企業(yè)并購重組案例及稅收籌劃

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企業(yè)并購重組案例及稅收籌劃并購一般是指兼并（Merger）和收購（Acquisition）,簡稱M&A。兼并是指一家公司吸收合并一家或多家公司，這就是公司法規(guī)定的吸收合并,兼并方增加注冊資本，被兼并方（實(shí)務(wù)中一般稱之為目標(biāo)公司）注銷。收購一般指一家公司購買另一家或多家公司的股權(quán)（股份）或資產(chǎn)，以獲得對這些公司的全部資產(chǎn)或者部分資產(chǎn)的所有權(quán)，或者獲得這些公司的控制權(quán)。因此，收購不僅僅指公司法上的合并，也包括資產(chǎn)收購。從我國稅收法律法規(guī)和企業(yè)并購的稅收處理的角度研究并購，一般將企業(yè)并購劃分為:股權(quán)收購和資產(chǎn)收購。一、中國稅收法規(guī)對股權(quán)收購和資產(chǎn)收購的規(guī)定根據(jù)財(cái)政部、國家稅務(wù)總局2009年4月30日發(fā)布的《關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》財(cái)稅】2009]59號（以下簡稱“59號文”）及《企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅管理辦法》（2010年第“4號文”）（以下簡稱4號文）規(guī)定：股權(quán)收購，是指一家企業(yè)購買另一家企業(yè)的股權(quán)，以實(shí)現(xiàn)對被收購企業(yè)控制的交易。收購企業(yè)支付對價(jià)的形式包括股權(quán)支付、非股權(quán)支付或兩者的組合。資產(chǎn)收購，是指一家企業(yè)購買另一家企業(yè)實(shí)質(zhì)經(jīng)營性資產(chǎn)的交易。受讓企業(yè)支付對價(jià)的形式包括股權(quán)支付、非股權(quán)支付或兩者的組合2股權(quán)支付，是指企業(yè)重組（本文僅研究股權(quán)收購和資產(chǎn)收購）中購買、換取資產(chǎn)的一方支付的對價(jià)中,以本企業(yè)或其控股企業(yè)的股權(quán)、股份作為支付的形式。金非股權(quán)支付，是指以本企業(yè)的現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收款項(xiàng)、本企業(yè)或其控股企業(yè)股權(quán)和股份以外的有價(jià)證券、存貨、固定資產(chǎn)、其他資產(chǎn)以及承擔(dān)債務(wù)等作為支付的形式。金二、股權(quán)收購、資產(chǎn)收購企業(yè)所得稅一般稅收處理企業(yè)重組并購的一個(gè)重要的原因是實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)的協(xié)同效應(yīng),如果并購的交易成本過高就會(huì)阻礙企業(yè)重組并購的步伐因此為了鼓勵(lì)企業(yè)重組，減少企業(yè)重組的成本，59號文對企業(yè)重組所得稅規(guī)定了一般稅務(wù)處理和特殊稅務(wù)處理。根據(jù)該規(guī)定：企業(yè)股權(quán)收購、資產(chǎn)收購重組交易相關(guān)交易應(yīng)按以下規(guī)定作一般稅務(wù)處理：（1）被收購方應(yīng)確認(rèn)股權(quán)、資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。（2）收購方取得股權(quán)或資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)以公允價(jià)值為基礎(chǔ)確定。（3）被收購企業(yè)的相關(guān)所得稅事項(xiàng)原則上保持不變。案例1：如果A單位持有甲企業(yè)100%的股權(quán)，計(jì)稅基礎(chǔ)是200萬元，公允價(jià)為500萬元。乙企業(yè)收購A單位的全部股權(quán)，價(jià)款為500萬元。那么,A單位的股東股權(quán)轉(zhuǎn)讓增值額就是300萬元，需要繳納企業(yè)所得稅75萬元。乙企業(yè)收購甲企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)就是500萬元。在一般稅務(wù)處理下，資產(chǎn)收購的所得稅處理和一般意義上的企業(yè)資產(chǎn)買賣交易的稅務(wù)處理原則是完全一致的，即被收購方按資產(chǎn)的市場價(jià)格或公允價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的差額確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失;收購方如果是用非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行交換的，應(yīng)分兩步走，先按公允價(jià)值銷售確認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失，再按公允價(jià)值購買資產(chǎn)。由于資產(chǎn)收購不涉及企業(yè)法律主體資格的變更，因此，被收購企業(yè)的相關(guān)所得稅事項(xiàng)原則上保持不變。三、股權(quán)收購企業(yè)所得稅特殊稅收處理根據(jù)59號文的規(guī)定，企業(yè)重組同時(shí)符合下列條件的，適用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定（股權(quán)支付部分，非股權(quán)支付額不免稅）：（1）具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的;2仏）被收購、合并或分立部分的資產(chǎn)或股權(quán)比例符合本通知規(guī)定的比例；3@）企業(yè)重組后的連續(xù)12個(gè)月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來的實(shí)質(zhì)性經(jīng)營活動(dòng)；（4）重組交易對價(jià)中涉及股權(quán)支付金額符合本通知規(guī)定比例3（5）企業(yè)重組中取得股權(quán)支付的原主要股東，在重組后連續(xù)12個(gè)月內(nèi)，不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。以股權(quán)收購方式收購企業(yè)購買的股權(quán)不低于被收購企業(yè)全部股權(quán)的75%、收購企業(yè)在該股

權(quán)收購發(fā)生時(shí)的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%且符合上述條件的，交易各方對其交易中的股權(quán)支付部分，可以選擇按以下規(guī)定進(jìn)行特殊性稅務(wù)處理：聯(lián)1）被收購企業(yè)的股東取得收購企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ),以被收購股權(quán)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定；（2） 收購企業(yè)取得被收購企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)，以被收購股權(quán)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定；（3） 收購企業(yè)、被收購企業(yè)的原有各項(xiàng)資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)和其他相關(guān)所得稅事項(xiàng)保持不變。案例2:如果A單位持有甲企業(yè)100%的股權(quán)，計(jì)稅基礎(chǔ)是200萬元，公允價(jià)為500萬元。乙企業(yè)收購A單位的全部股權(quán)（轉(zhuǎn)讓股權(quán)超過了75%）,價(jià)款為500萬元。支付乙企業(yè)股權(quán)為500萬元（即A單位將甲企業(yè)股權(quán)置換成乙企業(yè)股權(quán)），股權(quán)支付比例達(dá)100%（超過了85%）。那么，股權(quán)增值的300萬元可以暫時(shí)不納稅。因?yàn)椴患{稅，所以A單位取得乙企業(yè)新股的計(jì)稅基礎(chǔ)仍是原計(jì)稅基礎(chǔ)200萬元，不是500萬元。乙企業(yè)取得甲企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)，是以自己置換股權(quán)的成本500萬元作為計(jì)稅基礎(chǔ)的。金股權(quán)收購中只要股權(quán)支付額超過全部支付額的85%,股權(quán)支付部分就可以選擇暫時(shí)不繳企業(yè)所得稅，但是非股權(quán)支付額不能享受這一規(guī)定。如上例，假如乙企業(yè)收購A單位全部股權(quán)，股權(quán)支付額為450萬元，非股權(quán)支付額為50萬元。則其中與50萬元相對應(yīng)的股權(quán)要視同銷售，這部分利潤要繳納企業(yè)所得稅。財(cái)稅[2009]59號文件第六條第六項(xiàng)規(guī)定，重組交易各方對交易中股權(quán)支付暫不確認(rèn)有關(guān)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失的，其非股權(quán)支付仍應(yīng)在交易當(dāng)期確認(rèn)相應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失，并調(diào)整相應(yīng)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。其計(jì)算公式為:非股權(quán)支付對應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失=（被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的公允價(jià)值-被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)）X（非股權(quán)支付金額三被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的公允價(jià)值）。a按上例，乙企業(yè)支付股權(quán)為450萬元,支付非股權(quán)為50萬元。A單位轉(zhuǎn)讓全部100%股權(quán)，比例超過了75%.股權(quán)支付占全部支付額比例為90%（450/500X100%），超過了85%，符合特殊性稅務(wù)處理的條件，則450萬元股權(quán)對應(yīng)的增值不必納稅。但50萬元的非股權(quán)支付要視同銷售確認(rèn)所得繳納企業(yè)所得稅。A單位股權(quán)計(jì)稅基礎(chǔ)為200萬元，取得對價(jià)支付了500萬元，增值200萬元。其中，與50萬元非股權(quán)支付相對應(yīng)的部分為20萬元（50/500X200）,需要繳納企業(yè)所得稅5萬元（20X25%），而與450萬元股權(quán)支付相對應(yīng)的增值額為180萬元（450/500X200），不需要繳稅。同時(shí)，A單位取得乙企業(yè)新股權(quán)450萬元的計(jì)稅基礎(chǔ)不是450萬元，而是以被收購股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)計(jì)算確定，新股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)為：200-5020=170（萬元）。乙企業(yè)收購甲企業(yè)股權(quán)支付的對價(jià)歷史成本是500萬元，因此，其對甲企業(yè)股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)是500萬元。四、股權(quán)收購其他涉稅稅務(wù)籌劃4艮據(jù)我國稅收相關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定，股權(quán)收購除企業(yè)所得稅外、還涉及到個(gè)人所得稅和印花稅。根據(jù)財(cái)政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營業(yè)稅問題的通知》（財(cái)稅[2002]191號），營業(yè)稅不予征收。金1、股權(quán)收購個(gè)人所得稅稅收處理通過購買出讓方自然人股東所持有的出讓方股權(quán)的股權(quán)收購，出讓方股東需繳納個(gè)人所得稅。^2008年修訂后的《個(gè)人所得稅實(shí)施條例》規(guī)定:對股票轉(zhuǎn)讓所得征收個(gè)人所得稅的辦法,由國務(wù)院財(cái)政部門另行制定。根據(jù)國家稅務(wù)總局2009年5月28日發(fā)布的《關(guān)于加強(qiáng)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得征收個(gè)人所得稅管理的通知》國稅函[2009]285號規(guī)定：a股權(quán)交易各方在簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議并完成股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易以后至企業(yè)變更股權(quán)登記之前，負(fù)有納稅義務(wù)或代扣代繳義務(wù)的轉(zhuǎn)讓方或受讓方，應(yīng)到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理納稅（扣繳）申報(bào)，并持稅務(wù)機(jī)關(guān)開具的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得繳納個(gè)人所得稅完稅憑證或免稅、不征稅證明，到工商行政管理部門辦理股權(quán)變更登記手續(xù)。根據(jù)《個(gè)人所得稅法》的規(guī)定，轉(zhuǎn)讓股權(quán)所得稅稅率為20%。a案例3a國美電器收購北京大中電器，北京大中電器的自然人股東張大中持有大中電器100%股份。轉(zhuǎn)讓價(jià)格36億元人民幣減去計(jì)稅基礎(chǔ)8億元，張大中需繳納個(gè)人所得稅為28x0.2=5.6億元人民幣。2a、股權(quán)收購印花稅稅收處理a根據(jù)

《國家稅務(wù)局關(guān)于印花稅若干具體問題的解釋和規(guī)定的通知》（國稅發(fā)[1991]155號）第十條規(guī)定，“產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)”稅目中“財(cái)產(chǎn)所有權(quán)”轉(zhuǎn)移書據(jù)的征稅范圍是：經(jīng)政府管理機(jī)關(guān)登記注冊的動(dòng)產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移所立的書據(jù),以及企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所立的書據(jù)。因此企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所立的書據(jù)應(yīng)按“產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)”稅目征收印花稅。稅率為所載金額的0.05%。金五、資產(chǎn)收購企業(yè)所得稅特殊稅務(wù)處理4艮據(jù)59號文的規(guī)定，資產(chǎn)收購，受讓企業(yè)收購的資產(chǎn)不低于轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部資產(chǎn)的75%,且受讓企業(yè)在該資產(chǎn)收購發(fā)生時(shí)的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%,可以選擇按以下規(guī)定處理：1（小轉(zhuǎn)讓企業(yè)取得受讓企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ),以被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定；聯(lián)2）受讓企業(yè)取得轉(zhuǎn)讓企業(yè)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，以被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定；按照上述方式項(xiàng)規(guī)定對交易中股權(quán)支付暫不確認(rèn)有關(guān)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失的其非股權(quán)支付仍應(yīng)在交易當(dāng)期確認(rèn)相應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失并調(diào)整相應(yīng)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。非股權(quán)支付對應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失=（被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的公允價(jià)值-被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)）X（非股權(quán)支付金額三被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的公允價(jià)值"案例4岫公司是一家大型紡織品生產(chǎn)企業(yè)。為擴(kuò)展生產(chǎn)經(jīng)營規(guī)模，A企業(yè)決定收購位于同城的B紡織企業(yè)。由于B企業(yè)負(fù)債累累，為避免整體合并后承擔(dān)過高債務(wù)的風(fēng)險(xiǎn),A企業(yè)決定僅收購B企業(yè)從事紡織品生產(chǎn)的所有資產(chǎn)。2009年5月1日，雙方達(dá)成收購協(xié)議,A企業(yè)收購B企業(yè)涉及紡織品生產(chǎn)地所有資產(chǎn)。a2009年4月15日，B企業(yè)所有資產(chǎn)經(jīng)評估后的資產(chǎn)總額為1750萬元。A企業(yè)以B企業(yè)經(jīng)評估后的資產(chǎn)總價(jià)值1730萬元為準(zhǔn)，向B企業(yè)支付了以下兩項(xiàng)對價(jià):1a支付現(xiàn)金130萬元；a2.A企業(yè)將其持有的其全資子公司20%的股權(quán)合計(jì)800萬股，支付給B公司，該項(xiàng)長期股權(quán)投資的公允價(jià)值為1600萬元，計(jì)稅基礎(chǔ)為800萬元。a假設(shè)A企業(yè)該項(xiàng)資產(chǎn)收購是為了擴(kuò)大生產(chǎn)經(jīng)營，具有合理的商業(yè)目的，且A企業(yè)承諾收購B企業(yè)紡織品資產(chǎn)后，除進(jìn)行必要的設(shè)備更新后，在連續(xù)12個(gè)月內(nèi)仍用該項(xiàng)資產(chǎn)從事紡織品生產(chǎn)。a分析：通過案例提供的信息初步判斷，該項(xiàng)資產(chǎn)并購符合財(cái)稅〔2009〕59號文件第五條關(guān)于特殊性稅務(wù)處理的5個(gè)條件。下面考察收購資產(chǎn)比例和股權(quán)支付比例這兩個(gè)指標(biāo):a1.受讓企業(yè)A收購轉(zhuǎn)讓企業(yè)B的資產(chǎn)總額為1730萬元，B企業(yè)全部資產(chǎn)總額經(jīng)評估為1750萬元,A收購轉(zhuǎn)讓企業(yè)B的資產(chǎn)占B企業(yè)總資產(chǎn)的比例為98.9%（1730三1750），超過了75%的比例。a2.受讓企業(yè)在資產(chǎn)收購中，股權(quán)支付金額為1600萬元，非股權(quán)支付金額為130萬元，股權(quán)支付金額占交易總額的92.5%（1600三1730），超過85%的比例。a因此,A企業(yè)對B企業(yè)的這項(xiàng)資產(chǎn)收購交易可以適用特殊性稅務(wù)處理。a（一）轉(zhuǎn)讓方B企業(yè)的稅務(wù)處理a轉(zhuǎn)讓企業(yè)取得受讓企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)，以被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定。由于轉(zhuǎn)讓方B企業(yè)轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)，不僅收到股權(quán)，還收到了130萬元現(xiàn)金的非股權(quán)支付。根據(jù)財(cái)稅〔2009〕59號文件第六條第四款規(guī)定,應(yīng)確認(rèn)非股權(quán)支付對應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。計(jì)算公式為：非股權(quán)支付對應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失=（被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的公允價(jià)值一被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)）X（非股權(quán)支付金額三被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的公允價(jià)值）。因此,轉(zhuǎn)讓方B企業(yè)非股權(quán)支付對應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失=（1730-1470）X130三1730=19.54（萬元），B企業(yè)需要就其非股權(quán)支付對應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得19.54萬元繳納企業(yè)所得稅。aB企業(yè)取得現(xiàn)金的計(jì)稅基礎(chǔ)為130萬元。aB企業(yè)取得A企業(yè)給予的其持有的全資子公司800萬股股份的計(jì)稅基礎(chǔ)為1359.54萬元（1470+19.54-130）。（二）受讓方A企業(yè)的稅務(wù)處理a受讓企業(yè)取得轉(zhuǎn)讓企業(yè)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，以被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定。受讓方被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)兩項(xiàng)，一項(xiàng)是其持有的子公司800萬股的股權(quán)，計(jì)稅基礎(chǔ)為800萬元，現(xiàn)金的計(jì)稅基礎(chǔ)為130萬元，合計(jì)930萬元，須將被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)930萬元在A企業(yè)取得的4項(xiàng)資產(chǎn)中按公允價(jià)值進(jìn)行分配。a設(shè)備的計(jì)稅基礎(chǔ)=930X560三1730=301.04

（萬元）;生產(chǎn)廠房的計(jì)稅基礎(chǔ)=930X800^1730430.06（萬元）；存貨的計(jì)稅基礎(chǔ)=930X22021730=118.27（萬元）；應(yīng)收賬款的計(jì)稅基礎(chǔ)=930—301.04—430.06-118.27=80.63（萬元）。金六、資產(chǎn)收購其他涉稅稅務(wù)籌劃企業(yè)并購中資產(chǎn)收購是涉稅最多的一種并購方式受讓方選擇資產(chǎn)收購更多的是看重目標(biāo)企業(yè)的優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)，如土地、廠房、生產(chǎn)設(shè)備等，而對于出讓方來講出售企業(yè)的資產(chǎn)需要繳納的各項(xiàng)稅的成本是比較高的，資產(chǎn)收購中涉及的稅種、稅率如下表所示：稅種征稅對象負(fù)稅方稅率計(jì)稅依據(jù)企業(yè)所得稅年所得 —25%全年所得額營業(yè)稅銷售建筑物和地上附著物;轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán);轉(zhuǎn)讓專利權(quán)，轉(zhuǎn)讓商標(biāo)權(quán)；賣方5%合同價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用契稅土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓和房屋買賣買方稅率一般為3%—5%合同價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用土地增值稅轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物賣方四級累進(jìn)稅率30%-60%a增值額未超過扣除項(xiàng)目金額50%的部分，稅率為30%“增值額超過扣除項(xiàng)目金額50%、未超過扣除項(xiàng)目金額100%的部分，稅率為40%。a增值額超過扣除項(xiàng)目金額100%、未超過扣除項(xiàng)目金額200%的部分，稅率為50%。增值額超過扣除項(xiàng)目金額200%的部分，稅率為60%。增值額，計(jì)算方式為收入減去扣除項(xiàng)目，扣除項(xiàng)目即取得成本印花稅包括財(cái)產(chǎn)所有權(quán)和版權(quán)、商標(biāo)專用權(quán)、專利權(quán)、專有技術(shù)使用權(quán)等轉(zhuǎn)移書據(jù)立據(jù)各方0.05%書據(jù)所載金額增值稅納稅人銷售自己使用過的應(yīng)稅固定資產(chǎn)（售價(jià)超過原值）賣方按照4%的征收率減半增收，不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額不含稅銷售額教育附加費(fèi)增值稅、營業(yè)稅賣方2%增值稅、營業(yè)稅的稅額為計(jì)征依據(jù)城市維護(hù)建設(shè)稅增值稅、營業(yè)稅賣方納稅人所在地在市區(qū)的,稅率為7%；納稅人所在地在縣城、鎮(zhèn)的,稅率為5%；納稅人所在地不在市區(qū)、縣城或鎮(zhèn)的，稅率為1%增值稅、營業(yè)稅的稅額為計(jì)征依據(jù)1、資產(chǎn)收購中的印花稅處理對艮據(jù)《國家稅務(wù)局關(guān)于印花稅若干具體問題的解釋和規(guī)定的通

知》（國稅發(fā)[1991]155號）第十條規(guī)定， “產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)”稅目中“財(cái)產(chǎn)所有權(quán)”轉(zhuǎn)移書據(jù)的征稅范圍是：經(jīng)政府管理機(jī)關(guān)登記注冊的動(dòng)產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移所立的書據(jù)。因此企業(yè)財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所立的書據(jù)應(yīng)按“產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)”稅目征收印花稅。稅率為所載金額的0.05%。a根據(jù)《中華人民共和國印花稅暫行條例》、《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于印花稅若干政策的通知（財(cái)稅[2006]162號）》，對土地使用權(quán)出讓合同、土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓合同按產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)征收印花稅，對商品房銷售合同按照產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)征收印花稅。產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)包括財(cái)產(chǎn)所有權(quán)、版權(quán)、商標(biāo)權(quán)、專利權(quán)、專有技術(shù)使用權(quán)等，稅率為所載金額0.05%。2.資產(chǎn)收購中的契稅處理a根據(jù)《中華人民共和國契稅暫行條例》國有土地使用權(quán)出讓、土地使用權(quán)出售、房屋買賣需繳納契稅，稅率一般為成交價(jià)格的3%-5%。契稅的適用稅率，由省、自治區(qū)、直轄市人民政府在前款規(guī)定的幅度內(nèi)按照本地區(qū)的實(shí)際情況確定，并報(bào)財(cái)政部和國家稅務(wù)總局備案。有關(guān)企業(yè)并購重組契稅減免的具體論述見本文之七、企業(yè)并購重組契稅、營業(yè)稅減免稅務(wù)籌劃。3、 資產(chǎn)收購中的增值稅處理a根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例（2008修訂）》，納稅人銷售貨物，應(yīng)當(dāng)繳納增值稅，稅率為17%,但銷售和進(jìn)口下列貨物稅率為13%：（1）糧食、食用植物油；（2）自來水、暖氣、冷氣、熱水、煤氣、石油液化氣、天然氣、沼氣、居民用煤炭制品；（3）圖書、報(bào)紙、雜志；（4）飼料、化肥、農(nóng)藥、農(nóng)機(jī)、農(nóng)膜；（5）國務(wù)院規(guī)定的其他貨物。a對于資產(chǎn)收購中受讓方購買出讓方有形動(dòng)產(chǎn)中的已使用過的固定資產(chǎn)的，應(yīng)根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于增值稅簡易征收政策有關(guān)管理問題的通知》（國稅函〔2009〕90號文）、《關(guān)于部分貨物適用增值稅低稅率和簡易辦法征收增值稅政策的通知》（財(cái)稅[2009]9號）以及《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于全國實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型改革若干問題的通知》（財(cái)稅〔2008〕170號）（以下簡稱170號文）中的有關(guān)規(guī)定依法繳納增值稅。根據(jù)170號文的規(guī)定，自2009年1月1日起，納稅人銷售自己使用過的固定資產(chǎn)（以下簡稱“已使用過的固定資產(chǎn)”），應(yīng)區(qū)分不同情形征收增值稅：（1）銷售自己使用過的2009年1月1日以后購進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照適用稅率征收增值稅；a（2）2008年12月31日以前未納入擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)的納稅人，銷售自己使用過的2008年12月31日以前購進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照4%征收率減半征收增值稅；（3）2008年12月31日以前已納入擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)的納稅人，銷售自己使用過的在本地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)以前購進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照4%征收率減半征收增值稅;銷售自己使用過的在本地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)以后購進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照適用稅率征收增值稅。該通知所稱“已使用過的固定資產(chǎn)”，是指納稅人根據(jù)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度已經(jīng)計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)。4、 資產(chǎn)收購中的土地增值稅處理根據(jù)《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》規(guī)定,轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物并取得收入的單位和個(gè)人，為土地增值稅的納稅義務(wù)人，應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納土地增值稅。土地增值稅實(shí)行四級超率累進(jìn)稅率：增值額未超過扣除項(xiàng)目金額50%的部分，稅率為30%。增值額超過扣除項(xiàng)目金額50%、未超過扣除項(xiàng)目金額100%的部分，稅率為40%。增值額超過扣除項(xiàng)目金額100%、未超過扣除項(xiàng)目金額200%的部分，稅率為50%。增值額超過扣除項(xiàng)目金額200%的部分，稅率為60%。5、 資產(chǎn)收購中的營業(yè)稅處理a根據(jù)《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》（2008修訂）轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)，稅率為5%。

有關(guān)企業(yè)并購重組營業(yè)稅減免的具體論述見本文之七、企業(yè)并購重組契稅、營業(yè)稅減免稅務(wù)籌劃。6、資產(chǎn)收購中的消費(fèi)稅處理如果受讓方購買目標(biāo)公司資產(chǎn)涉及到目標(biāo)公司生產(chǎn)或者銷售的需繳納消費(fèi)稅的,目標(biāo)企業(yè)需按照《中華人民共和國消費(fèi)稅暫行條例》（2008修訂）《消費(fèi)稅稅目稅率表》規(guī)定繳稅。7事資產(chǎn)收購中的城市維護(hù)建設(shè)稅、教育附加費(fèi)處理a根據(jù)《征收教育費(fèi)附加的暫行規(guī)定》（2005修訂）繳納增值稅、營業(yè)稅的單位和個(gè)人需繳納教育附加費(fèi),以增值稅、營業(yè)稅的稅額為計(jì)征依據(jù)，教育費(fèi)附加費(fèi)率為2%。根據(jù)《中華人民共和國城市維護(hù)建設(shè)稅暫行條例》（1985年2月8日國務(wù)院發(fā)布）繳納增值稅、營業(yè)稅的單位和個(gè)人，都是城市維護(hù)建設(shè)稅的納稅義務(wù)人，都應(yīng)當(dāng)依照本條例的規(guī)定繳納城市維護(hù)建設(shè)稅。城市維護(hù)建設(shè)稅稅率如下：納稅人所在地在市區(qū)的，稅率為百分之七；納稅人所在地在縣城、鎮(zhèn)的，稅率為百分之五；納稅人所在地不在市區(qū)、縣城或鎮(zhèn)的，稅率為1%。七、企業(yè)并購重組契稅、營業(yè)稅減免稅務(wù)籌劃（一）契稅減免的相關(guān)規(guī)定a根據(jù)《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)事業(yè)單位改制重組契稅政策的通知》（財(cái)稅〔2012〕4號）a1、企業(yè)公司制改造a非公司制企業(yè)，按照《中華人民共和國公司法》的規(guī)定，整體改建為有限責(zé)任公司（含國有獨(dú)資公司）或股份有限公司,有限責(zé)任公司整體改建為股份有限公司，股份有限公司整體改建為有限責(zé)任公司的，對改建后的公司承受原企業(yè)土地、房屋權(quán)屬，免征契稅。上述所稱整體改建是指不改變原企業(yè)的投資主體，并承繼原企業(yè)權(quán)利、義務(wù)的行為。非公司制國有獨(dú)資企業(yè)或國有獨(dú)資有限責(zé)任公司，以其部分資產(chǎn)與他人組建新公司，且該國有獨(dú)資企業(yè)（公司）在新設(shè)公司中所占股份超過50%的，對新設(shè)公司承受該國有獨(dú)資企業(yè)（公司）的土地、房屋權(quán)屬，免征契稅。國有控股公司以部分資產(chǎn)投資組建新公司，且該國有控股公司占新公司股份超過85%的，對新公司承受該國有控股公司土地、房屋權(quán)屬，免征契稅。上述所稱國有控股公司，是指國家出資額占有限責(zé)任公司資本總額超過50%,或國有股份占股份有限公司股本總額超過50%的公司。2a、公司股權(quán)（股份）轉(zhuǎn)讓在股權(quán)（股份）轉(zhuǎn)讓中，單位、個(gè)人承受公司股權(quán)（股份），公司土地、房屋權(quán)屬不發(fā)生轉(zhuǎn)移，不征收契稅。3、公司合并兩個(gè)或兩個(gè)以上的公司,依據(jù)法律規(guī)定、合同約定，合并為一個(gè)公司，且原投資主體存續(xù)的，對其合并后的公司承受原合并各方的土地、房屋權(quán)屬，免征契稅。4a、公司分立公司依照法律規(guī)定、合同約定分設(shè)為兩個(gè)或兩個(gè)以上與原公司投資主體相同的公司對派生方、新設(shè)方承受原企業(yè)土地、房屋權(quán)屬，免征契稅。5a、企業(yè)出售國有、集體企業(yè)整體出售，被出售企業(yè)法人予以注銷，并且買受人按照《中華人民共和國勞動(dòng)法》等國家有關(guān)法律法規(guī)政策妥善安置原企業(yè)全部職工，與原企業(yè)全部職工簽訂服務(wù)年限不少于三年的勞動(dòng)用工合同的，對其承受所購企業(yè)的土地、房屋權(quán)屬，免征契稅;與原企業(yè)超過30%的職工簽訂服務(wù)年限不少于三年的勞動(dòng)用工合同的,減半征收契稅。a6、企業(yè)破產(chǎn)企業(yè)依照有關(guān)法律、法規(guī)規(guī)定實(shí)施破產(chǎn)，債權(quán)人（包括破產(chǎn)企業(yè)職工）承受破產(chǎn)企業(yè)抵償債務(wù)的土地、房屋權(quán)屬，免征契稅;對非債權(quán)人承受破產(chǎn)企業(yè)土地、房屋權(quán)屬,凡按照《中華人民共和國勞動(dòng)法》等國家有關(guān)法律法規(guī)政策妥善安置原企業(yè)全部職工，與原企業(yè)全部職工簽訂服務(wù)年限不少于三年的勞動(dòng)用工合同的，對其承受所購企業(yè)的土地、房屋權(quán)屬，免征契稅；與原企業(yè)超過30%的職工簽訂服務(wù)年限不少于三年的勞動(dòng)用工合同的，減半征收契稅。7a、債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)a經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)實(shí)施債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)的企業(yè),對債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)后新設(shè)立的公司承受原企

業(yè)的土地、房屋權(quán)屬，免征契稅。8、 資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)對承受縣級以上人民政府或國有資產(chǎn)管理部門按規(guī)定進(jìn)行行政性調(diào)整、劃轉(zhuǎn)國有土地、房屋權(quán)屬的單位，免征契稅。同一投資主體內(nèi)部所屬企業(yè)之間土地、房屋權(quán)屬的劃轉(zhuǎn),包括母公司與其全資子公司之間，同一公司所屬全資子公司之間，同一自然人與其設(shè)立的個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、一人有限公司之間土地、房屋權(quán)屬的劃轉(zhuǎn)，免征契稅。9、 事業(yè)單位改制金事業(yè)單位按照國家有關(guān)規(guī)定改制為企業(yè)的過程中，投資主體沒有發(fā)生變化的，對改制后的企業(yè)承受原事業(yè)單位土地、房屋權(quán)屬，免征契稅。投資主體發(fā)生變化的，改制后的企業(yè)按照《中華人民共和國勞動(dòng)法》等有關(guān)法律法規(guī)妥善安置原事業(yè)單位全部職工,與原事業(yè)單位全部職工簽訂服務(wù)年限不少于三年勞動(dòng)用工合同的，對其承受原事業(yè)單位的土地、房屋權(quán)屬，免征契稅;與原事業(yè)單位超過30%的職工簽訂服務(wù)年限不少于三年勞動(dòng)用工合同的，減半征收契稅。104其他以出讓方式或國家作價(jià)出資（入股）方式承受原改制重組企業(yè)、事業(yè)單位劃撥用地的，不屬上述規(guī)定的免稅范圍，對承受方應(yīng)按規(guī)定征收契稅。金本通知所稱企業(yè)、公司是指依照中華人民共和國有關(guān)法律法規(guī)設(shè)立并在中國境內(nèi)注冊的企業(yè)、公司。本通知執(zhí)行期限為2012年1月1日至2014年12月31日。根據(jù)財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于自然人與其個(gè)人獨(dú)資企業(yè)或一人有限責(zé)任公司之間土地房屋權(quán)屬劃轉(zhuǎn)有關(guān)契稅問題的通知（財(cái)稅[2008]142號“經(jīng)研究，現(xiàn)將自然人與其個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、一人有限責(zé)任公司之間土地、房屋權(quán)屬無償劃轉(zhuǎn)的契稅問題明確如下：根據(jù)《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制重組若干契稅政策的通知》（財(cái)稅[2003]184號）第七條規(guī)定，“企業(yè)改制重組過程中，同一投資主體內(nèi)部所屬企業(yè)之間土地、房屋權(quán)屬的無償劃轉(zhuǎn),不征收契稅”。自然人與其個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、一人有限責(zé)任公司之間土地、房屋權(quán)屬的無償劃轉(zhuǎn)屬于同一投資主體內(nèi)部土地、房屋權(quán)屬的無償劃轉(zhuǎn)，可比照上述規(guī)定不征收契稅。（二）企業(yè)并購重組營業(yè)稅減免的相關(guān)規(guī)定關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)營業(yè)稅問題的公告國家稅務(wù)總局公告（2011年第51號））根據(jù)《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則的有關(guān)規(guī)定，現(xiàn)將納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)營業(yè)稅問題公告如下鼻納稅人在資產(chǎn)重組過程中，通過合并、分立、出售、置換等方式將全部或者部分實(shí)物資產(chǎn)以及與其相關(guān)聯(lián)的債權(quán)、債務(wù)和勞動(dòng)力一并轉(zhuǎn)讓給其他單位和個(gè)人的行為不屬于營業(yè)稅征收范圍，其中涉及的不動(dòng)產(chǎn)、土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓，不征收營業(yè)稅。自2011年10月1日起執(zhí)行。此前未作處理的，按照本公告的規(guī)定執(zhí)行。a八、外資并購中企業(yè)所得稅特殊稅務(wù)處理根據(jù)新的企業(yè)所得稅法規(guī)定、內(nèi)外資企業(yè)的稅率統(tǒng)一為25%（特殊規(guī)定除外）外資并購和內(nèi)資并購在企業(yè)所得稅稅務(wù)處理上除59號文的規(guī)定外并沒有實(shí)質(zhì)性的差別。1、59號文關(guān)于外資并購企業(yè)所得稅稅務(wù)處理的特殊規(guī)定根據(jù)59號文的規(guī)定:企業(yè)發(fā)生涉及中國境內(nèi)與境外之間（包括港澳臺(tái)地區(qū)）的股權(quán)和資產(chǎn)收購交易，除應(yīng)符合59號文第五條關(guān)于企業(yè)重組稅務(wù)處理需滿足的條件外，還應(yīng)同時(shí)符合下列條件，才可選擇適用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定：1、 非居民企業(yè)向其100%直接控股的另一非居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓其擁有的居民企業(yè)股權(quán)，沒有因此造成以后該項(xiàng)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得預(yù)提稅負(fù)擔(dān)變化，且轉(zhuǎn)讓方非居民企業(yè)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)書面承諾在3年（含3年）內(nèi)不轉(zhuǎn)讓其擁有受讓方非居民企業(yè)的股權(quán)；2、 非居民企業(yè)向與其具有100%直接控股關(guān)系的居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓其擁有的另一居民企業(yè)股權(quán)。2、外資并購其他涉稅稅收處理

根據(jù)《關(guān)于外國投資者并購境內(nèi)企業(yè)的規(guī)定》（2009修訂），外商并購境內(nèi)企業(yè)達(dá)到該法規(guī)定的外商投資企業(yè)注冊資本中的出資比例高于25%的,該企業(yè)享受外商投資企業(yè)待遇。外商并購《外商投資產(chǎn)業(yè)指導(dǎo)目錄》中相關(guān)產(chǎn)業(yè)的企業(yè)可以享受該目錄及相關(guān)稅收優(yōu)惠。根據(jù)《國務(wù)院關(guān)于實(shí)施企業(yè)所得稅過渡優(yōu)惠政策的通知》（國發(fā)[2007]39號規(guī)定：自2008年1月1日起，原享受低稅率優(yōu)惠政策的企業(yè)，在新稅法施行后5年內(nèi)逐步過渡到法定稅率。其中：享受企業(yè)所得稅15%稅率的企業(yè),2008年按18%稅率執(zhí)行，2009年按20%稅率執(zhí)行,2010年按22%稅率執(zhí)行，2011年按24%稅率執(zhí)行,2012年按25%稅率執(zhí)行；原執(zhí)行24%稅率的企業(yè)，2008年起按25%稅率執(zhí)行。a自2008年1月1日起，原享受企業(yè)所得稅“兩免三減半”、“五免五減半”等定期減免稅優(yōu)惠的企業(yè)新稅法施行后繼續(xù)按原稅收法律、行政法規(guī)及相關(guān)文件規(guī)定的優(yōu)惠辦法及年限享受至期滿為止，但因未獲利而尚未享受稅收優(yōu)惠的,其優(yōu)惠期限從2008年度起計(jì)算。a享受上述過渡優(yōu)惠政策的企業(yè)，是指2007年3月16日以前經(jīng)工商等登記管理機(jī)關(guān)登記設(shè)立的企業(yè)；實(shí)施過渡優(yōu)惠政策的項(xiàng)目和范圍按《實(shí)施企業(yè)所得稅過渡優(yōu)惠政策表》根據(jù)《財(cái)