注冊會計師風(fēng)險應(yīng)對講課教案

第十二章風(fēng)險(fēngxiǎn)應(yīng)對第一頁，共102頁。第一部分本章考情分析1.本章內(nèi)容首先針對財務(wù)報表層次的重大錯報風(fēng)險確定總體應(yīng)對措施(即第一節(jié)內(nèi)容)；同時(tóngshí)針對認(rèn)定層次的重大錯報風(fēng)險來設(shè)計進(jìn)一步審計程序(即第二節(jié)內(nèi)容)；然后按照設(shè)計的進(jìn)一步審計程序?qū)嵤┛刂茰y試和實質(zhì)性程序(即第三、四節(jié)的內(nèi)容)；最后舉例說明總體應(yīng)對措施和進(jìn)一步審計程序的設(shè)計與實施(即第五節(jié)的內(nèi)容)?？傮w應(yīng)對措施與進(jìn)一步審計程序是風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫓?zhǔn)則關(guān)于“風(fēng)險應(yīng)對”的具體要求和實際審計工作思路，是每年審計考試的必考內(nèi)容。第十二章風(fēng)險(fēngxiǎn)應(yīng)對第二頁，共102頁。本章屬于次重點章節(jié)，主要圍繞控制測試和實質(zhì)性程序進(jìn)行考核?？荚嚂r以客觀(kèguān)題為主，也可能在簡答題或綜合題中出現(xiàn)，一般與各交易循環(huán)的有關(guān)內(nèi)容相結(jié)合進(jìn)行考核。第十二章風(fēng)險(fēngxiǎn)應(yīng)對第三頁，共102頁。2.第十二章風(fēng)險(fēngxiǎn)應(yīng)對風(fēng)險(fēngxiǎn)應(yīng)對針對財務(wù)報表層次重大錯報風(fēng)險(fēngxiǎn)的總體應(yīng)對措施針對認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險的進(jìn)一步審計程序進(jìn)一步審計程序的性質(zhì)進(jìn)一步審計程序的時間進(jìn)一步審計程序的范圍控制測試控制測試的性質(zhì)控制測試的時間控制測試的范圍實質(zhì)性程序?qū)嵸|(zhì)性程序的性質(zhì)實質(zhì)性程序的時間實質(zhì)性程序的范圍2.

本章基本內(nèi)容框架第四頁，共102頁。第二部分本章精講第一節(jié)針對財務(wù)報表層次重大錯報風(fēng)險的總體應(yīng)對措施一、財務(wù)報表層次重大錯報風(fēng)險與總體應(yīng)對措施（一）注冊(zhùcè)會計師應(yīng)當(dāng)針對評估的財務(wù)報表層次重大錯報風(fēng)險確定總體應(yīng)對措施：第十二章風(fēng)險(fēngxiǎn)應(yīng)對第五頁，共102頁。（二）總體應(yīng)對措施：（背）1．向?qū)徲嬳椖拷M強(qiáng)調(diào)在收集(shōují)和評價審計證據(jù)過程中保持職業(yè)懷疑態(tài)度的必要性。2．分派更有經(jīng)驗或具有特殊技能的注冊會計師，或利用專家的工作。（人）3．提供更多的督導(dǎo)。4．在選擇進(jìn)一步審計程序時，應(yīng)當(dāng)注意使某些程序不被管理層預(yù)見或事先了解。5．對擬實施審計程序的性質(zhì)、時間和范圍做出總體修改。第一節(jié)針對財務(wù)報表層次重大錯報風(fēng)險的總體(zǒngtǐ)應(yīng)對措施第六頁，共102頁。（三）如果控制環(huán)境存在缺陷，注冊會計師在對擬實施審計程序的性質(zhì)、時間和范圍做出總體修改時應(yīng)當(dāng)考慮：（1）在期末而非期中實施更多的審計程序。控制環(huán)境的缺陷通常會削弱期中獲得的審計證據(jù)的可信賴程度。（2）主要(zhǔyào)依賴實質(zhì)性程序獲取審計證據(jù)。第一節(jié)針對財務(wù)報表層次重大錯報風(fēng)險的總體應(yīng)對(yìngduì)措施第七頁，共102頁。（3）修改審計程序的性質(zhì)，獲取更具說服力的審計證據(jù)。修改審計程序的性質(zhì)主要是指調(diào)整擬實施審計程序的類別及組合。（4）擴(kuò)大審計程序的范圍。例如，擴(kuò)大樣本規(guī)模，或采用(cǎiyòng)更詳細(xì)的數(shù)據(jù)實施分析程序。第一節(jié)針對財務(wù)報表層次重大錯報風(fēng)險的總體(zǒngtǐ)應(yīng)對措施第八頁，共102頁。二、增加審計程序不可預(yù)見性的方法（背）（一）增加審計程序不可預(yù)見性的思路注冊會計師可以通過增加審計程序提高審計程序的不可預(yù)見性，1．對某些以前未測試(cèshì)的低于設(shè)定的重要性水平或風(fēng)險較小的賬戶余額和認(rèn)定實施實質(zhì)性程序。2．調(diào)整實施審計程序的時間，使其超出被審計單位的預(yù)期。第一節(jié)針對財務(wù)報表層次重大錯報風(fēng)險的總體應(yīng)對(yìngduì)措施第九頁，共102頁。3．采取不同的審計抽樣(chōuyànɡ)方法，使當(dāng)年抽取的測試樣本與以前有所不同。4．選取不同的地點實施審計程序，或5.預(yù)先不告知被審計單位所選定的測試地點。第一節(jié)針對財務(wù)報表層次重大錯報風(fēng)險的總體應(yīng)對(yìngduì)措施第十頁，共102頁。（二）增加審計程序不可預(yù)見性的實施要點1．注冊會計師需要與被審計單位的高層管理人員事先溝通，要求(yāoqiú)實施具有不可預(yù)見性的審計程序，但不能告知其具體內(nèi)容。注冊會計師可以在簽訂審計業(yè)務(wù)約定書時明確提出這一要求(yāoqiú)。2．雖然對于不可預(yù)見性程度沒有量化的規(guī)定，但審計項目組可根據(jù)對舞弊風(fēng)險的評估等確定具有不可預(yù)見性的審計程序。3．項目負(fù)責(zé)人需要安排項目組成員有效地實施具有不可預(yù)見性的審計程序，但同時要避免使項目組成員處于困難境地。第一節(jié)針對財務(wù)報表層次重大(zhòngdà)錯報風(fēng)險的總體應(yīng)對措施第十一頁，共102頁。（三）增加(zēngjiā)審計程序不可預(yù)見性的示例表12-1審計領(lǐng)域一些可以適用的具有不可預(yù)見性的審計程序

存貨向以前審計過程中接觸不多的被審計單位員工詢問，例如采購、銷售、生產(chǎn)人員等在不事先通知被審計單位的情況下，選擇一些以前未曾到過的盤點地點進(jìn)行存貨監(jiān)盤第一節(jié)針對財務(wù)報表層次重大錯報風(fēng)險(fēngxiǎn)的總體應(yīng)對措施第十二頁，共102頁。銷售和應(yīng)收賬款向以前審計過程中接觸不多或未曾接觸過的被審計單位員工詢問，例如負(fù)責(zé)處理大客戶賬戶的銷售部人員改變實施實質(zhì)性分析程序的對象，例如對收入按細(xì)類進(jìn)行分析針對銷售和銷售退回延長截止測試期間實施以前未曾考慮過的審計程序，例如：①函證確認(rèn)銷售條款或者選定銷售額較不重要、以前未曾關(guān)注的銷售交易，例如對出口銷售實施實質(zhì)性程序。②實施更細(xì)致的分析程序，例如使用計算機(jī)輔助審計技術(shù)復(fù)核銷售及客戶賬戶。③測試以前未曾函證過的賬戶余額，例如，金額為負(fù)或是零的賬戶，或者余額低于以前設(shè)定的重要性水平的賬戶。④改變函證日期，即把所函證賬戶的截止日期提前或者推遲。⑤對關(guān)聯(lián)公司銷售和相關(guān)賬戶余額，除了進(jìn)行函證外，再實施其他審計程序進(jìn)行驗證第十三頁，共102頁。審計領(lǐng)域一些可能適用的具有不可預(yù)見性的審計程序采購和應(yīng)付賬款如果以前未曾對應(yīng)付賬款余額普遍進(jìn)行函證，可考慮直接向供應(yīng)商函證確認(rèn)余額。如果經(jīng)常采用函證方式，可考慮改變函證的范圍或者時間對以前由于低于設(shè)定的重要性水平而未曾測試過的采購項目，進(jìn)行細(xì)節(jié)測試使用計算機(jī)輔助審計技術(shù)審閱采購和付款賬戶，以發(fā)現(xiàn)一些特殊項目，例如是否有不同的供應(yīng)商使用相同的銀行賬戶現(xiàn)金和銀行存款

多選幾個月的銀行存款余額調(diào)節(jié)表進(jìn)行測試對有大量銀行賬戶的，考慮改變抽樣方法固定資產(chǎn)對以前由于低于設(shè)定的重要性水平而未曾測試過的固定資產(chǎn)進(jìn)行測試，例如考慮實地盤查一些價值較低的固定資產(chǎn)，如汽車和其他設(shè)備等跨區(qū)域?qū)徲嬳椖啃薷姆种C(jī)構(gòu)審計工作的范圍或者區(qū)域(如增加某些較次要分支機(jī)構(gòu)的審計工作量，或?qū)嵉厝シ种C(jī)構(gòu)開展審計工作)第十四頁，共102頁。三、總體應(yīng)對措施對擬實施進(jìn)一步審計程序的總體方案的影響1.觀點：注冊會計師評估的財務(wù)報表層次重大錯報風(fēng)險以及采取的總體應(yīng)對措施，對擬實施進(jìn)一步審計程序的總體方案具有重大影響。2.內(nèi)容：擬實施進(jìn)一步審計程序的總體方案包括實質(zhì)性方案和綜合性方案。其中，實質(zhì)性方案是指注冊會計師實施的進(jìn)一步審計程序以實質(zhì)性程序為主；綜合性方案是指注冊會計師在實施進(jìn)一步審計程序時，將控制測試與實質(zhì)性程序結(jié)合(jiéhé)使用。第一節(jié)針對財務(wù)報表層次重大(zhòngdà)錯報風(fēng)險的總體應(yīng)對措施第十五頁，共102頁。3.確定：當(dāng)評估的財務(wù)報表層次重大錯報風(fēng)險屬于高風(fēng)險水平（并相應(yīng)采取更強(qiáng)調(diào)審計程序不可預(yù)見性以及重視調(diào)整審計程序的性質(zhì)、時間和范圍等總體應(yīng)對(yìngduì)措施）時，擬實施進(jìn)一步審計程序的總體方案往往更傾向于實質(zhì)性方案。第一節(jié)針對財務(wù)報表層次重大(zhòngdà)錯報風(fēng)險的總體應(yīng)對措施第十六頁，共102頁。一、進(jìn)一步審計程序的含義(hányì)和要求（一）進(jìn)一步審計程序的含義(hányì)1.進(jìn)一步審計程序相對于風(fēng)險評估程序而言，是指注冊會計師針對評估的各類交易、賬戶余額、列報認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險實施的審計程序，包括控制測試和實質(zhì)性程序。2.注冊會計師應(yīng)當(dāng)針對評估的認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險設(shè)計和實施進(jìn)一步審計程序，包括審計程序的性質(zhì)、時間和范圍。第二節(jié)針對認(rèn)定(rèndìng)層次重大錯報風(fēng)險的進(jìn)一步審計程序第十七頁，共102頁。3.注冊會計師設(shè)計和實施的進(jìn)一步審計程序的性質(zhì)、時間和范圍，應(yīng)當(dāng)與評估的認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險具備明確的對應(yīng)關(guān)系。需要說明的是，盡管在應(yīng)對評估的認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險時，擬實施的進(jìn)一步審計程序的性質(zhì)、時間和范圍都應(yīng)當(dāng)確保其具有針對性，但其中進(jìn)一步審計程序的性質(zhì)是最重要的。例如，注冊會計師評估的重大錯報風(fēng)險越高，實施進(jìn)一步審計程序的范圍通常越大；但是，只有(zhǐyǒu)首先確保進(jìn)一步審計程序的性質(zhì)與特定風(fēng)險相關(guān)時，擴(kuò)大審計程序的范圍才是有效的。第二節(jié)針對認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險(fēngxiǎn)的進(jìn)一步審計程序第十八頁，共102頁。（二）設(shè)計進(jìn)一步審計程序時考慮的因素（如存貨、應(yīng)收賬款等）在設(shè)計進(jìn)一步審計程序時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮下列(xiàliè)因素：1．風(fēng)險的重要性。風(fēng)險的重要性是指風(fēng)險造成的后果的嚴(yán)重程度。風(fēng)險的后果越嚴(yán)重，就越需要注冊會計師關(guān)注和重視，越需要精心設(shè)計有針對性的進(jìn)一步審計程序。2．重大錯報發(fā)生的可能性。重大錯報發(fā)生的可能性越大，同樣越需要注冊會計師精心設(shè)計進(jìn)一步審計程序。第二節(jié)針對認(rèn)定層次(céngcì)重大錯報風(fēng)險的進(jìn)一步審計程序第十九頁，共102頁。3．涉及的各類交易、賬戶余額和列報的特征。不同的交易、賬戶余額和列報，產(chǎn)生(chǎnshēng)的認(rèn)定層次的重大錯報風(fēng)險也會存在差異，適用的審計程序也有差別，需要注冊會計師區(qū)別對待，并設(shè)計有針對性的進(jìn)一步審計程序予以應(yīng)對。4．被審計單位采用的特定控制的性質(zhì)。不同性質(zhì)的控制（尤其是人工控制還是自動化控制）對注冊會計師設(shè)計進(jìn)一步審計程序具有重要影響。第二節(jié)針對認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險的進(jìn)一步審計(shěnjì)程序第二十頁，共102頁。5．注冊會計師是否擬獲取審計證據(jù)，以確定內(nèi)部控制在防止或發(fā)現(xiàn)并糾正重大錯報方面的有效性。（控制測試）如果注冊會計師在風(fēng)險評估時預(yù)期(yùqī)內(nèi)部控制運行有效，隨后擬實施的進(jìn)一步審計程序就必須包括控制測試，且實質(zhì)性程序自然會受到之前控制測試結(jié)果的影響。第二節(jié)針對認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險的進(jìn)一步審計(shěnjì)程序第二十一頁，共102頁。（三）特別(tèbié)考慮：注冊會計師對認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險的評估為確定進(jìn)一步審計程序的總體方案奠定了基礎(chǔ)。1.注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)對認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險的評估結(jié)果，恰當(dāng)選用實質(zhì)性方案或綜合性方案。2.通常情況下，注冊會計師出于成本效益的考慮可以采用綜合性方案設(shè)計進(jìn)一步審計程序，即將測試控制運行的有效性與實質(zhì)性程序結(jié)合使用。3.無論選擇何種方案，注冊會計師都應(yīng)當(dāng)對所有重大的各類交易、賬戶余額、列報設(shè)計和實施實質(zhì)性程序。第二節(jié)針對(zhēnduì)認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險的進(jìn)一步審計程序第二十二頁，共102頁?！纠}1·單選題】在確定進(jìn)一步審計程序時，注冊會計師不應(yīng)考慮的是（）。

A．評估的認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險B．審計意見的類型C．內(nèi)部控制的性質(zhì)D．風(fēng)險的重要性【答案】B【解析】審計意見的類型是在實施實質(zhì)性程序之后，根據(jù)(gēnjù)錯報的重要性來判斷的。第二節(jié)針對認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險的進(jìn)一步審計(shěnjì)程序第二十三頁，共102頁。二、進(jìn)一步審計程序(chéngxù)的性質(zhì)（一）進(jìn)一步審計程序(chéngxù)的性質(zhì)的含義進(jìn)一步審計程序(chéngxù)的性質(zhì)是指進(jìn)一步審計程序(chéngxù)的目的和類型。其中，進(jìn)一步審計程序(chéngxù)的目的包括通過實施控制測試以確定內(nèi)部控制運行的有效性，通過實施實質(zhì)性程序(chéngxù)以發(fā)現(xiàn)認(rèn)定層次的重大錯報；進(jìn)一步審計程序(chéngxù)的類型包括檢查、觀察、詢問、函證、重新計算、重新執(zhí)行和分析程序(chéngxù)。第二節(jié)針對認(rèn)定層次(céngcì)重大錯報風(fēng)險的進(jìn)一步審計程序第二十四頁，共102頁。（二）進(jìn)一步審計程序的性質(zhì)的選擇1.注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)認(rèn)定層次(céngcì)重大錯報風(fēng)險的評估結(jié)果選擇審計程序。評估的認(rèn)定層次(céngcì)重大錯報風(fēng)險越高，對通過實質(zhì)性程序獲取的審計證據(jù)的相關(guān)性和可靠性的要求就越高，從而可能影響進(jìn)一步審計程序的類型及其綜合運用。例如，當(dāng)注冊會計師判斷某類交易協(xié)議的完整性存在更高的重大錯報風(fēng)險時，除了檢查文件以外，注冊會計師還可能決定向第三方詢問或函證協(xié)議條款的完整性。第二節(jié)針對(zhēnduì)認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險的進(jìn)一步審計程序第二十五頁，共102頁。2.在確定(quèdìng)擬實施的審計程序時，注冊會計師接下來應(yīng)當(dāng)考慮評估的認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險產(chǎn)生的原因，包括考慮各類交易、賬戶余額、列報的具體特征以及內(nèi)部控制。3.如果在實施進(jìn)一步審計程序時擬利用被審計單位信息系統(tǒng)生成的信息，注冊會計師應(yīng)當(dāng)就信息的準(zhǔn)確性和完整性獲取審計證據(jù)。第二節(jié)針對認(rèn)定(rèndìng)層次重大錯報風(fēng)險的進(jìn)一步審計程序第二十六頁，共102頁。三、進(jìn)一步審計程序的時間（一）進(jìn)一步審計程序的時間的含義進(jìn)一步審計程序的時間是指注冊會計師何時(héshí)實施進(jìn)一步審計程序，或?qū)徲嬜C據(jù)適用的期間或時點。第二節(jié)針對認(rèn)定層次重大(zhòngdà)錯報風(fēng)險的進(jìn)一步審計程序第二十七頁，共102頁。（二）進(jìn)一步審計程序的時間的選擇1.當(dāng)重大錯報風(fēng)險較高時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮在期末(qīmò)或接近期末(qīmò)實施實質(zhì)性程序，或采用不通知的方式，或在管理層不能預(yù)見的時間實施審計程序。第二節(jié)針對認(rèn)定(rèndìng)層次重大錯報風(fēng)險的進(jìn)一步審計程序第二十八頁，共102頁。2.期中測試(cèshì)選擇考慮（1）在期中實施進(jìn)一步審計程序，可能有助于注冊會計師在審計工作初期識別重大事項，并在管理層的協(xié)助下及時解決這些事項；或針對這些事項制定有效的實質(zhì)性方案或綜合性方案。第二節(jié)針對(zhēnduì)認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險的進(jìn)一步審計程序第二十九頁，共102頁。（2）在期中實施進(jìn)一步審計程序也存在很大的局限。①注冊會計師往往難以僅憑在期中實施的進(jìn)一步審計程序獲取有關(guān)期中以前的充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)（例如，某些期中以前發(fā)生的交易或事項在期中審計結(jié)束(jiéshù)時尚未完結(jié)）；②即使注冊會計師在期中實施的進(jìn)一步審計程序能夠獲取有關(guān)期中以前的充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，但從期中到期末這段剩余期間還往往會發(fā)生重大的交易或事項（包括期中以前發(fā)生的交易、事項的延續(xù)，以及期中以后發(fā)生的新的交易、事項），從而對所審計期間的財務(wù)報表認(rèn)定產(chǎn)生重大影響；第二節(jié)針對(zhēnduì)認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險的進(jìn)一步審計程序第三十頁，共102頁。③被審計單位管理層也完全有可能在注冊(zhùcè)會計師于期中實施的進(jìn)一步審計程序之后對期中以前的相關(guān)會計記錄做出調(diào)整甚至篡改，注冊(zhùcè)會計師在期中實施了進(jìn)一步審計程序所獲取的審計證據(jù)已經(jīng)發(fā)生了變化。為此，如果在期中實施了進(jìn)一步審計程序，注冊(zhùcè)會計師還應(yīng)當(dāng)針對剩余期間獲取審計證據(jù)。第二節(jié)針對認(rèn)定層次重大(zhòngdà)錯報風(fēng)險的進(jìn)一步審計程序第三十一頁，共102頁。3.注冊會計師在確定何時實施審計程序時應(yīng)當(dāng)考慮的幾項重要因素包括：（1）控制環(huán)境(huánjìng)。良好的控制環(huán)境(huánjìng)可以抵消在期中實施進(jìn)一步審計程序的局限性，使注冊會計師在確定實施進(jìn)一步審計程序的時問時有更大的靈活度。（2）何時能得到相關(guān)信息。第二節(jié)針對認(rèn)定層次重大(zhòngdà)錯報風(fēng)險的進(jìn)一步審計程序第三十二頁，共102頁。（3）錯報風(fēng)險的性質(zhì)。例如，被審計單位可能為了保證盈利目標(biāo)的實現(xiàn)，而在會計期末以后偽造銷售合同以虛增收入，此時注冊會計師需要(xūyào)考慮在期末（即資產(chǎn)負(fù)債表日）這個特定時點獲取被審計單位截至期末所能提供的所有銷售合同及相關(guān)資料，以防范被審計單位在資產(chǎn)負(fù)債表日后偽造銷售合同虛增收入的做法。第二節(jié)針對認(rèn)定層次重大(zhòngdà)錯報風(fēng)險的進(jìn)一步審計程序第三十三頁，共102頁。（4）審計證據(jù)適用的期間或時點。注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)需要獲取的特定(tèdìng)審計證據(jù)確定何時實施進(jìn)一步審計程序。例如，為了獲取資產(chǎn)負(fù)債表日的存貨余額證據(jù)，顯然不宜在與資產(chǎn)負(fù)債表日間隔過長的期中時點或期末以后時點實施存貨監(jiān)盤等相關(guān)審計程序。第二節(jié)針對認(rèn)定層次重大(zhòngdà)錯報風(fēng)險的進(jìn)一步審計程序第三十四頁，共102頁。四、進(jìn)一步審計程序的范圍(fànwéi)（一）進(jìn)一步審計程序的范圍(fànwéi)的含義進(jìn)一步審計程序的范圍(fànwéi)是指實施進(jìn)一步審計程序的數(shù)量，包括抽取的樣本量、對某項控制活動的觀察次數(shù)等。第二節(jié)針對認(rèn)定層次(céngcì)重大錯報風(fēng)險的進(jìn)一步審計程序第三十五頁，共102頁。（二）確定進(jìn)一步審計程序的范圍(fànwéi)時考慮的因素在確定進(jìn)一步審計程序的范圍(fànwéi)時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮下列因素：1．確定的重要性水平↓。確定的重要性水平越低，注冊會計師實施進(jìn)一步審計程序的范圍(fànwéi)越廣。2．評估的重大錯報風(fēng)險↑。評估的重大錯報風(fēng)險越高，對擬獲取審計證據(jù)的相關(guān)性、可靠性的要求越高，因此，注冊會計師實施的進(jìn)一步審計程序的范圍(fànwéi)也越廣。第二節(jié)針對認(rèn)定層次(céngcì)重大錯報風(fēng)險的進(jìn)一步審計程序第三十六頁，共102頁。3．計劃獲取的保證程度↑。計劃獲取的保證程度，是指注冊會計師計劃通過所實施的審計程序?qū)y試(cèshì)結(jié)果可靠性所獲取的信心。計劃獲取的保證程度越高，對測試(cèshì)結(jié)果可靠性要求越高，注冊會計師實施的進(jìn)一步審計程序的范圍越廣。第二節(jié)針對認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險的進(jìn)一步審計(shěnjì)程序第三十七頁，共102頁。（三）注冊會計師使用恰當(dāng)(qiàdàng)的抽樣方法通?？梢缘贸鲇行ЫY(jié)論。但如果存在下列情形，注冊會計師依據(jù)樣本得出的結(jié)論可能與對總體實施同樣的審計程序得出的結(jié)論不同，出現(xiàn)不可接受的風(fēng)險：（1）從總體中選擇的樣本量過小；（2）選擇的抽樣方法對實現(xiàn)特定目標(biāo)不適當(dāng)；（3）未對發(fā)現(xiàn)的例外事項進(jìn)行恰當(dāng)(qiàdàng)的追查。第二節(jié)針對認(rèn)定層次重大(zhòngdà)錯報風(fēng)險的進(jìn)一步審計程序第三十八頁，共102頁?！纠}2·單選題】注冊會計師在實施進(jìn)一步審計程序時，其判斷正確的是（）。A．無論評估的重大錯報風(fēng)險結(jié)果如何，注冊會計師都應(yīng)當(dāng)針對所有的各類交易、賬戶余額和披露實施實質(zhì)性程序B．注冊會計師為評價控制設(shè)計和確定控制是否得到執(zhí)行而實施的風(fēng)險評估程序不可能為控制運行的有效性提供審計證據(jù)C．只有當(dāng)詢問、觀察和檢查程序結(jié)合在一起仍無法獲得充分的證據(jù)時，注冊會計師才考慮通過重新執(zhí)行來證實控制是否有效運行D．在準(zhǔn)備(zhǔnbèi)信賴內(nèi)部控制，并且因信賴內(nèi)部控制而減少的實質(zhì)性程序的工作量小于控制測試的工作量時，注冊會計師就會進(jìn)行控制測試第二節(jié)針對(zhēnduì)認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險的進(jìn)一步審計程序第三十九頁，共102頁?！敬鸢浮緾【解析(jiěxī)】注冊會計師一般針對重大的各類交易、賬戶余額和披露實施實質(zhì)性程序；某些風(fēng)險評估程序可同時為評價控制設(shè)計、確定控制是否得到執(zhí)行以及控制運行有效性提供審計證據(jù)，如穿行測試更多地在了解內(nèi)部控制時運用，同時也可能獲取部分控制運行有效性的審計證據(jù)；注冊會計師在了解內(nèi)部控制后，只對那些準(zhǔn)備信賴的內(nèi)部控制執(zhí)行控制測試，并且只有當(dāng)信賴內(nèi)部控制而減少的實質(zhì)性程序的工作量大于控制測試的工作量時，控制測試才是必要和經(jīng)濟(jì)的。第二節(jié)針對認(rèn)定層次(céngcì)重大錯報風(fēng)險的進(jìn)一步審計程序第四十頁，共102頁。一、控制測試的含義和要求（一）控制測試的含義控制測試指的是測試控制運行的有效性。這一概念需要(xūyào)與“了解內(nèi)部控制”進(jìn)行區(qū)分?！傲私鈨?nèi)部控制”包含兩層含義：一是評價控制的設(shè)計；二是確定控制是否得到執(zhí)行。測試控制運行的有效性與確定控制是否得到執(zhí)行所需獲取的審計證據(jù)是不同的。第三節(jié)控制(kòngzhì)測試第四十一頁，共102頁。在測試控制運行的有效性時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)從下列(xiàliè)方面獲取關(guān)于控制是否有效運行的審計證據(jù)：1．控制在所審計期間的不同時點是如何運行的；2．控制是否得到一貫執(zhí)行；3．控制由誰執(zhí)行；4．控制以何種方式運行（如人工控制或自動化控制）。第三節(jié)控制(kòngzhì)測試第四十二頁，共102頁。（二）控制測試的要求（條件）作為進(jìn)一步審計程序的類型之一，控制測試并非在任何情況下都需要實施。當(dāng)存在(cúnzài)下列情形之一時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施控制測試：（1）在評估認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險時，預(yù)期控制的運行是有效的；（2）僅實施實質(zhì)性程序不足以提供認(rèn)定層次充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。第三節(jié)控制(kòngzhì)測試第四十三頁，共102頁。二、控制測試的性質(zhì)（一）控制測試的性質(zhì)的含義控制測試的性質(zhì)是指控制測試所使用的審計程序的類型及其組合。雖然控制測試與了解內(nèi)部控制的目的不同，但兩者采用審計程序的類型通常相同，包括詢問、觀察(guānchá)、檢查和重新執(zhí)行。第三節(jié)控制(kòngzhì)測試第四十四頁，共102頁。（二）確定控制測試的性質(zhì)時的要求1．考慮特定控制的性質(zhì)。注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)特定控制的性質(zhì)選擇所需實施審計程序的類型。2．考慮測試與認(rèn)定(rèndìng)直接相關(guān)和間接接相關(guān)的控制。在設(shè)計控制測試時，注冊會計師不僅應(yīng)當(dāng)考慮與認(rèn)定(rèndìng)直接相關(guān)的控制，還應(yīng)當(dāng)考慮這些控制所依賴的與認(rèn)定(rèndìng)間接相關(guān)的控制，以獲取支持控制運行有效性的審計證據(jù)。第三節(jié)控制(kòngzhì)測試第四十五頁，共102頁。3．如何對一項自動化的應(yīng)用控制實施控制測試。對于一項自動化的應(yīng)用控制，由于信息技術(shù)處理過程的內(nèi)在一貫性，注冊會計師可以利用該項控制得以執(zhí)行的審計證據(jù)和信息技術(shù)一般控制（特別(tèbié)是對系統(tǒng)變動的控制）運行有效性的審計證據(jù)，作為支持該項控制在相關(guān)期間運行有效性的重要審計證據(jù)。第三節(jié)控制(kòngzhì)測試第四十六頁，共102頁。（三）實施控制測試時對雙重目的的實現(xiàn)控制測試的目的是評價控制是否有效運行；細(xì)節(jié)測試的目的是發(fā)現(xiàn)認(rèn)定層次的重大錯報。盡管兩者目的不同，但注冊會計師可以考慮針對同一交易同時實施控制測試和細(xì)節(jié)測試，以實現(xiàn)雙重目的。例如，注冊會計師通過檢查某筆交易的發(fā)票可以確定其是否經(jīng)過適當(dāng)?shù)氖跈?quán)，也可以獲取關(guān)于(guānyú)該交易的金額、發(fā)生時間等細(xì)節(jié)證據(jù)。第三節(jié)控制(kòngzhì)測試第四十七頁，共102頁。（四）實施實質(zhì)性程序的結(jié)果對控制測試結(jié)果的影響①如果通過實施實質(zhì)性程序未發(fā)現(xiàn)某項認(rèn)定存在錯報，這本身并不能說明與該認(rèn)定有關(guān)的控制是有效運行的；②但如果通過實施實質(zhì)性程序發(fā)現(xiàn)某項認(rèn)定存在錯報，注冊會計師應(yīng)當(dāng)在評價相關(guān)控制的運行有效性時予以考慮。因此，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮實施實質(zhì)性程序發(fā)現(xiàn)的錯報對評價相關(guān)控制運行有效性的影響（如降低對相關(guān)控制的信賴(xìnlài)程度、調(diào)整實質(zhì)性程序的性質(zhì)、擴(kuò)大實質(zhì)性程序的范圍等）。第三節(jié)控制(kòngzhì)測試第四十八頁，共102頁。③如果實施實質(zhì)性程序發(fā)現(xiàn)被審計(shěnjì)單位沒有識別出的重大錯報，通常表明內(nèi)部控制存在重大缺陷，注冊會計師應(yīng)當(dāng)就這些缺陷與管理層和治理層進(jìn)行溝通。第三節(jié)控制(kòngzhì)測試第四十九頁，共102頁。三、控制測試的時間（一）控制測試的時間的含義如前所述，控制測試的時間包含(bāohán)兩層含義：一是何時實施控制測試；二是測試所針對的控制適用的時點或期間。第三節(jié)控制(kòngzhì)測試第五十頁，共102頁。1.一個基本的原理是，如果測試特定時點的控制，注冊會計師僅得到該時點控制運行有效性的審計(shěnjì)證據(jù)；如果測試某一期間的控制，注冊會計師可獲取控制在該期間有效運行的審計(shěnjì)證據(jù)。因此，注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)控制測試的目的確定控制測試的時間，并確定擬信賴的相關(guān)控制的時點或期間。第三節(jié)控制(kòngzhì)測試第五十一頁，共102頁。2.根據(jù)控制測試的目的確定控制測試的時間(shíjiān)，①如果僅需要測試控制在特定時點的運行有效性(如對被審計單位期末存貨盤點進(jìn)行控制測試)，注冊會計師只需要獲取該時點的審計證據(jù)。②如果需要獲取控制在某一期間有效運行的審計證據(jù)，僅獲取與時點相關(guān)的審計證據(jù)是不充分的，注冊會計師應(yīng)當(dāng)輔以其他控制測試，包括測試被審計單位對控制的監(jiān)督。換言之，③關(guān)于控制在多個不同時點的運行有效性的審計證據(jù)的簡單累加并不能構(gòu)成控制在某期間的運行有效性的充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。第三節(jié)控制(kòngzhì)測試第五十二頁，共102頁。（二）如何考慮期中審計證據(jù)前已述及，注冊會計師可能在期中實施進(jìn)一步審計程序。對于控制測試，注冊會計師在期中實施此類程序具有更積極的作用。但需要說明的是，即使注冊會計師已獲取有關(guān)控制在期中運行有效性的審計證據(jù)，仍然需要考慮如何能夠?qū)⒖刂圃谄谥羞\行有效性的審計證據(jù)合理延伸至期末，一個基本(jīběn)的考慮是針對期中至期末這段剩余期間獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。第三節(jié)控制(kòngzhì)測試第五十三頁，共102頁。因此，如果已獲取有關(guān)控制在期中運行有效性的審計證據(jù)，并擬利用該證據(jù)，注冊(zhùcè)會計師應(yīng)當(dāng)實施下列審計程序：（1）獲取這些控制在剩余期間變化情況的審計證據(jù)；（2）確定針對剩余期間還需獲取的補(bǔ)充審計證據(jù)。第三節(jié)控制(kòngzhì)測試第五十四頁，共102頁。在執(zhí)行該項規(guī)定時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮下列因素：1．評估的認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險的重大程度。評估的重大錯報風(fēng)險對財務(wù)報表的影響越大，注冊會計師需要(xūyào)獲取的剩余期間的補(bǔ)充證據(jù)越多。2．在期中測試的特定控制。例如，對自動化運行的控制，注冊會計師更可能測試信息系統(tǒng)一般控制的運行有效性，以獲取控制在剩余期間運行有效性的審計證據(jù)。第三節(jié)控制(kòngzhì)測試第五十五頁，共102頁。3．在期中對有關(guān)控制運行有效性獲取的審計證據(jù)的程度。如果(rúguǒ)注冊會計師在期中對有關(guān)控制運行有效性獲取的審計證據(jù)比較充分，可以考慮適當(dāng)減少需要獲取的剩余期間的補(bǔ)充證據(jù)。4．剩余期間的長度。剩余期間越長，注冊會計師需要獲取的剩余期間的補(bǔ)充證據(jù)越多。5．在信賴控制的基礎(chǔ)上擬減少進(jìn)一步實質(zhì)性程序的范圍。注冊會計師對相關(guān)控制的信賴程度越高，通常在信賴控制的基礎(chǔ)上擬減少進(jìn)一步實質(zhì)性程序的范圍就越大。在這種情況下，注冊會計師需要獲取的剩余期間的補(bǔ)充證據(jù)越多。第三節(jié)控制(kòngzhì)測試第五十六頁，共102頁。6．控制環(huán)境。在注冊會計師總體上擬信賴控制的前提下，控制環(huán)境越薄弱（或把握程度越低），注冊會計師需要獲取的剩余期間的補(bǔ)充證據(jù)越多。7.除了上述的測試剩余期間控制的運行有效性，測試被審計單位對控制的監(jiān)督也能夠作為一項有益的補(bǔ)充證據(jù)，以便更有把握地將控制在期中運行有效性的審計證據(jù)延伸(yánshēn)至期末。第三節(jié)控制(kòngzhì)測試第五十七頁，共102頁。（三）如何考慮以前審計獲取的審計證據(jù)1．基本思路：考慮擬信賴的以前審計中測試的控制在本期是否發(fā)生變化。2．當(dāng)控制在本期發(fā)生變化時注冊會計師的做法(zuòfǎ)。如果控制在本期發(fā)生變化，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮以前審計獲取的有關(guān)控制運行有效性的審計證據(jù)是否與本期審計相關(guān)。第三節(jié)控制(kòngzhì)測試第五十八頁，共102頁。例如，①如果系統(tǒng)的變化僅僅使被審計單位從中獲取新的報告，這種變化通常(tōngcháng)不影響以前審計所獲取證據(jù)的相關(guān)性；②如果系統(tǒng)的變化引起數(shù)據(jù)累積或計算發(fā)生改變，這種變化可能影響以前審計所獲取證據(jù)的相關(guān)性。如果擬信賴的控制自上次測試后已發(fā)生變化，注冊會計師應(yīng)當(dāng)在本期審計中測試這些控制的運行有效性。第三節(jié)控制(kòngzhì)測試第五十九頁，共102頁。3．當(dāng)控制在本期未發(fā)生變化時注冊會計師的做法：如果擬信賴的控制自上次測試(cèshì)后未發(fā)生變化，且不屬于旨在減輕特別風(fēng)險的控制，注冊會計師應(yīng)當(dāng)運用職業(yè)判斷確定是否在本期審計中測試(cèshì)其運行有效性，以及本次測試(cèshì)與上次測試(cèshì)的時間間隔，但每三年至少對控制測試(cèshì)一次。如果擬信賴以前審計獲取的某些控制運行有效性的審計證據(jù)，注冊會計師應(yīng)當(dāng)在每次審計時從中選取足夠數(shù)量的控制，測試(cèshì)其運行有效性。第三節(jié)控制(kòngzhì)測試第六十頁，共102頁。如果擬信賴以前審計獲取的某些控制運行有效性的審計證據(jù)，注冊會計師應(yīng)當(dāng)在每次審計時從中選取足夠數(shù)量的控制，測試其運行有效性；不應(yīng)將所有擬信賴控制的測試集中于某一次審計，而在之后的兩次審計中不進(jìn)行任何測試?！咎崾尽烤C上所述，如果擬信賴的控制自上次(shànɡcì)測試后未發(fā)生變化，且不屬于旨在減輕特別風(fēng)險的控制．則注冊會計師應(yīng)當(dāng)在每次審計時從中選取足夠數(shù)量的控制，測試其運行的有效性，累積對全部控制進(jìn)行測試的周期不超過三年，也就是每三年至少要對全部的控制測試過一次。第三節(jié)控制(kòngzhì)測試第六十一頁，共102頁。4．不得依賴以前審計所獲取證據(jù)的情形。鑒于特別風(fēng)險的特殊性，對于旨在減輕特別風(fēng)險的控制，不論該控制在本期是否發(fā)生變化，注冊會計師都不應(yīng)依賴以前審計獲取的證據(jù)。注冊會計師應(yīng)當(dāng)(yīngdāng)在每次審計中都測試這類控制。第三節(jié)控制(kòngzhì)測試第六十二頁，共102頁?！纠}3·單選題】注冊會計師了解到A公司關(guān)于領(lǐng)料的規(guī)定如下：生產(chǎn)工人每次領(lǐng)取原材料后，須經(jīng)生產(chǎn)車間負(fù)責(zé)人B點驗并與領(lǐng)料單核對無誤后方可下料，但點驗核對后B無須在領(lǐng)料單上簽字。在測試(cèshì)該項內(nèi)部控制的執(zhí)行情況時，注冊會計師采用下列（）程序是無效的。A．檢查B．觀察C．詢問D．穿行測試(cèshì)第三節(jié)控制(kòngzhì)測試第六十三頁，共102頁?！敬鸢浮緼【解析】注冊會計師應(yīng)根據(jù)控制的性質(zhì)選擇程序。如果存在反映控制運行有效性書面文件記錄，注冊會計師可檢查這些(zhèxiē)文件記錄，因為檢查對于運行情況留有書面證據(jù)的控制是非常適用的，如果不存在文件記錄，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮實施檢查以外的其他審計程序以獲取有關(guān)控制運行有效性的審計證據(jù)。第三節(jié)控制(kòngzhì)測試第六十四頁，共102頁。四、控制測試的范圍(fànwéi)對于控制測試的范圍(fànwéi)，其含義主要是指某項控制活動的測試次數(shù)。（一）確定控制測試范圍(fànwéi)的考慮因素1．在整個擬信賴的期間，被審計單位執(zhí)行控制的頻率。控制執(zhí)行的頻率越高，控制測試的范圍(fànwéi)越大。2．在所審計期間，注冊會計師擬信賴控制運行有效性的時間長度。擬信賴期間越長，控制測試的范圍(fànwéi)越大。第三節(jié)控制(kòngzhì)測試第六十五頁，共102頁。3．為證實控制能夠防止或發(fā)現(xiàn)并糾正認(rèn)定層次重大錯報，所需獲取審計證據(jù)的相關(guān)性和可靠性。對審計證據(jù)的相關(guān)性和可靠性要求(yāoqiú)越高，控制測試的范圍越大。4．通過測試與認(rèn)定相關(guān)的其他控制獲取的審計證據(jù)的范圍。針對同一認(rèn)定，可能存在不同的控制。當(dāng)針對其他控制獲取審計證據(jù)的充分性和適當(dāng)性較高時，測試該控制的范圍可適當(dāng)縮小。5．在風(fēng)險評估時擬信賴控制運行有效性的程度。注冊會計師在風(fēng)險評估時對控制運行有效性的擬信賴程度越高，需要實施控制測試的范圍越大。第三節(jié)控制(kòngzhì)測試第六十六頁，共102頁。6．控制的預(yù)期偏差。控制的預(yù)期偏差率越高，需要實施控制測試的范圍越大。如果控制的預(yù)期偏差率過高，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮控制可能不足以將認(rèn)定層次的重大錯報風(fēng)險(fēngxiǎn)降至可接受的低水平，從而針對某一認(rèn)定實施的控制測試可能是無效的。在控制測試中，對樣本規(guī)模的影響因素及方向，詳見第十章審計抽樣。第三節(jié)控制(kòngzhì)測試第六十七頁，共102頁。（二）對自動化控制的測試范圍的特別考慮除非系統(tǒng)（包括系統(tǒng)使用的表格、文檔或其他永久性數(shù)據(jù)）發(fā)生變動，注冊會計師通常不需要增加自動化控制的測試范圍?？紤]執(zhí)行下列測試以確定該控制持續(xù)有效運行：1．測試與該應(yīng)用控制有關(guān)的一般控制的運行有效性；2．確定系統(tǒng)是否發(fā)生變動，如果發(fā)生變動，是否存在適當(dāng)?shù)南到y(tǒng)變動控制；3．確定對交易的處理是否使用授權(quán)(shòuquán)批準(zhǔn)的軟件版本。第三節(jié)控制(kòngzhì)測試第六十八頁，共102頁。（三）測試兩個層次控制時注意的問題控制測試可用于被審計單位每個層次的內(nèi)部控制。整體層次控制測試通常更加主觀（如管理層對勝任能力的重視）。對整體層次控制進(jìn)行測試，通常比業(yè)務(wù)流程層次控制（如檢查付款是否得到授權(quán)）更難以記錄。因此，整體層次控制和信息技術(shù)一般控制的評價通常記錄的是文件備忘錄和支持性證據(jù)(zhèngjù)。注冊會計師最好是在審計的早期測試整體層次控制。原因在于對這些控制測試的結(jié)果會影響其他計劃審計程序的性質(zhì)和范圍。第三節(jié)控制(kòngzhì)測試第六十九頁，共102頁。【例題4·多選題】下列(xiàliè)與控制測試有關(guān)的表述中，正確的有（）。A．如果控制設(shè)計不合理，則不必實施控制測試B如果在評估認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險時預(yù)期控制的運行是有效的，則應(yīng)當(dāng)實施控制測試C．如果認(rèn)為僅實施實質(zhì)性程序并不能提供認(rèn)定層次充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)，則應(yīng)當(dāng)實施控制測試D．對特別風(fēng)險，即使擬信賴的相關(guān)控制沒有發(fā)生變化，也應(yīng)當(dāng)在本次審計中實施控制測試【答案】ABCD第三節(jié)控制(kòngzhì)測試第七十頁，共102頁?！纠}5·多選題】(2010年)A注冊會計師負(fù)責(zé)審計甲公司(ɡōnɡsī)20×8年度財務(wù)報表。在進(jìn)行控制測試時，A注冊會計師遇到下列事項，請代為作出正確的專業(yè)判斷。1．在測試自動化應(yīng)用控制的運用有效性時，A注冊會計師通常需要獲取的審計證據(jù)有（）。A．抽取多筆交易進(jìn)行檢查獲取的審計證據(jù)B．對多個不同時點進(jìn)行觀察獲取的審計證據(jù)C．該項控制得到執(zhí)行的審計證據(jù)D．信息技術(shù)一般控制運行有效性的審計證據(jù)【答案】CD第三節(jié)控制(kòngzhì)測試第七十一頁，共102頁。2．如果(rúguǒ)A注冊會計師已獲取有關(guān)控制在期中運行有效性的審計證據(jù)，通常還應(yīng)實施的審計程序有（）。A．獲取這些控制在剩余期間變化情況的審計證據(jù)B．僅獲取這些控制在期末運行有效性的審計證據(jù)C．獲取信息技術(shù)一般控制變化情況的審計證據(jù)D．確定針對剩余期間還需獲取的補(bǔ)充審計證據(jù)第三節(jié)控制(kòngzhì)測試第七十二頁，共102頁?！敬鸢浮緼CD【解析】如果已獲取有關(guān)控制在期中運行有效性的審}}證據(jù)，并擬利用該證據(jù)，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施(shíshī)下列審計程序：(1)獲取這些控制在剩余期間變化情況的審計證據(jù)；(2)確定針對剩余期間還需獲取的補(bǔ)充審計證據(jù)(在執(zhí)行該規(guī)定時，還應(yīng)當(dāng)考慮的因素之一是在期中測試特定控制，比如對自動化運行的控制，注冊會計師更可能測試信息系統(tǒng)一般控制的運行有效性，以獲取控制在剩余期間運行有效性的審計證據(jù))。第三節(jié)控制(kòngzhì)測試第七十三頁，共102頁。3．如果在期中實施了控制測試，在針對剩余期間獲取補(bǔ)充審計證據(jù)(zhèngjù)時，A注冊會計師通?？紤]的因素有（）。A．控制環(huán)境B．評估的重大錯報風(fēng)險水平C．在期中對有關(guān)控制有效性獲取的審計證據(jù)(zhèngjù)的程度D．?dāng)M減少實質(zhì)性程序的范圍第三節(jié)控制(kòngzhì)測試第七十四頁，共102頁。【答案】ABCD【解析】針對期中證據(jù)以外的、剩余期間的補(bǔ)充證據(jù)．注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮下列(xiàliè)因素：(1)評估的認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險的重大程度；(2)在期中測試的特定控制；(3)在期中對有關(guān)控制運行有效性獲取的審計證據(jù)的程度；(4)剩余期間的長度；(5)在信賴控制的基礎(chǔ)上擬減少進(jìn)一步實質(zhì)性程序的范圍；(6)控制環(huán)境。第三節(jié)控制(kòngzhì)測試第七十五頁，共102頁。4．對于以前審計獲取的有關(guān)下列控制運行有效性的審計證據(jù)，A注冊會計師在本期審計中通常不能魚接利用的有（）。A．信息技術(shù)一般(yībān)控制B．自動化應(yīng)用控制C．自上次測試后已發(fā)生變化的控制D．旨在減輕特別風(fēng)險的控制【答案】CD第三節(jié)控制(kòngzhì)測試第七十六頁，共102頁。一、實質(zhì)性程序的含義和要求（一）實質(zhì)性程序的含義實質(zhì)性程序是指注冊會計師針對評估(pínɡɡū)的重大錯報風(fēng)險實施的直接用以發(fā)現(xiàn)認(rèn)定層次重大錯報的審計程序。實質(zhì)性程序包括對各類交易、賬戶余額、列報的細(xì)節(jié)測試以及實質(zhì)性分析程序。注冊會計師實施的實質(zhì)性程序應(yīng)當(dāng)包括下列與財務(wù)報表編制完成階段相關(guān)的審計程序：1.將財務(wù)報表與其所依據(jù)的會計記錄相核對2．檢查財務(wù)報表編制過程中做出的重大會計分錄和其他會計調(diào)整。第四節(jié)實質(zhì)性程序(chéngxù)第七十七頁，共102頁。由于注冊會計師對重大錯報風(fēng)險的評估是一種判斷，可能無法充分識別所有的重大錯報風(fēng)險，并且由于內(nèi)部控制存在固有(gùyǒu)局限性，無論評估的重大錯報風(fēng)險結(jié)果如何，注冊會計師都應(yīng)當(dāng)針對所有重大的各類交易、賬戶余額、列報實施實質(zhì)性程序。第四節(jié)實質(zhì)性程序(chéngxù)第七十八頁，共102頁。（二）針對特別風(fēng)險實施的實質(zhì)性程序如果認(rèn)為評估的認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險是特別風(fēng)險，注冊(zhùcè)會計師應(yīng)當(dāng)專門針對該風(fēng)險實施實質(zhì)性程序。如果針對特別風(fēng)險僅實施實質(zhì)性程序，注冊(zhùcè)會計師應(yīng)當(dāng)使用細(xì)節(jié)測試，或?qū)⒓?xì)節(jié)測試和實質(zhì)性分析程序結(jié)合使用，以獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。第四節(jié)實質(zhì)性程序(chéngxù)第七十九頁，共102頁。表12-2特別風(fēng)險(fēngxiǎn)應(yīng)對措施及結(jié)果匯總項目簡要說明舉例

經(jīng)營目標(biāo)記錄對當(dāng)期審計有影響的經(jīng)營目標(biāo)被審計單位通過發(fā)展中小城市的新客戶和放寬授信額度爭取銷售收入比上一年度增長25％……

經(jīng)營風(fēng)險只記錄那些對當(dāng)期審計有影響的經(jīng)營風(fēng)險，或注冊會計師認(rèn)為對未來審計產(chǎn)生影響并有必要向被審計單位報告的經(jīng)營風(fēng)險

不嚴(yán)格執(zhí)行對新客戶的信用記錄調(diào)查和篩選、放寬授信額度都會增加壞賬風(fēng)險……

第四節(jié)實質(zhì)性程序(chéngxù)第八十頁，共102頁。項目簡要說明舉例

特別風(fēng)險

記錄源自經(jīng)營風(fēng)險的特別風(fēng)險，或在審計過程中發(fā)現(xiàn)的并非由經(jīng)營目標(biāo)和經(jīng)營風(fēng)險導(dǎo)致的特別風(fēng)險應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備的計提可能不足……

管理層應(yīng)對或控制措施記錄管理層認(rèn)為有助于降低特別風(fēng)險的控制及其評價。如果評價結(jié)果顯示注冊會計師不能依賴這些內(nèi)部控制，應(yīng)相應(yīng)地調(diào)整審計方案，并考慮把這個問題報告給被審計單位財務(wù)部每月編制賬齡分析報告對超過一年未收回的賬款由銷售人員與客戶簽訂還款協(xié)議，其條款須經(jīng)區(qū)域銷售經(jīng)理和銷售總監(jiān)批準(zhǔn)銷售部每月編制逾期應(yīng)收賬款還款協(xié)議簽訂及執(zhí)行情況報告，經(jīng)銷售總監(jiān)審閱并決定是否降低授信額度或暫停供貨財務(wù)經(jīng)理根據(jù)該報告并結(jié)合賬齡分析報告，對有可能難以收回的應(yīng)收賬款計提壞賬準(zhǔn)備……

第八十一頁，共102頁。項目簡要說明舉例

財務(wù)報表項目及認(rèn)定記錄受特別風(fēng)險影響的財務(wù)報表項目和認(rèn)定應(yīng)收賬款(相關(guān)認(rèn)定：計價)……審計措施記錄應(yīng)對特別風(fēng)險的審計措施，即綜合性方案或?qū)嵸|(zhì)性方案。根據(jù)控制測試和實質(zhì)性程序的結(jié)果對本欄內(nèi)容予以更新與銷售總監(jiān)討論所執(zhí)行的壞賬風(fēng)險評估程序與財務(wù)經(jīng)理討論壞賬準(zhǔn)備的計提審閱賬齡分析報告和還款協(xié)議簽訂及執(zhí)行報告抽查還款協(xié)議和貨款收回情況……向被審計單位報告的事項匯總記錄向被審計單位報告的事項，并注明與相關(guān)工作底稿的勾稽關(guān)系無或詳見管理建議書……第四節(jié)實質(zhì)性程序(chéngxù)第八十二頁，共102頁。二、實質(zhì)性程序的性質(zhì)（一）實質(zhì)性程序的性質(zhì)的含義實質(zhì)性程序的性質(zhì)，是指實質(zhì)性程序的類型及其組合。前已述及，實質(zhì)性程序有兩種基本類型，即細(xì)節(jié)測試和實質(zhì)性分析程序。細(xì)節(jié)測試是對各類交易、賬戶余額、列報的具體細(xì)節(jié)進(jìn)行測試，目的在于直接識別財務(wù)報表認(rèn)定(rèndìng)是否存在錯報。第四節(jié)實質(zhì)性程序(chéngxù)第八十三頁，共102頁。實質(zhì)性分析程序從技術(shù)特征上講仍然是分析程序，主要是通過研究數(shù)據(jù)間關(guān)系評價信息，只是(zhǐshì)將該技術(shù)方法用做實質(zhì)性程序，即用以識別各類交易、賬戶余額、列報及相關(guān)認(rèn)定是否存在錯報。實質(zhì)性分析程序通常更適用于在一段時間內(nèi)存在可預(yù)期關(guān)系的大量交易。第四節(jié)實質(zhì)性程序(chéngxù)第八十四頁，共102頁。（二）細(xì)節(jié)測試和實質(zhì)性分析程序的適用性1.細(xì)節(jié)測試適用于對各類交易、賬戶余額、列報認(rèn)定的測試，尤其是對存在或發(fā)生、計價認(rèn)定的測試；2.對在一段時期內(nèi)存在可預(yù)期關(guān)系(guānxì)的大量交易，注冊會計師可以考慮實施實質(zhì)性分析程序。第四節(jié)實質(zhì)性程序(chéngxù)第八十五頁，共102頁。（三）細(xì)節(jié)測試的方向注冊會計師需要根據(jù)不同的認(rèn)定層次(céngcì)的重大錯報風(fēng)險設(shè)計有針對性的細(xì)節(jié)測試。例如，在針對存在或發(fā)生認(rèn)定設(shè)計細(xì)節(jié)測試時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)選擇包含在財務(wù)報表金額中的項目，并獲取相關(guān)審計證據(jù)（逆查）；又如，在針對完整性認(rèn)定設(shè)計細(xì)節(jié)測試時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)選擇有證據(jù)表明應(yīng)包含在財務(wù)報表金額中的項目，并調(diào)查這些項目是否確實包括在內(nèi)（順查）。第四節(jié)實質(zhì)性程序(chéngxù)第八十六頁，共102頁。（四）設(shè)計實質(zhì)性分析程序時考慮的因素注冊會計師在設(shè)計實質(zhì)性分析程序時應(yīng)當(dāng)考慮的因素包括：（1）對特定認(rèn)定使用實質(zhì)性分析程序的適當(dāng)性；（2）對已記錄的金額或比率做出預(yù)期時，所依據(jù)的內(nèi)部或外部數(shù)據(jù)的可靠性；（3）做出預(yù)期的準(zhǔn)確程度是否足以在計劃的保證水平上識別(shíbié)重大錯報；第四節(jié)實質(zhì)性程序(chéngxù)第八十七頁，共102頁。（4）已記錄金額與預(yù)期值之間可接受的差異額?？紤]到數(shù)據(jù)及分析的可靠性，當(dāng)實施實質(zhì)性分析程序時，如果使用被審計單位編制的信息，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮測試與信息編制相關(guān)的控制，以及這些信息是否在本期或前期(qiánqī)經(jīng)過審計。第四節(jié)實質(zhì)性程序(chéngxù)第八十八頁，共102頁。三、實質(zhì)性程序的時間實質(zhì)性程序的時間選擇與控制測試的時間選擇有共同點，也有很大差異。共同點在于，兩類程序都面臨著對期中審計(shěnjì)證據(jù)和對以前審計(shěnjì)獲取的審計(shěnjì)證據(jù)的考慮。兩者的差異在于：（1）在控制測試中，期中實施控制測試并獲取期中關(guān)于控制運行有效性審計(shěnjì)證據(jù)的做法更具有一種“常態(tài)”；而由于實質(zhì)性程序的目的在于更直接地發(fā)現(xiàn)重大錯報，在期中實施實質(zhì)性程序時更需要考慮其成本效益的權(quán)衡。第四節(jié)實質(zhì)性程序(chéngxù)第八十九頁，共102頁。（2）在本期控制測試中擬信賴以前審計獲取(huòqǔ)的有關(guān)控制運行有效性的審計證據(jù)，已經(jīng)受到了很大的限制；而對于以前審計中通過實質(zhì)性程序獲取(huòqǔ)的審計證據(jù)，則采取了更加慎重的態(tài)度和更嚴(yán)格的限制。第四節(jié)實質(zhì)性程序(chéngxù)第九十頁，共102頁。（一）如何考慮是否在期中實施實質(zhì)性程序在期中實施實質(zhì)性程序，一方面消耗了審計資源(zīyuán)，另一方面期中實施實質(zhì)性程序獲取的審計證據(jù)又不能直接作為期末財務(wù)報表認(rèn)定的審計證據(jù)，注冊會計師仍然需要消耗進(jìn)一步的審計資源(zīyuán)，使期中審計證據(jù)能夠合理延伸至期末。第四節(jié)實質(zhì)性程序(chéngxù)第九十一頁，共102頁。注冊會計師在考慮是否在期中實施實質(zhì)性程序時應(yīng)當(dāng)考慮以下因素：1．控制環(huán)境和其他相關(guān)的控制。控