在當期不允許稅前扣除，在實際發(fā)生時可抵扣應稅所得。以上5筆經(jīng)濟事項產(chǎn)生了納稅差異，同學們?nèi)绾稳シ直孢@些差異呢？注：1——3項是永久性差異

4——5項是時間性差異(二）計算紅光公司2008年應納稅所得額及應納稅額稅前會計利潤100萬減：永久性差異（國庫劵利息）3萬加：永久性差異（贊助費）2萬加：永久性差異（毛利

）2萬（12—10）減：時間性差異（加速折舊）8萬加：時間性差異（保修費）5萬

1.應納稅所得額=100—3+2+2—8+5=98萬

2.應納所得稅=98*25%=24.5萬（三）在納稅影響法下，計算遞延所得稅，并作會計處理

上例中時間性差異：賬面價值計稅基礎(chǔ)固定資產(chǎn)158萬大于150萬——應納稅差異——遞延所得稅負債8萬預計負債5萬大于0——可抵扣差異——

遞延所得稅資產(chǎn)5萬借：遞延所得稅資產(chǎn)（50000*25%）12500所得稅費用--遞延所得稅7500貸：遞延所得稅負債（80000*25%）20000

(四）計入當期損益的所得稅費用245000+7500=252500（五）2008年所得稅費用的會計處理：借：遞延所得稅資產(chǎn)12500

所得稅費用252500貸：遞延所得稅負債（50000*25%）20000

應交所得稅245000二.與所得稅相關(guān)的幾個“差異”概念

差異的產(chǎn)生：企業(yè)的會計核算和稅收處理分別遵循不同的原則，服務于不同的目的，因此，對收益、費用和損失確認的時間、范圍不同，導致了“稅前會計利潤”與“應納稅所得額”的差異。

如何識別和處理這些差異？（一）永久性差異：是指某一會計期間，由于會計準則和稅法在計算收益、費用或損失時的口徑不同，所產(chǎn)生的“稅前會計利潤”與“應稅所得”之間的差異。這種差異只在本期產(chǎn)生，不會在以后各期轉(zhuǎn)回。永久性差異的幾種類型：

1.按會計準則規(guī)定可計入收益的，“應稅所得”不確認收益。如：國庫券利息收入，稅法規(guī)定不納所得稅。2.按會計準則規(guī)定可不計入收益的，稅法卻確認收益計入“應稅所得”如：工程自用原材料，按成本下賬，而稅法規(guī)定按其成本與售價分別計入“應稅所得”。（1）企業(yè)會計處理：借：在建工程120400

貸：原材料100000

應交稅費——銷項稅20400（2）稅法計算，將收入和成本計入“應稅所得”。

120000—100000=20000（即毛利）3.按會計準則規(guī)定，確認費用和損失已計入損益的，而稅法規(guī)定不允許扣除“應稅所得”。如：各種資助費的支出。4.按會計準則規(guī)定，不確認費用和損失未計入損益的，而稅法規(guī)定允許扣除“應稅所得”。如：研發(fā)無形資產(chǎn)中的“三新技術(shù)”，未形成無形資產(chǎn)，按開發(fā)費用的50%加計扣除，形成無形資產(chǎn)的，按無形資產(chǎn)成本的150%攤銷。歸納：由以上四種類型產(chǎn)生兩種結(jié)果:

上述的1、4項是“稅前會計利潤”大于“應納稅所得額”，其差異是永久性差異，直接在“稅前會計利潤”中扣除，不需交稅。上述的2、3項是“稅前會計利潤”小于“應納稅所得額”，其差異是永久性差異，調(diào)整“應納稅所得額”，需要交稅。在永久性差異的情況下，按“稅前會計利潤”加減永久性差異，即成“應納稅所得額”，，按現(xiàn)行稅率計算即為“當期所得稅”。（二）時間性差異：（也叫暫時性差異）

是指稅法與會計準則在確認收益、費用、損失時的時間不同而產(chǎn)生的稅前會計利潤”與“應納稅所得額”的差異，該差異發(fā)生于某一會計期間，但在以后一期若干期內(nèi)能夠轉(zhuǎn)回時間性差異的幾種類型：1.企業(yè)取得的某項收益已進入當期損益，而稅法規(guī)定需待以后期間確認“應納稅所得額”如：權(quán)益法核算的投資收益，企業(yè)按準則已計入損益，而稅法規(guī)定：投資企業(yè)所得稅率大于被投資企業(yè)所得稅率的要補交所得稅，但必須是實際取得或宣告發(fā)放時計入“應納稅所得額”2.企業(yè)發(fā)生的某項費用或損失，已進入當期損益，但稅法規(guī)定：留待以后期間從“應納稅所得額”中扣減。如：產(chǎn)品保修費用按權(quán)責發(fā)生制計提，但稅法規(guī)定，在實際發(fā)生時從“應納稅所得額”扣減。3..企業(yè)取得的某項收益，會計上暫不確認而稅法規(guī)定，應計入“應納稅所得額”如：企業(yè)已收到的包裝押金，會計上根據(jù)準則視具體情況于以后期間確認收益，而稅法規(guī)定：逾期作“營業(yè)外收入”4.企業(yè)發(fā)生的某項費用或損失，會計上暫不確認而稅法規(guī)定，可以從當期“應納稅所得額”中扣減如：固定資產(chǎn)折舊，會計上若選擇“直線法”，而稅法規(guī)定，某些固定資產(chǎn)可加速折舊外，其他可在稅前扣除應采用“直線法”計提折舊。歸納：由以上四種類型產(chǎn)生兩種結(jié)果

上述的1、4項是“稅前會計利潤”大于“應納稅所得額”，其差異是應納稅時間性差異。上述的2、3項是“稅前會計利潤”小于“應納稅所得額”，其差異是可抵扣時間性差異。（1）應納稅時間性（暫時性）差異，是指將增加未來“應納稅所得額”。（2）可抵扣時間性（暫時性）差異，是指在未來可抵減“應納稅所得額”。(三）暫時性差異

是指資產(chǎn)、負債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的差異，這種差異具有時間性，并可在以后的一個或一個以上的期間內(nèi)轉(zhuǎn)回，轉(zhuǎn)回后，這種差異最終會消失，而并不會永遠存在。暫時性差異表現(xiàn)為：時間性差異和非時間性差異。時間性差異如前所述，非時間性差異如資產(chǎn)評估增值后會引起資產(chǎn)和所有者權(quán)益的增加，但同時也引起了“當期所得稅”和“遞延所得稅”的變化。(四）暫時性差異與時間性差異的異同點：

1.相同點：①性質(zhì)一致：差異會轉(zhuǎn)回，并不會永遠存在。②方法一致：都采用的是“遞延處理”的方法

由于以上二者的一致性，因此，在一些文章中將它們作為“同義語”使用，在今后的學習和討論中，主要是針對時間性差異而直接表述為暫時性差異。2.不同點：①理論基礎(chǔ)不同：暫時性差異的基礎(chǔ)是“資產(chǎn)負債觀”時間性差異的基礎(chǔ)是“損益表觀”②側(cè)重點不同：暫時性差異注重差異的形成或轉(zhuǎn)回。時間性差異注重差異的揭示，導致未來時間會增加或減少“應稅所得”3.內(nèi)容不同：暫時性差異指賬面價值與計稅基礎(chǔ)的不同。時間性差異僅指收入、支出的不同。4.涉及的時間、范圍不同：暫時性差異是以資產(chǎn)負債表日為起點。時間性差異是以資產(chǎn)負債表的當期“應納稅所得額”與“會計利潤”之間的差異。

所以，①時間性差異基本都是暫時性差異。但有些暫時性差異并不都是時間性差異。②時間性差異與暫時性差異對凈利潤的影響是一致的，但計算的角度不同反映的結(jié)論就不同，時間性差異是以損益表為導向注重當期損益，而暫時性差異是以預計轉(zhuǎn)回年度的差異額為基礎(chǔ)，其目的在于使“遞延稅款”的余額更富有實際的意義。三.所得稅會計的理論基礎(chǔ)

應付稅款法（一）體系遞延法納稅影響法資產(chǎn)負債表債務法債務法利潤表債務法（二）什么是所得稅會計：所得稅會計就是研究如何處理按照會計準則計算的“稅前會計利潤”與按稅法規(guī)定計算的“應稅所得”之間差異的會計理論和方法。（三）所得稅會計的處理方法1.應付稅款法：（也叫當期計列法）是指將本“稅前會計利潤”與“應稅所得”之間產(chǎn)生的差異在當期確認所得稅費用，在.應付稅款法下，本期發(fā)生的時間性差異不單獨核算，而與永久性差異同樣處理（按稅法規(guī)定對稅前會計利潤進行調(diào)整，調(diào)整為應稅所得）。2.納稅影響法：（也叫跨期所得稅分攤法）是指確認時間性差異對所得稅的影響金額按當期上交所得稅（即已剔除永久性差異后的差額）和時間性差異對所得稅的影響金額的合計確認為“當期所得稅“的方法，并將時間性差異對所得稅的影響金額，遞延和分配到以后各期。采用納稅影響法，“所得稅“被視為企業(yè)在獲得收益時發(fā)生的一種費用，并應隨收入和費用計入同一期內(nèi)，以達到收入和費用的配比。在運用納稅影響法時，可采用：①遞延法②債務法會計準則則要求采用：資產(chǎn)負債表債務法。3.什么是資產(chǎn)負債表債務法？資產(chǎn)負債表債務法是從暫時性差異產(chǎn)生的本質(zhì)出發(fā)，分析暫時性差異產(chǎn)生的的原因及其對期末資產(chǎn)負債的影響，其特點是：當稅率變動或稅基變動時，必須按預期稅率對遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債的賬戶余額進行調(diào)整。具體調(diào)整的計算公式為：本期所得稅費用=本期應交所得稅+（期末遞延所得稅負債—期初遞延所得稅負債）—（期末遞延所得稅資產(chǎn)—期初遞延所得稅資產(chǎn)）四“所得稅差異”產(chǎn)生的歷史背景

從20世紀50年代起，企業(yè)所得稅會計處理就是引起最大爭議的課題，即：所得稅的分攤問題。有人提出，為了更好的反映各期收益，所得稅能否象其他費用一樣在各期分配？如何分配？其理論基礎(chǔ)是什么？1967年美國會計原則委員會發(fā)布了第11號意見書，取消了“當期計劃法”（即應付稅款法），要求采用“全面所得稅分攤法”（即遞延所得稅法）來核算所得稅，具體做法是：將所得稅費用與當年的收入與費用相配比，將時間性差異對未來所得稅的影響金額可以在時間性差異轉(zhuǎn)回的時候遞延于未來的年度中。1967年——1991