稅務(wù)籌劃實(shí)務(wù)

第十六章

企業(yè)稅務(wù)籌劃實(shí)務(wù)1/31/20231§1增值稅籌劃增值稅稅務(wù)籌劃空間：納稅人身份的籌劃銷項(xiàng)稅額的籌劃進(jìn)項(xiàng)稅額的籌劃增值稅稅率的籌劃出口退稅的籌劃減免稅的籌劃1/31/20232一、納稅人身份的稅務(wù)籌劃一般納稅人與小規(guī)模納稅人的稅務(wù)籌劃（年銷售額生產(chǎn)企業(yè)50萬元，商業(yè)企業(yè)80萬元）增值稅納稅人與營業(yè)稅納稅人的稅務(wù)籌劃1/31/20233（一）一般納稅人與小規(guī)模納稅人增值稅納稅人分為一般納稅人（17%或13%）和小規(guī)模納稅人（3%）。一般而言，由于一般納稅人的進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，即指就其增值額納稅；而小規(guī)模納稅人不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，全額納稅，所以，小規(guī)模納稅人的稅負(fù)重于一般納稅人。但事實(shí)并不完全如此，納稅人的這種差別待遇為稅務(wù)籌劃提供了可能性。1/31/202341.無差別平衡點(diǎn)增值率判別法從兩種增值稅納稅人的計(jì)稅原理看，在售價(jià)相同的情況下，稅負(fù)高低主要取決于增值率的大小。一般而言，增值率高的企業(yè)適宜做小規(guī)模納稅人，而增值率低的企業(yè)適宜做一般納稅人。在增值率達(dá)到某一數(shù)值時(shí)，兩種納稅人的稅負(fù)相等，這一數(shù)值就叫做無差別平衡點(diǎn)增值率。1/31/20235一般納稅人應(yīng)納增值稅額

=銷項(xiàng)稅額－進(jìn)項(xiàng)稅額=銷售額×增值稅率－可抵扣購進(jìn)項(xiàng)目金額×增值稅率=增值額×增值稅率=銷售額×增值率×增值稅稅率●小規(guī)模納稅人應(yīng)納稅額

=銷售額×征收率（3%）1/31/20236當(dāng)兩者稅負(fù)相等時(shí)，其增值率則為無差別平衡點(diǎn)增值率。即：銷售額×增值稅稅率×增值率

=銷售額×征收率可得：增值率=征收率÷增值稅稅率1/31/20237無差別平衡點(diǎn)增值率一般納稅人稅率小規(guī)模納稅人稅率無差別平衡點(diǎn)增值率17%3%17.65%13%3%23.08%1/31/20238例如：某生產(chǎn)性企業(yè)，年銷售收入（不含稅）為95萬元，購進(jìn)項(xiàng)目金額為70萬元。增值稅稅率為17%。年應(yīng)納增值稅額為4.25萬元。由無差別平衡點(diǎn)增值率可知，企業(yè)的增值率為26.31%[（95-70）/90]＞無差別平衡點(diǎn)增值率17.65%，企業(yè)選擇作小規(guī)模納稅人稅負(fù)較輕。因此企業(yè)可通過將企業(yè)分設(shè)為兩個(gè)獨(dú)立核算的企業(yè)，使其銷售額分別為45萬元和50萬元，各自符合小規(guī)模納稅人的標(biāo)準(zhǔn)。分設(shè)后的應(yīng)納稅額為2.85萬元（45×3%+50×3%），可節(jié)約稅款1.4萬元（4.25-2.85）。1/31/202392.無差別平衡點(diǎn)抵扣率判別法從另一個(gè)角度看，一般納稅人的稅負(fù)高低取決于可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額的多少。一般而言，可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額較多的企業(yè)適宜做一般納稅人，而可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額較小的企業(yè)適宜做小規(guī)模納稅人。當(dāng)?shù)挚垲~占銷售額的比重（抵扣率）達(dá)到某一數(shù)值時(shí)，兩種納稅人的稅負(fù)相等，這一數(shù)值就叫做無差別平衡點(diǎn)抵扣率。1/31/202310∵

=1－抵扣率

1/31/202311因此，一般納稅人應(yīng)納增值稅額

=銷售額×增值稅稅率×增值率

=銷售額×增值稅稅率×（1－抵扣率）小規(guī)模納稅人應(yīng)納稅額=銷售額×征收率（3%）1/31/202312

當(dāng)兩者稅負(fù)相等時(shí)，其抵扣率則為無差別平衡點(diǎn)抵扣率。即：銷售額×增值稅稅率×（1－抵扣率）

=銷售額×征收率1/31/202313無差別平衡點(diǎn)抵扣率一般納稅人稅率小規(guī)模納稅人稅率無差別平衡點(diǎn)抵扣率17%3%82.35%13%3%76.92%1/31/202314某商業(yè)批發(fā)企業(yè)，年應(yīng)納增值稅銷售額為150萬元(不含稅)，會(huì)計(jì)核算制度健全，符合作為一般納稅人條件，適用17%增值稅稅率，該企業(yè)準(zhǔn)予從銷項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額占銷項(xiàng)稅額的比重為50%。在這種情況下，企業(yè)應(yīng)納增值稅=150×17%－150×17%×50%=12.75萬元例如：1/31/202315該企業(yè)的抵扣率為50%﹤無差別平衡點(diǎn)的折扣率82.35%，因此適宜做小規(guī)模納稅人。假如將該企業(yè)分設(shè)兩個(gè)批發(fā)企業(yè)，各自作為獨(dú)立核算單位，分設(shè)后銷售額分別為75萬元，符合小規(guī)模納稅人的條件，適用3%的征收率。則：應(yīng)納稅額=75×3%+75×3%=4.5萬元減輕稅負(fù)8.25萬元（12.75萬元-4.5萬元）籌劃：1/31/202316甲乙企業(yè)均為小規(guī)模納稅人，批發(fā)機(jī)械配件。甲企業(yè)的年銷售額為70萬元（不含稅），年可抵扣購進(jìn)金額為60萬元；乙企業(yè)的年銷售額為80萬元（不含稅），年可抵扣購進(jìn)金額為70萬元。由于兩企業(yè)的年銷售額均達(dá)不到一般納稅人標(biāo)準(zhǔn)，稅務(wù)機(jī)關(guān)對甲、乙兩企業(yè)均按簡易辦法征稅。甲企業(yè)年應(yīng)納增值稅額=70×3%=2.1萬元乙企業(yè)年應(yīng)納增值稅額=80×3%=2.4萬元又如：1/31/202317甲企業(yè)的抵扣率=60/70=85.71%85.71%﹥82.35%，做一般納稅人稅負(fù)較輕；乙企業(yè)的抵扣率=70/80=87.5%87.5%﹥82.35%，選擇做一般納稅人稅負(fù)較輕。假定甲乙企業(yè)合并組成一個(gè)獨(dú)立核算的納稅人，應(yīng)納稅額150萬元，符合一般納稅人的認(rèn)定資格。合并后應(yīng)納增值稅額=（150-130）×17%=3.4萬元減輕稅負(fù)1.2萬元（4.5萬元3.4萬元）籌劃：1/31/202318應(yīng)注意的問題：稅法對一般納稅人的認(rèn)定要求符合一般納稅人條件，但不申請辦理一般納稅人認(rèn)定手續(xù)的納稅人，應(yīng)按銷售額依照增值稅稅率計(jì)算增值稅額，不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，也不得使用增值稅專用發(fā)票。財(cái)務(wù)利益最大化小規(guī)模納稅人的企業(yè)規(guī)模受到限制；一般納稅人的征收管理制度較復(fù)雜，需要發(fā)生相關(guān)的成本。企業(yè)產(chǎn)品的性質(zhì)及客戶的類型企業(yè)銷售是否受發(fā)票類型的限制1/31/202319（二）增值稅納稅人與營業(yè)稅納稅人納稅人經(jīng)營的某些項(xiàng)目往往包含應(yīng)納增值稅項(xiàng)目，同時(shí)也包含應(yīng)納營業(yè)稅項(xiàng)目，如兼營和混合銷售行為，這時(shí)就要籌劃，繳納增值稅還是繳納營業(yè)稅。兼營行為（無從屬關(guān)系，分別核算分別納稅……）混合銷售行為（從屬關(guān)系，按企業(yè)性質(zhì)確定如何計(jì)稅……）1/31/2023201.無差別平衡點(diǎn)增值率判別法從兩種納稅人的計(jì)稅原理來看，一般納稅人的增值稅的計(jì)算是以增值額作為計(jì)稅基礎(chǔ)，而營業(yè)稅納稅人的營業(yè)稅是以全部收入作為計(jì)稅基礎(chǔ)。在銷售價(jià)格相同的情況下，稅負(fù)的高低主要取決于增值率的大小。一般來說，對于增值率高的企業(yè)，適于作營業(yè)稅納稅人；反之，則選擇作增值稅納稅人稅負(fù)會(huì)較輕。在增值率達(dá)到某一數(shù)值時(shí)，兩種納稅人的稅負(fù)相等。這一數(shù)值我們稱之為無差別平衡點(diǎn)增值率。1/31/202321一般納稅人應(yīng)納增值稅額=銷項(xiàng)稅額-進(jìn)項(xiàng)稅額=銷售額×增值稅稅率×增值率營業(yè)稅納稅人應(yīng)納稅額=銷售額×營業(yè)稅稅率（5%或3%）1/31/202322

銷售額×增值稅稅率×增值率

=銷售額×營業(yè)稅稅率即，當(dāng)增值率為無差別點(diǎn)增值率時(shí)，兩種納稅人的稅負(fù)相同；當(dāng)增值率低于無差別點(diǎn)增值率時(shí)，營業(yè)稅納稅人的稅負(fù)重于增值稅納稅人，適于選擇作增值稅納稅人；當(dāng)增值率高于無差別點(diǎn)增值率時(shí)，增值稅納稅人的稅負(fù)高于營業(yè)稅納稅人，適于選擇作營業(yè)稅納稅人。則：1/31/202323無差別平衡點(diǎn)增值率

增值稅納稅人稅率營業(yè)稅納稅人稅率無差別平衡點(diǎn)增值率17%5%20%17%3%17.65%13%5%38.46%13%3%23.08%1/31/2023242.無差別平衡點(diǎn)抵扣率判別法增值稅納稅人稅率營業(yè)稅納稅人稅率無差別平衡點(diǎn)抵扣率17%5%80%17%3%82.35%13%5%61.54%13%3%76.92%1/31/202325籌劃方法混合銷售：從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性質(zhì)單位和個(gè)體經(jīng)營者，以及以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主（占50%以上），兼營非應(yīng)稅勞務(wù)的企業(yè)、企業(yè)性質(zhì)單位和個(gè)體經(jīng)營者的混合銷售行為視為銷售，征收增值稅。因此，納稅人可以通過控制應(yīng)稅貨物的比重達(dá)到選擇繳納抵稅負(fù)稅種的目的。1/31/2023263.組織運(yùn)輸?shù)亩悇?wù)籌劃增值稅一般納稅人支付運(yùn)費(fèi)可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，收取運(yùn)費(fèi)應(yīng)繳營業(yè)稅或增值稅。①企業(yè)發(fā)生的運(yùn)費(fèi)對于自營車輛而言，運(yùn)輸工具耗用的油料、配件及正常修理費(fèi)支出等項(xiàng)目，若索取了專用發(fā)票，可以抵扣17%的增值稅；②若企業(yè)不擁有自營車輛，外購，稅法規(guī)定按運(yùn)輸專用發(fā)票的票額計(jì)算抵扣7%的增值稅；③若以自營的車輛成立運(yùn)輸公司，則可以抵扣7%的增值稅，同時(shí)也會(huì)產(chǎn)生3%的營業(yè)稅。1/31/202327籌劃：當(dāng)運(yùn)費(fèi)中所含物耗支出費(fèi)用較大時(shí)，采取自營方式，抵扣17%增值稅，稅負(fù)較輕。當(dāng)運(yùn)費(fèi)中所含物耗支出費(fèi)用較低時(shí)，或不能獲得增值稅專用發(fā)票時(shí)，采取外購方式，抵扣7%的增值稅，稅負(fù)較輕。

或者成立運(yùn)輸公司，雖然會(huì)發(fā)生3%的營業(yè)稅，但同樣可以抵扣7%的運(yùn)輸費(fèi)。如何選擇，可以通過計(jì)算不同方式下增值稅稅負(fù)平衡點(diǎn)，進(jìn)行判別。（見下例）1/31/202328假定某生產(chǎn)企業(yè)自有運(yùn)輸車輛。運(yùn)輸費(fèi)用中的可抵扣增值稅的項(xiàng)目（不含稅）占運(yùn)費(fèi)收入（含稅）的比重為R，運(yùn)輸費(fèi)用總額為A（含稅）。要求：（1）判定該企業(yè)自營運(yùn)輸和成立運(yùn)輸公司兩種運(yùn)輸方式的涉稅行為，計(jì)算資料中兩種運(yùn)輸方式下的均衡點(diǎn)R。（2）判定該企業(yè)自營運(yùn)輸和外購運(yùn)輸兩種運(yùn)輸方式的涉稅行為，計(jì)算資料中兩種運(yùn)輸方式下的均衡點(diǎn)R。1/31/202329自營方式的抵扣額=A×R×17%成立獨(dú)立運(yùn)輸公司運(yùn)費(fèi)的抵扣額=A×7%-A×3%=A×4%當(dāng)兩種方式的抵扣額相等時(shí)，則：A×4%=A×R×17%R=23.53%即：當(dāng)R＞23.53%時(shí)，自營方式可以抵扣稅額較大，稅負(fù)較輕，反之亦然?！?/p>

自營運(yùn)輸屬于混合銷售行為；●成立獨(dú)立運(yùn)輸公司屬于營業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)。1/31/202330自營方式的抵扣額=A×R×17%外購運(yùn)輸費(fèi)用的抵扣額=A×7%當(dāng)兩種方式的抵扣額相等時(shí)，則：A×7%=A×R×17%R=41.18%即：當(dāng)R＞41.18%時(shí)，自營方式可以抵扣稅額較大，稅負(fù)較輕，反之亦然。自營運(yùn)輸屬于混合銷售行為；外購運(yùn)輸費(fèi)用可以抵扣7%的進(jìn)項(xiàng)稅。1/31/202331例：A企業(yè)為新設(shè)立生產(chǎn)企業(yè)，且認(rèn)定為一般納稅人，采購部門預(yù)計(jì)全年的采購運(yùn)輸費(fèi)用為400萬元，其中物料消耗為80萬元，有三種方案供采購部門選擇：方案1：自營運(yùn)輸；方案2：外購其他企業(yè)運(yùn)輸勞務(wù)；方案3：將自己的運(yùn)輸部門設(shè)立為獨(dú)立的運(yùn)輸公司。從增值稅的角度考慮，應(yīng)如何組織運(yùn)輸？1/31/202332R=80÷400=20%小于無差別點(diǎn)的抵扣率23.53%(41.18%)采用自營方式稅負(fù)較重，計(jì)算比較各種方案可抵扣稅額如下：方案1：80×17%=13.60萬元方案2：400×7%=28萬元方案3：400×（7%－3%）=16萬元可見，支付相同的運(yùn)費(fèi)，外購運(yùn)輸可以抵扣的稅額最多，成立獨(dú)立運(yùn)輸公司次之，自營最少。1/31/202333小規(guī)模納稅人應(yīng)如何組織運(yùn)輸？1/31/202334二、銷項(xiàng)稅額的稅收籌劃1.銷售方式的稅收籌劃折扣銷售（價(jià)格優(yōu)惠）還本銷售：不得從銷售額中扣減還本支出以舊換新：按新貨物的同期售價(jià)計(jì)稅以物易物：雙方都做購銷處理現(xiàn)金折扣商業(yè)折扣銷售折讓1/31/202335案例某商場商品銷售利潤率為40%，即銷售100元商品，其成本為60元，商場是增值稅一般納稅人，購貨均能取得增值稅專用發(fā)票，為促銷欲采用三種方式：1.將商品以7折銷售；2.凡是購物滿100元者，均可獲贈(zèng)價(jià)值30元的商品（成本為18元）3.凡是購物滿100元者，將獲返還現(xiàn)金30元。（以上價(jià)格均為含稅價(jià)格）該選擇哪個(gè)方案呢？即哪個(gè)方案稅后收益更多。1/31/202336思考假定消費(fèi)者同樣是購買一件價(jià)值100元的商品，則對該商場來說以上三種方式的應(yīng)納稅情況及利潤情況如下（由于城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加對結(jié)果影響較小，因此計(jì)算時(shí)未考慮）：（1）7折銷售，價(jià)值100元的商品的售價(jià)為70元。應(yīng)納增值稅：70÷（1+17%）×17%－60÷（1+17%）×17%=1.45（元）收益額：70－60－1.45=8.55（元）1/31/202337(2)購物滿100元，贈(zèng)送價(jià)值30元的商品（成本18元）應(yīng)納增值稅：銷售100元商品應(yīng)納增值稅：100÷(1+17%)×17%－60÷(1+17%)×17%=5.81元；贈(zèng)送30元商品視同銷售，應(yīng)納增值稅：30÷(1+17%)×17%－18÷（1+17%）×17%=1.74元；合計(jì)應(yīng)納增值稅：5.81+1.74=7.55元收益額：100－60－18－7.55=14.45元1/31/202338(3)購物滿100元返回現(xiàn)金30元應(yīng)納增值稅：100÷(1+17%)×17%－60÷(1+17%)×17%=5.81(元)；收益額：100－60－30－5.81=4.19（元）由此可見，在不考慮其他稅金的情況下，上述三種方案中，方案二最優(yōu)，方案一次之，方案三最差。1/31/2023392.結(jié)算方式的稅收籌劃納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間的規(guī)定應(yīng)收貨款一時(shí)無法收回的情況下，選擇分期收款結(jié)算方式。選擇委托代銷方式。舉例《稅務(wù)籌劃》p911/31/2023403.銷售價(jià)格的稅收籌劃如何通過關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的轉(zhuǎn)讓定價(jià)實(shí)現(xiàn)遞延納稅？1/31/202341三、進(jìn)項(xiàng)稅額的稅收籌劃1.進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣時(shí)間的籌劃及時(shí)取得發(fā)票及時(shí)辦理貨物驗(yàn)收入庫。2010年1月1日期抵扣期限由90天改為180天。2.供貨方的選擇增值稅一般納稅人從小規(guī)模納稅人處采購的貨物不能進(jìn)行抵扣，或只能抵扣3%，為了彌補(bǔ)因不能取得專用發(fā)票而產(chǎn)生的損失，必然要求小規(guī)模納稅人在價(jià)格上給予一定程度的優(yōu)惠。究竟多大的折讓幅度才能彌補(bǔ)損失呢？這里就存在一個(gè)價(jià)格折讓臨界點(diǎn)。1/31/202342價(jià)格折讓臨界點(diǎn)(R)

一般納稅人的抵扣率小規(guī)模納稅人的抵扣率價(jià)格折讓臨界點(diǎn)（%）17%3%88.03%17%085.47%13%3%91.15%13%088.5%R=(1+T1)/(1+T2)×100%1/31/202343案例利寧廚具公司(增值稅一般納稅人)，外購原材料—鋼材時(shí)若從北方鋼鐵廠（一般納稅人，增值稅稅率為17%）處購入，則每噸的價(jià)格為50000元（含稅）。若從得平鋼鐵廠（小規(guī)模納稅人）處購買，則可取得由稅務(wù)所代開的征收率為3%的專用發(fā)票，含稅價(jià)格為44000元。試作出該企業(yè)是否應(yīng)從小規(guī)模納稅人購貨的決策。該企業(yè)應(yīng)從哪個(gè)公司進(jìn)貨呢？1/31/202344由價(jià)格折讓臨界點(diǎn)得知，增值稅稅率為17%，小規(guī)模納稅人的抵扣率為3%時(shí)，價(jià)格折讓臨界點(diǎn)為88.03%。即臨界點(diǎn)時(shí)的價(jià)格為44015元（50000×88.03%）。而小規(guī)模納稅人的實(shí)際價(jià)格44000元＜臨界點(diǎn)的價(jià)格44015元，因此適宜從小規(guī)摸納稅人處采購原材料。1/31/202345練習(xí)《稅務(wù)籌劃》P94某服裝生產(chǎn)企業(yè)為增值稅一般納稅人，適用增值稅稅率為17％，預(yù)計(jì)明年可實(shí)現(xiàn)含稅銷售收入500萬元，則需要外購棉布200噸?，F(xiàn)正在考慮下年所需棉布的購買事宜，初步確定現(xiàn)有A、B、C三個(gè)企業(yè)愿意提供相同質(zhì)量的貨源，但各自的價(jià)格（含稅）卻不同，各企業(yè)的報(bào)價(jià)和基本情況如下：方案1：假設(shè)和A企業(yè)訂立200噸棉布的購銷合同，價(jià)格為20000元。A為生產(chǎn)棉布的一般納稅人，能夠出具增值稅專用發(fā)票，適用增值稅稅率17％；方案2：假設(shè)和B企業(yè)訂立200噸棉布的購銷合同，價(jià)格為15500元。B為生產(chǎn)棉布的小規(guī)模納稅人，能夠并且愿意委托主管稅務(wù)機(jī)關(guān)代開增值稅征收率為3%的專用發(fā)票；方案3：假設(shè)和c企業(yè)訂立200噸棉布的購銷合同，價(jià)格為14500元。c為個(gè)體工商戶，不能提供主管稅務(wù)機(jī)關(guān)代開的增值稅專用發(fā)票，僅能提供普通發(fā)票。1/31/202346要求：1.分析計(jì)算各方案的應(yīng)納增值稅稅額；2.分析計(jì)算各方案的收益額；3.找出稅負(fù)最低的方案和收益額最高的方案并確定最優(yōu)方案。1/31/202347四、增值稅稅率的稅務(wù)籌劃適用范圍稅率備注1.銷售或進(jìn)口一般貨物2.提供加工、修理修配勞務(wù)17%3.銷售或進(jìn)口特定貨物13%糧食、食用植物油、自來水、暖氣、冷氣、熱水、煤氣、石油液化氣、天然氣、沼氣、圖書報(bào)紙雜志、飼料、化肥，農(nóng)機(jī)農(nóng)藥農(nóng)膜4.出口貨物05.小規(guī)模納稅人3%征收率1/31/202348注意：納稅人兼營不同稅率的貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的，應(yīng)當(dāng)分別核算各自的銷售額，未分別核算，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其銷售額。

準(zhǔn)確掌握低稅率的適用范圍。如，農(nóng)機(jī)是指農(nóng)機(jī)整機(jī)，農(nóng)機(jī)零配件不屬于“農(nóng)機(jī)”范圍。1/31/202349納稅人的稅收籌劃計(jì)稅依據(jù)的稅收籌劃稅率的籌劃§2

消費(fèi)稅的稅收籌劃1/31/202350一、消費(fèi)稅納稅人的稅收籌劃

消費(fèi)稅是針對特定的納稅人，因此可以通過企業(yè)的合并，遞延納稅時(shí)間。

合并會(huì)使原來企業(yè)間的購銷環(huán)節(jié)轉(zhuǎn)變?yōu)槠髽I(yè)內(nèi)部的原材料轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)，從而遞延部分消費(fèi)稅稅款。如果后一環(huán)節(jié)的消費(fèi)稅稅率較前一環(huán)節(jié)的低，則可直接減輕企業(yè)的消費(fèi)稅稅負(fù)。1/31/202351案例某地區(qū)有兩家大型酒廠A和B，它們都是獨(dú)立核算的法人企業(yè)。企業(yè)A主要經(jīng)營糧食類白酒，以當(dāng)?shù)厣a(chǎn)的大米和玉米為原料進(jìn)行釀造，按照消費(fèi)稅法規(guī)定，應(yīng)該適用20%的稅率。企業(yè)B以企業(yè)A生產(chǎn)的糧食酒為原料，生產(chǎn)系列藥酒，按照稅法規(guī)定，應(yīng)該適用10%的稅率。企業(yè)A每年要向企業(yè)B提供價(jià)值2億元，計(jì)5000萬千克的糧食酒。經(jīng)營過程中，企業(yè)B由于缺乏資金和人才，無法經(jīng)營下去，準(zhǔn)備破產(chǎn)。此時(shí)企業(yè)B共欠企業(yè)A共計(jì)5000萬貨款。經(jīng)評估，企業(yè)B的資產(chǎn)恰好也為5000萬元。企業(yè)A領(lǐng)導(dǎo)人經(jīng)過研究，決定對企業(yè)B進(jìn)行收購，其決策的主要依據(jù)如下：1/31/202352（1）這次收購支出費(fèi)用較小。由于合并前，企業(yè)B的資產(chǎn)和負(fù)債均為5000萬元，凈資產(chǎn)為零。因此，按照現(xiàn)行稅法規(guī)定，該購并行為屬于以承擔(dān)被兼并企業(yè)全部債務(wù)方式實(shí)現(xiàn)吸收合并，不視為被兼并企業(yè)按公允價(jià)值轉(zhuǎn)讓、處置全部資產(chǎn)，不計(jì)算資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，不用繳納所得稅。此外，兩家企業(yè)之間的行為屬于產(chǎn)權(quán)交易行為，按稅法規(guī)定，不用繳納營業(yè)稅。（2）合并可以遞延部分稅款。合并前，企業(yè)A向企業(yè)B提供的糧食酒，每年應(yīng)該繳納的稅款為：消費(fèi)稅20000萬元×20%+5000萬×2×0.5=9000萬元；增值稅20000萬元×17%=3400萬元，而這筆稅款一部分合并后可以遞延到藥酒銷售環(huán)節(jié)繳納(消費(fèi)稅從價(jià)計(jì)征部分和增值稅)，獲得遞延納稅好處；另一部分稅款（從量計(jì)征的消費(fèi)稅稅款）則免于繳納了。1/31/202353（3）企業(yè)B生產(chǎn)的藥酒市場前景很好，企業(yè)合并后可以將經(jīng)營的主要方向轉(zhuǎn)向藥酒生產(chǎn)，而且轉(zhuǎn)向后，企業(yè)應(yīng)繳的消費(fèi)稅款將減少。由于糧食酒的消費(fèi)稅稅率為20%，而藥酒的消費(fèi)稅稅率為10%，如果企業(yè)轉(zhuǎn)產(chǎn)為藥酒生產(chǎn)企業(yè)，則稅負(fù)將會(huì)大大減輕。假定藥酒的銷售額為2.5億元，銷售數(shù)量為5000萬千克。合并前應(yīng)納消費(fèi)稅款為：A廠應(yīng)納消費(fèi)稅：20000×20%+5000×2×0.5=9000（萬元）B廠應(yīng)納消費(fèi)稅：25000×10%=2500（萬元）合計(jì)應(yīng)納稅款：9000+2500=11500（萬元）合并后應(yīng)納消費(fèi)稅款為：25000×10%=2500（萬元）合并后節(jié)約消費(fèi)稅稅款：11500－2500=9000（萬元）1/31/202354二、消費(fèi)稅計(jì)稅依據(jù)的稅收籌劃1.關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)移定價(jià)

消費(fèi)稅的納稅行為發(fā)生在生產(chǎn)領(lǐng)域而非流通領(lǐng)域（金銀首飾除外），如果將生產(chǎn)銷售環(huán)節(jié)的價(jià)格降低，可直接取得節(jié)稅的利益。因而，關(guān)聯(lián)企業(yè)中生產(chǎn)（委托加工、進(jìn)口）應(yīng)稅消費(fèi)品的企業(yè)，如果以較低的價(jià)格將應(yīng)稅消費(fèi)品銷售給其獨(dú)立核算的銷售部門，則可以降低銷售額，從而減少應(yīng)納消費(fèi)稅稅額。而獨(dú)立核算的銷售部門，由于處在銷售環(huán)節(jié)，只繳增值稅，不繳消費(fèi)稅，因而，這樣做可使集團(tuán)的整體消費(fèi)稅稅負(fù)一目了然，增值稅稅負(fù)保持不變。1/31/202355案例某酒廠主要生產(chǎn)糧食白酒，產(chǎn)品銷往全國各地的批發(fā)商。按照以往的經(jīng)驗(yàn)，本地的一些商業(yè)零售戶、酒店、消費(fèi)者每年到工廠直接購買的白酒大約1000箱（每箱12瓶，每瓶500克）。企業(yè)銷給批發(fā)部的價(jià)格為每箱（不含稅）1200元，銷售給零售戶及消費(fèi)者的價(jià)格為（不含稅）1400元。經(jīng)過籌劃，企業(yè)在本地設(shè)立了一獨(dú)立核算的經(jīng)銷部，企業(yè)按銷售給批發(fā)商的價(jià)格銷售給經(jīng)銷部，再由經(jīng)銷部銷售給零售戶、酒店及顧客。已知糧食白酒的稅率為20%。1/31/202356直接銷售給零售戶、酒店、消費(fèi)者的白酒應(yīng)納消費(fèi)稅額：1400×1000×20%+12×1000×0.5=286000（元）銷售給經(jīng)銷部的白酒應(yīng)納消費(fèi)稅額：1200×1000×20%+12×1000×0.5=246000（元）節(jié)約消費(fèi)稅額：286000－246000=40000（元）1/31/202357委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品與自行加工的應(yīng)稅消費(fèi)品的計(jì)稅依據(jù)不同。委托加工時(shí)，受托方（個(gè)體工商戶除外）代收代繳稅款，計(jì)稅依據(jù)為同類產(chǎn)品銷售價(jià)格或組成計(jì)稅價(jià)格；自行加工時(shí)，計(jì)稅依據(jù)為產(chǎn)品銷售價(jià)格。在通常情況下，委托方收回委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品后，要以高于成本的價(jià)格售出。不論委托加工費(fèi)大于或小于自行加工成本，只要收回的應(yīng)稅消費(fèi)品的計(jì)稅價(jià)格低于收回后的直接出售價(jià)格，委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品的稅負(fù)就會(huì)低于自行加工的稅負(fù)。對委托方來說，其產(chǎn)品對外售價(jià)高于收回委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品的計(jì)稅價(jià)格部分，實(shí)際上并未納稅。2.選擇合理的加工方式1/31/202358案例：委托加工方式的稅負(fù)

委托加工的消費(fèi)品收回后，繼續(xù)加工成另一種應(yīng)稅消費(fèi)品。A卷煙廠委托B廠將一批價(jià)值100萬元的煙葉加工成煙絲，協(xié)議規(guī)定加工費(fèi)75萬元；加工的煙絲運(yùn)回A廠后繼續(xù)加工成甲類卷煙，加工成本、分?jǐn)傎M(fèi)用共計(jì)95萬元，該批卷煙售出價(jià)格（不含稅）700萬元，出售數(shù)量為0.4萬大箱。煙絲消費(fèi)稅稅率為30%，卷煙的消費(fèi)稅稅率為45%，（增值稅不計(jì)）。1/31/202359①A廠支付加工費(fèi)同時(shí)，向受托方支付其代收代繳消費(fèi)稅：（100+75）/（1－30%）×30%=75（萬元）②A廠銷售卷煙后，應(yīng)繳納消費(fèi)稅：700×45%＋150×0.4－75=300(萬元)應(yīng)納城建稅及教育費(fèi)附加=300×（7%+3%）=30（萬元）A廠稅后利潤：（700－100－75－75－95－300－30）×（1－25%）=18.75（萬元）1/31/202360委托加工的消費(fèi)品收回后，委托方不再繼續(xù)加工，而是直接對外銷售如上例，A廠委托B廠將煙葉加工成甲類卷煙，煙葉成本不變，支付加工費(fèi)為170萬元；A廠收回后直接對外銷售，售價(jià)仍為700萬元A廠支付受托方代收代扣消費(fèi)稅金：（100+170）/（1—45%）×45%+0.4×150=280.91(萬元)應(yīng)納城建稅及教育費(fèi)附加=280.91×（7%+3%）=28.091（萬元）A廠銷售時(shí)不用再繳納消費(fèi)稅，因此其稅后利潤的計(jì)算為：（700－100－170－280.91－28.091）×（1－25%）=90.75(萬元)1/31/202361在被加工材料成本相同、最終售價(jià)相同的情況下，后者顯然比前者對企業(yè)有利得多，稅后利潤多72萬元(90.75－18.75)。而在一般情況下，后種情況支付的加工費(fèi)要比前種情況支付的加工費(fèi)（向委托方支付加自己發(fā)生的加工費(fèi)之和）要少。對受托方來說，不論哪種情況，代收代繳的消費(fèi)稅都與其盈利無關(guān)，只有收取的加工費(fèi)與其盈利有關(guān)。兩種情況的比較

1/31/202362自行加工方式的稅負(fù)如果生產(chǎn)者購入原料后,自行加工成應(yīng)稅消費(fèi)品對外銷售，其稅負(fù)如何呢？仍以上例，A廠自行加工的費(fèi)用為170萬元，售價(jià)為70萬元，應(yīng)繳納消費(fèi)稅：700×45%+150×0.4=375（萬元）繳納城建稅及教育費(fèi)附加：375×（7%+3%）=37.5（萬元）稅后利潤：（700—100－170－375－37.5）×（1-25%）=13.125（萬元）由此可見，在各相關(guān)因素相同的情況下，自行加工方式的稅后利潤最小，其稅負(fù)最重。1/31/202363三、稅率的籌劃

當(dāng)企業(yè)兼營多種不同稅率的應(yīng)稅消費(fèi)品時(shí)，應(yīng)當(dāng)分別核算不同稅率應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售額、銷售數(shù)量。因?yàn)槎惙ㄒ?guī)定，未分別核算銷售額、銷售數(shù)量的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)核定。將不同稅率的應(yīng)稅消費(fèi)品組成成套消費(fèi)品出售的，應(yīng)從高適用稅率，這無疑會(huì)增加企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。1/31/202364§3營業(yè)稅籌劃

一、稅收優(yōu)惠政策的運(yùn)用二、營業(yè)稅計(jì)稅依據(jù)的稅務(wù)籌劃三、經(jīng)營行為的稅務(wù)籌劃1/31/202365一、稅收優(yōu)惠政策的運(yùn)用1.避免成為營業(yè)稅的納稅義務(wù)人（1）利用起征點(diǎn)的規(guī)定合法避稅。

按期納稅的起征點(diǎn)（除另有規(guī)定外）為月營業(yè)額1000－5000元；

按次納稅的起征點(diǎn)（除另有規(guī)定外）為每次（日）營業(yè)額100元。（2）境內(nèi)納稅人在境外提供勞務(wù)的，不屬于營業(yè)稅的征稅范圍。1/31/2023662.利用隨軍家屬政策進(jìn)行稅務(wù)籌劃P157依據(jù)國家稅務(wù)總局頒發(fā)的《關(guān)于隨軍家眷就業(yè)有關(guān)稅收政策的通知》的規(guī)定：從2000年月日起，對安頓隨軍家眷而新開辦的企業(yè)，隨軍家眷占企業(yè)總?cè)藬?shù)60％以上的，或從事個(gè)體經(jīng)營的隨軍家眷，自稅務(wù)登記之日起，年內(nèi)免征營業(yè)稅。詳細(xì)條件為：享受稅收優(yōu)惠政策的企業(yè)，隨軍家眷必須占企業(yè)總?cè)藬?shù)的60％含以上，并有軍含以上政治和后勤機(jī)關(guān)出具的證實(shí)，隨軍家眷必須由師以上政治機(jī)關(guān)出具的可以表明其身份的證明。

1/31/202367【例】甲地某糧食企業(yè)有一棟近千平方米的閑置樓房，其結(jié)構(gòu)和所處的地理位置適合于飲食服務(wù)業(yè)的開發(fā)和利用。因此，該企業(yè)擬與他人合作創(chuàng)辦一家集餐飲、住宿、旅游為一體的綜合性旅社。如何進(jìn)行稅務(wù)籌劃?甲地的發(fā)展目標(biāo)是建成國際化旅游城市，并且軍隊(duì)企業(yè)較多，有大量的軍人家眷。因此，只要能使隨軍家眷從業(yè)人數(shù)達(dá)到規(guī)定的比例，該旅社就能獲得稅收優(yōu)惠。

1/31/202368假如該企業(yè)在2002年投資入股的餐飲服務(wù)業(yè)所核定的從業(yè)總?cè)藬?shù)為30人。那么，要想獲得稅收優(yōu)惠，上崗就業(yè)的隨軍家眷人數(shù)則不應(yīng)少于18人。根據(jù)其對餐飲、住宿、旅游的投資規(guī)模猜測，該旅社2002年全年經(jīng)營收入為200萬元，那么，該旅社可獲得營業(yè)稅優(yōu)惠減免10萬元；城市建設(shè)維護(hù)稅和教育費(fèi)附加1萬元。如果該旅社在2003、2004年兩年間的營業(yè)收入均與2001年相等，那么，該旅社從2002年至2004年三年共計(jì)可獲免稅優(yōu)惠33萬多元。這與招聘普通職工相比，稅收優(yōu)惠是顯而易見的。1/31/2023693.利用簽訂合同進(jìn)行稅務(wù)籌劃例P158按照我國現(xiàn)行營業(yè)稅法規(guī)的規(guī)定，如果建筑工程的總承包人將工程分包或轉(zhuǎn)包給他人，應(yīng)以工程的全部承包額減去付給分包人或轉(zhuǎn)包人的價(jià)款后的余額為營業(yè)額，繳納營業(yè)稅。工程承包公司承包建筑安裝工程業(yè)務(wù)，再與建設(shè)單位簽訂建筑安裝工程承包合同進(jìn)行施工建設(shè)的。無論其是否參與施工，都應(yīng)遵照以上規(guī)定，按“建筑業(yè)”稅目征收營業(yè)稅，稅率為3％；如果工程承包公司不與建設(shè)單位簽訂建筑安裝工程合同，只是負(fù)責(zé)工程的組織協(xié)調(diào)業(yè)務(wù)，則此項(xiàng)業(yè)務(wù)應(yīng)按“服務(wù)業(yè)”稅目征收營業(yè)稅，稅率為5％。這就為工程承包公司進(jìn)行稅務(wù)籌劃提供了空間。1/31/202370「例」2002年6月，新大工程承包公司承攬一座辦公大樓的建筑工程。工程總造價(jià)2700萬元，施工單位為華升建筑公司，承包金額為2250萬元。如果工程承包公司與建筑公司簽訂了分包合同，則新大工程承包公司按建筑業(yè)3％的稅率計(jì)算營業(yè)稅，應(yīng)納稅額為：（2700-2250）×3％=13.5（萬元）如果雙方未簽訂分包合同，新大承包公司只負(fù)責(zé)組織協(xié)調(diào)業(yè)務(wù)，收取中介服務(wù)費(fèi)，則承包公司的該項(xiàng)收入適用“服務(wù)業(yè)”稅目5％的稅率計(jì)算營業(yè)稅，應(yīng)納稅額為：（2700-2250）×5％=22.5（萬元）工程承包公司采取簽訂分包合同的方式，少交營業(yè)稅額為9萬元。1/31/202371「例」甲單位要建造一項(xiàng)工程，通過乙工程承包公司的協(xié)調(diào)，丙施工單位最終承攬了此項(xiàng)工程，甲與丙簽訂了承包合同，合同金額為300萬元。丙為此支付給乙公司15萬元的服務(wù)費(fèi)。則乙公司此項(xiàng)業(yè)務(wù)應(yīng)納營業(yè)稅額為：15×5％=7500元如果乙公司對該項(xiàng)業(yè)務(wù)進(jìn)行籌劃，直接與甲公司簽訂了承包合同，合同總金額315萬元。乙公司又把工程轉(zhuǎn)包給丙公司。完工后，乙向丙支付價(jià)款300萬元。則乙公司該項(xiàng)業(yè)務(wù)應(yīng)納營業(yè)稅額為：（315-300）×3％=4500（元）可見，通過籌劃，乙公司少納營業(yè)稅款3000元。1/31/2023724.不動(dòng)產(chǎn)投資入股的稅務(wù)籌劃投資入股，共擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)，不交營業(yè)稅；投資入股，固定股利，按“服務(wù)業(yè)”租賃項(xiàng)目繳納營業(yè)稅。1/31/202373二、營業(yè)稅計(jì)稅依據(jù)的稅務(wù)籌劃1.建筑業(yè)計(jì)稅依據(jù)的籌劃（1）工程用原材料的稅務(wù)籌劃從事建筑、修繕、裝飾工程作業(yè)的納稅人，無論與對方如何結(jié)算，其計(jì)稅依據(jù)均應(yīng)包括工程所用原材料及其他物資和動(dòng)力的價(jià)款。1/31/202374某單位建造一座樓房，將工程承包給興業(yè)公司，工程承包價(jià)600萬元。如果采取包工不包料方式，工程所需材料由建設(shè)單位購買，材料價(jià)款為400萬元。如果工程所需原材料由施工方購買，即采取包工包料方式，施工方可以利用自己熟悉建材市場的優(yōu)勢，在保證質(zhì)量的前提下，以較低價(jià)格購買所需原材料，材料價(jià)款300萬元。

包工不包料方式下，工程承包金額與原材料費(fèi)合計(jì)為1000萬元，興業(yè)公司應(yīng)納營業(yè)稅額為：

(600+400)×3％=30(萬元)

包工包料方式下，工程承包金額(承包價(jià)和材料費(fèi)合計(jì))為900萬元，則施工企業(yè)應(yīng)納營業(yè)稅為：

900×3％=27(萬元)

可見，采取包工包料方式興業(yè)公司可少交營業(yè)稅3萬元。

1/31/202375（2）合作建房的稅務(wù)籌劃P163

合作建房就是指一方提供土地使用權(quán)，另一方提供資金，雙方建房。合作建房有兩種方式，一種是“以物易物”方式，即雙方以各自擁有的土地使用權(quán)和房屋所有權(quán)相互交換。另一種方式是成立“合營企業(yè)”方式，即雙方分別以土地使用權(quán)和貨幣資金入股，成立合營企業(yè)，合作建房。兩種方式產(chǎn)生了不同的納稅義務(wù)，納稅人便有了籌劃的機(jī)會(huì)。1/31/202376【例】甲、乙兩企業(yè)合作建房，甲提供土地使用權(quán)，乙提供資金。雙方約定，房屋建好后按5：5的比例分配房屋。工程完工后，經(jīng)有關(guān)部門評估，該建筑物價(jià)值1200萬元，則甲、乙各分得600萬元的房屋。甲企業(yè)通過轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)而擁有了部分新建房屋的所有權(quán)，產(chǎn)生了轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)的應(yīng)稅行為，其營業(yè)額為