第五章 長(zhǎng)期股權(quán)投資2015

第五章長(zhǎng)期股權(quán)投資授課教師:羅翔第一節(jié)長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量第二節(jié)長(zhǎng)期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量第三節(jié)長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換第四節(jié)長(zhǎng)期股權(quán)投資的處置目錄一、長(zhǎng)期股權(quán)投資及其初始計(jì)量原則（一）長(zhǎng)期股權(quán)投資的內(nèi)容長(zhǎng)期股權(quán)投資，是指企業(yè)準(zhǔn)備長(zhǎng)期持有的權(quán)益性投資

1.具有控制的權(quán)益性投資

2.具有合營(yíng)企業(yè)的權(quán)益性投資

3.具有重大影響的權(quán)益性投資除上述三種情況以外，企業(yè)持有的其他權(quán)益性投資，應(yīng)當(dāng)劃分為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)或可供出售金融資產(chǎn)。第一節(jié)長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量四類相關(guān)概念控制是指有權(quán)決定一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策，并能據(jù)以從該企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中獲取利益合營(yíng)企業(yè)是指按合同約定對(duì)某項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)所共有的控制，僅在與該項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)相關(guān)的重要財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)決策需要分享控制權(quán)的投資方一致同意時(shí)存在。重大影響對(duì)一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策有參與決策的權(quán)力，但并不能夠控制或者與其他方一起共同控制這些政策的制定。子公司合營(yíng)企業(yè)聯(lián)營(yíng)企業(yè)持股比例>50%>20%<50%（二）長(zhǎng)期股權(quán)投資初始計(jì)量的原則（1）企業(yè)在取得長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)，應(yīng)按初始投資成本入賬。企業(yè)應(yīng)當(dāng)分別按企業(yè)合并和非企業(yè)合并兩種情況確定長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。（2）企業(yè)在取得長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)，如果實(shí)際支付的價(jià)款或其對(duì)價(jià)中包含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，則該現(xiàn)金股利或利潤(rùn)在性質(zhì)上屬于暫付應(yīng)收款項(xiàng)，應(yīng)作為應(yīng)收項(xiàng)目單獨(dú)入賬，不構(gòu)成長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。長(zhǎng)期股權(quán)投資初始計(jì)量原則取得方式初始計(jì)量企業(yè)合并方式同一控制初始投資成本：被投資單位所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額付出資產(chǎn)等的賬面價(jià)值與享有被投資單位所有者權(quán)益賬面價(jià)值份額的差額計(jì)入資本公積非同一控制初始投資成本：付出資產(chǎn)等的公允價(jià)值付出資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益企業(yè)合并以外的方式初始投資成本：付出資產(chǎn)等的公允價(jià)值付出資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益與投資有關(guān)的相關(guān)費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理項(xiàng)目直接相關(guān)的費(fèi)用、稅金發(fā)行權(quán)益性證券支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等發(fā)行債務(wù)性證券支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等長(zhǎng)期股權(quán)投資同一控制的企業(yè)合并計(jì)入管理費(fèi)用應(yīng)自權(quán)益性證券的溢價(jià)發(fā)行收入中扣除，溢價(jià)收入不足的，應(yīng)沖減盈余公積和未分配利潤(rùn)計(jì)入應(yīng)付債券初始確認(rèn)金額非同一控制的企業(yè)合并計(jì)入管理費(fèi)用其他方式計(jì)入成本交易性金融資產(chǎn)計(jì)入投資收益持有至到期投資計(jì)入成本可供出售金融資產(chǎn)計(jì)入成本二、企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資企業(yè)合并，是指將兩個(gè)或者兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個(gè)報(bào)告主體的交易或事項(xiàng)。企業(yè)合并通常包括吸收合并、新設(shè)合并和控股合并三種形式。其中，只有控股合并形成投資關(guān)系。吸收合并新設(shè)合并控股合并A+B=AA+B=CA+B=A+B企業(yè)合并的方式企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資，是指控股合并所形成的投資企業(yè)（即合并后的母公司）對(duì)被投資單位（即合并后的子公司）的股權(quán)投資。企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)區(qū)分同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并分別確定初始投資成本。（一）同一控制下企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資概念：參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時(shí)性的合并方的初始投資成本在被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值中按持股比例享有的份額。合并A子公司B子公司C子公司合并方被合并方M集團(tuán)公司1.合并方以支付現(xiàn)金等方式作為合并對(duì)價(jià)項(xiàng)目處理方法合并對(duì)價(jià)支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值初始投資成本在合并日按照取得的被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額差額調(diào)整資本公積（僅限于資本溢價(jià)或股本溢價(jià)），資本公積的余額不足沖減的，調(diào)整留存收益為合并而發(fā)行的相關(guān)債券、債務(wù)手續(xù)費(fèi)、傭金計(jì)入所發(fā)行債券及其他債務(wù)的初始計(jì)量金額為企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益（管理費(fèi)用）付出的得到的合并方應(yīng)在合并日長(zhǎng)期股權(quán)投資××××××應(yīng)收股利××××××固定資產(chǎn)清理××××××無(wú)形資產(chǎn)××××××……有關(guān)資產(chǎn)科目按取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額按享有被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)資本公積——資本溢價(jià)或股本溢價(jià)××××××貸方差額盈余公積××××××借方差額銀行存款××××××當(dāng)資本公積不足沖減時(shí)利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)××××××

新華股份有限公司和A公司同為甲公司所控制的兩個(gè)子公司。2012年2月20日，新華公司和A公司達(dá)成合并協(xié)議，約定新華公司以無(wú)形資產(chǎn)和銀行存款作為合并對(duì)價(jià)，取得A公司80%的股權(quán)。新華公司付出無(wú)形資產(chǎn)的賬面原價(jià)為1800萬(wàn)元，已攤銷金額為500萬(wàn)元；付出銀行存款2500萬(wàn)元。例2012年3月1日，新華公司實(shí)際取得對(duì)A公司的控制權(quán)。當(dāng)日，A公司所有者權(quán)益總額賬面價(jià)值為4500萬(wàn)元；新華公司“資本公積——股本溢價(jià)”科目余額150萬(wàn)元。在新華公司和A公司的合并中，新華公司以銀行存款支付審計(jì)費(fèi)用、評(píng)估費(fèi)用、法律服務(wù)費(fèi)用等共計(jì)65萬(wàn)元。分析：新華公司和A公司在合并前后均受甲公司控制，通過(guò)合并，華聯(lián)公司取得了對(duì)A公司的控制權(quán)。因此，該合并為同一控制下的企業(yè)合并。新華公司在合并日的會(huì)計(jì)處理如下：（1）確認(rèn)長(zhǎng)期股權(quán)投資。初始投資成本=4500×80%=3600（萬(wàn)元）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——A公司36000000

累計(jì)攤銷 5000000

資本公積——股本溢價(jià) 1500000

盈余公積 500000

貸：無(wú)形資產(chǎn) 18000000

銀行存款 25000000（2）支付直接合并費(fèi)用。借：管理費(fèi)用 650000

貸：銀行存款 650000例題

新華公司和B公司為同一母公司所屬的兩個(gè)子公司。新華公司于2013年10月1日以固定資產(chǎn)和銀行存款作為合并對(duì)價(jià)，取得B公司60%的股權(quán)。新華公司投出固定資產(chǎn)的賬面原價(jià)為2500萬(wàn)元，已計(jì)提折舊600萬(wàn)元，未計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備；投出銀行存款1500萬(wàn)元。合并日，B公司所有者權(quán)益總額的賬面價(jià)值為6000萬(wàn)元。要求編制如下會(huì)計(jì)分錄：（1）將參與合并的固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓清理（2）確認(rèn)企業(yè)合并取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資（1）清理參與合并的固定資產(chǎn)借：固定資產(chǎn)清理19000000

累計(jì)折舊6000000

貸：固定資產(chǎn)25000000（2）確認(rèn)長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本=6000×60%=3600（萬(wàn)元）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——B公司36000000

貸：固定資產(chǎn)清理19000000

銀行存款15000000

資本公積——資本溢價(jià)2000000

2.合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對(duì)價(jià)項(xiàng)目處理方法合并對(duì)價(jià)發(fā)行權(quán)益性證券的面值總額初始投資成本在合并日按照取得的被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額差額調(diào)整資本公積（僅限于資本溢價(jià)或股本溢價(jià)），資本公積的余額不足沖減的，調(diào)整留存收益為合并發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生的相關(guān)手續(xù)費(fèi)、傭金抵減權(quán)益性證券溢價(jià)收入，溢價(jià)收入不足沖減的，沖減留存收益例

新華股份有限公司和B公司同為甲公司所控制的兩個(gè)子公司。根據(jù)合并協(xié)議，2012年4月1日，新華公司以增發(fā)權(quán)益性證券為合并對(duì)價(jià)，取得B公司90%的股權(quán)。新華公司增發(fā)的權(quán)益性證券為每股面值1元的普通股股票，共增發(fā)2500萬(wàn)股，支付手續(xù)費(fèi)及傭金等發(fā)行費(fèi)用80萬(wàn)元。

2012年4月1日，新華公司實(shí)際取得B公司的控制權(quán)，當(dāng)日B公司所有者權(quán)益賬面價(jià)值總額為5000萬(wàn)元。合并方應(yīng)在合并日長(zhǎng)期股權(quán)投資××××××應(yīng)收股利××××××按確定的企業(yè)合并成本（不含應(yīng)自被投資單位收取的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)）按享有被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)股本××××××權(quán)益性證券資本公積——資本溢價(jià)或股本溢價(jià)××××××貸方差額資本公積——資本溢價(jià)或股本溢價(jià)××××××銀行存款××××××發(fā)行權(quán)益性證券過(guò)程中支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等費(fèi)用盈余公積××××××利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)××××××溢價(jià)發(fā)行收入不足沖減時(shí)分析：新華公司和B公司在合并前后均受甲公司控制，為同一控制下的控股合并。新華公司在合并日的會(huì)計(jì)處理如下：（1）確認(rèn)長(zhǎng)期股權(quán)投資。初始投資成本=5000×90%=4500（萬(wàn)元）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——B公司45000000

貸：股本25000000

資本公積——股本溢價(jià)20000000（2）支付發(fā)行股票的發(fā)行費(fèi)用借：資本公積——股本溢價(jià)800000

貸：銀行存款800000練習(xí)

新華股份有限公司和B公司為同一母公司所控制的兩個(gè)子公司。根據(jù)合并協(xié)議，2013年4月1日，新華公司以增發(fā)權(quán)益性證券為合并對(duì)價(jià)，取得B公司90%的股權(quán)。新華公司增發(fā)的權(quán)益性證券為每股面值1元的普通股股票，共增發(fā)3000萬(wàn)股（假定不考慮相關(guān)稅費(fèi)）。

2013年4月1日，新華公司實(shí)際取得B公司的控制權(quán)，當(dāng)日B公司所有者權(quán)益賬面價(jià)值總額為5000萬(wàn)元要求：編制新華公司通過(guò)合并取得長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)分錄初始投資成本=5000×90%=4500（萬(wàn)元）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——B公司45000000

貸：股本30000000

資本公積——股本溢價(jià)

150000003.合并方通過(guò)多次交換交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并項(xiàng)目處理方法累計(jì)合并對(duì)價(jià)原持有的被合并方股權(quán)投資賬面價(jià)值、合并日進(jìn)一步股份支付對(duì)價(jià)之和初始投資成本在合并日按照累計(jì)取得的被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額差額調(diào)整資本公積（僅限于資本溢價(jià)或股本溢價(jià)），資本公積的余額不足沖減的，調(diào)整留存收益合并方應(yīng)在合并日長(zhǎng)期股權(quán)投資××××××應(yīng)收股利××××××長(zhǎng)期股權(quán)投資××××××按取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額按享有被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)資本公積——資本溢價(jià)或股本溢價(jià)××××××貸方差額盈余公積××××××借方差額銀行存款××××××當(dāng)資本公積不足沖減時(shí)利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)××××××原持有被合并方股權(quán)投資賬面價(jià)值例

新華股份有限公司和H公司同為甲公司所控制的兩個(gè)子公司。2011年1月1日，新華公司以2800萬(wàn)元的價(jià)款（包括相關(guān)稅費(fèi)）取得H公司25%有表決權(quán)的股份，對(duì)H公司有重大影響，新華公司將其劃分為長(zhǎng)期股權(quán)投資。

2012年9月1日，新華公司再次以9200萬(wàn)元的價(jià)款（包括相關(guān)稅費(fèi)）取得H公司45%的股份，并取得對(duì)H公司的控制權(quán)。

2012年9月1日，H公司所有者權(quán)益賬面價(jià)值總額為21000萬(wàn)元。長(zhǎng)期股權(quán)投資初始計(jì)量原則取得方式初始計(jì)量企業(yè)合并方式同一控制初始投資成本：被投資單位所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額付出資產(chǎn)等的賬面價(jià)值與享有被投資單位所有者權(quán)益賬面價(jià)值份額的差額計(jì)入資本公積非同一控制初始投資成本：付出資產(chǎn)等的公允價(jià)值付出資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益企業(yè)合并以外的方式初始投資成本：付出資產(chǎn)等的公允價(jià)值付出資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益分析：新華公司和H公司在合并前后均受甲公司控制，為同一控制下的控股合并。（1）2011年1月1日，購(gòu)入H公司25%的股份借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——H公司28000000

貸：銀行存款28000000（2）2012年9月1日，再次購(gòu)入H公司45%的股份初始投資成本=21000×70%=14700（萬(wàn)元）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——H公司147000000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——H公司28000000

銀行存款92000000

資本公積——資本溢價(jià)27000000練習(xí)

新華股份有限公司和M公司同為甲公司所控制的兩個(gè)子公司。2012年1月1日，新華公司以2500萬(wàn)元的價(jià)款（包括相關(guān)稅費(fèi)）取得H公司25%有表決權(quán)的股份，并對(duì)H公司有重大影響，新華公司將其劃分為長(zhǎng)期股權(quán)投資。

2013年8月1日，新華公司再次以8200萬(wàn)元的價(jià)款（包括相關(guān)稅費(fèi)）取得H公司35%的股份，并取得對(duì)H公司的控制權(quán)。

2013年8月1日，H公司所有者權(quán)益賬面價(jià)值總額為15000萬(wàn)元。假定新華公司有充足的“資本公積——股本溢價(jià)”余額。分析：新華公司和M公司在合并前后均受甲公司控制，為同一控制下的控股合并。（1）2012年1月1日，購(gòu)入M公司25%的股份借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——M公司25000000

貸：銀行存款25000000（2）2013年8月1日，再次購(gòu)入M公司35%的股份初始投資成本=15000×60%=9000（萬(wàn)元）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——M公司90000000

資本公積——股本溢價(jià)17000000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——M公司25000000

銀行存款82000000

（二）非同一控制下企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的，為非同一控制下的企業(yè)合并。非同一控制下的企業(yè)合并，購(gòu)買(mǎi)方應(yīng)將企業(yè)合并作為一項(xiàng)購(gòu)買(mǎi)交易，合理確定合并成本，作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。M集團(tuán)公司購(gòu)買(mǎi)方被購(gòu)買(mǎi)方N集團(tuán)公司D公司E子公司合并C子公司F子公司合并成本應(yīng)當(dāng)區(qū)別下列情況確定：一次交換交易實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并合并成本為購(gòu)買(mǎi)方在購(gòu)買(mǎi)日為取得對(duì)被購(gòu)買(mǎi)方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值通過(guò)多次交換交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并合并成本為每一單項(xiàng)交易成本之和購(gòu)買(mǎi)方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用計(jì)入企業(yè)當(dāng)期損益（管理費(fèi)用）在合并合同或協(xié)議中可能影響合并成本的未來(lái)事項(xiàng)如果已作出約定，購(gòu)買(mǎi)日估計(jì)未來(lái)事項(xiàng)很可能發(fā)生，且對(duì)合并成本的影響金額能夠可靠計(jì)量的，將其計(jì)入合并成本購(gòu)買(mǎi)方作為合并對(duì)價(jià)付出的資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照其公允價(jià)值對(duì)該資產(chǎn)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。付出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)的，付出資產(chǎn)的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額，計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入或營(yíng)業(yè)外支出；付出的資產(chǎn)為存貨的，應(yīng)當(dāng)作為銷售處理，以其公允價(jià)值確認(rèn)收入，同時(shí)按其賬面價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)成本，涉及增值稅的，還應(yīng)進(jìn)行相應(yīng)的處理。購(gòu)買(mǎi)方為進(jìn)行企業(yè)合并而發(fā)行債券支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計(jì)入所發(fā)行債券及其他債務(wù)的初始計(jì)量金額，不構(gòu)成長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始成本；購(gòu)買(mǎi)方為進(jìn)行企業(yè)合并而發(fā)行權(quán)益性證券支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)?shù)譁p權(quán)益性證券的溢價(jià)發(fā)行收入，溢價(jià)發(fā)行收入不足沖減的，沖減留存收益，也不構(gòu)成長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始成本。手續(xù)費(fèi)、傭金的規(guī)定：營(yíng)業(yè)外收入××××××購(gòu)買(mǎi)方應(yīng)在購(gòu)買(mǎi)日長(zhǎng)期股權(quán)投資××××××應(yīng)收股利××××××按確定的企業(yè)合并成本（不含應(yīng)自被投資單位收取的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)）按享有被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)固定資產(chǎn)清理××××××無(wú)形資產(chǎn)××××××……銀行存款××××××有關(guān)資產(chǎn)科目按發(fā)生的直接相關(guān)費(fèi)用營(yíng)業(yè)外支出××××××按其差額按其差額1.購(gòu)買(mǎi)方以支付現(xiàn)金等方式作為合并對(duì)價(jià)管理費(fèi)用××××××例

新華公司和C公司為兩個(gè)獨(dú)立的法人企業(yè)，合并前不存在任何關(guān)聯(lián)關(guān)系。2012年1月10日，新華公司和C公司達(dá)成合并協(xié)議，新華公司以庫(kù)存商品、可供出售金融資產(chǎn)和銀行存款作為合并對(duì)價(jià)，取得C公司70%的股權(quán)。新華公司付出庫(kù)存商品的賬面價(jià)值為3200萬(wàn)元，購(gòu)買(mǎi)日公允價(jià)值為4000萬(wàn)元，增值稅稅額為680萬(wàn)元；付出可供出售金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值為2900萬(wàn)元（其中成本為2000萬(wàn)元，公允價(jià)值變動(dòng)為900萬(wàn)元），購(gòu)買(mǎi)日公允價(jià)值為3000萬(wàn)元；付出銀行存款的金額為5000萬(wàn)元。同時(shí)，新華公司以銀行存款支付審計(jì)費(fèi)用、評(píng)估費(fèi)用、法律服務(wù)費(fèi)用等共計(jì)180萬(wàn)元。分析：新華公司與C公司為兩個(gè)獨(dú)立的法人企業(yè)，合并前不存在任何關(guān)聯(lián)關(guān)系，因此該合并為非同一控制下的控股合并。新華公司在購(gòu)買(mǎi)日的會(huì)計(jì)處理如下：合并成本=4000+680+3000+5000=12680（萬(wàn)元）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——C公司126800000貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入40000000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）6800000

可供出售金融資產(chǎn)——成本20000000

可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)9000000

投資收益1000000

銀行存款50000000結(jié)轉(zhuǎn)庫(kù)存商品成本借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本32000000

貸：庫(kù)存商品32000000結(jié)轉(zhuǎn)可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)金額借：其他綜合收益9000000

貸：投資收益9000000支付合并的直接相關(guān)費(fèi)用借：管理費(fèi)用1800000

貸：銀行存款1800000練習(xí)

新華公司和C公司為兩個(gè)獨(dú)立企業(yè)，合并前不存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。2010年1月10日，新華公司和C公司達(dá)成合并協(xié)議，約定以固定資產(chǎn)和銀行存款作為合并對(duì)價(jià)，取得C公司100%的股權(quán)。新華公司投出銀行存款的金額為120萬(wàn)元；投出固定資產(chǎn)的賬面原價(jià)為650萬(wàn)元，已提折舊70萬(wàn)元，未計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，經(jīng)評(píng)估，固定資產(chǎn)的公允價(jià)值為600萬(wàn)元。(不考慮相關(guān)稅費(fèi))另新華公司以銀行存款支付審計(jì)費(fèi)用、評(píng)估費(fèi)用、法律服務(wù)費(fèi)用等共計(jì)10萬(wàn)元。（1）將參與合并的固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)入清理。借：固定資產(chǎn)清理5800000

累計(jì)折舊700000

貸：固定資產(chǎn)6500000（2）確認(rèn)通過(guò)企業(yè)合并取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資。合并成本=600+120=720（萬(wàn)元）固定資產(chǎn)增值收益=600-580=20（萬(wàn)元）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——C公司7200000

貸：固定資產(chǎn)清理5800000

營(yíng)業(yè)外收入200000

銀行存款1200000借：管理費(fèi)用100000

貸：銀行存款100000購(gòu)買(mǎi)方應(yīng)在購(gòu)買(mǎi)日長(zhǎng)期股權(quán)投資××××××應(yīng)收股利××××××按確定的企業(yè)合并成本（不含應(yīng)自被投資單位收取的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)）按享有被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)股本××××××權(quán)益性證券資本公積——資本溢價(jià)或股本溢價(jià)××××××貸方差額資本公積——資本溢價(jià)或股本溢價(jià)××××××銀行存款××××××發(fā)行權(quán)益性證券過(guò)程中支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等費(fèi)用盈余公積××××××利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)××××××溢價(jià)發(fā)行收入不足沖減時(shí)2.以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對(duì)價(jià)例

新華公司和D公司為兩個(gè)獨(dú)立的法人企業(yè)，合并前不存在任何關(guān)聯(lián)關(guān)系。新華公司和D公司達(dá)成合并協(xié)議，約定新華公司以發(fā)行的權(quán)益性證券作為合并對(duì)價(jià)，取得D公司80%的股權(quán)。新華公司擬增發(fā)的權(quán)益性證券為每股面值1元的普通股股票，共增發(fā)1600萬(wàn)股，每股公允價(jià)值3.5元；

2012年7月1日，新華公司完成了權(quán)益性證券的增發(fā)，發(fā)生手續(xù)費(fèi)及傭金等發(fā)行費(fèi)用120萬(wàn)元。

合并過(guò)程中，新華公司另以銀行存款支付審計(jì)費(fèi)用、評(píng)估費(fèi)用、法律服務(wù)費(fèi)用等共計(jì)80萬(wàn)元。分析：新華公司與D公司為兩個(gè)獨(dú)立的法人企業(yè)，合并前不存在任何關(guān)聯(lián)關(guān)系，因此該合并為非同一控制下的控股合并。新華公司在購(gòu)買(mǎi)日的會(huì)計(jì)處理如下：合并成本=3.5×1600=5600（萬(wàn)元）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——D公司56000000

貸：股本16000000

資本公積——股本溢價(jià)40000000借：資本公積——股本溢價(jià)1200000

貸：銀行存款1200000借：管理費(fèi)用800000

貸：銀行存款800000練習(xí)

新華公司和D公司為兩個(gè)獨(dú)立企業(yè)，根據(jù)新華公司和D公司達(dá)成的合并協(xié)議，新華公司以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對(duì)價(jià)，取得D公司100%的股權(quán)。新華公司增發(fā)的權(quán)益性證券為每股面值1元的普通股股票，共增發(fā)2500萬(wàn)股，每股公允價(jià)值3元；新華公司另以銀行存款支付直接合并費(fèi)用60萬(wàn)元。企業(yè)合并成本=2500×3=7500（萬(wàn)元）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——D公司75000000

貸：股本25000000

資本公積——股本溢價(jià)50000000借：管理費(fèi)用600000

貸：銀行存款6000003.通過(guò)多次交換交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并合并成本購(gòu)買(mǎi)日新支付對(duì)價(jià)的公允價(jià)值合并前所持有股權(quán)投資的賬面價(jià)值=+長(zhǎng)期股權(quán)投資交易性金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)例

新華公司和F公司為兩個(gè)獨(dú)立的法人企業(yè)，合并前不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系。2011年3月1日，新華公司以1500萬(wàn)元的價(jià)款（包括相關(guān)稅費(fèi)）取得F公司12%的有表決權(quán)的股份，新華公司將其劃分為可供出售金融資產(chǎn)；2011年12月31日，該可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值為2000萬(wàn)元。

2012年1月1日，新華公司再次以6600萬(wàn)元的價(jià)款（包括相關(guān)稅費(fèi)）取得F公司40%有表決權(quán)的股份。分析：新華公司與F公司為兩個(gè)獨(dú)立的法人企業(yè)，因此該合并為非同一控制下的控股合并。新華公司在購(gòu)買(mǎi)日的會(huì)計(jì)處理如下：初始投資成本=2000+6600=8600（萬(wàn)元）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——F公司86000000

貸：可供出售金融資產(chǎn)——成本15000000

可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)5000000

銀行存款660000000

原劃分為可供出售金融資產(chǎn)12%的股權(quán)在持有期間因公允價(jià)值變動(dòng)而形成的其他綜合收益500萬(wàn)元，不能轉(zhuǎn)為投資收益，而應(yīng)待將來(lái)處置該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)，轉(zhuǎn)入處置當(dāng)期的投資收益。問(wèn)：與ppt36例子的處理有什么差別嗎？？練習(xí)

新華公司和J公司為兩個(gè)獨(dú)立的法人企業(yè)，合并前不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系。2011年3月1日，新華公司以200萬(wàn)元的價(jià)款（包括相關(guān)稅費(fèi)）取得J公司25%的有表決權(quán)的股份，新華公司將其劃分為長(zhǎng)期股權(quán)投資。

2012年1月1日，新華公司再次以800萬(wàn)元的價(jià)款（包括相關(guān)稅費(fèi)）取得J公司75%有表決權(quán)的股份。分析：新華公司與J公司為兩個(gè)獨(dú)立的法人企業(yè)，因此該合并為非同一控制下的控股合并。新華公司在購(gòu)買(mǎi)日的會(huì)計(jì)處理如下：初始投資成本=200+800=1000（萬(wàn)元）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——J公司10000000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——J公司2000000

銀行存款8000000

三、非企業(yè)合并方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資

初始投資成本為實(shí)際支付的價(jià)款、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值、發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值或其他取得方式的公允價(jià)值。（一）以支付現(xiàn)金取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資長(zhǎng)期股權(quán)投資××××××應(yīng)收股利××××××按享有被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)銀行存款××××××實(shí)際支付的購(gòu)買(mǎi)價(jià)款，含取得長(zhǎng)期股權(quán)投資直接相關(guān)的費(fèi)用、稅金例

新華公司以支付現(xiàn)金的方式取得E公司25%的股權(quán)，實(shí)際支付的買(mǎi)價(jià)為320萬(wàn)元，購(gòu)買(mǎi)過(guò)程中另支付手續(xù)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用8萬(wàn)元。股權(quán)購(gòu)買(mǎi)價(jià)款中包含E公司已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利10萬(wàn)元。新華公司在取得E公司股份后，派人參與了E公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策，能夠?qū)公司施加重大影響，新華公司將其劃分為長(zhǎng)期股權(quán)投資。（1）購(gòu)入25%的股權(quán)初始投資成本=320+8-10=318（萬(wàn)元）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——E公司3180000

應(yīng)收股利100000

貸：銀行存款3280000（2）收到E公司派發(fā)的現(xiàn)金股利借：銀行存款100000

貸：應(yīng)收股利100000練習(xí)2012年2月20日，新華公司以151000元的價(jià)款（包括相關(guān)稅費(fèi)）取得A公司每股面值1元的普通股100000股作為長(zhǎng)期股權(quán)投資。股票的購(gòu)買(mǎi)價(jià)款中包括每股0.1元已宣告發(fā)放但尚未支付的現(xiàn)金股利，該現(xiàn)金股利于2012年3月25日派發(fā)。（1）2012年2月20日，購(gòu)入股票。應(yīng)收股利=100000×0.10=10000（元）初始投資成本=151000-10000=141000（元）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——A公司141000

應(yīng)收股利10000

貸：銀行存款151000（2）2013年3月25日，收到現(xiàn)金股利。借：銀行存款10000

貸：應(yīng)收股利10000長(zhǎng)期股權(quán)投資××××××應(yīng)收股利××××××按享有被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)股本××××××權(quán)益性證券資本公積——資本溢價(jià)或股本溢價(jià)××××××貸方差額資本公積——資本溢價(jià)或股本溢價(jià)××××××銀行存款××××××發(fā)行權(quán)益性證券過(guò)程中支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等費(fèi)用盈余公積××××××利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)××××××溢價(jià)發(fā)行收入不足沖減時(shí)（二）發(fā)行權(quán)益性證券取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資所發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值

新華股份有限公司和N公司達(dá)成協(xié)議，約定新華公司以增發(fā)權(quán)益性證券作為對(duì)價(jià)，取得N公司25%的股權(quán)。新華公司增發(fā)的權(quán)益性證券為每股面值1元的普通股股票，共增發(fā)1500萬(wàn)股，每股發(fā)行價(jià)格3元，發(fā)生發(fā)行手續(xù)費(fèi)及傭金等直接費(fèi)用120萬(wàn)元。初始投資成本=3×1500=4500（萬(wàn)元）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——N公司45000000

貸：股本15000000

資本公積——股本溢價(jià)30000000借：資本公積——股本溢價(jià)1200000

貸：銀行存款1200000例在持有期間，要根據(jù)所持股份的性質(zhì)占被投資單位股份總額比例的大小對(duì)被投資單位財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策的影響程度選擇適當(dāng)?shù)姆椒ㄟM(jìn)行會(huì)計(jì)處理。第二節(jié)長(zhǎng)期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法權(quán)益法權(quán)益法對(duì)合營(yíng)企業(yè)投資對(duì)子公司投資對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)投資

1.具有控制的權(quán)益性投資

2.具有共同控制的權(quán)益性投資

3.具有重大影響的權(quán)益性投資回顧三類一、長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本法定義：指長(zhǎng)期股權(quán)投資的價(jià)值通常按初始投資成本計(jì)量，除追加或收回投資外，一般不對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整的一種會(huì)計(jì)處理方法。適用范圍：能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資（一）成本法的基本核算程序設(shè)置“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目反映長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本在收回投資前，投資企業(yè)一般不對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整發(fā)生追加、收回投資應(yīng)按照追加或收回投資的成本增加或減少長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利或利潤(rùn)按應(yīng)享有的部分確認(rèn)為當(dāng)期投資收益被投資單位宣告分派股票股利投資企業(yè)應(yīng)于除權(quán)日作備忘記錄被投資單位未分派股利，投資企業(yè)不作任何會(huì)計(jì)處理長(zhǎng)期股權(quán)投資采用成本法核算時(shí)，應(yīng)按被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)中屬于本企業(yè)享有的部分應(yīng)收股利××××××投資收益××××××2006年3月10日，新華公司以628000元的價(jià)款（包括相關(guān)稅費(fèi)和已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利25000元）取得M公司普通股股票250000股，占M公司普通股股份的60%，并對(duì)M公司有控制權(quán)；M公司與新華公司無(wú)任何關(guān)聯(lián)關(guān)系，新華公司將其劃分為長(zhǎng)期股權(quán)投資，并采用成本法核算。

2006年4月15日，新華公司收到支付的投資價(jià)款中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利；

2007年3月15日，M公司宣告2006年度股利分配方案，每股分派現(xiàn)金股利0.2元，并于2007年4月15日派發(fā)；例5—11

A2008年4月25日，M公司宣告2007年度股利分配方案，每股派送股票股利0.3股，除權(quán)日為2008年5月10日；

2008年度M公司發(fā)生虧損，以留存收益彌補(bǔ)虧損后，于2009年4月25日宣告2008年度股利分配方案，每股分派現(xiàn)金股利0.10元，并于2009年5月10日派發(fā)；

2009年度M公司繼續(xù)虧損，該年未進(jìn)行股利分配；

2010年度M公司扭虧為盈，該年未進(jìn)行股利分配；

2011年度M公司繼續(xù)盈利，于2012年3月10日宣告2011年度股利分配方案，每股分派現(xiàn)金股利0.25元，并于2012年4月5日派發(fā)。（1）2006年3月10日，新華公司取得M公司普通股股票。借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——M公司 603000

應(yīng)收股利25000

貸：銀行存款 628000（2）2006年4月15日，收到M公司派發(fā)的現(xiàn)金股利借：銀行存款25000

貸：應(yīng)收股利25000（3）2007年3月15日，M公司宣告2006年度股利分配方案現(xiàn)金股利=0.20×250000=50000（元）借：應(yīng)收股利 50000

貸：投資收益 50000例5—11

B（4）2007年4月15日，收到M公司派發(fā)的現(xiàn)金股利借：銀行存款50000

貸：應(yīng)收股利50000（5）2008年5月10日，M公司派送的股票股利除權(quán)新華公司不作正式會(huì)計(jì)記錄，但應(yīng)于除權(quán)日在備查簿中登記增加的股份：股票股利=0.3×250000=75000（股）持有M公司股票總數(shù)=250000+75000=325000（股）（6）2009年4月25日，M公司宣告2008年度股利分配方案?，F(xiàn)金股利=0.1×

325000=32500（元）借：應(yīng)收股利 32500

貸：投資收益 32500（7）2009年5月10日，收到M公司派發(fā)的現(xiàn)金股利借：銀行存款 32500

貸：應(yīng)收股利 32500（8）2009年度M公司繼續(xù)虧損，該年未進(jìn)行股利分配。新華公司不必作任何會(huì)計(jì)處理。（9）2010年度M公司扭虧為盈，該年未進(jìn)行股利分配。新華公司不必作任何會(huì)計(jì)處理。（10）2012年3月10日，M公司宣告2011年度股利分配方案?，F(xiàn)金股利=325000×0.25=81250（元）借：應(yīng)收股利 81250

貸：投資收益 81250（11）2012年4月5日，收到M公司派發(fā)的現(xiàn)金股利借：銀行存款 81250

貸：應(yīng)收股利 81250例5—11

C練習(xí)

2014年6月1日，新華公司以200000元購(gòu)入B公司每股面值1元的普通股150000股作為長(zhǎng)期股權(quán)投資，該股份占B公司全部普通股的65%，新華公司采用成本法核算。

2014年度，B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)6750000元，2015年3月5日，B公司宣告2014年度股利分配方案，每股分配現(xiàn)金股利0.2元。（1）新華公司取得普通股股票借：長(zhǎng)期股權(quán)投資—B公司200000

貸：銀行存款200000（2）宣告2008年度股利分配方案現(xiàn)金股利=150000×0.20=30000（元）借：應(yīng)收股利30000

貸：投資收益30000

（3）收到現(xiàn)金股利借：銀行存款30000

貸：應(yīng)收股利30000二、長(zhǎng)期股權(quán)投資的權(quán)益法定義：是指在取得長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)以投資成本計(jì)量，在投資持有期間則要根據(jù)投資企業(yè)應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的變動(dòng)，對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值進(jìn)行相應(yīng)調(diào)整的一種會(huì)計(jì)處理方法。適用范圍：投資企業(yè)對(duì)被投資單位具有共同控制或重大影響的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算。（一）會(huì)計(jì)科目的設(shè)置長(zhǎng)期股權(quán)投資成本損益

調(diào)整其他權(quán)益變動(dòng)反映長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本，以及在長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本小于取得投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的情況下，按其差額調(diào)整初始投資成本后形成的賬面價(jià)值反映投資企業(yè)應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益的份額，以及被投資單位分派的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)中投資企業(yè)應(yīng)獲得的份額反映被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)中，投資企業(yè)應(yīng)享有或承擔(dān)的份額明細(xì)賬總賬（二）取得長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)處理企業(yè)在取得長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)，按照確定的初始投資成本入賬。初始投資成本與應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之間的差額，應(yīng)區(qū)別情況分別處理：如果長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本取得投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額不需要按該差額調(diào)整已確認(rèn)的初始投資成本＞差額計(jì)入取得投資當(dāng)期的營(yíng)業(yè)外收入，同時(shí)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值＞投資企業(yè)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額，可用下列公式計(jì)算：例2012年7月1日，新華公司購(gòu)入D公司股票1600萬(wàn)股，實(shí)際支付購(gòu)買(mǎi)價(jià)款2450萬(wàn)元（包括交易稅費(fèi)）。該股份占D公司普通股股份的25%，新華公司在取得股份后，派人參與了D公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策，因能夠?qū)公司施加重大影響，新華公司采用權(quán)益法核算。（1）假定投資時(shí)，D公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為9000萬(wàn)元。應(yīng)享有D公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額=

9000×25%=2250（萬(wàn)元）

2450>2250，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本借：長(zhǎng)期股權(quán)投資—D公司（成本）24500000

貸：銀行存款24500000（2）假定投資時(shí)，D公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為10000萬(wàn)元。應(yīng)享有D公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額=

10000×25%=2500（萬(wàn)元）

2450<2500，應(yīng)按照兩者的差額調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本，同時(shí)計(jì)入當(dāng)期營(yíng)業(yè)外收入。借：長(zhǎng)期股權(quán)投資—D公司（成本）24500000

貸：銀行存款24500000借：長(zhǎng)期股權(quán)投資—D公司（成本）500000

貸：營(yíng)業(yè)外收入500000調(diào)整后的投資成本=2450+50=2500（萬(wàn)元）練習(xí)2013年7月1日，新華公司購(gòu)入F公司股票1000萬(wàn)股，實(shí)際支付購(gòu)買(mǎi)價(jià)款200萬(wàn)元（包括交易稅費(fèi)）。該股份占F公司普通股股份的20%，新華公司在取得股份后，派人參與了F公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策，因能夠?qū)公司施加重大影響，新華公司采用權(quán)益法核算。投資時(shí)，F(xiàn)公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為1200萬(wàn)元。應(yīng)享有F公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額=

1200×20%=240（萬(wàn)元）

200<240，應(yīng)按照兩者的差額調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本，同時(shí)計(jì)入當(dāng)期營(yíng)業(yè)外收入。借：長(zhǎng)期股權(quán)投資—F公司（成本）2000000

貸：銀行存款2000000借：長(zhǎng)期股權(quán)投資—F公司（成本）400000

貸：營(yíng)業(yè)外收入400000調(diào)整后的投資成本=200+40=240（萬(wàn)元）（三）投資損益的確認(rèn)投資企業(yè)取得長(zhǎng)期股權(quán)投資后，應(yīng)當(dāng)按照被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)或發(fā)生的凈虧損中，投資企業(yè)應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的份額確認(rèn)投資損益，同時(shí)相應(yīng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值投資收益××××××長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整××××××按應(yīng)享有的收益份額投資收益××××××長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整××××××按應(yīng)承擔(dān)的虧損份額根據(jù)被投資單位賬面凈損益進(jìn)行調(diào)整時(shí)，應(yīng)考慮以下因素：1．被投資單位采用的會(huì)計(jì)政策及會(huì)計(jì)期間與投資企業(yè)不一致的，應(yīng)當(dāng)按照投資企業(yè)的會(huì)計(jì)政策及會(huì)計(jì)期間對(duì)被投資單位的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整，在此基礎(chǔ)上確定被投資單位的損益。2．以取得投資時(shí)被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價(jià)值為基礎(chǔ)，作為調(diào)整確認(rèn)投資損益的依據(jù)。注意：考試中經(jīng)常考例2011年1月1日，新華公司購(gòu)入A公司股票1600萬(wàn)股，實(shí)際支付購(gòu)買(mǎi)價(jià)款2400萬(wàn)元（包括交易稅費(fèi)）。該股份占A公司普通股股份的20%，新華公司在取得股份后，派人參加了A公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策，對(duì)該項(xiàng)股權(quán)投資采用權(quán)益法核算。

取得投資當(dāng)日，A公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為10000萬(wàn)元，除表5-1所列項(xiàng)目外，A公司其他資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與賬面價(jià)值相同。資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值差額表

2011年1月1日項(xiàng)目入賬成本預(yù)計(jì)使用年限已使用年限已提折舊或攤銷賬面價(jià)值公允價(jià)值剩余使用年限存貨9009001000固定資產(chǎn)20002055001500180015無(wú)形資產(chǎn)1600102320128012008合計(jì)450082036804000

2011年度，A公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)1000萬(wàn)元，新華公司取得投資時(shí)的存貨已有70%對(duì)外出售，固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)均按照直線法計(jì)提折舊或攤銷，預(yù)計(jì)凈殘值為零。新華公司與A公司的會(huì)計(jì)年度及采用的會(huì)計(jì)政策相同，雙方未發(fā)生任何內(nèi)部交易。由于取得投資時(shí)，A公司有關(guān)資產(chǎn)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值存在差額，應(yīng)對(duì)A公司的凈利潤(rùn)作如下調(diào)整：存貨差額應(yīng)調(diào)增營(yíng)業(yè)成本（調(diào)減利潤(rùn)）=

（1000-900）×70%=70（萬(wàn)元）固定資產(chǎn)差額應(yīng)調(diào)增折舊費(fèi)（調(diào)減利潤(rùn)）=

(1800-1500)/15=20（萬(wàn)元）無(wú)形資產(chǎn)差額應(yīng)調(diào)減攤銷費(fèi)（調(diào)增利潤(rùn)）=

(1280-1200)/8=10（萬(wàn)元）調(diào)整后的凈利潤(rùn)=

1000-70-20+10=920（萬(wàn)元）應(yīng)享有的權(quán)益份額=920×20%=184（萬(wàn)元）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——A公司（損益調(diào)整）1840000

貸：投資收益1840000練習(xí)2012年1月1日，新華公司購(gòu)入B公司股票1000萬(wàn)股，實(shí)際支付購(gòu)買(mǎi)價(jià)款2000萬(wàn)元（包括交易稅費(fèi)）。該股份占B公司普通股股份的30%，新華公司在取得股份后，派人參加了B公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策，對(duì)該項(xiàng)股權(quán)投資采用權(quán)益法核算。取得投資當(dāng)日，B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為20000萬(wàn)元，除固定資產(chǎn)外，B公司其他資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與賬面價(jià)值相同。當(dāng)日，固定資產(chǎn)初始入賬成本為1500萬(wàn)元，預(yù)計(jì)使用15年，已使用5年，已提折舊500萬(wàn)元，其公允價(jià)值為1200萬(wàn)元。固定資產(chǎn)按照直線法計(jì)提折舊，預(yù)計(jì)凈殘值為零。

2012年度，B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)1000萬(wàn)元。分析：固定資產(chǎn)差額應(yīng)調(diào)增折舊費(fèi)（調(diào)減利潤(rùn)）=

(1200-1000)/10=20（萬(wàn)元）調(diào)整后的凈利潤(rùn)=

1000-20=980（萬(wàn)元）應(yīng)享有的權(quán)益份額=980×30%=294（萬(wàn)元）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資—A公司（損益調(diào)整）2940000

貸：投資收益29400003．投資企業(yè)與聯(lián)營(yíng)企業(yè)及合營(yíng)企業(yè)之間發(fā)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益按照持股比例計(jì)算歸屬于投資企業(yè)的部分應(yīng)當(dāng)予以抵銷，在此基礎(chǔ)上確認(rèn)投資損益順流交易，是指投資企業(yè)向其聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)出售資產(chǎn)；逆流交易，是指聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)向投資企業(yè)出售資產(chǎn)。例

新華公司持有B公司20%有表決權(quán)股份，能夠?qū)公司生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策施加重大影響，采用權(quán)益法核算。

2012年11月，B公司將其成本為400萬(wàn)元的甲商品以600萬(wàn)元的價(jià)格出售給新華公司，新華公司將取得的甲商品作為存貨入賬，至2012年12月31日，新華公司尚未對(duì)外出售該批甲商品。

2012年度，B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)1000萬(wàn)元。逆流交易分析：

B公司在該項(xiàng)內(nèi)部交易中形成了200萬(wàn)元（600-400）的利潤(rùn)，其中有40萬(wàn)元（200×20%）歸屬于新華公司，在確認(rèn)投資損益時(shí)應(yīng)予抵銷。

按賬面利潤(rùn)應(yīng)享有的收益份額=

1000×20%=200（萬(wàn)元）

應(yīng)抵銷的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益份額=

200×20%=40（萬(wàn)元）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資—B公司（損益調(diào)整）2000000

貸：投資收益2000000借：投資收益400000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資—B公司（損益調(diào)整）400000（四）取得現(xiàn)金股利或利潤(rùn)的會(huì)計(jì)處理當(dāng)被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利或利潤(rùn)時(shí)，投資企業(yè)按應(yīng)獲得的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)確認(rèn)應(yīng)收股利，同時(shí)抵減長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值被投資單位分派股票股利時(shí)，投資企業(yè)不進(jìn)行賬務(wù)處理，但應(yīng)于除權(quán)日在備查簿中登記增加的股份。應(yīng)收股利××××××長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整××××××例

2007年7月1日，新華公司購(gòu)入D公司股票1600萬(wàn)股，占D公司普通股股份的25%，能夠?qū)公司施加重大影響，新華公司對(duì)該項(xiàng)股權(quán)投資采用權(quán)益法核算。

D公司2007年至2012年各年的凈收益和利潤(rùn)分配情況如下：（1）2007年度，D公司報(bào)告凈收益1500萬(wàn)元，2008年3月10日，D公司宣告2007年度利潤(rùn)分配方案，每股分派現(xiàn)金股利0.1元。①確認(rèn)投資收益應(yīng)確認(rèn)的投資收益=

1500×25%×6/12=187.5（萬(wàn)元）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資—D公司（損益調(diào)整）1875000

貸：投資收益1875000②確認(rèn)應(yīng)收股利應(yīng)收現(xiàn)金股利=0.1×1600=160（萬(wàn)元）借：應(yīng)收股利1600000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資—D公司（損益調(diào)整）1600000（2）2008年度，D公司報(bào)告凈收益1250萬(wàn)元，2009年4月15日，D公司宣告2008年度利潤(rùn)分配方案，每股派送股票股利0.3股，除權(quán)日為2009年5月10日。①確認(rèn)投資收益應(yīng)確認(rèn)的投資收益=

1250×25%=312.5（萬(wàn)元）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資—D公司（損益調(diào)整）3125000

貸：投資收益3125000②除權(quán)日，在備查簿中登記增加的股份。股票股利=0.3×1600=480（萬(wàn)股）持有股票總數(shù)=1600+480=2080（萬(wàn)股）（3）2009年度，D公司報(bào)告凈收益980萬(wàn)元，2010年4月10日，D公司宣告2009年度利潤(rùn)分配方案，每股分派現(xiàn)金股利0.15元。①確認(rèn)投資收益應(yīng)確認(rèn)的投資收益=

980×25%=245（萬(wàn)元）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資—D公司（損益調(diào)整）2450000

貸：投資收益2450000②確認(rèn)應(yīng)收股利應(yīng)收現(xiàn)金股利=0.15×2080=312（萬(wàn)元）借：應(yīng)收股利3120000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資—D公司（損益調(diào)整）3120000（4）2010年度，D公司報(bào)告凈收益1000萬(wàn)元，未進(jìn)行利潤(rùn)分配應(yīng)確認(rèn)的投資收益=

1000×25%=250（萬(wàn)元）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資—D公司（損益調(diào)整）2500000

貸：投資收益2500000（5）2011年度，D公司報(bào)告凈損失200萬(wàn)元，用以前年度留存收益彌補(bǔ)虧損后，于2012年4月5日，宣告2011年度利潤(rùn)分配方案，每股分派現(xiàn)金股利0.1元。①確認(rèn)投資損失應(yīng)確認(rèn)的投資損失=

200×25%=50（萬(wàn)元）借：投資收益500000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資—D公司（損益調(diào)整）500000②確認(rèn)應(yīng)收股利應(yīng)收現(xiàn)金股利=0.1×2080=208（萬(wàn)元）借：應(yīng)收股利2080000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資—D公司（損益調(diào)整）2080000（6）2012年度，D公司繼續(xù)發(fā)生虧損500萬(wàn)元，未進(jìn)行利潤(rùn)分配應(yīng)確認(rèn)的投資損失=

500×25%=125（萬(wàn)元）借：投資收益1250000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資—D公司（損益調(diào)整）1250000練習(xí)

2011年7月1日，新華公司購(gòu)入D公司股票1000萬(wàn)股，占D公司普通股股份的30%，能夠?qū)公司施加重大影響，新華公司對(duì)該項(xiàng)股權(quán)投資采用權(quán)益法核算。（1）2011年度，D公司報(bào)告凈收益200萬(wàn)元，2012年3月15日，D公司宣告2011年度利潤(rùn)分配方案，每股分派現(xiàn)金股利0.1元。①確認(rèn)投資收益應(yīng)確認(rèn)的投資收益=

200×30%×6/12=30（萬(wàn)元）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資—D公司（損益調(diào)整）300000

貸：投資收益300000②確認(rèn)應(yīng)收股利應(yīng)收現(xiàn)金股利=0.1×1000=100（萬(wàn)元）借：應(yīng)收股利1000000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資—D公司（損益調(diào)整）1000000（2）2012年度，D公司報(bào)告凈損失100萬(wàn)元，用以前年度留存收益彌補(bǔ)虧損后，于2013年4月5日，宣告2012年度利潤(rùn)分配方案，每股分派現(xiàn)金股利0.1元。①確認(rèn)投資損失應(yīng)確認(rèn)的投資損失=

100×30%=30（萬(wàn)元）借：投資收益300000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資—D公司（損益調(diào)整）300000②確認(rèn)應(yīng)收股利應(yīng)收現(xiàn)金股利=0.1×1000=100（萬(wàn)元）借：應(yīng)收股利1000000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資—D公司（損益調(diào)整）1000000（五）超額虧損的會(huì)計(jì)處理在被投資單位發(fā)生虧損、投資企業(yè)按持股比例確認(rèn)應(yīng)分擔(dān)的虧損份額時(shí)，應(yīng)當(dāng)以長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值以及其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)被投資單位凈投資的長(zhǎng)期權(quán)益減記至零為限，投資企業(yè)負(fù)有承擔(dān)額外損失義務(wù)的除外。其中，實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)被投資單位凈投資的長(zhǎng)期權(quán)益，通常是指長(zhǎng)期性的應(yīng)收項(xiàng)目。需要注意的是，該類長(zhǎng)期權(quán)益不包括投資企業(yè)與被投資單位之間因銷售商品、提供勞務(wù)等日?；顒?dòng)所產(chǎn)生的長(zhǎng)期債權(quán)。在確認(rèn)應(yīng)分擔(dān)被投資單位發(fā)生的虧損時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照以下順序進(jìn)行處理：首先，沖減長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。其次，沖減長(zhǎng)期應(yīng)收項(xiàng)目等的賬面價(jià)值。投資收益××××××長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整××××××投資收益××××××長(zhǎng)期應(yīng)收款××××××最后，應(yīng)按預(yù)計(jì)承擔(dān)的義務(wù)金額確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債，計(jì)入當(dāng)期投資損失。如果經(jīng)過(guò)上列順序確認(rèn)應(yīng)分擔(dān)的虧損額后，仍有未確認(rèn)的虧損分擔(dān)額，投資企業(yè)應(yīng)先作備忘記錄。待被投資單位以后年度實(shí)現(xiàn)盈利時(shí)，再按應(yīng)享有的收益份額，先扣除未確認(rèn)的虧損分擔(dān)額，然后按與上述相反的順序進(jìn)行處理。投資收益××××××預(yù)計(jì)負(fù)債××××××例

新華公司持有S公司40%的股份，能夠?qū)公司施加重大影響，新華公司對(duì)該項(xiàng)股權(quán)投資采用權(quán)益法核算。除了對(duì)S公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資外，新華公司還有一筆金額為300萬(wàn)元的應(yīng)收S公司長(zhǎng)期債權(quán)，該債權(quán)沒(méi)有明確的清收計(jì)劃，且在可預(yù)見(jiàn)的未來(lái)期間不準(zhǔn)備收回。由于S公司持續(xù)虧損，新華公司在確認(rèn)了2006年度的投資損失后，該項(xiàng)股權(quán)投資賬面價(jià)值已減至500萬(wàn)元，其中，“長(zhǎng)期股權(quán)投資—成本”科目借方余額2400萬(wàn)元，“長(zhǎng)期股權(quán)投資—損益調(diào)整”科目貸方余額1900萬(wàn)元。新華公司未對(duì)該項(xiàng)股權(quán)投資計(jì)提減值準(zhǔn)備。2007年度，S公司繼續(xù)虧損，當(dāng)年虧損額為1500萬(wàn)元；2008年度，S公司仍然虧損，當(dāng)年虧損額為800萬(wàn)元；2009年度，S公司經(jīng)過(guò)資產(chǎn)重組，經(jīng)營(yíng)情況好轉(zhuǎn)，當(dāng)年取得凈收益200萬(wàn)元；2010年度，S公司經(jīng)營(yíng)情況進(jìn)一步好轉(zhuǎn)，當(dāng)年取得凈收益600萬(wàn)元；2011年度，S公司取得凈收益1200萬(wàn)元；2012年度，S公司取得凈收益1600萬(wàn)元；（1）確認(rèn)應(yīng)分擔(dān)的2007年度虧損份額應(yīng)分擔(dān)的虧損份額=1500×40%=600（萬(wàn)元）虧損份額600萬(wàn)元>長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值500萬(wàn)元應(yīng)以該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值減記至零為限確認(rèn)投資損失，剩余100萬(wàn)元應(yīng)沖減實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)S公司凈投資的長(zhǎng)期應(yīng)收款，并確認(rèn)投資損失。借：投資收益5000000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資—S公司（損益調(diào)整）5000000借：投資收益1000000

貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款—S公司1000000（2）確認(rèn)應(yīng)分擔(dān)的2008年度虧損份額應(yīng)分擔(dān)的虧損份額=800×40%=320（萬(wàn)元）虧損份額320萬(wàn)元>尚未沖減的長(zhǎng)期應(yīng)收款賬面余額200萬(wàn)元應(yīng)以長(zhǎng)期應(yīng)收款賬面余額200萬(wàn)元為限確認(rèn)投資損失，剩余120萬(wàn)元應(yīng)在備查簿中作備忘記錄借：投資收益2000000

貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款—S公司2000000（3）確認(rèn)應(yīng)享有的2009年度收益份額應(yīng)享有的收益份額=200×40%=80（萬(wàn)元）收益份額80萬(wàn)元<備查簿中記錄的未確認(rèn)虧損分擔(dān)額120萬(wàn)元應(yīng)在備查簿中記錄已抵銷的虧損分擔(dān)額80萬(wàn)元以及尚未抵銷的虧損分擔(dān)額40萬(wàn)元（4）確認(rèn)應(yīng)享有的2010年度收益份額應(yīng)享有的收益份額=600×40%=240（萬(wàn)元）收益份額240萬(wàn)元>備查簿中記錄的未確認(rèn)虧損分擔(dān)額40萬(wàn)元超過(guò)部分首先恢復(fù)長(zhǎng)期應(yīng)收款的賬面價(jià)值應(yīng)恢復(fù)的長(zhǎng)期應(yīng)收款賬面價(jià)值=

240-40=200（萬(wàn)元）借：長(zhǎng)期應(yīng)收款—S公司2000000

貸：投資收益2000000（5）確認(rèn)應(yīng)享有的2011年度收益份額應(yīng)享有的收益份額=1200×40%=480（萬(wàn)元）收益份額480萬(wàn)元>尚未恢復(fù)的長(zhǎng)期應(yīng)收款賬面價(jià)值100萬(wàn)元超過(guò)部分應(yīng)恢復(fù)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值應(yīng)恢復(fù)的長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值=

480-100=380（萬(wàn)元）借：長(zhǎng)期應(yīng)收款—S公司1000000

貸：投資收益