高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)第七章會(huì)計(jì)變更課件

高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)

——第七章會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和差錯(cuò)更正Tel:E-mail:第一節(jié)引言第一節(jié)會(huì)計(jì)政策及其變更第二節(jié)會(huì)計(jì)估計(jì)及其變更第三節(jié)前期差錯(cuò)及其更正本章要點(diǎn):

制度背景一貫性原則要求企業(yè)不同時(shí)期的同一會(huì)計(jì)信息具有可比性，會(huì)計(jì)程序及會(huì)計(jì)處理方法前后各期應(yīng)取得一致；但不意味著一成不變。會(huì)計(jì)處理程序和處理方法要適應(yīng)財(cái)務(wù)報(bào)告使用者對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求的變化，應(yīng)真實(shí)、客觀、公允和充分地反映財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。當(dāng)客觀情況和社會(huì)環(huán)境發(fā)生變化使使用者的要求變化時(shí)就應(yīng)改變會(huì)計(jì)處理程序和處理方法。新舊準(zhǔn)則主要差異（一）準(zhǔn)則名稱發(fā)生變化舊準(zhǔn)則：《會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正》新準(zhǔn)則：《會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和前期差錯(cuò)更正》（二）增加了有關(guān)無(wú)法進(jìn)行追溯調(diào)整和追溯重述的規(guī)定（三）改重大差錯(cuò)為前期差錯(cuò)

第一節(jié)會(huì)計(jì)政策及其變更一、會(huì)計(jì)政策概述二、會(huì)計(jì)政策變更

三、兩種變更的劃分四、會(huì)計(jì)政策變更會(huì)計(jì)處理一、會(huì)計(jì)政策概述（一）會(huì)計(jì)政策及其特點(diǎn)1.概念會(huì)計(jì)政策，是指企業(yè)在會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告中所采用的原則、基礎(chǔ)和會(huì)計(jì)處理方法。原則是指按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的、適合于企業(yè)會(huì)計(jì)核算所采用的具體會(huì)計(jì)原則；（實(shí)質(zhì)重于形式、謹(jǐn)慎性）

2.會(huì)計(jì)政策的特點(diǎn)一、會(huì)計(jì)政策的選擇性會(huì)計(jì)政策是在允許的會(huì)計(jì)原則、計(jì)量基礎(chǔ)和會(huì)計(jì)處理方法中作出指定或具體選擇。發(fā)出存貨成本二、會(huì)計(jì)政策的強(qiáng)制性會(huì)計(jì)政策中的原則、基礎(chǔ)和方法由會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或會(huì)計(jì)制度規(guī)定，具有一定的強(qiáng)制性。企業(yè)必須在允許的范圍內(nèi)選擇作出選擇。三、會(huì)計(jì)政策的層次性第一層：會(huì)計(jì)原則（指導(dǎo)企業(yè)會(huì)計(jì)核算的具體原則）第二層：計(jì)量基礎(chǔ)（計(jì)量基礎(chǔ)是為將會(huì)計(jì)原則體現(xiàn)在會(huì)計(jì)核算而采用的基礎(chǔ)）第三層：會(huì)計(jì)處理方法（按照會(huì)計(jì)原則和計(jì)量基礎(chǔ)的要求在會(huì)計(jì)核算中采用或者選擇的、適合于本企業(yè)的具體會(huì)計(jì)處理方法）（二）企業(yè)應(yīng)披露的會(huì)計(jì)政策（1）發(fā)出存貨成本的計(jì)量（2）長(zhǎng)期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量(成本法、權(quán)益法)（3）投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量(成本、公允價(jià)值)（4）固定資產(chǎn)的初始計(jì)量(購(gòu)買價(jià)、購(gòu)買價(jià)的現(xiàn)值）（5）生物資產(chǎn)的初始計(jì)量（借款費(fèi)用資本化、費(fèi)用化）二、會(huì)計(jì)政策變更1.會(huì)計(jì)政策變更：企業(yè)對(duì)相同的交易和事項(xiàng)由原來(lái)采用的會(huì)計(jì)政策改用另一會(huì)計(jì)政策的行為2.會(huì)計(jì)政策變更的條件①法律、行政法規(guī)或者國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度等要求變更。②會(huì)計(jì)政策變更能夠提供更可靠、更相關(guān)的會(huì)計(jì)信息。3.例外情況①本期發(fā)生的交易或者事項(xiàng)與以前相比具有本質(zhì)差別而采用新的會(huì)計(jì)政策。②對(duì)初次發(fā)生的或不重要的交易或者事項(xiàng)采用新的會(huì)計(jì)政策。三、會(huì)計(jì)政策變更與會(huì)計(jì)估計(jì)變更的劃分

標(biāo)準(zhǔn)：變更事項(xiàng)的會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量基礎(chǔ)和列報(bào)項(xiàng)目是否發(fā)生變更（一）以會(huì)計(jì)確認(rèn)是否發(fā)生變更作為判斷基礎(chǔ)：一般地，對(duì)會(huì)計(jì)確認(rèn)的指定或選擇是會(huì)計(jì)政策，其相應(yīng)的變更是會(huì)計(jì)政策變更。（二）以計(jì)量基礎(chǔ)是否發(fā)生變更作為判斷基礎(chǔ):一般地，對(duì)計(jì)量基礎(chǔ)的指定或選擇是會(huì)計(jì)政策，其相應(yīng)的變更是會(huì)計(jì)政策變更。（三）以列報(bào)項(xiàng)目是否發(fā)生變更作為判斷基礎(chǔ):一般地，對(duì)列報(bào)項(xiàng)目的指定或選擇是會(huì)計(jì)政策，其相應(yīng)的變更是會(huì)計(jì)政策變更。（四）根據(jù)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量基礎(chǔ)和列報(bào)項(xiàng)目所選擇的，為取得與資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目有關(guān)的金額或數(shù)值（如預(yù)計(jì)使用壽命、凈殘值等）所采用的處理方法不是會(huì)計(jì)政策，而是會(huì)計(jì)估計(jì)，其相應(yīng)的變更是會(huì)計(jì)估計(jì)變更?！纠}2·多選題】下列各項(xiàng)中，屬于會(huì)計(jì)政策變更的有()。（2007年考題、多選）A．存貨跌價(jià)準(zhǔn)備由按單項(xiàng)存貨計(jì)提變更為按類別計(jì)提B．固定資產(chǎn)折舊方法由年限平均法變更為年數(shù)總和法C．投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量由成本模式變更為公允價(jià)值模式D．發(fā)出存貨計(jì)價(jià)方法由先進(jìn)先出法變更為加權(quán)平均法成本計(jì)量E．應(yīng)收賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備由余額百分比法變更為賬齡分析法四、會(huì)計(jì)政策變更的會(huì)計(jì)處理方法

會(huì)計(jì)政策變更時(shí)的會(huì)計(jì)處理方法：追溯調(diào)整法和未來(lái)適用法(一)追溯調(diào)整法1.概念:是指對(duì)某項(xiàng)交易或事項(xiàng)變更會(huì)計(jì)政策，視同該項(xiàng)交易或事項(xiàng)初次發(fā)生時(shí)即采用變更后的會(huì)計(jì)政策，并以此對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整的方法。

2.追溯調(diào)整法的步驟第一步，計(jì)算會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)；第二步，編制相關(guān)項(xiàng)目的調(diào)整分錄；第三步，調(diào)整列報(bào)前期最早期初財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目及其金額；第四步，附注說(shuō)明。會(huì)計(jì)政策變更累積影響數(shù)，是指按照變更后的會(huì)計(jì)政策對(duì)以前各期追溯計(jì)算的列報(bào)前期最早期初留存收益應(yīng)有金額與現(xiàn)有金額之間的差額

累計(jì)影響數(shù)的計(jì)算步驟：第一步，根據(jù)新會(huì)計(jì)政策重新計(jì)算受影響的前期交易或事項(xiàng)；第二步，計(jì)算兩種會(huì)計(jì)政策下的差異；第三步，計(jì)算差異的所得稅影響金額；第四步，確定前期中的每一期的稅后差異；第五步，計(jì)算會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)。

【例6—1】

甲公司2005年、2006年分別以4500000元和1100000元的價(jià)格從股票市場(chǎng)購(gòu)入A、B兩只以交易為目的的股票（不考慮發(fā)生的交易費(fèi)用），市價(jià)一直高于購(gòu)入成本。公司采用成本與市價(jià)孰低法對(duì)購(gòu)入股票進(jìn)行計(jì)量。公司從2007年起由成本與市價(jià)孰低改為公允價(jià)值計(jì)量。假設(shè)所得稅稅率為25％，公司按凈利潤(rùn)的10％提取法定盈余公積，按凈利潤(rùn)的5％提取任意盈余公積。公司發(fā)行股票份額為4500萬(wàn)股。兩種方法計(jì)量的交易性金融資產(chǎn)賬面價(jià)值如表6—1所示

表6—1兩種方法計(jì)量的交易性金融資產(chǎn)賬面價(jià)值

單位：元

會(huì)計(jì)股票政策股票成本與市價(jià)孰低2005年年末公允價(jià)值2006年年末公允價(jià)值A(chǔ)股票450000051000005100000B股票1100000------13000002．編制有關(guān)項(xiàng)目的調(diào)整分錄（1）對(duì)2005年的調(diào)整(不涉及B股票)①調(diào)整會(huì)計(jì)政策變更累積影響數(shù)借：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)600000貸：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)450000遞延所得稅負(fù)債150000②調(diào)整利潤(rùn)分配借：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)67500（450000×15%=67500）貸：盈余公積67500（2）對(duì)2006年有關(guān)事項(xiàng)的調(diào)整（不涉及A股票）①調(diào)整交易性金融資產(chǎn)：借：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)200000貸：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)150000遞延所得稅負(fù)債50000②調(diào)整利潤(rùn)分配：提取盈余公積150000×15%=22500（元）借：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)22500貸：盈余公積225003．財(cái)務(wù)報(bào)表調(diào)整和重述調(diào)整內(nèi)容①資產(chǎn)負(fù)債表：有關(guān)項(xiàng)目的年初余額②利潤(rùn)表：有關(guān)項(xiàng)目的上年金額③所有者權(quán)益變動(dòng)表：有關(guān)項(xiàng)目的上年金額和本年金額重述內(nèi)容（附注中的說(shuō)明）：見教材

【例22—2】

乙公司原對(duì)發(fā)出存貨采用后進(jìn)先出法，由于采用新準(zhǔn)則，公司從2007年1月1日起改用先進(jìn)先出法。2007年1月1日存貨的價(jià)值為2500000元，公司當(dāng)年購(gòu)入存貨的實(shí)際成本為18000000元，2007年12月31日按先進(jìn)先出法計(jì)算確定的存貨價(jià)值為4500000元，當(dāng)年銷售額為25000000元，假設(shè)該年度其費(fèi)用為1200000元，所得稅稅率為25％。2007年12月31日按后進(jìn)先出法計(jì)算的存貨價(jià)值為2200000元。計(jì)算會(huì)計(jì)政策變更對(duì)當(dāng)期凈利潤(rùn)的影響數(shù)

（如表6—3所示）

表6—3當(dāng)期凈利潤(rùn)的影響數(shù)計(jì)算表單位：元項(xiàng)目先進(jìn)先出法后進(jìn)先出法營(yíng)業(yè)收入2500000025000000減：營(yíng)業(yè)成本1600000018300000其他費(fèi)用12000001200000利潤(rùn)總額78000005500000減：所得稅19500001375000凈利潤(rùn)58500004125000差額1725000存貨賬戶期初余額2500000本期增加1800000本期減少額A(B)期末余額先進(jìn)先出法4500000A:16000000后進(jìn)先出法2200000B:18300000（三）會(huì)計(jì)政策變更的會(huì)計(jì)處理方法的選擇1．法規(guī)制度要求變更的情況（1）國(guó)家發(fā)布相關(guān)的會(huì)計(jì)處理辦法，則按照國(guó)家發(fā)布的相關(guān)會(huì)計(jì)處理規(guī)定進(jìn)行處理；（2）國(guó)家沒(méi)有發(fā)布相關(guān)的會(huì)計(jì)處理辦法，則采用追溯調(diào)整法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。2．會(huì)計(jì)政策變更能提供更可靠、更相關(guān)的會(huì)計(jì)信息的情況下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用追溯調(diào)整法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理

3．確定會(huì)計(jì)政策變更對(duì)列報(bào)前期影響數(shù)不切實(shí)可行的，應(yīng)當(dāng)從可追溯調(diào)整的最早期間初開始應(yīng)用變更后的會(huì)計(jì)政策；在當(dāng)期期初確會(huì)計(jì)政策變更對(duì)以前各期累積影響數(shù)不切實(shí)可行的，應(yīng)當(dāng)采用未來(lái)適用法處理。

【例題4·單選題】

甲公司發(fā)出存貨按先進(jìn)先出法計(jì)價(jià)，期末存貨按成本與可變現(xiàn)凈值孰低法計(jì)價(jià)。2008年1月1日將發(fā)出存貨由先進(jìn)先出法改為加權(quán)平均法。2008年年初存貨賬面余額等于賬面價(jià)值40000元，50千克；2008年1月、2月分別購(gòu)入材料600千克、350千克，單價(jià)分別為850元、900元，3月5日領(lǐng)用400千克，用未來(lái)適用法處理該項(xiàng)會(huì)計(jì)政策的變更，則2008年一季度末該存貨的賬面余額為（）元。（單選）A.540000B.467500C.510000D.519000第二節(jié)會(huì)計(jì)估計(jì)及其變更一、會(huì)計(jì)估計(jì)及其特點(diǎn)二、會(huì)計(jì)估計(jì)變更三、會(huì)計(jì)估計(jì)變更的會(huì)計(jì)處理一、會(huì)計(jì)估計(jì)及其特點(diǎn)

1.會(huì)計(jì)估計(jì)的概念企業(yè)對(duì)其結(jié)果不確定的交易或事項(xiàng)以最近可利用的信息為基礎(chǔ)所作的判斷。2.會(huì)計(jì)估計(jì)的特點(diǎn)第一，長(zhǎng)期存在，不可避免會(huì)計(jì)估計(jì)的存在是由于經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中內(nèi)在的不確定性因素的影響,不確定性長(zhǎng)期存在，會(huì)計(jì)估計(jì)需持進(jìn)行。第二，依據(jù)具有時(shí)效，相對(duì)可靠會(huì)計(jì)估計(jì)的主要目的：確定資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值(壞賬準(zhǔn)備)；確定將在某一期間記錄的收益或費(fèi)用的金額(折舊)。估計(jì)時(shí)以最近可利用的信息或資料為基礎(chǔ)，較為貼近現(xiàn)實(shí)。第三，具有合理性會(huì)計(jì)估計(jì)的結(jié)果具有合理性，基本可以保證會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量的可靠性。

3.重要的會(huì)計(jì)估計(jì)（1）存貨可變現(xiàn)凈值的確定。（2）采用公允價(jià)值模式下的投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值的確定。（3）固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用壽命、凈殘值及其折舊方法（4）生物資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用壽命、凈殘值及其折舊方法（5）使用壽命有限的無(wú)形資產(chǎn)預(yù)計(jì)使用壽命與凈殘值

（6）可收回金額按照資產(chǎn)組的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額確定，確定公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額的方法。可收回金額按照資產(chǎn)組的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值確定的，預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的確定。（7）合同完工進(jìn)度的確定。（8）權(quán)益工具公允價(jià)值的確定。（9）債務(wù)重組中公允價(jià)值的確定。（10）預(yù)計(jì)負(fù)債初始計(jì)量的最佳估計(jì)數(shù)的確定。（11）金融資產(chǎn)公允價(jià)值的確定。（12）承租人對(duì)未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)?；出租人?duì)未實(shí)現(xiàn)融資收益的分配。（13）探明礦區(qū)權(quán)益、井及相關(guān)設(shè)施的折耗方法。與油氣開采活動(dòng)相關(guān)的輔助設(shè)備及設(shè)施的折舊方法。（14）非同一控制下企業(yè)合并成本的公允價(jià)值確定。（15）其他重要會(huì)計(jì)估計(jì)。二、會(huì)計(jì)估計(jì)變更１.概念會(huì)計(jì)估計(jì)變更，是指由于資產(chǎn)和負(fù)債的當(dāng)前狀況及預(yù)期未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益和義務(wù)發(fā)生了變化，從而對(duì)資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值或者資產(chǎn)的定期消耗金額進(jìn)行的重估和調(diào)整。２.原因①基礎(chǔ)發(fā)生了變化。無(wú)形資產(chǎn)攤銷年限

②取得了新的信息、積累了更多的經(jīng)驗(yàn)。(會(huì)計(jì)估計(jì)變更的依據(jù)應(yīng)當(dāng)真實(shí)、可靠)3.變更程序①根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，結(jié)合本企業(yè)的實(shí)際情況確定；②經(jīng)股東大會(huì)或董事會(huì)、經(jīng)理（廠長(zhǎng)）會(huì)議批準(zhǔn)，按照法律、行政法規(guī)等的規(guī)定報(bào)送有關(guān)各方備案。③會(huì)計(jì)估計(jì)一經(jīng)確定，不得隨意變更。如需變更，應(yīng)重新履行報(bào)批程序。三、會(huì)計(jì)估計(jì)變更的會(huì)計(jì)處理１.方法：未來(lái)適用法在會(huì)計(jì)估計(jì)變更當(dāng)期及以后期間采用新的會(huì)計(jì)估計(jì)，不改變以前期間的會(huì)計(jì)估計(jì)，也不調(diào)整以前期間的報(bào)告結(jié)果。２.原則：①可比性：與變更前對(duì)應(yīng)計(jì)入日常損益或非常項(xiàng)目②分不清會(huì)計(jì)政策變更和會(huì)計(jì)估計(jì)變更的按會(huì)計(jì)估計(jì)變更進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。３.步驟：①變更當(dāng)年及以后各年按新的估計(jì)正常處理②計(jì)算估計(jì)變更影響數(shù)（對(duì)當(dāng)年凈利潤(rùn)的影響數(shù)）③在報(bào)表附注中披露：內(nèi)容、理由、影響數(shù)、影響數(shù)不能確定的理由【例22-5】丙公司有一臺(tái)管理用設(shè)備，原始價(jià)值為84000元，預(yù)計(jì)使用壽命為8年，凈殘值為4000元，自2002年1月1日起按直線法計(jì)提折舊。2006年1月，由于新技術(shù)的發(fā)展等原因，需要對(duì)原預(yù)計(jì)使用壽命和凈殘值作出修正，修改后的預(yù)計(jì)使用壽命為6年，凈殘值為2000元。兩公司適用的所得稅稅率均為25%。假定稅法允許按變更后的折舊額在稅前扣除。

甲公司對(duì)上述估計(jì)變更的處理方式如下：A.不調(diào)整以前各期折舊，也不計(jì)算累積影響數(shù)；B.變更日以后發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)改按新估計(jì)使用年限提取折舊；按原估計(jì)，每年折舊額為10000元，已提折舊4年，共計(jì)40000元，固定資產(chǎn)凈值為44000元，則第五年相關(guān)科目的期初余額如下表：固定資產(chǎn)84000減：累計(jì)折舊40000固定資產(chǎn)凈值44000

改變估計(jì)使用年限后，2004年起每年計(jì)提的折舊費(fèi)用為21000元〔（44000－2000）÷（6－4）〕。2004年不必對(duì)以前年度已提折舊進(jìn)行調(diào)整，只需按重新預(yù)計(jì)的使用年限和凈殘值計(jì)算確定的年折舊費(fèi)用，編制會(huì)計(jì)分錄如下：借：管理費(fèi)用21000貸：累計(jì)折舊21000附注說(shuō)明：本公司一臺(tái)原始價(jià)值84000元的管理用設(shè)備按直線法計(jì)提折舊，原估計(jì)使用年限為8年，預(yù)計(jì)凈殘值4000元。由于新技術(shù)的發(fā)展，該設(shè)備已不能按原估計(jì)使用年限計(jì)提折舊，本公司于2004年初變更該設(shè)備的耐用年限為6年，預(yù)計(jì)凈殘值為2000元，以反映該設(shè)備的真實(shí)耐用年限和凈殘值。此估計(jì)變更影響本年度凈利潤(rùn)減少數(shù)為8250元〔（21000－10000）×（1－25％）〕?！纠}5·單選題】

當(dāng)很難區(qū)分某種會(huì)計(jì)變更是屬于會(huì)計(jì)政策變更還是會(huì)計(jì)估計(jì)變更的情況下，通常將這種會(huì)計(jì)變更（）。（單選）A.視為會(huì)計(jì)估計(jì)變更處理，采用未來(lái)適用法處理B.視為會(huì)計(jì)政策變更處理C.視為會(huì)計(jì)差錯(cuò)處理D.視為會(huì)計(jì)估計(jì)變更處理，采用追溯調(diào)整法處理【例題6·多選題】下列會(huì)計(jì)處理中，應(yīng)采用未來(lái)適用法處理的有（）。（多選）A.當(dāng)期期初確定會(huì)計(jì)政策變更對(duì)以前各期累積影響數(shù)不切實(shí)可行B.固定資產(chǎn)折舊方法發(fā)生變更C.固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)使用年限發(fā)生變更D.難以對(duì)某項(xiàng)變更區(qū)分為會(huì)計(jì)政策變更或會(huì)計(jì)估計(jì)變更E.當(dāng)期期初確定會(huì)計(jì)政策變更對(duì)以前各期累積影響數(shù)能夠合理確定【例題7·多選題】下列有關(guān)會(huì)計(jì)估計(jì)變更的表述中，正確的有()（多選）A.會(huì)計(jì)估計(jì)變更，不改變以前期間的會(huì)計(jì)估計(jì)，也不調(diào)整以前期間的報(bào)告結(jié)果B.會(huì)計(jì)估計(jì)變更的當(dāng)年，如企業(yè)發(fā)生重大虧損，企業(yè)應(yīng)將這種變更作為重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)予以更正C.會(huì)計(jì)估計(jì)變更的當(dāng)年，如企業(yè)發(fā)生重大盈利，企業(yè)應(yīng)將這種變更作為重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)予以更正D.對(duì)于會(huì)計(jì)估計(jì)變更，企業(yè)應(yīng)采用追溯調(diào)整法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理E.對(duì)于會(huì)計(jì)估計(jì)變更，企業(yè)應(yīng)采用未來(lái)適用法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理【例題8·計(jì)算分析題】

甲公司2006年12月20日購(gòu)入一臺(tái)管理用設(shè)備，原始價(jià)值為100萬(wàn)元，原估計(jì)使用年限為10年，預(yù)計(jì)凈殘值為4萬(wàn)元，按雙倍余額遞減法計(jì)提折舊。2009年1月1日將設(shè)備的折舊方法改為年限平均法，將設(shè)備的折舊年限由原來(lái)的10年改為8年，預(yù)計(jì)凈殘值仍為4萬(wàn)元。甲公司所得稅采用債務(wù)法核算，適用的所得稅稅率為25%。要求：（1）計(jì)算上述設(shè)備2007年和2008年計(jì)提的折舊額。（2）計(jì)算上述設(shè)備2009年計(jì)提的折舊額。（3）計(jì)算上述會(huì)計(jì)估計(jì)變更對(duì)2009年凈利潤(rùn)的影響。（1）2007年計(jì)提的折舊額=100×20%=20（萬(wàn)元）2008年計(jì)提的折舊額=（100-20）×20%=16（萬(wàn)元）（2）2009年1月1日賬面凈值=100-20-16=64（萬(wàn)元）2009年計(jì)提的折舊額=（64-4）÷（8-2）=10（萬(wàn)元）（3）按原會(huì)計(jì)估計(jì)，設(shè)備2009年計(jì)提的折舊額=（100-20-16）×20%=12.8（萬(wàn)元）上述會(huì)計(jì)估計(jì)變更使2009年凈利潤(rùn)增加=（12.8-10）×（1-25%）=2.1（萬(wàn)元）【例題9·多選題】

企業(yè)對(duì)會(huì)計(jì)估計(jì)進(jìn)行變更時(shí)，應(yīng)當(dāng)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中披露的信息有（）。（2006年考題、多選）A.會(huì)計(jì)估計(jì)變更的內(nèi)容B.會(huì)計(jì)估計(jì)變更的原因和日期C.會(huì)計(jì)估計(jì)變更對(duì)當(dāng)期損益的影響金額D.會(huì)計(jì)估計(jì)變更影響數(shù)不能合理確定的理由E.會(huì)計(jì)估計(jì)變更對(duì)年初未分配利潤(rùn)的累積影響數(shù)第三節(jié)前期差錯(cuò)更正

一、前期差錯(cuò)概述二、前期差錯(cuò)更正的會(huì)計(jì)處理三、前期差錯(cuò)更正的披露一、前期差錯(cuò)概述

1.概念:前期差錯(cuò)，是指由于沒(méi)有運(yùn)用或錯(cuò)誤運(yùn)用以下兩種信息，而對(duì)前期財(cái)務(wù)報(bào)表造成遺漏或錯(cuò)報(bào)。第一,編報(bào)前期財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)能夠合理預(yù)計(jì)取得并應(yīng)當(dāng)加以考慮的可靠信息。第二,前期財(cái)務(wù)報(bào)表批準(zhǔn)報(bào)出時(shí)能夠取得的可靠信息

2.種類:重要的前期差錯(cuò)，是指足以影響財(cái)務(wù)報(bào)表使用者對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量作出正確判斷的前期差錯(cuò)。不重要的前期差錯(cuò)，是指不足以影響財(cái)務(wù)報(bào)表使用者對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量作出正確判斷的會(huì)計(jì)差錯(cuò)。本章的前期差錯(cuò)主要包括：（1）計(jì)算以及賬戶分類錯(cuò)誤。五年期國(guó)債-----交易性金融資產(chǎn)（2）采用法律、行政法規(guī)或者國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度等不允許的會(huì)計(jì)政策。借款費(fèi)用（3）對(duì)事實(shí)的疏忽或曲解，以及舞弊。建造合同的進(jìn)度法----銷售收入確認(rèn)法（4）在期末對(duì)應(yīng)計(jì)項(xiàng)目與遞延項(xiàng)目未予調(diào)整。（5）漏記已完成的交易。（6）提前確認(rèn)未實(shí)現(xiàn)收入或不確認(rèn)已實(shí)現(xiàn)收入。（7）資本性支出與收益性支出劃分差錯(cuò)。二、前期差錯(cuò)更正會(huì)計(jì)處理（一）處理原則1.重要的前期差錯(cuò)采用追溯重述法更正；不重要的前期差錯(cuò)，采用未來(lái)適用法更正。2.確定前期差錯(cuò)影響數(shù)不切實(shí)可行的，可以從可追溯重述的最早期間開始調(diào)整留存收益的期初余額，財(cái)務(wù)報(bào)表其他相關(guān)項(xiàng)目的期初余額也應(yīng)當(dāng)一并調(diào)整，也可以采用未來(lái)適用法。（二）會(huì)計(jì)處理方法1.不重要的前期差錯(cuò)的會(huì)計(jì)處理不需調(diào)整財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的期初數(shù)，但應(yīng)調(diào)整發(fā)現(xiàn)當(dāng)期與前期相同的相關(guān)項(xiàng)目。【例22—7】A公司2006年12月31日發(fā)現(xiàn)，一臺(tái)價(jià)值9600元，應(yīng)計(jì)入固定資產(chǎn)，并于2005年2月1日開始計(jì)提折舊的管理用設(shè)備，在2005年計(jì)入了當(dāng)期費(fèi)用。該設(shè)備折舊采用直線法，估計(jì)使用年限為4年，不考慮凈殘值因素。在2006年12月31日更正此差錯(cuò)的會(huì)計(jì)分錄為：借：固定資產(chǎn)9600貸：管理費(fèi)用5000累計(jì)折舊46002.重要的前期差錯(cuò)的會(huì)計(jì)處理①具體處理方法：追溯重述法追溯重述法，是指在發(fā)現(xiàn)前期差錯(cuò)時(shí)，視同該前期差錯(cuò)從未發(fā)生過(guò)，從而對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行更正的方法。(視同該差錯(cuò)在產(chǎn)生當(dāng)期已更正)企業(yè)應(yīng)追溯重述差錯(cuò)發(fā)生期間列報(bào)的前期比較金額；如果前期差錯(cuò)發(fā)生在列報(bào)的最早前期之前，則追溯重述列報(bào)的最早前期的資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益相關(guān)項(xiàng)目的期初余額。②賬戶的設(shè)置涉及以前年度損益的用“以前年度損益調(diào)整”科目，涉及以前年度未分配利潤(rùn)的，用“利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)”科目，均不涉及的直接調(diào)整相關(guān)科目。

以前年度損益調(diào)整

調(diào)減的利潤(rùn)調(diào)增的利潤(rùn)調(diào)增的虧損調(diào)減的虧損調(diào)增的所得稅調(diào)減的所得稅

借差： 貸差：減少未分配利潤(rùn)增加未分配利潤(rùn)核算內(nèi)容：本年度發(fā)生的調(diào)整以前年度損益的事項(xiàng)以及本年度發(fā)現(xiàn)的重要前期差錯(cuò)更正涉及調(diào)整以前年度損益的事項(xiàng)。資產(chǎn)負(fù)債表日后至財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間發(fā)生的需要調(diào)整報(bào)告年度損益的事項(xiàng)?！纠?2-8】

B公司在2006年發(fā)現(xiàn)，2005年公司漏記一項(xiàng)固定資產(chǎn)的折舊費(fèi)用150000元，所得稅申報(bào)表中未扣除該項(xiàng)費(fèi)用。假設(shè)2005年適用所得稅稅率為25%，無(wú)其他納稅調(diào)整事項(xiàng)。該公司按凈利潤(rùn)的10%、5%提取法定盈余公積和任意盈余公積。公司發(fā)行股票份額為1800000股。假定稅法允許調(diào)整應(yīng)交所得稅。分析前期差錯(cuò)的影響數(shù)

2005年少計(jì)折舊費(fèi)用150000元多計(jì)所得稅費(fèi)用37500（150000×25%）元多計(jì)凈利潤(rùn)112500元多計(jì)應(yīng)交稅費(fèi)37500（150000×25%）元多提法定盈余公積11250（112500×10%）元任意盈余公積5625（112500×5%）元有關(guān)項(xiàng)目的調(diào)整分錄（1）補(bǔ)提折舊：借：以前年度損益調(diào)整150000貸：累計(jì)折舊150000（2）調(diào)整應(yīng)交所得稅：借：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交所得稅37500貸：以前年度損益調(diào)整37500（3）將“以前年度損益調(diào)整”科目余額轉(zhuǎn)入利潤(rùn)分配：借：利潤(rùn)分配—未分配利潤(rùn)112500貸：以前年度損益調(diào)整112500（4）調(diào)整利潤(rùn)分配有關(guān)數(shù)字：借：盈余公積16875貸：利潤(rùn)分配—未分配利潤(rùn)16875財(cái)務(wù)報(bào)表調(diào)整和重述

B公司在列報(bào)2006年財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)調(diào)整2006年資產(chǎn)負(fù)債表有關(guān)項(xiàng)目的年初余額、利潤(rùn)表有關(guān)項(xiàng)目及所有者權(quán)益變動(dòng)表的上年金額也應(yīng)進(jìn)行調(diào)整。（1）資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目的調(diào)整：調(diào)增累計(jì)折舊150000元；調(diào)減應(yīng)交稅費(fèi)37500元調(diào)減盈余公積16875元；調(diào)減未分配利潤(rùn)95625元（2）利潤(rùn)表項(xiàng)目的調(diào)整：調(diào)增營(yíng)業(yè)成本上年金額150000元；調(diào)減所得稅費(fèi)用上年金額37500元；調(diào)減凈利潤(rùn)上年金額112500元；