管理會(huì)計(jì)學(xué)第二章

管理會(huì)計(jì)2第二章成本術(shù)語(yǔ)、概念和分類一般成本分類混合成本的分解完全成本法和變動(dòng)成本法對(duì)變動(dòng)成本法和完全成本法的評(píng)價(jià)31.一般成本分類

按經(jīng)濟(jì)用途（生產(chǎn)成本和非生產(chǎn)成本）直接材料：指企業(yè)生產(chǎn)產(chǎn)品和提供勞務(wù)的過(guò)程中所消耗的、直接用于產(chǎn)品生產(chǎn)、構(gòu)成產(chǎn)品實(shí)體的各種材料及主要材料、外購(gòu)半成品以及有助于產(chǎn)品形成的輔助材料等。直接人工:在制造過(guò)程中直接對(duì)制造對(duì)象施以影響以改變其性質(zhì)或形態(tài)花費(fèi)的人工成本。制造費(fèi)用：為制造產(chǎn)品或提供勞務(wù)而發(fā)生的各項(xiàng)間接費(fèi)用非生產(chǎn)成本：銷售成本、管理成本、財(cái)務(wù)成本4

按成本形態(tài)分類（固定成本、變動(dòng)成本、混合成本）成本形態(tài)：成本總額對(duì)業(yè)務(wù)總量的依存關(guān)系。固定成本：總額在一定期間和一定業(yè)務(wù)量范圍內(nèi)，不受業(yè)務(wù)量變動(dòng)的影響而保持固定不變的成本。酌量性固定成本：管理當(dāng)局的決策可以改變其支出數(shù)額的固定成本。約束性固定成本：管理當(dāng)局的決策無(wú)法改變其支出數(shù)額的固定成本。5例題：判斷以下成本中屬于固定成本（BCD）

A.固定資產(chǎn)折舊費(fèi)B.行政管理人員的工資

C.辦公費(fèi)D.財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)費(fèi)判斷以下成本中屬于酌量性固定成本（ABC）

A.廣告費(fèi)B.職工教育培訓(xùn)費(fèi)

C.技術(shù)開(kāi)發(fā)費(fèi)D.不動(dòng)產(chǎn)稅判斷以下成本中屬于約束性固定成本（ABCD）

A.房屋及設(shè)備租金B(yǎng).照明費(fèi)

C.按直線法計(jì)提的折舊D.財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)費(fèi)6

變動(dòng)成本：在一定期間和一定業(yè)務(wù)量范圍內(nèi)，其總額隨著業(yè)務(wù)量的變動(dòng)而呈正比例變動(dòng)的成本。7

混合成本：混合了固定成本和變動(dòng)成本兩種不同形態(tài)的成本。

半變動(dòng)成本：當(dāng)業(yè)務(wù)量為零時(shí)，成本為一個(gè)非零基數(shù)，當(dāng)業(yè)務(wù)發(fā)生時(shí)，隨業(yè)務(wù)量的變化而呈正比例變化。（最低消費(fèi)）半固定成本：在一定業(yè)務(wù)量范圍內(nèi)，其發(fā)生額的數(shù)量是不變的，但當(dāng)業(yè)務(wù)量的增長(zhǎng)達(dá)到一定限額時(shí)，其發(fā)生額躍居到一個(gè)新的水平。延伸變動(dòng)成本：業(yè)務(wù)量某臨界值下表現(xiàn)為固定成本，超過(guò)這一臨界點(diǎn)則表現(xiàn)為變動(dòng)成本。8判斷下列圖形分別是屬于哪類成本（）9

按決策相關(guān)性分類機(jī)會(huì)成本：因選擇某一種方案而放棄另一種方案放棄的潛在收益。沉沒(méi)成本：已經(jīng)發(fā)生且現(xiàn)在或?qū)?lái)的任何決策都無(wú)法改變的成本。102.混合成本的分解

成本性態(tài)分類是管理會(huì)計(jì)這一學(xué)科的重要貢獻(xiàn)，因此需要對(duì)混合成本進(jìn)行分解。三種方法：歷史成本法、賬戶分析法、工程分析法11

歷史成本法：根據(jù)歷史數(shù)據(jù)判斷成本性態(tài)。

1.高低點(diǎn)法高：最高業(yè)務(wù)量低：最低業(yè)務(wù)量

Y=a+bx

高點(diǎn)的成本性態(tài)：Y1=a+bX1

低點(diǎn)的成本性態(tài)：Y2=a+bX2

解之的：b=（Y1-Y2）/(X1-X2)

帶入方程得：a=Y1-bX1

或a=Y2-bX212例題1：月份產(chǎn)量電費(fèi)18002000260017003900225041000255058002150611002750710002460810002520990023201070019501111002650121200290013

b=(2900-1700)/(1200-600)=2a=2900-2*1200=50014例題2月份產(chǎn)量電費(fèi)160020002600170039002250410002550580021506110027507100024608100025209900232010700195011120026501212002900152.散步圖法：通過(guò)坐標(biāo)圖而非通過(guò)方程計(jì)算得到a和b。

a（2）（1）（4）（3）b=（Y-a）/X163.回歸直線法：最小平方法的原理（SPSS擬合方程）

b=(nΣxy-ΣxΣy)/[nΣx^2-(Σx)^2]a=(Σx^2Σy-ΣxΣxy)/[nΣx^2-(Σx)^2]17

賬戶分析法：根據(jù)各個(gè)成本、費(fèi)用賬戶的內(nèi)容，直接判斷其與業(yè)務(wù)量之間的相互變動(dòng)關(guān)系。根據(jù)分析人員的判斷能力，帶有一定程度的片面性。18“管理費(fèi)用”賬內(nèi)大部分項(xiàng)目發(fā)生額的大小在正常產(chǎn)量范圍內(nèi)與產(chǎn)量變動(dòng)沒(méi)有關(guān)系，至少?zèng)]有明顯關(guān)系，那么就將管理費(fèi)用全部視為固定成本；“制造費(fèi)用”賬中的車間管理部門辦公費(fèi)、按折舊年限計(jì)算的設(shè)備折舊費(fèi)等雖與產(chǎn)量的關(guān)系較“管理費(fèi)用”密切一些，但基本特征仍屬“固定”，所以也應(yīng)被視為固定成本；

“制造費(fèi)用”賬內(nèi)的燃料動(dòng)力費(fèi)、維修費(fèi)等，雖然不似直接材料費(fèi)那樣與產(chǎn)量成正比例變動(dòng)，但其發(fā)生額的大小與產(chǎn)量變動(dòng)的關(guān)系很明顯，因而可以將其視為變動(dòng)成本。19例題2賬戶總成本生產(chǎn)成本—材料240000—工資30000制造費(fèi)用—燃料、動(dòng)力12000—修理費(fèi)4000—工資8000—折舊費(fèi)20000—辦公費(fèi)6000合計(jì)320000變動(dòng)成本=240000+30000+12000+4000+8000=294000固定成本=20000+6000=2600020

工程分析法：運(yùn)用工業(yè)工程的研究方法來(lái)研究影響各有關(guān)成本項(xiàng)目數(shù)額大小的因素，并在此基礎(chǔ)上確定固定成本和變動(dòng)成本。

21基本步驟：確定研究的成本項(xiàng)目；對(duì)導(dǎo)致成本形成的生產(chǎn)過(guò)程進(jìn)行觀察和分析；確定生產(chǎn)過(guò)程的最佳操作方法；以最佳操作方法為標(biāo)準(zhǔn)方法，測(cè)定標(biāo)準(zhǔn)方法下成本項(xiàng)目的每一構(gòu)成內(nèi)容，并按成本性態(tài)分別確定為固定成本和變動(dòng)成本。22例3：某粉末冶金車間對(duì)精密金屬零件采取一次模壓成型、電磁爐燒結(jié)的方式加工。（1）如果以電費(fèi)作為成本研究對(duì)象，（2）經(jīng)觀察，電費(fèi)成本開(kāi)支與電磁爐的預(yù)熱和燒結(jié)兩個(gè)過(guò)程操作有關(guān)。（3）按照最佳的操作方法，電磁爐從開(kāi)始預(yù)熱至達(dá)到可燒結(jié)的溫度需耗電1500千瓦，燒結(jié)每千克零件耗電500千瓦時(shí)。每一工作日加工一班，每班電磁爐預(yù)熱一次，全月22個(gè)工作日。電費(fèi)價(jià)格0.7元/千瓦時(shí)。（4）a=22*1500*0.7=23100b=500*0.7=35023

三種方法的比較

1.歷史成本法和賬戶分析法只適用有歷史成本的情況，工程分析法是一種獨(dú)立的方法。

2.歷史成本法和賬戶分析法不能排除無(wú)效或不正常的支出，工程分析法可以排除。

3.企業(yè)制定標(biāo)準(zhǔn)成本和編制預(yù)算時(shí)，工程分析法，結(jié)果更具有客觀性、科學(xué)性和先進(jìn)性。但是，工程分析法成本比較大。243.變動(dòng)成本法和完全成本法

完全成本法

在產(chǎn)品成本的計(jì)算上，不僅包括產(chǎn)品生產(chǎn)過(guò)程中所消耗的直接材料、直接人工，還包括全部的制造費(fèi)用(變動(dòng)性的制造費(fèi)用和固定性的制造費(fèi)用)。

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完全成本法的特點(diǎn)符合公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求。完全成本法強(qiáng)調(diào)持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)下經(jīng)營(yíng)的“均衡性”，認(rèn)為會(huì)計(jì)分期既然是對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)的人為分割，這種分割決定于企業(yè)內(nèi)部和外部多種因素的共同影響。因此，固定性制造費(fèi)用轉(zhuǎn)銷的時(shí)間選擇并不十分重要。強(qiáng)調(diào)成本補(bǔ)償上的一致性。完全成本法認(rèn)為，只要是與產(chǎn)品生產(chǎn)有關(guān)的耗費(fèi)，均應(yīng)從產(chǎn)品銷售收入中得到補(bǔ)償，固定性制造費(fèi)用也不例外。因?yàn)閺某杀狙a(bǔ)償?shù)慕嵌戎v，用于直接材料的成本與用于固定性制造費(fèi)用的支出并無(wú)區(qū)別。強(qiáng)調(diào)生產(chǎn)環(huán)節(jié)對(duì)企業(yè)利潤(rùn)的貢獻(xiàn)。由于完全成本法下固定性制造費(fèi)用也被歸集于產(chǎn)品而隨產(chǎn)品流動(dòng)，因此本期已銷產(chǎn)品和期末未銷產(chǎn)品在成本負(fù)擔(dān)上是完全一致的。在一定銷售量的條件下，產(chǎn)量大則利潤(rùn)高，所以，客觀上完全成本法有刺激生產(chǎn)的作用，強(qiáng)調(diào)固定性制造費(fèi)用對(duì)企業(yè)利潤(rùn)的影響。26

變動(dòng)成本法

在產(chǎn)品成本的計(jì)算上，只包括產(chǎn)品生產(chǎn)過(guò)程中所消耗的直接材料、直接人工和制造費(fèi)用中的變動(dòng)性部分，而不包括制造費(fèi)用中的固定性部分。制造費(fèi)用中的固定性部分被視為期間成本而從相應(yīng)期間的收入中全部扣除。27

變動(dòng)成本法的特點(diǎn)以成本性態(tài)分析為基礎(chǔ)計(jì)算產(chǎn)品成本。變動(dòng)成本法將產(chǎn)品的制造成本按成本性態(tài)劃分為變動(dòng)性制造費(fèi)用和固定性制造費(fèi)用兩部分，認(rèn)為只有變動(dòng)性制造費(fèi)用才構(gòu)成產(chǎn)品成本，而固定性制造費(fèi)用應(yīng)作為期間成本處理。強(qiáng)調(diào)不同的制造成本在補(bǔ)償方式上存在著差異性。變動(dòng)成本法認(rèn)為產(chǎn)品的成本應(yīng)該在其銷售的收入中獲得補(bǔ)償，而固定性制造費(fèi)用由于只與企業(yè)的經(jīng)營(yíng)有關(guān)，與經(jīng)營(yíng)的“狀況”無(wú)關(guān)，所以應(yīng)該在其發(fā)生的同期收入中獲得補(bǔ)償，與特定產(chǎn)品的銷售行為無(wú)關(guān)。強(qiáng)調(diào)銷售環(huán)節(jié)對(duì)企業(yè)利潤(rùn)的貢獻(xiàn)。由于變動(dòng)成本法將固定性制造費(fèi)用列作期間成本，所以在一定產(chǎn)量條件下，損益對(duì)銷量的變化更為敏感，這在客觀上有刺激銷售的作用。產(chǎn)品銷售收入與變動(dòng)成本的差量為貢獻(xiàn)毛益，而以貢獻(xiàn)毛益減去期間成本就是利潤(rùn)。不難看出，變動(dòng)成本法強(qiáng)調(diào)的是變動(dòng)成本對(duì)企業(yè)利潤(rùn)的影響。

28變動(dòng)成本法和完全成本法的比較產(chǎn)品成本的構(gòu)成內(nèi)容不同

完全成本法將所有成本分為制造成本(包括直接材料、直接人工和制造費(fèi)用)和非制造成本(包括管理費(fèi)用和銷售費(fèi)用)兩大類，將制造成本“完全”計(jì)入產(chǎn)品成本，而將非制造成本作為期間成本，全額計(jì)入當(dāng)期損益。變動(dòng)成本法則是先將制造成本按成本性態(tài)劃分為變動(dòng)性制造費(fèi)用和固定性制造費(fèi)用兩類，再將變動(dòng)性制造費(fèi)用計(jì)入產(chǎn)品成本，而將固定性制造費(fèi)用與非制造成本一起列為期間成本。29直接材料直接人工制造費(fèi)用變動(dòng)性制造費(fèi)用固定性制造費(fèi)用管理費(fèi)用銷售費(fèi)用產(chǎn)品成本期間成本完全成本法產(chǎn)品成本期間成本變動(dòng)成本法直接材料直接人工制造費(fèi)用變動(dòng)性制造費(fèi)用固定性制造費(fèi)用管理費(fèi)用銷售費(fèi)用產(chǎn)品成本期間成本完全成本法產(chǎn)品成本期間成本30

由于變動(dòng)成本法將固定性制造費(fèi)用處理為期間成本，所以單位產(chǎn)品成本較之完全成本法下為低。當(dāng)然，變動(dòng)成本法下的期間成本較之完全成本法下就高了。對(duì)企業(yè)的影響有哪些不同？31例題4

設(shè)某企業(yè)月初沒(méi)有在產(chǎn)品和產(chǎn)成品存貨。當(dāng)月某種產(chǎn)品共生產(chǎn)50件，銷售40件，月末結(jié)存10件。該種產(chǎn)品的制造成本資料和企業(yè)的非制造成本資料如表所示。3233（1）如果采用變動(dòng)成本法，則單位產(chǎn)品成本為280元(200+60+20);如果采用完全成本法，則單位產(chǎn)品成本為320元(200+60+20+2000/50)。由于變動(dòng)成本法將固定性制造費(fèi)用處理為期間成本，所以單位產(chǎn)品成本較之完全成本法下要低。當(dāng)然，變動(dòng)成本法下的期間成本較之完全成本法下就高了。34（2）變動(dòng)成本法下的期間成本為9000元(2000+4000+3000;而完全成本法下則為7000元(4000+3000)。產(chǎn)品成本構(gòu)成內(nèi)容上的區(qū)別，是變動(dòng)成本法與完全成本法的主要區(qū)別，兩種方法其他方面的區(qū)別均由此而生。35存貨成本的構(gòu)成內(nèi)容不同

由于變動(dòng)成本法與完全成本法下產(chǎn)品成本構(gòu)成內(nèi)容的不同，產(chǎn)成品和在產(chǎn)品存貨的成本構(gòu)成內(nèi)容也就不同。采用變動(dòng)成本法，不論是庫(kù)存產(chǎn)成品、在產(chǎn)品還是已銷產(chǎn)品，其成本均只包括制造成本中的變動(dòng)部分，期末存貨計(jì)價(jià)也只是這一部分。36

而采用完全成本法時(shí)，不論是庫(kù)存產(chǎn)成品、在產(chǎn)品還是已銷產(chǎn)品，其成本中均包括了一定份額的固定性制造費(fèi)用，期末存貨計(jì)價(jià)當(dāng)然也包括了這一份額。顯然，變動(dòng)成本法下的期末存貨計(jì)價(jià)必然小于完全成本法下的期末存貨計(jì)價(jià)。

37各期損益不同

變動(dòng)成本法下的產(chǎn)品成本只包括變動(dòng)制造成本，而將固定制造成本當(dāng)作期間成本，也就是說(shuō)對(duì)固定制造成本的補(bǔ)償由當(dāng)期銷售的產(chǎn)品承擔(dān)。而完全成本法下的產(chǎn)品成本既包括變動(dòng)制造成本，又包括固定制造成本，完全成本法下對(duì)固定制造成本的補(bǔ)償是由當(dāng)期生產(chǎn)的產(chǎn)品承擔(dān)，期末未銷售的產(chǎn)品與當(dāng)期已銷售的產(chǎn)品承擔(dān)著相同的份額。38

固定制造成本上述處理上的分歧對(duì)兩種成本計(jì)算方法下的損益計(jì)算有影響，影響的程度取決于產(chǎn)量和銷量的均衡程度，且表現(xiàn)為相向關(guān)系；即產(chǎn)銷越均衡，兩種成本計(jì)算法下所計(jì)算的損益相差就越小，反之則越大。

只有當(dāng)實(shí)現(xiàn)所謂的“零存貨”即產(chǎn)銷絕對(duì)均衡時(shí)，損益計(jì)算上的差異才會(huì)消失。39例題5：仍以表2-7的數(shù)據(jù)和所設(shè)條件為資料，再假設(shè)每件產(chǎn)品售價(jià)為500元，銷售費(fèi)用中有變動(dòng)性費(fèi)用為每銷售一件20元。當(dāng)分別采用變動(dòng)成本法和完全成本法，所計(jì)算出的當(dāng)期稅前利潤(rùn)如表2-8。404142

從表2-8可以看出，不同成本計(jì)算法下所計(jì)算出的稅前利潤(rùn)不同。采用變動(dòng)成本法時(shí)為-200元(虧損)，采用完全成本法時(shí)則為200元(盈利)，相差400元。43練習(xí)題：1、當(dāng)連續(xù)各期產(chǎn)量相同而銷量不同。假設(shè)某企業(yè)從事單一產(chǎn)品生產(chǎn)，連續(xù)3年的產(chǎn)量均為600件，而3年的銷售量分別為600件、500件和700件，單位產(chǎn)品售價(jià)為150元，管理費(fèi)用與銷售費(fèi)用年度總額為20000元，且全部為固定成本。與產(chǎn)品成本計(jì)算有關(guān)的數(shù)據(jù):單位產(chǎn)品變動(dòng)成本(包括直接材料、直接人工和變動(dòng)性制造費(fèi)用)為80元，固定性制造費(fèi)用為12000元(完全成本法下每件產(chǎn)品分?jǐn)?0元，即12000/600)。44452、連續(xù)各期銷量相同而產(chǎn)量不同。

仍假設(shè)某企業(yè)從事單一產(chǎn)品生產(chǎn)，連續(xù)3年的銷量均為600件，而3年的產(chǎn)量分別為600件、700件和500件。其他條件與前例相同。在變動(dòng)成本法下，單位產(chǎn)品成本仍為80元。但在完全成本法下，由于各期產(chǎn)量變了，所以單位產(chǎn)品所負(fù)擔(dān)的固定性制造費(fèi)用的份額也就變了。具體來(lái)說(shuō)，第1年的單位產(chǎn)品成本為100元(80+12000/600);第2年的單位產(chǎn)品成本為97.15元(80+12000/700);第3年的單位產(chǎn)品成本則為104元(80+12000/500)。46474.對(duì)變動(dòng)成本法和完全成本法的評(píng)價(jià)

變動(dòng)成本法的優(yōu)缺點(diǎn)

1、變動(dòng)成本法增強(qiáng)了成本信息的有用性，有利于企業(yè)的短期決策。

2、變動(dòng)成本法更符合“配比原則”的精神。

3、變動(dòng)成本法便于進(jìn)行各部門的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)。

4、變動(dòng)成本法能夠促使企業(yè)管理當(dāng)局重視銷售，防止盲目生產(chǎn)。

5、變動(dòng)成本法可以簡(jiǎn)化成本計(jì)算工作，也可以避免固定性制造費(fèi)用分?jǐn)傊械闹饔^臆斷性。48變動(dòng)成本法有一定局限性：

1、按變動(dòng)成本法計(jì)算的產(chǎn)品成本至少目前不合乎稅法的有關(guān)要求。

2、按成本性態(tài)將成本劃分為固定成本與變動(dòng)成本本身的局限性，即這種劃分在很大程度上是假設(shè)的結(jié)果3、當(dāng)面臨長(zhǎng)期決策的時(shí)候，變動(dòng)成本法的作用會(huì)隨決策期的延長(zhǎng)而降低。49完全成本法的優(yōu)缺點(diǎn)

完全成本法的優(yōu)缺點(diǎn)是相對(duì)于變動(dòng)成本法而言的，亦如變動(dòng)成本法的優(yōu)缺點(diǎn)是相對(duì)于完全成本法而言。比如變動(dòng)成本法下的產(chǎn)品成本不符合傳統(tǒng)的成本概念，自然完全成本法下的產(chǎn)品成本符合傳統(tǒng)的成本概念。

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總結(jié)：變動(dòng)成本法與完全成本法還有共同的局限性：決策是面向未來(lái)的，而不論是完全成本法還是變動(dòng)成本法，都是面向過(guò)去的，都是有關(guān)過(guò)去經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的反映，所以除非它們能協(xié)助決策，否則它們所提供的成本信息的價(jià)值就都僅限于“提供”本身了