會計學畢業(yè)論文債務重組會計問題探討

會計學畢業(yè)論文債務重組會計問題探討債務重組會計問題探討會計學摘要隨著國際經(jīng)濟貿(mào)易的不斷發(fā)展,經(jīng)濟全球化已成為未來經(jīng)濟發(fā)展的必然趨勢。為了適應我國市場經(jīng)濟發(fā)展的要求,規(guī)范企業(yè)確認、計量和報告行為,保證會計信息質(zhì)量,2006年2月,我國財政部頒布了新的會計準則體系，主要包括1項基本企業(yè)會計準則及38項企業(yè)具體會計準則。本文著重分析了《企業(yè)會計準則第12號—債務重組準則》(新債務重組準則)，在對比分析有關新舊債務重組準則的基礎上,對債務重組準則進行差異分析，研究債務重組準則對企業(yè)財務的影響以及會計處理上存在的問題和解決方法。關鍵詞:債務重組準則;對比分析;差異分析;會計處理-I-ABSTRACTWiththecontinuousdevelopmentofeconomyandtrade,economicglobalizationhasbecometheinevitabletrendofeconomicdevelopment.InordertoadapttotheeconomicdevelopmentofChina'smarketrequirements,standardizecorporaterecognition,measurementandreportingviolations,andensurethequalityofaccountinginformation,inFebruary2006,China'sMinistryofFinanceissuednewaccountingstandardssystem,includingabasicbusinessaccountingstandardsand38Enterprisespecificaccountingstandards.Thisarticlefocusesonthe"AccountingStandardforBusinessEnterprisesNo.12–Restructureddebt"(thenewcriteriaforrestructureddebt),incontrasttoanalysisofoldandnewcriteriaforrestructureddebtonthebasisofthecriteriaforthedifferenceinrestructureddebtanalysis,thestudyofnewcriteriaforrestructureddebtofenterprisesaswellastheaccountingtreatmentoftheimpactofproblemsandsolutions.Keywords:Criteriaforrestructureddebt;Comparisonanalysis;Differencesanalysis;Accountingtreatment-II-目錄引言??????????????????????????????11我國新債務重組準則概述……….......................11.1新準則的主要內(nèi)容…………………11.1.1債務重組方式……………………..………………21.1.2債務人的會計處理…………………..……………21.1.3債權(quán)人的會計處理………………..………………21.1.4有關披露……………..……………21.2新舊債務重組準則的比較分析………….…………31.2.1縮小了債務重組的范圍……………..……………31.2.2計量屬性發(fā)生了變化………………..……………3損益處理的變化……………………..……………31.2.31.2.4信息披露不同………..……………32新債務重組準則對企業(yè)財務狀況的影響分析……………….……..................42.1對債務人財務的影響………………….………………42.2對債權(quán)人財務的影響………………….....……………42.3實例分析…………….........……………43新準則實施過程中可能存在的問題…………….…..................53.1公允價值運用難度高…………………..……………63.2財務困難的界定模糊………………….…….………….……………63.3沒有考慮貨幣時間價值……………..………………63.4會計報表披露影響現(xiàn)金流量表………..……………63.5缺乏有效的監(jiān)管機制……………..…....……………74對實施新準則的幾點建議……...........................74.1規(guī)范公允價值的運用…………………....……………74.2明確財務困難界定標準………..……………....……74.3運用公允價值的同時要考慮貨幣時間價值…………...……………84.4修改現(xiàn)金流量表的相關項目………..…..……………84.5建立有效的監(jiān)管機制………..…..…..…..……………8結(jié)語………..............................9謝辭………............................10參考文獻……….....................11-III--IV-引言1998年6月財政部首次發(fā)布《企業(yè)會計準則——債務重組》，對于規(guī)范企業(yè)債務重組行為，提高會計信息的真實性和可靠性，起到了重要作用。但是實務操作中卻出現(xiàn)了諸多問題。準則規(guī)定，債務人的債務重組收益計入營業(yè)外收入，從而對提升上市公司的經(jīng)營業(yè)績起到了立竿見影的效果。于是，發(fā)生了很多上市公司利用債務重組操縱利潤、粉飾會計以下稱為舊準則)。報表現(xiàn)象。鑒于這種情況，財政部于2001年1月對其作了較大的修訂(該債務重組準則放棄了公允價值計量模式，修訂后的準則規(guī)定非現(xiàn)金資產(chǎn)只能以賬面價值為基礎，并且對于債務重組過程中無論是債務人還是債權(quán)人實現(xiàn)的債務重組收益只能計入1資產(chǎn)負債表的“資本公積”。這實際上在一定程度上意味著公允價值計量屬性在我國會計準則中的應用失敗。同時這也是與國際會計準則相背離的。2006年2月出臺的新《企業(yè)會計準則第12號———債務重組準則》(新債務重組準則)對債務重組的內(nèi)涵作了新的解釋，將債務重組的結(jié)果計入當期損益，并重新引入公允價值計量屬性,在以修改其他債務條件重組的方式下，對將來“應付金額”“應收金額”采用現(xiàn)值入賬。此外，新準則增加了應該披露的內(nèi)容，債務(權(quán))人應該披露轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值、由債務(權(quán))轉(zhuǎn)為股份(權(quán))的公允價值和修改其他債務條件后債務的公允價值的確定方法及依據(jù)。披露的內(nèi)容顯得更加的詳細完整。本文首先對新債務重組準則進行概述,同時在對比分析新舊債務重組準則的基礎之上，對新舊債務重組進行差異分析;然后研究新債務重組準則對企業(yè)財務狀況的影響;最后探討新準則在會計實務處理上可能存在的問題以及解決問題的方法。1我國新債務重組準則概述1.1新準則的主要內(nèi)容新準則由總則、債務人的會計處理、債權(quán)人的會計處理和披露共四章組成。主要內(nèi)容如下:1.1.1債務重組方式根據(jù)會計準則規(guī)定，債權(quán)人與債務人企業(yè)之間的債務重組方式可以概括為以下四種方式:第一種以資產(chǎn)清償債務方式。即債務人轉(zhuǎn)讓其現(xiàn)金、存貨、短期投資、固定資產(chǎn)、長期投資、無形資產(chǎn)等資產(chǎn)給債權(quán)人以清償債務;第二種債務轉(zhuǎn)為資本方式。債務轉(zhuǎn)為資本是站在債務人的角度看的，就債權(quán)人而言則為債權(quán)轉(zhuǎn)為股權(quán);第三種債務重組方式是修改不包括前兩種方式在內(nèi)的債務條件，如減少債務本金、減少債務利息等;2第四種債務重組是以上三種方式的組合。因此，在企業(yè)進行債務重組過程中，債權(quán)人與債務人企業(yè)之間的債務重組方式可以在以上四種方式中選擇，不同的選擇就有不同的會計處理方法，對企業(yè)同樣需要運用該架構(gòu)3體系，解決目前存在的一些問題。桑學鋒.新舊債務重組準則的差異分析[J]財會經(jīng)緯.中華會計學習.2008.1林瑛對新舊債務重組準則相關問題的思考[N]廣西財經(jīng)學院報.2009年2月第22卷第1期2《企業(yè)會計準則第12號——債務重組》3-1-1.1.2債務人的會計處理新債務重組準則規(guī)定，債務人將債務重組利得計入營業(yè)外收入。債務重組收益主要包括以下幾個方面:第一，債務人以現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務時，重組債務的賬面價值與償還債務所支付的現(xiàn)金之間的差額，計入當期損益。第二，債務人以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務時，債務重組利得以非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值來確定，重組債務的賬面價值與償還債務所轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值之間的差額，計入當期損益。第三，債務人以債務轉(zhuǎn)為資本方式清償債務時，按股份面值確認為股本，重組債務的賬面價值與債權(quán)人享有的股權(quán)公允價值之間的差額，計入當期損益。第四，在以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務時，還涉及到轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值和賬面價值之間的差額，應當確認為資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益;在債務人以債務轉(zhuǎn)為資本方式清償債務時，還涉及到債權(quán)人享有的股份的面值總額和股權(quán)公允價值之間的差額，應當計入資本公積。第五，修改其他條件時，重組債務的賬面價值與重組后債務公允價值的的差額，計入1當期損益。1.1.3債權(quán)人的會計處理第一，以現(xiàn)金清償債務的，債權(quán)人應當將重組債權(quán)的賬面余額與收到的現(xiàn)金之間的差額，計入當期損益。債權(quán)人已對債權(quán)計提減值準備的，應當先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，計入當期損益。第二，以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務的，債權(quán)人應當對受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)按其公允價值入賬。重組債權(quán)的賬面余額與受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值之間的差額，確認為債務重組損失計入營業(yè)外支出。重組債權(quán)已經(jīng)計提了減值準備的，應當先將上述差額沖減減值準備，以沖減后的余額，計入營業(yè)外支出。第三，債務轉(zhuǎn)為資本方式的，債權(quán)人應當將享有股份的公允價值確認為對債務人的投資，重組債權(quán)的賬面余額與股份的公允價值之間的差額，確認為債務重組損失計入營業(yè)外支出，重組債權(quán)已經(jīng)計提了減值準備的。應當先將上述差額沖減減值準備，以沖減后的余額，計入營業(yè)外支出。第四，修改其他債務條件的，債權(quán)人應當將修改其他債務條件后的債權(quán)的公允價值作為重組后債權(quán)的賬面價值，重組債權(quán)的賬面余額與重組后債權(quán)的賬面價值之間的差額確認為債務重組損失計入營業(yè)外支出。重組債權(quán)已經(jīng)計提了減值準備的，應當先將上述差額沖減減值準備，以沖減后的余額，計入營業(yè)外支出。此外，債務重組采用以現(xiàn)金清償債務、非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務、債務轉(zhuǎn)為資本、修改其他債務條件等方式的組合進行的，債權(quán)人應當依次以收到的現(xiàn)金、接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值、債權(quán)人享有股份的公允價值沖減重組債權(quán)的賬面余額，再按照修改其他債務條件方2式的規(guī)定處理。1.1.4有關披露企業(yè)應在附注中披露:?債務重組方式;?將債務轉(zhuǎn)為資本所導致的股本(或者實收資本)增加額;?或有應付金額,或有支出;?確認的債務重組利得總額;?債務重組中轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值、由債務轉(zhuǎn)成的股份的公允價值和修改其他債務條件后債務3的公允價值的確定方法及依據(jù)。邵云，黃惠華關于債務重組新準則的探討[J]財會探析2008年12月(下旬刊)1王素田新舊債務重組準則比較及對企業(yè)的影響宿州學院報年月第卷第期[N]200822312《企業(yè)會計準則第12號——債務重組》3-2-1.2新舊債務重組準則的比較分析與舊債務重組準則相比，新債務重組準則有以下幾方面的變化:1.2.1縮小了債務重組的范圍舊準則對債務重組的定義:指債權(quán)人按照其與債務人達成的協(xié)議或法院的裁決同意債務人修改債務條件的事項。新準則定義為:債務重組是指債務人在發(fā)生財務困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務人達成的協(xié)議或法院裁定做出讓步的事項。比較新舊債務重組準則的定義，兩者的差異在于:第一，新準則強調(diào)債務人在債務重組時所面臨的“財務困難”。突出了債務人發(fā)生“財務困難”是進行債務重組的前提，這個前提條件將在一定程度上制約對新準則的濫用，防止不恰當?shù)拇_認債務重組利得;第二，新準則把債權(quán)人作出“讓步”作為債務重組的本質(zhì)特征，突出了債權(quán)人最終讓步的業(yè)務本質(zhì)。同時，新準則定義中將原1來表述的“法院的裁決”改為“法院的裁定”，語言表述更為嚴謹規(guī)范。1.2.2計量屬性發(fā)生了變化隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展，會計環(huán)境的復雜變化還有會計業(yè)務的豐富化，以歷史成本為基礎的傳統(tǒng)會計計量模式已經(jīng)不適合作為會計計量的基礎屬性。在舊債務重組準則中按賬面價值入賬:“以非現(xiàn)金資產(chǎn),債務轉(zhuǎn)資本清償某項債務的，債權(quán)人應按重組債權(quán)的賬面價值作為受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn),股權(quán)的入賬價值”。新準則引入了“公允價值”計量屬性，從而保持了會計信息的相關性和有用性，同時也實現(xiàn)了與國際會計準則的趨同。在新準則中規(guī)定:“以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務的，債權(quán)人應當對受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)按其公允價值入賬?！币怨蕛r值為計量基礎具有很多優(yōu)點，它能合理反映企業(yè)的財務狀況，更有效反映收入和費用的配比，尤其在通貨膨脹情況下有利于企業(yè)實物資本保全等，如僅僅因為公允價值不2易取得而放棄采用這一重要計量屬性，將不利于我國上市公司和資本市場的發(fā)展。1.2.3損益處理的變化原準則規(guī)定，債務人應將重組債務的賬面價值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)或股權(quán)的賬面價值之間的差額，確認為資本公積，并且債權(quán)人一方亦不能確認重組收益。新準則規(guī)定，債務人應當將重組債務的賬面價值與實際支付現(xiàn)金,轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值,股份的公允價值總額之間的差額，計入當期損益?！靶薷钠渌麄鶆諚l件的，債務人應當將修改其他債務條件后債務的公允價值作為重組后債務的入賬價值。重組債務的賬面價值與重組后債務的入賬價值之間的差額，計入當期損益?！边@就明確肯定了債務重組利得可以計入當期損益(對債務人來說一般為營業(yè)外收入)，企業(yè)或公司可以因此而獲巨額利潤，可能極大地提升上市公司每股收益的水平。1.2.4信息披露不同舊準則規(guī)定債務人應當披露信息的第2條“因債務重組而確認的資本公積總額”和第4條“或有支出”;債權(quán)人應當披露信息的第4條“或有收益”。新準則規(guī)定債務人應當披露的信息將舊準則第2條改為“確認的債務重組利得總額”;第4條改為“或有應付金額”;債權(quán)3人應當披露信息的第4條改為“或有應收金額”。此外，新準則增加了應該披露的內(nèi)容，債務人應該披露轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值、有債務轉(zhuǎn)為股份的公允價值和修改其他債務條件后債務的公允價值的確定方法及依據(jù);債權(quán)人應該披露受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值、由債權(quán)轉(zhuǎn)為股權(quán)的公允價值和修改其他債務條件后債權(quán)的公允價值的確定方法及依據(jù)。披露的內(nèi)容更加詳細完整，也更加適合我國當前的實際情況。藍文永，姚旋債務重組準則的合理性分析[J]財會通訊學術(shù)年第期.200811王樂錦:《我國新會計準則中公允價值的運用:意義與特征》，《會計研究》2006年第5期2林秀琴.新債務重組準則若干研究[J].經(jīng)濟研究導刊.2008年第14期3-3-2新債務重組準則對企業(yè)財務狀況的影響分析原準則在債務重組的會計處理中，無論是債權(quán)人還是債務人，都很少涉及公允價值，也不確認債務重組收益。新準則將原來因債權(quán)人讓步導致債務人修改債務條件償還負債獲得的收益全部計入資本公積的做法，改為計入當期損益。對于實物抵債業(yè)務，引進公允價值作為計量屬性。由于新準則與舊準則最大的差異是采用公允價值計量并將產(chǎn)生的債務重組收益計入當期損益。2.1對債務人財務的影響執(zhí)行新準則可以使債務人的負債減少，可以避免部分壞賬損失，消除一些潛虧的因素以減輕債務人的部分負擔，導致債務人所有者權(quán)益的結(jié)構(gòu)變化，影響未來利益分配關系。由于債務重組可以以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務，盤活債務人部分閑置的資產(chǎn)，提高資產(chǎn)利用率。有利于降低財務風險，增強其營運能力。債務重組可以作為資金融通的一種手段，用來可解決短期的資本與資金供應緊張的問題，其實質(zhì)是通過幫助企業(yè)甩掉債務包袱，增強其營運能力,提高其經(jīng)濟效益。但應值得注意的是債務人的資產(chǎn)負債率的降低，并不意味著企業(yè)償債能力的增強，因為債務重組并沒有增加債務人的資產(chǎn)總量，也沒有增加資產(chǎn)的變現(xiàn)能力?？墒箓鶆杖耸找嬖黾樱⒉淮碇芰Φ脑鰪?。因為這些資本公積是由于債權(quán)人的某些讓步而使債務人取得增加的所有者權(quán)益，或者由于債務人以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償某項債務的，債務人重組債務的賬面價值小于轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價值之間的差額作為損失計入當期。債務重組并沒有改善債務人的產(chǎn)品質(zhì)量、銷售渠道、經(jīng)營管理等影響企業(yè)盈利能力的根本因素。2.2對債權(quán)人財務的影響執(zhí)行新準則一方面可以減輕債權(quán)人部分經(jīng)濟負擔，減少資金占用量，降低資金使用成本?；罨魷Y金，加速資金周轉(zhuǎn)，提高資產(chǎn)的真實性，保證速動資產(chǎn)的質(zhì)量，增強企業(yè)的償債能力，有利于解除企業(yè)間的三角債;另一方面可以避免部分壞賬損失，消除部分潛虧因素，提高企業(yè)損益的真實性。此外，由于債務重組可通過債權(quán)變股權(quán)的方式進行，這樣必然使應收賬款變?yōu)殚L期投資，改變了債權(quán)人資產(chǎn)的性質(zhì)，使部分流動資產(chǎn)變?yōu)殚L期資1產(chǎn)，同時會導致債權(quán)人的資產(chǎn)減少，產(chǎn)生債務重組損失。2.3實例分析新舊債務重組準則在會計計量方法和損益確認方面存在的差別將對企業(yè)的財務狀況產(chǎn)生很大的影響。為了更好的理解新債務重組準則對企業(yè)財務狀況的影響，下面以存貨清償債務為例對新舊會計準則進行比較分析。例:A公司欠B商品貨款240萬元。因A公司發(fā)生財務困難無法償還這240萬元。經(jīng)與B公司協(xié)商。達成債務重組協(xié)議:A公司以其生產(chǎn)的產(chǎn)品償還債務，該產(chǎn)品的公允價值180萬元，其實際成本136萬元。同時。A公司向B公司開具增值稅專用發(fā)票，稅率17,，郭嵐。談新舊債務重組準則的比較分析及其影響[J]。會計之友。2008年第12期中1-4-計稅價格即為產(chǎn)品的公允價值，稅額為30.6萬元。B公司已對該項應收賬款計提壞賬準備8萬元。要求:分別按照新舊債務重組準則進行會計處理。并計算新舊債務重組準則對企業(yè)利潤的影響(不考慮所得稅因素的影響)。單位:萬元舊準則:債務人A公司賬務處理如下:240借:應付賬款——B公司貸:庫存商品136應交稅金——應交增值稅(銷項稅額)30.6資本公積——其他資本公積73.4債權(quán)人B公司賬務處理如下:借:庫存商品201.4應交稅金——應交增值稅(進項稅額)30.6壞賬準備8貸:應收賬款——A公司240新準則:債務人A公司賬務處理如下:借:應付賬款——A公司240貸:主營業(yè)務收入180銷項稅額)30.6應交稅費——應交增值稅(營業(yè)外收入——債務重組利得29.4同時結(jié)轉(zhuǎn)成本:借:主營業(yè)務成本136貸:庫存商品136債權(quán)人B公司賬務處理如下:借:庫存商品180應交稅費——應交增值稅(進項稅額)30.6壞賬準備8營業(yè)外支出——債務重組損失21.4貸:應收賬款——A公司240分析:A公司將此次債務重組獲得的重組利得計入當期損益，并且把轉(zhuǎn)讓的產(chǎn)品公允價值與其賬面價值的差額作為資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益計入當期損益。與舊準則中既不確認債務重組收益又不確認資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益的情況相比,新準則使得A公司本期增加利潤73.4萬元。正好等于舊準則下計入資本公積的金額。B公司采用新準則確認21.4萬元的債務重組損失。在舊準則下,債權(quán)人是不存在債務重組損失的，因為這21.4萬元已經(jīng)作為取得產(chǎn)品成本的一部分計入產(chǎn)品成本。綜上所述，由于新準則與舊準則最大的差異是采用公允價值計量，以及將產(chǎn)生的債務重組收益計入當期損益(原準則計入資本公積)，所以執(zhí)行新準則后，進行債務重組將增加債務人當期利潤，減少債權(quán)人當期利潤。3新準則實施過程中可能存在的問題-5-3.1公允價值運用難度高公允價值不像歷史成本、現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價等那樣具有鮮明的特征，它在不同情況下有不同的表現(xiàn)形式，具有非確定性和集合性。由于我國目前的生產(chǎn)要素市場、貨幣市場和資本市場尚在建立健全之中，公允價值難以真正體現(xiàn)“公允”，有可能影響企業(yè)資產(chǎn)或損益計算的真實性和可靠性。特別是新債務重組準則實施以后，一些企業(yè)可能濫用公允價值，借助關聯(lián)交易，打著債務重組旗號，弄虛作假，編造利潤，粉飾財務狀況。而此次公布的企業(yè)會計準則應用指南，對于公允價值的衡量標準如何取得、如何確保其可能性，未給出一個明確標準。這就必然造成公允價值計量模式在實際應用中存在較大難度，大多數(shù)時候，公允價值的確認只能來源于雙方協(xié)商，公允的程度就也大打折扣了。3.2財務困難的界定模糊債務人發(fā)生財務困難，是債務重組的前提條件。但如何界定財務困難，新準則并未明確表示?！镀髽I(yè)會計準則》指出，債務人發(fā)生財務困難是指債務人出現(xiàn)資金周轉(zhuǎn)困難或經(jīng)營陷入困境，沒有能力按原定條件償還債務。對資金周轉(zhuǎn)困難、經(jīng)營陷入困境均未做進一步說明，只說到?jīng)]有能力按原定條件償還債務。如何界定資金周轉(zhuǎn)困難和經(jīng)營陷入困境,財務困難是通過具體財務指標來定義，還是對企業(yè)整體財務狀,債務人發(fā)生財務困難由誰來定,是否有一些規(guī)定的標準樣式,需要什么程序鑒定等一系列的問題都沒有得到規(guī)范。因為沒有規(guī)范化的標準來衡量，沒有有效地監(jiān)督機制就無法把握財務困難的程度，從而在實際操作中出現(xiàn)多樣性的局面，帶來許多的潛在問題。3.3沒有考慮貨幣的時間價值新債務重組準則中規(guī)定“修改其他債務條件的，債務人應當將修改其他債務條件后債務的公允價位作為重組后債務的入賬價值?！毙薷膬攤鶙l件后，判斷債權(quán)人是否作出了讓步時需不需要考慮貨幣的時間價值，這個問題新準則沒有作出明確的說明。修改債務條件往往會修改償還期限。資金是具有時間價值的，由于忽略了資金的時間價值，重組債權(quán)的賬面價值小于未來應收金額。表面上看似乎債權(quán)人沒有做出讓步，所以不認為是債務重組。但債權(quán)人對債務人的債務做出延期規(guī)定，緩和了債務人立即償還債務的財務壓力，使之有相對長的時間恢復經(jīng)營能力和長期還款能力。如果考慮資金的時間價值時，重組債權(quán)的賬面價值大于未來應收金額現(xiàn)值，實際上債權(quán)人是做出了讓步的，發(fā)生了讓步損失，應將之納入債務重組范圍。因此在確認重組后的債務的價值采用公允價值而不是采用現(xiàn)值。把實質(zhì)上屬于債務重組范圍的排除在外，使債務重組的損益確認不真實。3.4會計報表披露影響現(xiàn)金流量表在新準則中債務人發(fā)生的債務重組收益列作營業(yè)外收入，將債權(quán)人發(fā)生的債務重組損失列作營業(yè)外支出。在現(xiàn)金流量表的補充資料中反映的“經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額采用間接法編制，間接法是以凈利潤為起算點。調(diào)整不涉及現(xiàn)金的收入、費用、營業(yè)外收支等有關項目的增減變動，也就是說債務重組收益和損失包括在補充資料的調(diào)整范圍內(nèi)。但現(xiàn)金流量表的正表采用直接法列示“經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額”，直接法是通過現(xiàn)金收入和現(xiàn)金支出的主要類別列示經(jīng)營活動的現(xiàn)金流量。而債務重組不是企業(yè)的經(jīng)營活動債務重組損益并不會給企業(yè)帶來現(xiàn)金的流入流出，因而對當期經(jīng)營活動的現(xiàn)金流量不產(chǎn)生影-6-響。因此，以上處理會造成現(xiàn)金流量表的主表和補充資料所反應的經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額”不一致。3.5缺乏有效地監(jiān)管機制債務重組給企業(yè)經(jīng)營者很大程度上的經(jīng)營管理自主性，在實際的財務操作中存在人為因素，會導致國有資產(chǎn)的非正常流失。我國現(xiàn)行會計人員的管理體制不夠完善，監(jiān)督控制職能存在缺失。管理制度不完善，企業(yè)產(chǎn)品銷售環(huán)節(jié)脫離財務監(jiān)督。銷售折扣的決定，銷售資金的回籠，往往由銷售人員決定和執(zhí)行，資金回籠不及時，有時坐收坐支，或被擠占挪用(形成企業(yè)財務管理上很大的漏洞。財會部門只單純作賬，財會與銷售兩部門缺乏必要的配合。由于關聯(lián)方交易的存在，可能造成利潤的轉(zhuǎn)移，而目前并沒有有效的監(jiān)管機制。4對實施新準則的幾點建議4.1規(guī)范公允價值的運用公允價值被用來操縱利潤，并不是公允價值本身的問題，而是由一些環(huán)境和認為因素造成的。在運用過程中應注意:第一，謹慎運用公允價值。目前，我國市場尚處于未充分發(fā)育的情況，活躍市場還會受到種種非市場因素的影響。如果會計人員不顧條件地運用公允價值計量，必然導致會計信息失真。因此，提高我國會計人員的道德水平和職業(yè)道德素質(zhì)擁有必然性。第二，適度的運用公允價值。一般說來，公允價值計量小范圍運用會使會計信息的可驗證性相對提高，但會計信息的相關性會相應降低;而大范圍運用，雖然能提高會計信息的相關性，但可能會降低會計信息的可驗證性。所以，應充分權(quán)衡利弊，適度運用公允價值計量。為了防止債務重組中的人為操作，政府物價部門可同工商及市場管理部門一道定期在有關報刊或電視廣播上公布活躍資產(chǎn)的市場價格，為確定債務重組的公允價值提供依據(jù);同時在債務重組中應有工商、財政、稅務、物價等部門參與，一方面防止重組雙方轉(zhuǎn)移利潤，逃避稅款，另一方面監(jiān)督、審核重組雙方公允價值的確定，以保證會計信息的權(quán)威性、公正性和真實性。4.2明確財務困難界定標準財務困難主要表現(xiàn)在兩個方面:一是資金的周轉(zhuǎn)困難，二是生產(chǎn)經(jīng)營難以持續(xù)。債務人是否發(fā)生財務困難，一般應由債權(quán)人進行判斷。因為一旦進行債務重組，債權(quán)人會因讓步而發(fā)生重組損失。為了更好的判定一個企業(yè)的財務狀況，可以從以下考慮:首先應該制定一些具體的指標，用具體的指標來衡量企業(yè)的財務狀況，比如可以用速動比率、流動比率、現(xiàn)金比率、資產(chǎn)負債率等不同財務指標來衡量企業(yè)的償債能力和盈利能力，以此來判定企業(yè)是否處于財務困難中;其次是制定具體的標準，對于不同的指標應該達到多少才能算是財務困難應該用指標的大小衡量;再次是對于不同的行業(yè)分不同的標準。此外，還可以通過實地考察法來了解債務人的資金狀況和經(jīng)營狀況，并建立和完善相關的法律法規(guī)。最后由外部中介機構(gòu)對債務人是否發(fā)生財務困難，即是否符合規(guī)定的界定標準進行鑒定，出具報告。-7-4.3運用公允價值的同時要考慮貨幣時間價值公允價值的定義是指公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產(chǎn)交換或債務清償?shù)慕痤~。根據(jù)謹慎性原則，對于那些存在活躍市場、公允價值能可靠取得的非現(xiàn)金資產(chǎn)，以及具有商業(yè)實質(zhì)的交易則采用公允價值計量，重組債務的賬面價值和公允價值之間的差額確認為債務重組損益，同時要考慮資金的時間價值，以現(xiàn)值計量。即以修改其他債務條件償還債務的，如果延長債務的償還期限，應將重組后的未來應付金額按折現(xiàn)后的現(xiàn)值確認，就不會出現(xiàn)債權(quán)人做出讓步而不認為是債務重組的情形。這樣更符合資金的時間價值原理。4.4調(diào)整現(xiàn)金流量表的相關項目現(xiàn)金流量表，是指反映企業(yè)在一定會計期間現(xiàn)金和現(xiàn)金等價物流入和流出的報表編制?，F(xiàn)金流量表的目的是為會計報表使用者提供企業(yè)一定會計期間內(nèi)有關現(xiàn)金的流入和流出。在編制現(xiàn)金流量表時，如果不把債務重組收益和債務重組損失作為凈利潤的調(diào)整項目會導致主表和附加資料所反映的”經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額”不一致，建議在現(xiàn)金流量表的補充資料中增加一項“債務重組損益”，作為凈利潤的調(diào)整項目，專門反映債務重組產(chǎn)生的損益。這樣處理，可以較清楚地了解債務重組收益對企業(yè)利潤的影響，提高會計信息的質(zhì)量，且可以提高企業(yè)對外提供的信息的準確性和價值性，為報表使用者的決策提供參考資料。4.5建立有效地監(jiān)管機制在企業(yè)內(nèi)部，采取一系列的管理措施，加強制度建設，完善披露政策，建立配套資產(chǎn)減值。加強內(nèi)部職能部門的核查、監(jiān)督作用，加強財務分析，提高財務監(jiān)督管理能力，財務人員及時進行賬務處理，將情況及時反饋給財務部門領導和銷售部門。組織各職能部門對財務分析進行會審，增加執(zhí)行情況的透明度。企業(yè)也應借助專門的內(nèi)部機構(gòu)和人員進行日常查核和監(jiān)督。同時，加強企業(yè)外部監(jiān)督，發(fā)揮財政、稅務、審計、國資等部門的監(jiān)督指導作用，努力提高企業(yè)理財?shù)耐该鞫取Ｖ挥性趶娪辛Φ谋O(jiān)督措施的制度保證下，通過各個環(huán)節(jié)、部門的緊密配合進行監(jiān)督落實，才能使不法分子無機可乘，控制借債務重組名義進行操縱利潤、粉飾報表的不法行為。-8-結(jié)語回顧我國債務重組準則的制定歷程，從1998年至2006年，歷經(jīng)八年之久，準則改之又改，我們可以發(fā)現(xiàn):每一項會計準則的誕生都是在特定的資本市場的背景下制定的。06年新債務重組準則充分借鑒了國際財務報告準則和其他得到廣泛公認的規(guī)定，并結(jié)合我國自身的經(jīng)濟、法律環(huán)境以及我國特殊的會計環(huán)境和實務特點，有取有舍，既符合我國現(xiàn)實情況，又很好地做到了與國際會計慣例接軌。06年新債務重組準則重新使用了公允價值，將重組收益計入當期損益，反映在損益表中。新準則的出臺，實際上是向國際會計準則的靠攏，是我國會計準則在向國際接軌的歷程中前進的一大步。但是，新債務重組準則的消化和吸收，并要保證其在企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營過程中發(fā)揮指導性、規(guī)范性的作用，需要一定的時間。新準則在實施過程中，仍舊要面臨公允價值獲取、信息披露等問題。這些問題的解決不僅需要我們努力構(gòu)建活躍市場，為公允價值的廣泛使用創(chuàng)造條件;還需要我們不斷加強評估機構(gòu)的執(zhí)法公正公平性，創(chuàng)建公認的資信評估體系，使資產(chǎn)公允價值獲取與債務評估問題迎刃而解;另外，加強債務重組信息披露，提供準確、有價值的信息，為報表使用者的決策提供參考資料。-9-謝辭本文的完成使得本人在理論水平和實務操作上都有了很大的提高，讓我深刻感到了會計知識的重要性。在大學的最后半年里，能夠完成一份畢業(yè)論文設計是一件非常有意義的事情。在整個論文寫作過程中讓我學到了很多書本上根本學不到的東西，懂得理論跟實際相結(jié)合的重要性。我在這半年多的時間里所取的所有的成績都要歸功于我尊敬的導師張碧安老師，張老師