




版權(quán)說明:本文檔由用戶提供并上傳,收益歸屬內(nèi)容提供方,若內(nèi)容存在侵權(quán),請進行舉報或認領(lǐng)
文檔簡介
合并財務(wù)報表第一節(jié)合并財務(wù)報表概述近年來,隨著我國經(jīng)濟的高速發(fā)展,特別是在市場競爭日趨激烈情況下,企業(yè)集團不斷形成和壯大,并積極參與國際競爭,截止目前,我國已有相當數(shù)量的企業(yè)集團躋身于世界報告,以滿足財務(wù)報告使用者做出科學決策的需要。務(wù)狀況、經(jīng)營成相比,合并財務(wù)報表反映的對象是由母公司和其司相互之間發(fā)生的內(nèi)部交易(以下簡稱內(nèi)部交易)對合并財務(wù)報表的影響編制的?!镀髽I(yè)會計準則第33號——合并財務(wù)報表》(以下簡稱合并財務(wù)報表準則)規(guī)范了合并財務(wù)報表的本章著重講解了合并財務(wù)報表合并范圍的確定和合并財務(wù)報表的編制和列報等問題。合并財務(wù)報表的合并范圍應(yīng)當以控制為基礎(chǔ)加以確定。 (一)控制的定義控制,是指一個企業(yè)能夠決定另一個企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策,并能據(jù)以從另一個企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益的權(quán)力??刂仆ǔ>哂腥缦绿卣鳎?.控制的主體是唯一的,不是兩方或多方。即對被投資單位的財務(wù)和經(jīng)營政策的提議不必要征得其他方同意,就可以形成決議并付諸實施。內(nèi)容主要是被控制方的財務(wù)和經(jīng)營政策,這些財務(wù)和經(jīng)營政策的控制一般是層對特殊目的主體經(jīng)營活動的決策權(quán),如規(guī)定除設(shè)立者或發(fā)起人外,其他人無權(quán)決定特殊目3.控制的性質(zhì)是一種權(quán)力或法定權(quán)力,也可以是通過公司章程或協(xié)議、投資者之間的4.控制的目的是為了獲取經(jīng)濟利益,包括為了增加經(jīng)濟利益、維持經(jīng)濟利益、保護經(jīng)濟利益,或者降低所分擔的損失等。 (二)母公司與予公司企業(yè)集團由母公司和其全部子公司構(gòu)成。如圖34—1所示,假定P公司能夠控制S公集團。母公司和子公司是相互依存的,有母公司必然存在子公司,同樣,有子公司必然存在母公司是指有一個或一個以上子公司的企業(yè)(或主體,下同)。從母公司的定義可以看出,母公司要求同時具備兩個條件:一是必須有一個或一個以上的子公司,即必須滿足控制的要求,能夠決定另一個或多個個或多個企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益的權(quán)力。母公司可以只控制一個子公司,也可以同時控制多個子公司。企業(yè)集團企業(yè)集團二是母公司可以是企業(yè),如《公司法》所規(guī)范的股份有限公司、有限責任公司等;也可以是主體,如非企業(yè)形式的、但形成會計主體的其他組織,如基金等。求同時具備兩個條件:一是作為子公司必須被母公司控制,并且只能由一個母公司控制,不可能也不允許被兩司共同控制的被投資單位是合營企業(yè),而不是子如圖34—1所示,假定P公司能夠控制S公司,S公司是P公司的子公司。如圖34二是子公司可以是企業(yè),如《公司法》所規(guī)范的股份有限公司、有限責任公司等;也可如基金以及信托項目等特殊目的 (三)控制的具體應(yīng)用1.母公司擁有其半數(shù)以上的表決權(quán)的被投資單位應(yīng)當納入合并財務(wù)報表的合并范圍母公司直接或通過子公司間接擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán),表明母公司能夠控制被投資單位,應(yīng)當將該被投資單位認定為子公司,納入合并財務(wù)報表的合并范圍。但是,有證據(jù)表明母公司不能控制被投資單位的除外。表決權(quán)是指對被投資單位經(jīng)營計劃、投資方案、年度財務(wù)預(yù)算方案和決算方案、利潤分配方案和彌補虧損方案、內(nèi)部管理機構(gòu)的設(shè)置、聘任或解聘公司經(jīng)理及其報酬、公司的基本大會或股東行使的修改公司章程、增加或減少注冊資本、發(fā)行公司債券、公司合并、分立、解散或變更公司形式等事項持有的表決權(quán)。表決權(quán)比例通常與其出資比例或持股比例是一致的,但公司章程另有規(guī)定的除外。通常情況下,當母公司擁有被投資單位半數(shù)以上表決權(quán)時,母公司就擁有對該被投資單位的控制權(quán),能夠主導(dǎo)該被投資單位的股東大會(或股東會,下同),特別是董事會,并對司處在母公司的控制下進行生產(chǎn)經(jīng)營活動,子公司的生產(chǎn)經(jīng)營活動成為事實上的母公司生產(chǎn)經(jīng)營活動的一個組成部分,母公司與子公司生產(chǎn)標志,應(yīng)將其納入合并財務(wù)報表的合并范圍。母公司擁有被投資單位半數(shù)以上表決權(quán),通常包括如下三種情況: SPPS公司納入其合并范圍。 (2)母公司間接擁有被投資單位半數(shù)以上表決權(quán)。間接擁有半數(shù)以上表決權(quán),是指母P公司擁有Sl公司80%的表決權(quán),而S1公司又擁有S3公司70%的表決權(quán)。在這種情況下,PSS司70%的表決權(quán),從而S3公司也PSSP公司的子公司為前提的。 (3)母公司直接和間接方式合計擁有被投資單位半數(shù)以上表決權(quán)。直接和間接方式合計擁有半數(shù)以上表決權(quán),是指母公司以直接方式擁有某一被投資單位半數(shù)以下的表決權(quán),同時又通過其他方式如通過子公司擁有該被投資單位一部分的表決權(quán),兩者合計擁有該被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)。例如,如圖34—2所示,P公司擁有S2公司90%的表決權(quán),擁P公司的子公司,P公司通過子公司S2公司間接擁有S4公司60%的表決權(quán),與直接擁有P司共擁有S4公司90%的表決權(quán),從而S4公司屬于P公司的子公擁有被投資單位半數(shù)以上表決權(quán)是母公司對其擁有控制權(quán)的最明顯的標志,但是如果有的表決權(quán),但是如果S公司被政府或有關(guān)部門接管,在這種情況下,對S公司的控制權(quán)已2.母公司擁有其半數(shù)以下的表決權(quán)的被投資單位納入合并財務(wù)報表的合并范圍的條件在母公司擁有被投資單位半數(shù)以下表決權(quán)的情況下,如果母公司通過其他方式對被投資單位的財務(wù)和經(jīng)營政策能夠?qū)嵤┛刂茣r,這些被投資單位也應(yīng)作為子公司納入其合并范圍。 (1)通過與被投資單位其他投資者之間的協(xié)議,擁有被投資單位半數(shù)以上表決權(quán)。這種情況是指母公司與其他投資者共同投資某企業(yè),母公司與其中的某些投資者簽訂書面協(xié)議,受托管理和控制該被投資單位,從而在被投資單位的董事會上擁有該被投資單位半數(shù)以的財務(wù)和經(jīng)營政策擁有控制權(quán),使該被投資單位成為事實上的子公司,應(yīng)當將其納入合并財務(wù)報表的合并范圍。 (2)根據(jù)公司章程或協(xié)議,有權(quán)決定被投資單位的財務(wù)和經(jīng)營政策。這種情況是指在被投資單位的公司章程等文件中明確母公司對其財務(wù)和經(jīng)營政策能夠?qū)嵤┛刂?。企業(yè)的財務(wù),決定著企業(yè)的未來發(fā)展。母公司能夠控制企業(yè)營活動。這樣,該被投資單位也就成為事實上的子公司,從而應(yīng)當納入母公司的合并財務(wù)報表的合并范圍。 (3)有權(quán)任免被投資單位的董事會或類似機構(gòu)的多數(shù)成員。這種情況是指母公司能夠通過任免被投資單位董事會的多數(shù)成員控制該被投資單位的生產(chǎn)經(jīng)營活動,被投資單位成為事實上的子公司,從而應(yīng)當納入母公司的合并財務(wù)報表的合并范圍。這里的“多數(shù)”是指超過半數(shù)以上(不包括半數(shù))。需要注意的是,在這種情況下,董事會或類似機構(gòu)必須能夠控制被投資單位,否則,該條件不適用。 (4)在被投資單位董事會或類似機構(gòu)占多數(shù)表決權(quán)。這種情況是指母公司能夠控制董事會或類似機構(gòu)的會議,從而主導(dǎo)公司董事會的經(jīng)營決策,使該公司的生產(chǎn)經(jīng)營活動在母公的合并范圍。這里的“多數(shù)”是指超過半數(shù)以上(不包括半數(shù))。在這種情況下,董事會或類似機構(gòu)必須能夠控制被投資單位,否則,該條件不適用。實際工作中,在判斷母公司對子公司是否形成控制且將其納入合并財務(wù)報表的合并范圍時,不能僅僅根據(jù)投資比例而定,而應(yīng)當貫徹實質(zhì)重于形式的要求,即使母公司擁有被投資之一,視為母公司能夠控制被投資單位,應(yīng)當并財務(wù)報表的合并范圍。但是,如果有證據(jù)表明母公司不能控制被投資單位的除外。3.在確定能否控制被投資單位時對潛在表決權(quán)的考慮在確定能否控制被投資單位時,應(yīng)當考慮企業(yè)和其他企業(yè)持有的被投資單位的當期可轉(zhuǎn)行的認股權(quán)證等,也不包括諸如行權(quán)價格的設(shè)定使得在任何情況下都不可能轉(zhuǎn)換為實際表決權(quán)的其他債務(wù)工具或權(quán)益工具.。權(quán)的執(zhí)行條款、需要單考慮本企業(yè)在被投資單位的潛在表決權(quán),還要同時考慮其他企業(yè)或個人在被投資單位的潛在表決權(quán)。不僅要考慮可能會提高本企業(yè)在被投資單位持股比例的潛在表決權(quán),還要考慮可能會降低本企業(yè)在被投資單位持股比例的潛在表潛在表決權(quán)的意圖和財務(wù)能力對潛在表決權(quán)的影潛在表決權(quán)僅作為判斷是否存在控制的考慮因素,不影響當期母公司股東和少數(shù)股東之間的4.判斷母公司能否控制特殊目的主體應(yīng)當考慮的因素母公司在判斷能否控制特殊目的主體時,應(yīng)當綜合考慮以下四個因素,如果母公司控制了特殊目的主體,該特殊目的主體視同子公司,應(yīng)當將其納入合并財務(wù)報表的合并范圍。 (1)母公司為融資、銷售商品或提供勞務(wù)等特定經(jīng)營業(yè)務(wù)的需要直接或間接設(shè)立特殊體主要是為了向母公司提供長期資本,或者向母公司融資以支持母公司的主要經(jīng)營活動或核心經(jīng)營活動;二是設(shè)立特殊目的主體主要是為了向母公司提供與母公司主要經(jīng)營活動或核心在上述情況,表明母公司存在控制特殊目的主體的可能性。但是,僅僅由于特殊目的主體與母公司發(fā)生大量交易而存在的經(jīng)濟依存關(guān)系的,比如供 (2)母公司具有控制或獲得控制特殊目的主體或其資產(chǎn)的決策權(quán)。這是從決策方面判公司擁有變更特殊目的主體章程的權(quán)力;三是母公司對變更特殊目的主體章程擁有否決權(quán)。 過其他利益的方式,獲取由特殊目的主體分配的大部分經(jīng)濟利益的權(quán)力;二是從特殊目的主體的預(yù)期剩余權(quán)益分配中或清算中獲取大部分剩余權(quán)益的權(quán)力。 (4)母公司通過章程、合同、協(xié)議等承擔了特殊目的主體的大部分風險。這是從風險方面判斷母公司能否控制特殊目的主體:一是資本提供者對特殊目的主體的凈資產(chǎn)不享有重大利益;二是資本提供者不具有獲取特殊目的主體未來經(jīng)濟利益的權(quán)力;三是資本提供者在實質(zhì)上沒有承受特殊目的主體凈資產(chǎn)或經(jīng)營活動的固有風險;四是資本提供者獲取的對價基報。比如,母公司通過特殊目的主體直接或間接對向特殊目的主體提供大部分資本的其他投資者保證一定的回報率或信用保護。這種保證使母公司保留了特殊目的主體剩余權(quán)益風險或所有權(quán)風險,而其他投資者實質(zhì)上只是貸款人,因為其他投資者獲得的收益或遭受的損失是有限的。 (四)所有子公司都應(yīng)納入母公司的合并財務(wù)報表的合并范圍由母公司控制的子公司,不論子公司的規(guī)模大小、子公司向母公司轉(zhuǎn)移資金能力是否受到嚴格限制,也不論公司是否有顯著差別,都應(yīng)當納入合并財務(wù)報表的合并范圍。,如果該被投資單位的財務(wù)和經(jīng)營政策仍然由本公司決定,資金調(diào)度受到限制并不妨礙本公司對其實施控制,應(yīng)將其納入合并財務(wù)報表的合并范圍。下列被投資單位不是母公司的子公司,不應(yīng)當納入母公司的合并財務(wù)報表的合并范圍:位在上期是本公司的子公司。在這種情況下,根據(jù)2005年修訂的《公司法》第一百八十四東、董事或股東大會指定的人員組成的清算組或人民法院指定的有關(guān)人員組成的清算組對該被投資單位進行日常管理,在清算期間,被投此,本公司不能再控制該被投資單位,不能將該被投資單位繼續(xù)認定為本公司的子公司。已宣告破產(chǎn)的原子公司,是指在當期宣告破產(chǎn)的被投資單位,該被投資單位在上期是本公司的子公司。在這種情況下,根據(jù)《企業(yè)破產(chǎn)法》的規(guī)定,被投資單位的日常管理已轉(zhuǎn)交到由人民法院指定的管理人,本公司不能控制該被投資單位,不能將該被投資單位認定為本母公司不能控制的其他被投資單位,是指母公司不能控制的除上述情形以外的其他被投業(yè)等。合并財務(wù)報表編制有其特殊的程序,主要包括如下幾個方面: (一)統(tǒng)一會計政策和會計期間計政策與母公司保持一致。子公司所采用的會計政策與母公司不一致的,應(yīng)當按照母公司的會計政策對子公司財務(wù)報表進行必要的調(diào)整;或者要求子公司按照母公司的會計政策另行編一致。子公司的會計期間與母公司不一致的,應(yīng)當按照母公司的會計期間對子公司財務(wù)報表進行調(diào)整;或者要求子公司按照母公司的會計期間另行編報財務(wù)報表。 (二)編制合并工作底稿底稿中,對母公司和子公司的個別財務(wù)報表各項目的金額進行匯總和抵銷處理,最終計算得出合并財務(wù)報表各 (三)編制調(diào)整分錄和抵銷分錄在合并工作底稿中編制調(diào)整分錄和抵銷分錄,將內(nèi)部交易對合并財務(wù)報表有關(guān)項目的影其目的在于將個別財務(wù)報表各項目的加總金額中重復(fù)的因素予以抵銷。在合并工作底稿中編制的調(diào)整分錄和抵銷分錄,借記或貸記的均為財務(wù)報表項目(即資產(chǎn)負債表項目、利潤表項目、現(xiàn)金流量表項目和所有者權(quán)益變動表項目),而不是具體的會 (四)計算合并財務(wù)報表各項目的合并金額算出合并財務(wù)報表中如下:1.資產(chǎn)類各項目,其合并金額根據(jù)該項目加總金額,加上該項目抵銷分錄有關(guān)的借方發(fā)生額,減去該項目抵銷分錄有關(guān)的貸方發(fā)生額計算確定。2.負債類各項目和所有者權(quán)益類項目,其合并金額根據(jù)該項目加總金額,減去該項目抵銷分錄有關(guān)的借方發(fā)生額,加上該項目抵銷分錄有關(guān)的貸方發(fā)生額計算確定。減去該項目抵銷分錄的借方發(fā)生額,加上該項目抵銷分錄的貸方發(fā)生額計算確定。4.有關(guān)費用類項目,其合并金額根據(jù)該項目加總金額,加上該項目抵銷分錄的借方發(fā)生額,減去該項目抵銷分錄的貸方發(fā)生額計算確定。 (五)填列合并財務(wù)報表根據(jù)合并工作底稿中計算出的資產(chǎn)、負債、所有者權(quán)益、收入、費用類以及現(xiàn)金流量表中各項目的合并金額,填列生成正式的合并財務(wù)報表。第二節(jié)合并資產(chǎn)負債表由合并資產(chǎn)、負債和所有者權(quán)益各項目組成。整在編制合并財務(wù)報表時,首先應(yīng)對各子公司進行分類,分為同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司和非同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司兩類。 (一)屬于同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司對于屬于同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司的個別財務(wù)報表,如果不存在與母公司會需要對該子公司的個別財務(wù)報表進行調(diào)整,即不需要將該子公司的個別財務(wù)報表調(diào)整為公允價值反映的財務(wù)報表,只需要抵銷內(nèi)部交易對合并財務(wù)報表的影響即可。 (二)屬于非同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司對于屬于非同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司,除了存在與母公司會計政策和會計期整外,還應(yīng)當根據(jù)母公司為該子公資產(chǎn)、負債及或有負債等在購買日公司的個別財務(wù)報表反映為在購買日公允價值基礎(chǔ)上確定的可辨認資產(chǎn)、負債及或有負債在本期債及或有負債的金額的調(diào)整,請參見第二十一章“企業(yè)合并”的相關(guān)內(nèi)容。合并報表準則規(guī)定,合并財務(wù)報表應(yīng)當以母公司和其子公司的財務(wù)報表為基礎(chǔ),根據(jù)其中,按權(quán)益法調(diào)整對子公司的長期股權(quán)投資時,應(yīng)按照《企業(yè)會計準則第2號——長期股并報表準則也允許企業(yè)直接在對子公司的長期股權(quán)投資采用成本法核算的基礎(chǔ)上編制合并財務(wù)報表,但是所生成的合并財務(wù)報表應(yīng)當符合合并報20×7年12月31日,P公司個別資產(chǎn)負債表中對S公司的長期股權(quán)投資的金額為3000萬PSP公司與S公司的企業(yè)合并不屬于同一控制下的企業(yè)合并)。P公司備查簿中記錄的S公司在20×債及或有負債的公允價值的資料見表34—1。公積為1500萬元,盈余公積為0元,未分配利潤為0元。金股利480萬元②,向其他股東分派現(xiàn)金股利120萬元,未分配利潤為300萬元。S公司因持有的可供出售的金融資產(chǎn)的公允價值變動計入當期資本公積的金額為100萬元。本公積為1600萬元,盈余公積為100萬元,未分配利潤為300萬元。P公司與S公司個別資產(chǎn)負債表分別見表34—2和表34—3?!镀髽I(yè)會計準則第2號——長期股權(quán)投資》規(guī)定,投資企業(yè)在確認應(yīng)享有被投資單位凈損益的份額時,應(yīng)當以取得投資時被投資單位各項可辨認資產(chǎn)等的公允價值為基礎(chǔ),對被投資單位的凈利潤進行調(diào)整后確認。在本例中,P公司在編制合并財務(wù)報表時,應(yīng)當首先根一項,即A辦公樓,公允價值高于賬面價值的差額為100萬元(700萬元-600萬元),按年限平均法每年應(yīng)補計提的折舊額為5萬元(100萬元÷20年)。假定A辦公樓用于S公司的總部管理。在合并工作底稿(見表34—4)中應(yīng)作的調(diào)整分錄如下: 應(yīng)當目產(chǎn)產(chǎn)計負債債計積積未分配利潤股東權(quán)益總計債和股東權(quán)益總計00值00值與賬表調(diào)整注該辦公樓的剩余折舊年限為20年,采限平均法計提折舊年初余額流動資產(chǎn):流動負債:::股東權(quán)益:無形資產(chǎn)未分配利潤益合計東權(quán)益總計計余額和股東權(quán)益余額年初余額流動資產(chǎn):流動負債:應(yīng)付票據(jù)0應(yīng)收票據(jù)0應(yīng)收賬款應(yīng)付賬款0項0款應(yīng)付職工薪酬資產(chǎn)合計應(yīng)交稅費非流動資產(chǎn):負債合計售金融資產(chǎn)非流動負債:有至到期投資投資應(yīng)付債券負債合計無形資產(chǎn)負債合計股東權(quán)益:股東權(quán)益:積其中:可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動積配利潤東權(quán)益合計債和股東權(quán)益總計計計00 (1)借:管理費用5貸:固定資產(chǎn)——累計折舊5SS公司20×7年的凈利潤為995萬元(1000萬元-5萬元)。萬元(假定未發(fā)生減值)。根據(jù)合并財務(wù)報表準則的規(guī)定,在合并工作底稿中將對S公司的長期股權(quán)投資由成本法調(diào)整為權(quán)益法。有關(guān)調(diào)整分錄如下: (2)借:長期股權(quán)投資——S公司796貸:投資收益——S公司796P公司在20×7年S公司實現(xiàn)凈利潤995萬元中所享有的份額796萬元(995×80%)。 (3)借:投資收益——S公司480貸:長期股權(quán)投資——S公司480確認P公司收到S公司20×7年分派的現(xiàn)金股利,同時抵銷原按成本法確認的投資收益480 (4)借:長期股權(quán)投資——S公司80貸:資本公積——其他資本公積——S公司80確認P公司在20×7年S公司除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動中所享有的份額80萬元(資本公積的增加額100萬元×80%)。在連續(xù)編制合并財務(wù)報表的情況下,應(yīng)編制如下調(diào)整分錄:借:長期股權(quán)投資——S公司396(796—480+80)貸:未分配利潤——年初284.4盈余公積——年初31.6資本公積——其他資本公積——S公司80合并資產(chǎn)負債表是以母公司和子公司的個別資產(chǎn)負債表為基礎(chǔ)編制的。個別資產(chǎn)負債表則是以單個企業(yè)為會計主體進行會計核算的結(jié)果,它從母公司本身或從子公司本身的角度對自身的財務(wù)狀況進行反映。這樣,對于內(nèi)部交易,從發(fā)生內(nèi)部交易的企業(yè)來看,發(fā)生交易的。例如,企業(yè)集團母公司與子公司之間發(fā)生的賒購賒銷業(yè)務(wù),對于賒銷企業(yè)來說,一方面確認營業(yè)收入、結(jié)轉(zhuǎn)營業(yè)成本、計算營業(yè)利潤,并在其個別資產(chǎn)負債表中反映為應(yīng)收賬款;而對于賒購企業(yè)來說,在內(nèi)部購入的存貨未實現(xiàn)對外存貨和應(yīng)付賬款。在這種情況下,作為反映企業(yè)集團整體財務(wù)狀況的合并資產(chǎn)負債表,必須將這些重復(fù)計算的因素予以扣除,對這些重復(fù)的因素進行抵銷處理。這些需要扣除的重復(fù)因素,就是合并財務(wù)報表編制時需要進行抵銷處理的項目。編制合并資產(chǎn)負債表時需要進行抵銷處理的,主要有如下項目: (一)長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵銷處理母公司對子公司進行的長期股權(quán)投資,一方面反映為長期股權(quán)投資以外的其他資產(chǎn)的減投資列示。子公司接受這一投資時,一方面增加資產(chǎn),另一方面作為實收資本(或股本,下同)處理,在其個別資產(chǎn)負債表中一方面反映為實收資本等的增加,另一方面反映為相對應(yīng)的資產(chǎn)的增加。從企業(yè)集團整體來看,母公司對子公司進行的長期股權(quán)投資實際上基礎(chǔ)上,將母公司對于公司長期股權(quán)投資項目與子公司所有者權(quán)益項目予以抵銷。子公司所有者權(quán)益中不屬于母公司的份額,即子公司所有者權(quán)益中抵銷母公司所享有的股東權(quán)益”處理。在合并資產(chǎn)負債表中,“少數(shù)股東權(quán)益”項目應(yīng)當在“所有者權(quán)益”項目下單獨列示。調(diào)整后的金額為3396萬元(投資成本3000萬元+權(quán)益法調(diào)整增加的長期股權(quán)投資396萬元)與其在S公司經(jīng)調(diào)整的股東權(quán)益總額中所享有的金額3276萬元[(股東權(quán)益賬面余額A價值高于賬面價值的差額100萬元一A辦公樓購買日公允價值高于賬面價值的差額按20年計提的折舊額5萬元)×80%]之間的差額,為商譽。至于S元[(股東權(quán)益賬面余額4000萬元+A辦公樓購買日公允價值高于賬面價值的差額100萬元一A辦公樓購買日公允價值高于賬面價值的差額按20年計提的折舊額5萬元)×20%]則屬于少數(shù)股東權(quán)益,在抵銷處理時應(yīng)作為少數(shù)股東權(quán)益處理。其抵銷分錄如下:(5)借:股本2000資本公積——年初1600——本年100盈余公積——年初0——本年100未分配利潤——年末295商譽120貸:長期股權(quán)投資3396少數(shù)股東權(quán)益819SS公司固定資產(chǎn)公允價值增加額100萬元)×80%。其合并工作底稿如表34—4。目附加用用損失益出總額0100000055額52535少數(shù)股東額5050022022所得稅費用所得稅費用132049318131813凈利潤2680480790100053991581748353009目額股東損益分配利潤—年初分配利潤—年末歸屬于少數(shù)股東的未分配利潤—年初金額199800金額8錄額0058損益東的利潤分配歸屬于少數(shù)股東的未分配利潤—年末資本公積—年初800可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動凈額權(quán)益法下被投資單位其他所有者權(quán)益變動的影響資本公積—年末800盈余公積—年初732提取盈余公積268(5)1600(5)1001700(19)000088073224002580732801600(4)80額報表金額借方貸方目積—年末流動資產(chǎn):額錄額收票據(jù)收賬款產(chǎn)合計非流動資產(chǎn):售金融資產(chǎn)至到期投資0500005000000目計流動負債:付票據(jù)付賬款付職工薪酬交稅費0000055額07少數(shù)股東額000債合計非流動負債:債券股東權(quán)益:公允價值變動股東00報表金額借方利潤股東權(quán)益東權(quán)益合計債和股東權(quán)益總計000055P經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量:借方貸方、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金活動有關(guān)的現(xiàn)金現(xiàn)金流入小計購買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金付給職工以及為職工支付現(xiàn)金項稅費付其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金活動現(xiàn)金流出小計營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量:的現(xiàn)金取得投資收益收到的現(xiàn)金處置子公司及其他營業(yè)單位收到的現(xiàn)金凈額收到其他與投資活動有關(guān)的現(xiàn)金投資活動現(xiàn)金流入小計支付的現(xiàn)金8562000908062080000目的現(xiàn)金取得子公司及其他營業(yè)單位支付的現(xiàn)金支付其他與投資活動有關(guān)的現(xiàn)金投資活動現(xiàn)金流出小計投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量:的現(xiàn)金金流入小計付的現(xiàn)金或償付利息支付的現(xiàn)金支付其他與籌資活動有關(guān)的現(xiàn)金借方貸方額473020少數(shù)股東額4310現(xiàn)金流出小計產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額-2170物凈增加額-1800價物余額年末現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物余額000000之間持有的長期股權(quán)投資,也應(yīng)當比照上述母公司對子公司的股權(quán)投資的抵銷方法采用通常所說的交互分配法 (二)內(nèi)部債權(quán)與債務(wù)的抵銷處理則在其個別資產(chǎn)負債表中反映為負債。但從企內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項目予以抵銷。 (1)初次編制合并財務(wù)報表時應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款的抵銷處理是以當期應(yīng)收賬款為收賬款計提的壞賬準備予以抵銷。內(nèi)部應(yīng)收賬款抵銷時,其抵銷分錄為:借記“應(yīng)付賬款”“應(yīng)收賬款——壞賬準備”項目,貸記“資產(chǎn)減值損失”項目?!纠?4—3】P公司20×7年個別資產(chǎn)負債表(表34—2)中應(yīng)收賬款475萬元為20×7在編制合并財務(wù)報表時,應(yīng)將內(nèi)部應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款相互抵銷;同時還應(yīng)將內(nèi)部應(yīng)收賬款計提的壞賬準備予以抵銷,其抵銷分錄為:(6)借:應(yīng)付賬款500貸:應(yīng)收賬款500(7)借:應(yīng)收賬款——壞賬準備25貸:資產(chǎn)減值損失25其合并工作底稿參見表34—4。 (2)連續(xù)編制合并財務(wù)報表時內(nèi)部應(yīng)收賬款壞賬準備的抵銷處理從合并財務(wù)報表來講,內(nèi)部應(yīng)收賬款計提的壞賬準備的抵銷是與抵銷當期資產(chǎn)減值損失相對應(yīng)的,上期抵銷的壞賬準備的金額,即上期資產(chǎn)減值損失抵減的金額,最終將影響到本期合并所有者權(quán)益變動表中的期初未分配利潤金額的增加。由于利潤表和所有者權(quán)益變動表是反映企業(yè)一定會計期間經(jīng)濟成果及其分配情況的財務(wù)報表,其上期期末未分配利潤就是本期所有者權(quán)益變動表期初未分配利潤(假定不存在會計政策變更和前期差錯更正的情況)。本期編制合并財務(wù)報表是以本期母公司和子公司當期的個別財務(wù)報表為基礎(chǔ)編制的,隨著上期編制合并財務(wù)報表時內(nèi)部應(yīng)收賬款計提的壞賬準備的抵銷,以此個別財務(wù)報表為基礎(chǔ)加總得出的期初未分配利潤與上一會計期間合并所有者權(quán)益變動表中的未分配利潤金額之間則將抵銷的資產(chǎn)減值損失對本期期初未分配利潤的影響予以抵銷,調(diào)整本期期初未分配利潤的金期資產(chǎn)減值損失中抵銷的內(nèi)部應(yīng)收賬款計提的壞賬準備對本期期初未分配利潤的影響予以銷的內(nèi)部應(yīng)收賬款計提的壞賬準備的金額,借記“應(yīng)收賬款——壞賬準備”項目,貸記“未分配利潤——年初”項目。再次,對于本期個別財務(wù)報表中內(nèi)部應(yīng)收賬款相對應(yīng)的壞賬準備增減變動的金額也應(yīng)予以抵銷,即按照本期個別資產(chǎn)負債表中期末內(nèi)部應(yīng)收賬款相對應(yīng)的壞賬準備的增加額,借記“應(yīng)收賬款——壞賬準備”項目,貸記“資產(chǎn)減值損失”項目,或按照本期個別資產(chǎn)負債表中期末內(nèi)部應(yīng)收賬款相對應(yīng)的壞賬準備的減少額,借記“資產(chǎn)減值損失”項目,貸記“應(yīng)收賬款——壞賬準備”項目。在第三期編制合并財務(wù)報表的情況下,必須將第二期內(nèi)部應(yīng)收賬款期末余額相應(yīng)的壞賬,計算確定本期內(nèi)部應(yīng)收賬款相對應(yīng)的額予以抵銷。其抵銷分錄與第二期編制的抵【例34—4】P公司20×7年個別資產(chǎn)負債表(表34—2)中預(yù)收賬款100萬元為S公司預(yù)付賬款;應(yīng)收票據(jù)400萬元為S公司20×7年向P公司購買商品3500萬元開具的票合并資產(chǎn)負債表時,應(yīng)編制如下抵銷分錄:將內(nèi)部預(yù)收賬款與內(nèi)部預(yù)付賬款抵銷時,應(yīng)編制如下抵銷分錄:將內(nèi)部應(yīng)收票據(jù)與內(nèi)部應(yīng)付票據(jù)抵銷時,應(yīng)編制如下抵銷分錄:將持有至到期投資中債券投資與應(yīng)付債券抵銷時,應(yīng)編制如下抵銷分錄:(10)借:應(yīng)付債券200貸:持有至到期投資200其合并工作底稿如表34—4。在某些情況下,債券投資企業(yè)持有的企業(yè)集團內(nèi)部成員企業(yè)的債券并不是從發(fā)行債券的方手中購進的。在這種情況下,持有至到期投資中的債券投資與發(fā)行債券企業(yè)的應(yīng)付債券抵銷時,可能會出現(xiàn)差額,應(yīng)當計入合并利潤表的投務(wù)費用項目。 (三)存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的抵銷處理存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益是由于企業(yè)集團內(nèi)部商品購銷、勞務(wù)提供活動所買企業(yè)則是以支付購貨的價款作為其成本入賬;在本期內(nèi)未實現(xiàn)對外銷售而形成期末存貨時,其存貨價值中也相應(yīng)地包括兩部分內(nèi)容:一部分為真正的存貨成本(即銷售企業(yè)銷售該銷售毛利(即其銷售收入減去銷售成本的差額)。對于期間的商品購銷活動實際上相當于企業(yè)內(nèi)部物資調(diào)撥活收入,借記“營業(yè)收入”項目,按照銷售企業(yè)銷售售損益的金額,貸記“存貨”項目。.當期內(nèi)部購進商品并形成存貨情況下的抵銷處理在企業(yè)集團內(nèi)部購進并且在會計期末形成存貨的情況下,如前所述,一方面將銷售企業(yè)實現(xiàn)的內(nèi)部銷售收入及其相對應(yīng)的銷售成本予以抵銷,另一方面將內(nèi)部購進形成的存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益予以抵銷。該商品的銷售毛利率為20%。P公司購進的該商20×7年全部未實現(xiàn)對外銷售而形成期末存貨。在編制20×7年合并財務(wù)報表時,應(yīng)進行如下抵銷處理:(11)借:營業(yè)收入1000貸:營業(yè)成本1000(12)借:營業(yè)成本200貸:存貨200其合并工作底稿如表34—4。2.連續(xù)編制合并財務(wù)報表時內(nèi)部購進商品的抵銷處理對于上期內(nèi)部購進商品全部實現(xiàn)對外銷售的情況下,由于不涉及到內(nèi)部存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的抵銷處理,在本期連續(xù)編制合并財務(wù)報表時不涉及到對其進行處理存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的抵銷,直接影響上期合并財務(wù)報表中合并凈利潤金別財務(wù)報表為基礎(chǔ),而母公司和子公司個別財務(wù)報表中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益是作為其實現(xiàn)利潤的部分包括在其期初未分配利潤之中,以母子公司個別財務(wù)報表中期初未分配利潤為基礎(chǔ)計算得出的合并期初未分配利潤的金額就可能金額不一致。因此,上期編制合并財務(wù)報表時抵銷的內(nèi)部購進存貨中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益,也對本期的期初未分配利潤產(chǎn)生影響,本期編制合并財務(wù)報表時必須在合并母子公司期初未分配利潤的基礎(chǔ)上,將上期抵銷的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益對本期期初未分配利潤的影響予以抵銷,調(diào)整本期期初未分配利潤的金額。在連續(xù)編制合并財務(wù)報表的情況下,首先必須將上期抵銷的存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益對本期期初未分配利潤的影響予以抵銷,調(diào)整本期期初未分配利潤的金額;然后再對本期內(nèi)部購進存貨進行抵銷處理,其具體抵銷處理程序和方法如下: (1)將上期抵銷的存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益對本期期初未分配利潤的影分配利潤——年初”項目,貸記“營業(yè)成本”項目。 (2)對于本期發(fā)生內(nèi)部購銷活動的,將內(nèi)部銷售收入、內(nèi)部銷售成本及內(nèi)部購進存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益予以抵銷。即按照銷售企業(yè)內(nèi)部銷售收入的金額,借記“營業(yè)收入”項目,貸記“營業(yè)成本”項目。 (3)將期末內(nèi)部購進存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益予以抵銷。對于期末內(nèi)部購買形成的存貨(包括上期結(jié)轉(zhuǎn)形成的本期存貨),應(yīng)按照購買企業(yè)期末內(nèi)部購入存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的金額,借記“營業(yè)成本”項目,貸記“存貨”項目。 (四)內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的抵銷處理內(nèi)部固定資產(chǎn)交易是指企業(yè)集團內(nèi)部發(fā)生交易的一方與固定資產(chǎn)有關(guān)的購銷業(yè)務(wù)。對于企業(yè)集團內(nèi)部固定資產(chǎn)交易,根據(jù)銷售企業(yè)銷售的是產(chǎn)品還是固定資產(chǎn),可以將其劃分為兩企業(yè)將自身生產(chǎn)的產(chǎn)品銷售給企業(yè)集團內(nèi)的其他企業(yè)作集團內(nèi)部企業(yè)將自身的固定資產(chǎn)出售給企業(yè)集團內(nèi)的其有另一類型的內(nèi)部固定資產(chǎn)交易,即企業(yè)集團內(nèi)部企業(yè)將自身使用的固定資產(chǎn)出售給企業(yè)集團內(nèi)的其他企業(yè)作為普通商品銷售。這種類型的固定資產(chǎn)交易,在企業(yè)集團內(nèi)部發(fā)生得極少,一般情況下發(fā)生的金額也不大。在第一種類型的內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的情況下,即企業(yè)集團內(nèi)部的母公司或子公司將自身生產(chǎn)的產(chǎn)品銷售給企業(yè)集團內(nèi)部的其他企業(yè)作為固定資產(chǎn)使用,這種類型的內(nèi)部固定資產(chǎn)交易發(fā)生得比較多,也比較普遍。以下重點介紹這種類型的內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的抵銷處理。易形成的固定資產(chǎn),不僅在該內(nèi)部固定資產(chǎn)交易發(fā)生的當期需要進行抵銷處理,而且在以后使用該固定資產(chǎn)的期間也需要進行抵銷處理。固定資產(chǎn)在使用過程中是通過折舊的方式將其價值轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品價值之中,由于固定資產(chǎn)按原價計提折舊,在固定資產(chǎn)原價中包含未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的情況下,每期計提的折舊費中也必然包含著未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的金額,由此準備,由于固定資產(chǎn)減值準備是按原價為基礎(chǔ)進行計算確定的,在固定資產(chǎn)原價中包含未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的情況下,對該項固定資產(chǎn)計提的減值準備中也必然包含著未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的金額,由此也需要對該內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)計提的減值準備進行相應(yīng)的抵銷處理。1.內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)在購入當期的抵銷處理在這種情況下,購買企業(yè)購進的固定資產(chǎn),在其個別資產(chǎn)負債表中以支付的價款作為該將該固定資產(chǎn)原價中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益予以抵銷。其次,購買企業(yè)對該固定資產(chǎn)計提了折舊,折舊費計入相關(guān)資產(chǎn)的成本或當期損益。由于購買企業(yè)是以該固定資產(chǎn)的取得成本作為原價計提折舊,取得成本中包含未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益,在相同的使用壽命下,各期計提的折舊費要大于不包含未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益時計提的折舊費,因此還必須將當期多計提的折舊額從該固定資產(chǎn)當期計提的折舊費中予以抵銷。其抵銷處理程序如下: (1)將與內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)相關(guān)的銷售收入、銷售成本以及原價中包含的未實售損益予以抵銷。 (2)將內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)當期多計提的折舊費和累計折舊(或少計提的折舊費和累計折舊)予以抵銷。從單個企業(yè)來說,對計提折舊進行會計處理時,一方面增加當期的費多計提的折舊費抵銷時,應(yīng)按當期多計提的折舊額,借記“固定資產(chǎn)——累計折舊"項目,貸記“管理費用”等項目(為便于理解,本節(jié)有關(guān)內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)多計提的折舊費S公司以300萬元的價格將其生產(chǎn)的產(chǎn)品銷售給P公司,其銷售成本為萬元。P公司購買該產(chǎn)品作為管理用固定資產(chǎn)使用,按300萬元入賬。假設(shè)P公司對該固定資產(chǎn)按3年的使用壽命采用年限抵銷處理,假定P公司該內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)按12個月計提折舊。本例有關(guān)抵銷處理如下:與該固定資產(chǎn)相關(guān)的銷售收入、銷售成本以及原價中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的抵固定資產(chǎn)——原價30該固定資產(chǎn)當期多計提折舊額的抵銷:該固定資產(chǎn)折舊年限為3年,原價為300萬元,預(yù)計凈殘值為0,當年計提的折舊額為100萬元,而按抵銷其原價中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益后的原價計提的折舊額為90萬(14)借:固定資產(chǎn)——累計折舊10貸:管理費用10通過上述抵銷分錄,在合并工作底稿中固定資產(chǎn)累計折舊額減少10萬元,管理費用減少10萬元,在合并財務(wù)報表中該固定資產(chǎn)的累計折舊為90萬元,該固定資產(chǎn)當期計提的其合并工作底稿如表34—4。2.內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)在以后會計期間的抵銷處理在以后會計期間,該內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)仍然以原價在購買企業(yè)的個別資產(chǎn)負債表中列示,因此必須將原價中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的金額予以抵銷;相應(yīng)地銷售企業(yè)以前會計期間由于該內(nèi)部交易所實現(xiàn)的銷售利潤,形成銷售當期的凈利潤的一部分并結(jié)轉(zhuǎn)到以后會計期間,在其個別所有者權(quán)益變動表中列示,因此必須將期初未分配利潤中包含的該未分配利潤的金額。將內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)原整期初未分配利潤。即按照原價中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的金額,借記“未分配利潤——年初”項目,貸記“固定資產(chǎn)——原價”項目。舊,由于將以前會計期間按包含未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的原價為依據(jù)而多計提折舊的抵銷,一方面必須按照以前會計期間累計多計提的折舊額抵銷期初累計折舊;另一方面由于以前會計期間累計折舊抵銷期初未分配利潤的金額。將以前會計期間內(nèi)部交并調(diào)整期初未分配利潤。即按以前會計期間抵銷該內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)多計提的累計折舊額,借記“固定資產(chǎn)——累計折舊”項目,貸記“未分配利潤——年初”項目。最后,該內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)在本期仍然計提了折舊,由于多計提折舊導(dǎo)致本期有關(guān)資產(chǎn)或費用項目增加并形成累計折舊,為此,一方面必須將本期多計提折舊而計入相關(guān)資產(chǎn)的成本或當期損益的金額予以抵銷;另一方面將本期多計提折舊而形成的累計折舊額予以抵銷。即按本期該內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)多計提的折舊額,借記“固定資產(chǎn)——累計折舊”項目,貸記“管理費用”等項目。3.內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)在清理期間的抵銷處理對于銷售企業(yè)來說,因該內(nèi)部交易實現(xiàn)的利潤,作為期初未分配利潤的一部分結(jié)轉(zhuǎn)到以形成的固定資產(chǎn)進行清理的會計期間為止。從購買企業(yè)來說,對內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)進行清理的期間,在其個別財務(wù)報表中表現(xiàn)為固定資產(chǎn)價值的減少;該固定資產(chǎn)清理收入減去該固定資產(chǎn)賬面價值以及有關(guān)清理費用后的余額,則在其個別利潤表中以營業(yè)外收入(或營業(yè)外支出)項目列示。在這種情況下,購買企業(yè)內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)實體己不復(fù)存在,包含未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益在內(nèi)的該內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)的價值已全部轉(zhuǎn)移到用其加工的產(chǎn)品價值或各期損益中去了,因此不存在未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的抵銷問題。從整個企業(yè)集團來說,隨著該內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)的使用壽交易所實現(xiàn)的利潤,作為期初未分配利潤的一部分結(jié)轉(zhuǎn)到購買企業(yè)對該內(nèi)部交易形成的固定仍然包含多計提的折舊額,因此需要將多額予以抵銷。將其自用的固定資產(chǎn)減少,同時在其個別利潤表中表現(xiàn)為固定資產(chǎn)處置損益,當處置收入大于該固定資產(chǎn)賬面價值時,表現(xiàn)為本期營業(yè)外收入;當處置收入小于固定資產(chǎn)賬面價值時,則表現(xiàn)為本期營業(yè)外則表現(xiàn)為固定資產(chǎn)的增加,其固定資產(chǎn)原價中既包含該固定資產(chǎn)在原銷售企業(yè)中的賬面價值,也包含銷售企業(yè)因該固定資產(chǎn)出售所實集團內(nèi)部固定資產(chǎn)調(diào)撥性質(zhì),它既不能產(chǎn)生收益,也不會發(fā)生損失,固定資產(chǎn)既不能增值也不會減值。因此,必須將銷售企業(yè)因該內(nèi)部交易所實現(xiàn)的固定資產(chǎn)處置損益予以抵銷,同時將購買企業(yè)固定資產(chǎn)原價中包含的未實現(xiàn),使其在合并財務(wù)報表中該固定資產(chǎn)原價仍然以銷售企業(yè)的原賬面價值反映?!纠?4—7】假設(shè)P公司將其賬面價值為130萬元某項固定資產(chǎn)以120萬元的價格出元。假設(shè)S公司以120萬元作為該項固定資產(chǎn)的成本入賬,S公司對該固定資產(chǎn)按5年的S提折舊。本例有關(guān)抵銷處理如下:該固定資產(chǎn)的處置損失與固定資產(chǎn)原價中包含的末實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的抵銷。該固定資產(chǎn)當期少計提折舊額的抵銷。額為12萬元,而按抵銷其原價中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益后的原價計提的折舊額為13萬元,當期少計提的折舊額為1萬元。本例中應(yīng)當按1萬元分別抵銷管理費用和累計折舊。(16)借:管理費用1貸:固定資產(chǎn)——累計折舊1通過上述抵銷分錄,在合并工作底稿中固定資產(chǎn)累計折舊額增加1萬元,管理費用增加1萬元,在合并財務(wù)報表中該固定資產(chǎn)的累計折舊為13萬元,該固定資產(chǎn)當期計提的折其合并工作底稿如表34—4。在連續(xù)編制合并財務(wù)報表時,其抵銷分錄為:借:未分配利潤——年初0.9盈余公積——年初0.1貸:固定資產(chǎn)——累計折舊1 (一)增加子公司20號——企業(yè)合并》的規(guī)定,企業(yè)合并形成母子公司關(guān)系的,母公司應(yīng)當編制合并日或購資產(chǎn)負債表的編制,請參見本書第二十一會計期間,母公司應(yīng)當根據(jù)合并財務(wù)報表準則的規(guī)定編制合并資產(chǎn)負債表,并分別以下兩種情況進行處理:司,視同該子公司從設(shè)立起就被母公司控制,編制負債表的留存收益項目應(yīng)當反映母公司如果一直作為一個整體運行至合并日應(yīng)實現(xiàn)的盈余公積和未分配利潤的情況。控制下企業(yè)合并增加的子公司,應(yīng)當從購買日開始編制合并財務(wù)報表,不調(diào)整合并資產(chǎn)負債表的期初數(shù)。 (二)處置子公司在報告期內(nèi),如果母公司失去了決定被投資單位的財務(wù)和經(jīng)營政策的能力,不再能夠從其經(jīng)營活動中獲取利益,表明母公司不再控制被投資單位,被投資單位從處置日開始不再是母公司的子公司,不應(yīng)繼續(xù)將其納入合并財務(wù)報表的合并范圍,不調(diào)整合并資產(chǎn)負債表的期為了便于理解和掌握合并資產(chǎn)負債表編制方法,了解合并資產(chǎn)負債表編制的過程,現(xiàn)就本節(jié)中合并資產(chǎn)負債表的編制舉例綜合說明如下:【例34—6】和【例34—7】,P公司和S公司20×7年12月31日的個別資產(chǎn)負債表分根據(jù)上述資料,P公司首先應(yīng)當設(shè)計合并工作底稿(見表34—4),將P公司、S公司并計算資產(chǎn)負債表各項目的合計金額。其次,編制調(diào)整分錄,按照P公司備查簿中所記錄的S公司各項可辨認資產(chǎn)、負債及或有負債在購買日的公允價值的資料(見表34—1)調(diào)整S公司的財務(wù)報表,將S公司的財務(wù)報表調(diào)整的公允價值為基礎(chǔ)編制的財務(wù)報表,再按照權(quán)益法并資產(chǎn)負債表的影響予以抵銷,編制完成合并資產(chǎn)負債表,參見表34—5。六、合并資產(chǎn)負債表的格式合并資產(chǎn)負債表格式綜合考慮了企業(yè)集團中一般工商企業(yè)和金融企業(yè)(包括商業(yè)銀行、保險公司和證券公司等)的財務(wù)狀況列報的要求,與個別資產(chǎn)負債表的格式基本相同,主要增加了三個項目:一是在“無形資產(chǎn)”項目下增加了“商譽”項目,用于反映非同一控制下企業(yè)合并中取得的商譽,即在控股合并下母公司對子公司的長期股權(quán)投資(合并成本)大于其于母公司所有者權(quán)益合計”項目,用于反映企業(yè)集團的所有者權(quán)益中歸屬于母公司所有者權(quán)益的部分,包括實收資本(或股本)、資本公積、庫存股、盈余公積、未分配利潤和外幣報表折算差額等項目的金額。三是在所有者權(quán)益項目下,增加了“少數(shù)股東權(quán)益”項目,用于反數(shù)股東權(quán)益”項目之前,增加了“外幣報表折算差額”項目,用于反映境外經(jīng)營的資產(chǎn)負債表折算為人民幣表示的資產(chǎn)負債表時所發(fā)生的折算差額中歸屬于母公司所有者權(quán)益的部分。。負債和股東權(quán)益流動負債:應(yīng)付賬款回購金融資產(chǎn)款應(yīng)付手續(xù)費及傭金應(yīng)付職工薪酬應(yīng)交稅費應(yīng)付利息付款流動資產(chǎn):應(yīng)收保費應(yīng)收分保賬款應(yīng)收分保合同準備金應(yīng)收利息收款金融資產(chǎn)余額年初余額期的非流動資產(chǎn)付分保賬款資產(chǎn)同準備金產(chǎn)合計買賣證券款非流動資產(chǎn):承銷證券款款及墊款期的非流動負債融資產(chǎn)負債期投資債合計非流動負債:資性房地產(chǎn)應(yīng)付債券工程款債延所得稅負債產(chǎn)性生物資產(chǎn)非流動負債資產(chǎn)負債合計產(chǎn)計股東權(quán)益:00用積延所得稅資產(chǎn)股非流動資產(chǎn)公積產(chǎn)合計風險準備配利潤外幣報表折算差額股東權(quán)益東權(quán)益合計資產(chǎn)總計15600負債和股東權(quán)益總計17389第三節(jié)合并利潤表一、編制合并利潤表時應(yīng)進行抵銷處理的項目公司、子公司相互之間發(fā)生的內(nèi)部交易對合并利潤表的影響后,由母公司合并編制。利潤表作為以單個企業(yè)為會計主體進行會計核算的結(jié)果,分別從母公司本身和子公司本身反映其在一定會計期間的經(jīng)營成果。在以其個別利潤表為基礎(chǔ)計算的收入和費用等項目的加總金額中,也必然包含有重復(fù)計算的因素,因此,編制合并利潤表時,也需要將這些重復(fù)的因素予以剔除。編制合并利潤表時需要進行抵銷處理的,主要有如下項目:(一)內(nèi)部營業(yè)收入和內(nèi)部營業(yè)成本的抵銷處理內(nèi)部營業(yè)收入是指企業(yè)集團內(nèi)部母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的商品銷售(或、子公司相互之間發(fā)生的銷售商品的營業(yè)成本。情況下,母公司和子公司都從自身的角度,以自身獨立的會計主體進行核算反映其損益情況。從銷售企業(yè)來說,以其內(nèi)部銷售確認當期銷售收入并結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的銷售成本,計算當期內(nèi)部銷售商品損益。從購工購進的商品用于對外銷售時,可能出現(xiàn)以下三現(xiàn)對外銷售、部分形成期末存貨。在購買企業(yè)進行抵銷時,應(yīng)分別不同的情況進行處理。企業(yè)的商品與銷售給企業(yè)集團外部企業(yè)的情況下的會計處理相同,即在本期確認銷售收入、結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本、計算銷售商品損益,并在其個別利潤表中反映;對于購買企業(yè)來說,一方面要確認向企業(yè)集團外部企業(yè)的銷售收入,另一方面要結(jié)轉(zhuǎn)銷售內(nèi)部購進商品的成本,在其個別利潤表中分別作為營業(yè)收入和營業(yè)成本反映,并購銷業(yè)務(wù),在銷售企業(yè)和購買企業(yè)的個別利潤表中都業(yè)務(wù)只是實現(xiàn)了一次對外銷售,其銷售收入只是購買企業(yè)向企業(yè)集團外部企業(yè)銷售該產(chǎn)品的銷售收入,其銷售成本只是銷售企業(yè)向購買企企業(yè)銷售該商品實現(xiàn)的收入屬于內(nèi)部銷售收入,相應(yīng)商品的銷售成本則屬于內(nèi)部銷售成本。因此在編制合并利潤表時,就必須將重復(fù)反映的內(nèi)部營業(yè)收入與內(nèi)部營業(yè)成本予以抵銷?!纠?4—9】假設(shè)P公司20×7年利潤表的營業(yè)收入中有3500萬元,系向S公司銷入,該產(chǎn)品銷售成本為3000萬元。S公司在本期將該產(chǎn)品全部售出,其銷售收入為5000萬元,銷售成本為3500萬元,并分別在其利潤表中列示。對此,編制合并利潤表將內(nèi)部銷售收入和內(nèi)部銷售成本予以抵銷時,應(yīng)編制如下抵銷分錄:(17)借:營業(yè)收入3500貸:營業(yè)成本3500其合并工作底稿如表34—4。理二節(jié)有關(guān)“存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的抵銷”的內(nèi)容。貨的抵銷處理品分解為兩部分來理解:一部分為當期購進并全部實現(xiàn)對外銷售;另一部分為當期購進但未介紹的則是后一部分的抵銷處理。5】的抵銷處理合在一起,就是第三種情況下的抵銷處理。其抵銷處理如下:借:營業(yè)收入4500(3500+1000)貸:營業(yè)成本4500(3500+1000)借:營業(yè)成本200(0+200)貸:存貨200(0+200) (二)購買企業(yè)內(nèi)部購進商品作為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等資產(chǎn)使用時的抵銷處理企業(yè)集團內(nèi)母公司與子公司、子公司相互之間將自身的產(chǎn)品銷售給其他企業(yè)作為固定資產(chǎn)(作為無形資產(chǎn)等的處理原則類似)使用的抵銷處理,參見本章第二節(jié)有關(guān)“內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)在購入當期的抵銷處理”的內(nèi)容。 (三)內(nèi)部應(yīng)收款項計提的壞賬準備等減值準備的抵銷處理編制合并資產(chǎn)負債表時,需要將內(nèi)部應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款相互抵銷,與此相適應(yīng)需要將付賬款的抵銷處理”的內(nèi)容。 (四)內(nèi)部投資收益(利息收入)和利息費用的抵銷處理企業(yè)集團內(nèi)部母公司與子公司、子公司相互之間可能發(fā)生相互持有對方債券的內(nèi)部交易。在持有母公司或子公司發(fā)行的企業(yè)債券(或公司債券,下同)的情況下,發(fā)行債券的企業(yè)計付的利息費用作為財務(wù)費用處理,并在其個別利潤表“財務(wù)費用”項目中列示;而持有債券的企業(yè),將購買的債券在其個別資產(chǎn)負債表“持有至到期投資”(本章為簡化合并處理,假定購買債券的企業(yè)將該債券投資歸類為持有至到期投資)項目中列示,當期獲得的利息收入則作為投資收益處理,并在其個別利潤表“投資收益”項目中列示。在編制合并財務(wù)報表時,應(yīng)當在抵銷內(nèi)部發(fā)行的應(yīng)付債券和持有至到期投資等內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的同時,將內(nèi)部應(yīng)付債券和持有至到期投資相關(guān)的利息費用與投資收益(利息收入)相互抵銷,即將內(nèi)部債券投資收益與內(nèi)部發(fā)行債券的利息費用相互抵銷。利息費用總額為20萬元(假定該債券的票面利率與實際利率相差較小)。在編制合并利潤表時,應(yīng)將內(nèi)部債券投資收益與應(yīng)付債券利息費用相互抵銷,其抵銷分錄為:(18)借:投資收益20貸:財務(wù)費用20其合并工作底稿參見表34—4。 (五)內(nèi)部持有對方長期股權(quán)投資的投資收益的抵銷處理內(nèi)部投資收益是指母公司對子公司或子公司對母公司、子公司相互之間的長期股權(quán)投資的收益,即母公司對子公司的長期股權(quán)投資在合并工作底稿中按權(quán)益法調(diào)整的投資收益,實際上就是子公司當期營業(yè)收入減去營業(yè)成本和期間費用、所得稅費用等后的余額與其持股比例相乘的結(jié)果。底稿中按權(quán)益法調(diào)整編制合并利潤表時,需要將子公司的,利潤表時,母公司必須將對子公司長期股權(quán)投資收益予以抵銷,同時,相應(yīng)地應(yīng)當將子公司的個別所有者權(quán)益變動表中本年利潤分配各項目的金額,包括提取盈余公積、對所有者(或股東)的分配和期末未分配利潤的金額都必須況下,子公司本期凈利潤就是母公司本期對子公司長假定子公司期初未分配利潤為零,子公司本期凈利潤利潤分配[包括提取盈余公積、對所有者(或股東)的分配等]的金額與期末未分配利潤的金額則是本期利潤分配的結(jié)果。母公司對子公司的長期股權(quán)投資按權(quán)益法調(diào)整的投資收益正好與子公司的本資子公司的情況下,母公司本期對子公司長期股權(quán)投資按權(quán)益法調(diào)整的投資收益與本期少數(shù)股東損益之和就是子公司本期凈利潤,同樣假定子公司期初未分配利潤為零,母公司本期對子公司長期股權(quán)投資按權(quán)益法調(diào)整的投資收益與本期少數(shù)股東損益之和,正好與子公司本年利潤分配項目相抵銷。至于子公司個別所有者權(quán)益變動表中本年利潤分配項目中的“未分配利潤——年初”項目,作為子公司以前會計期間凈利潤的一部分,在全資子公司的情況下已全額包括在母公司以前會計期間按權(quán)益法調(diào)整的投資收益之中,從而包括在母公司按權(quán)益法調(diào)整的本期期初未分配利潤之中。因此,也應(yīng)將其予以抵銷。從子公司個別所有者權(quán)益變動表來看,其期初未分配利潤加上本期凈利潤就是其本期利潤分配的來源;而本期利潤分配和期末未分配利潤則是利潤分配的結(jié)果。母公司本期對子公司長期股權(quán)投資按權(quán)益法調(diào)整的投資收益和子公司期初未分配利潤正好與子公司本年利潤分配項目相抵銷。在子公司為非全資子公司的情況益法調(diào)整的投資收益、本期少數(shù)股東損益和期初未分配利潤與子公司本年利潤分配項目也正好相抵銷?!纠?4—11】沿用【例34—1】假設(shè)P公司和S公司20×7年度所有者權(quán)益變動表S公司為非全資子公司,P公司擁有其80%的股份。在合并工作底稿中P公司按權(quán)益取盈余公積100萬元、分派現(xiàn)金股利600萬元、未分配利潤295萬元(300萬元-5萬元)。為此,進行抵銷處理時,應(yīng)編制如下抵銷分錄:(19)借:投資收益796少數(shù)股東損益199未分配利潤——年初0貸:提取盈余公積100對所有者(或股東)的分配600未分配利潤——年末295其合并工作底稿如表34—4。 (一)增加子公司20號——企業(yè)合并》的規(guī)定,企業(yè)合并形成母子公司關(guān)系的,母公司應(yīng)當編制合并日的合定編制合并利潤表,并分別以下兩種情況進行處理:1.同一控制下企業(yè)合并增加的子公司,應(yīng)視同合并后形成的報告主體自最終控制開始實施控制時一直是一體化存續(xù)下來的,經(jīng)營成果應(yīng)持續(xù)計算,因此,在編制合并利潤表時,并日開始納入合并利潤表。由于這部分凈利潤是因企業(yè)合并準則所規(guī)定的同一控制下企業(yè)合并的編表原則所致,而非母公司管理層通過生產(chǎn)經(jīng)營活動實現(xiàn)的凈利潤,因此應(yīng)當在合并利潤表中單列“其中:被合并方在合并前實現(xiàn)的凈利潤”項目反映。2.非同一控制下企業(yè)合并增加的子公司,在編制合并利潤表時,應(yīng)當將該子公司購買日至報告期末的收入、費用、利潤納入合并利潤表。 (二)處置子公司為了便于理解和掌握合并利潤表的編制方法,了解合并利潤表編制的全過程,現(xiàn)就本節(jié)中合并利潤表的編制舉例綜合說明如下:表的資料參見表34—6。表34—6利潤表(簡表)2表項項目一、營業(yè)收入營業(yè)稅金及附加44504570銷售費銷售費用管理費用財務(wù)費用資產(chǎn)減值損失加:公允價值變動收益(損失以“-”號填列投資收益(損失以“-”號填列)二、營業(yè)利潤(虧損以“-”號填列)加:營業(yè)外收入減:營業(yè)外支出三、利潤總額(虧損以“-”號填列)減:所得稅費用四、凈利潤(虧損以“-”號填列)40104000493S,按照P公司備查簿中所記錄的S公司可辨認資產(chǎn)、負債及或有負債在購買日的公允價值的負債及或有負債的公允價值為基礎(chǔ)編制的財務(wù)報表,按照權(quán)益法調(diào)整P公司對S公司的長期股權(quán)投資。最后,編制抵銷分錄,將P公司與S公司之間的內(nèi)部交易對合并利潤表的影合并利潤表的格式綜合考慮了企業(yè)集團中一般工商企業(yè)和金融企業(yè)(包括商業(yè)銀行、保險公司和證券公司)的經(jīng)營成果列報的要求。合并利潤表主要反映以下幾方面的內(nèi)容:(1)營業(yè)總收入,反映企業(yè)集團營業(yè)收入總額,其中,營業(yè)收入反映企業(yè)集團中一般工商企業(yè)實現(xiàn)的營業(yè)收入,包括主營業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入;利息收入反映企業(yè)集團中金融企業(yè)(商業(yè)銀行)實現(xiàn)的利息收入;已賺保費反映企業(yè)集團中保險公司保費收入扣除提取未到期責任準備金后的凈收入;手續(xù)費及傭金收入反映企業(yè)集團中金融企業(yè)實現(xiàn)的手續(xù)費及傭金收入。(2)營業(yè)利潤,營業(yè)總收入減去營業(yè)總成本(營業(yè)成本、利息支出、手續(xù)費及傭金支出、退保金、賠付支出凈額、提取保險責任資產(chǎn)減值損失),加上公允價值變動收益、投資收益、匯兌收益,即為營業(yè)利潤。(3)利潤總額,營業(yè)利潤加上營業(yè)外收入,減去營業(yè)外支出,即為利潤總額。(4)凈利潤,利潤總潤也等于歸屬于母公司所有者的凈利潤加上少數(shù)股東的份額和非全資子公司當期實現(xiàn)的凈利潤中屬于少數(shù)股東權(quán)益的份額,即不屬于母公司享有表中還應(yīng)在“凈利潤”項目之下增加“其中:被于反映同一控制下企業(yè)合并中取得的被合并方在合目之中,仍然保持合并凈利潤=歸屬于母公司所有者的凈利潤+少數(shù)股東損益的平衡關(guān)系。合并利潤表的一般格式如表34—7。根據(jù)上述合并工作底稿(表34—4)的合并金額,可編制該企業(yè)集團20×7年合并利潤表如表34—7。表34—7合并利潤表2表項目一、營業(yè)總收入其中:營業(yè)收入利息收入賺保費手續(xù)費及傭金收入二、營業(yè)總成本其中:營業(yè)成本利息支出手續(xù)費及傭金支出退保金賠付支出凈額提取保險責任準備金凈額保單紅利支出分保費用營業(yè)稅金及附加銷售費用上年金額本上年金額4450425管理費用財務(wù)費用資產(chǎn)減值損失加:公允價值變動收益(損失以“-”號填列投資收益(損失以“-”號填列)其中:對聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)的投資收益匯兌收益(損失以“-”號填列)三、營業(yè)利潤(虧損以“-”號填列)加:營業(yè)外收入減:營業(yè)外支出其中:非流動資產(chǎn)處置損失四、利潤總額(虧損以“-”號填列)減:所得稅費用五、凈利潤(虧損以“-”號填列)歸屬于母公司所有者的凈利潤少數(shù)股東損益六、每股收益(一)基本每股收益(二)稀釋每股收益48224822合并報表準則規(guī)定,子公司少數(shù)股東分擔的當期虧損超過了少數(shù)股東在該子公司期初所有者權(quán)益中所享有的份額,其余額應(yīng)當分別下列情況進行處理:(一)公司章程或協(xié)議規(guī)定少數(shù)股東有義務(wù)承擔,并且少數(shù)股東有能力予以彌補的,該項余額應(yīng)當沖減少數(shù)股東權(quán)益;(二)公司章程或協(xié)議未規(guī)定少數(shù)股東有義務(wù)承擔的,該項余額應(yīng)當沖減母公司的所有者彌補了由母公司所有者權(quán)益所承擔的屬于少數(shù)股東的損失之前,應(yīng)當全部歸屬于母公司的所有者權(quán)益。第四節(jié)合并現(xiàn)金流量表合并現(xiàn)金流量表是綜合反映母公司及其所有子公司組成的企業(yè)集團在一定會計期間現(xiàn)金和現(xiàn)金等價物①流入和流出的報表。現(xiàn)金流量表作為一張主要報表已經(jīng)為世界上一些主要國家的會計實務(wù)所采用,合并現(xiàn)金流量表的編制也成為各國會計實務(wù)的重要內(nèi)容?,F(xiàn)金流量表要求按照收付實現(xiàn)制反映企業(yè)經(jīng)濟業(yè)務(wù)所引起的現(xiàn)金流入和流出,其有關(guān)經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量的編制方法有直接法和間接法兩種。《企業(yè)會計準則第31號——現(xiàn)列示經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量。在采用直接法的情調(diào)整得出本期的現(xiàn)金流入和現(xiàn)金流出:分別經(jīng)量、籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量三大類,反映企業(yè)集團在一定會計期間的現(xiàn)金流量情況。對其進母公司所取得現(xiàn)金在其個別現(xiàn)金流量表反映為經(jīng)營活動的現(xiàn)金流入,在將該內(nèi)部商品購銷活動所產(chǎn)生的債權(quán)與債務(wù)抵銷后,母公司向商業(yè)銀行申請貼現(xiàn)取得的現(xiàn)金在合并現(xiàn)金流量表中應(yīng)重新歸類為籌資活動的現(xiàn)金流量列示。合并現(xiàn)金流量表的編制原理、編制方法和編制程序與合并資產(chǎn)負債表、合并利潤表的編個別現(xiàn)金流量表各項目的數(shù)據(jù)全部過入同一合并工作底稿;然后根據(jù)當期母公司與子公司以及子公司相互之間發(fā)生的影響其現(xiàn)金流量增減變動的內(nèi)部交易,編制相應(yīng)的抵銷分錄,通過抵銷分錄將個別現(xiàn)金流量表中重復(fù)反映的現(xiàn)金流入量和現(xiàn)金流出量予以抵銷;最后,在此基礎(chǔ)上計算出合并現(xiàn)金流量表的各項目的合并金額,并填制合并現(xiàn)金流量表。合并現(xiàn)金流量表補充資料,既可以以母公司和所有子公司的個別現(xiàn)金流量表為基礎(chǔ),在抵銷母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的內(nèi)部交易對合并現(xiàn)金流量表的影響后進行編制,也可以直接根據(jù)合并資產(chǎn)負債表和合并利潤表進行編制。現(xiàn)金流量表作為以單個企業(yè)為會計主體進行會計核算的結(jié)果,分別從母公司本身和子公司本身反映其在一定會計期間現(xiàn)金流入和現(xiàn)金流出。在以其個別現(xiàn)金流量表為基礎(chǔ)計算的現(xiàn)有重復(fù)計算的因素,因此,編制合并現(xiàn)金這些重復(fù)的因素予以剔除。編制合并現(xiàn)金流量表時需要進行抵銷處理的項目,主要有如下項 (一)企業(yè)集團內(nèi)部當期以現(xiàn)金投資或收購股權(quán)增加的投資所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量的抵銷處理母公司直接以現(xiàn)金對子公司進行的長期股權(quán)投資或以現(xiàn)金從子公司的其他所有者(即企業(yè)集團內(nèi)的其他子公司)處收購股權(quán),表現(xiàn)為母公司現(xiàn)金流出,在母公司個別現(xiàn)金流量表作為投資活動現(xiàn)金流出列示。子公司接受這一投資(或處置投資)時,表現(xiàn)為現(xiàn)金流入,在其個別現(xiàn)金流量表中反映為籌資活動的現(xiàn)金流入(或投資活動的現(xiàn)金流入)。從企業(yè)集團整體來看,母公司以現(xiàn)金對子公司進行的長期股權(quán)投資實際上相當于母公司現(xiàn)金流量表時,應(yīng)當在母公司與子公司現(xiàn)金流量表數(shù)據(jù)簡單相加的基礎(chǔ)上,將母公司當期以現(xiàn)金對子公司長期股權(quán)投資所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量予以抵銷。 (二)企業(yè)集團內(nèi)部當期取得投資收益收到的現(xiàn)金與分配股利、利潤或償付利息支付的現(xiàn)金的抵銷處理母公司對子公司進行的長期股權(quán)投資和債權(quán)投資,在持有期間收到子公司分派的現(xiàn)金股利(利潤)或債券利息,表現(xiàn)為現(xiàn)金流入,在母公司個別現(xiàn)金流量表中作為取得投資收益收到的現(xiàn)金列示。子公司向母公司分派現(xiàn)金股利(利潤)或支付債券利息,表現(xiàn)為現(xiàn)金流出,在其金流量表時,應(yīng)當在母公司與子公司現(xiàn)金流量表數(shù)據(jù)簡單相加的基礎(chǔ)上,將母公司當期取得投資收益收到的現(xiàn)金與子公司分配股利、利潤或償付利息支付的現(xiàn)金予以抵銷。)借①:分配股利、利潤或償付利息支付的現(xiàn)金500其合并工作底稿如表34—4。(三)企業(yè)集團內(nèi)部以現(xiàn)金結(jié)算債權(quán)與債務(wù)所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量的抵銷處理母公司與子公司、子公司相互之間當期以現(xiàn)金結(jié)算應(yīng)收賬款或應(yīng)付賬款等債權(quán)與債務(wù),表現(xiàn)為現(xiàn)金流入或現(xiàn)金流出,在母公司個別現(xiàn)金流量表中作為收到其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金或支付其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金列示,在子公司個別現(xiàn)金流量表中作為支付其他與經(jīng)營的現(xiàn)金列示。從整個企業(yè)集團來看,這種現(xiàn)金結(jié)時,應(yīng)當在母公司與子公司現(xiàn)金流量表數(shù)據(jù)簡單相加的基礎(chǔ)上,將母公司當期以現(xiàn)金結(jié)算債權(quán)與債務(wù)所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量予以抵銷。(四)企業(yè)集團內(nèi)部當期銷售商品所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量的抵銷處理母公司向子公司當期銷售商品(或子公司向母公司銷售商品或子公司相互之間銷售商品,下同)所收到的現(xiàn)金,表現(xiàn)為現(xiàn)金流入,在母公司個別現(xiàn)金流量表中作為銷售商品、提司支付購貨款,表現(xiàn)為現(xiàn)金流出,在其個別現(xiàn)金流量收支,并不會引起整個企業(yè)集團的現(xiàn)金流量的增減變動。因此,編制合并現(xiàn)金流量表時,應(yīng)相加的基礎(chǔ)上,將母公司與子公司、子公司相互之間當期銷售商品所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量予以抵銷。向S公司銷售商品的價款3500萬元中實際收到S公司支付的銀行存款2600萬元,同時SP承兌匯票。S公司20×7年向P公司銷售商品1000萬元的價款全部收到。應(yīng)編制如下抵銷分錄:金3600收到的現(xiàn)金3600其合并工作底稿如表34—4。300萬元的價款全部收到。應(yīng)編制如下抵銷分錄:(22)借:購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)支付的現(xiàn)金300貸:銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金300其合并工作底稿如表34—4。(五)企業(yè)集團內(nèi)部處置固定資產(chǎn)等收回的現(xiàn)金凈額與購建固定資產(chǎn)等支付的現(xiàn)金的抵銷處理母公司向子公司處置固定資產(chǎn)等長期資產(chǎn),表現(xiàn)為現(xiàn)金流入,在母公司個別現(xiàn)金流量表整個企業(yè)集團來看,這種固定資產(chǎn)處置與購置的現(xiàn)金收支,并不會引起整個企業(yè)集團的現(xiàn)金資產(chǎn)收回的現(xiàn)金凈額與購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)支付的現(xiàn)金相互抵銷。全部收到。應(yīng)編制如下抵銷分錄:(23)借:購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)收到的現(xiàn)金120貸:處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)支付的現(xiàn)金120其合并工作底稿如表34—4。 (一)增加子公司企業(yè)會計準則第20號——企業(yè)合并》的規(guī)定,企業(yè)合并形成母子公司關(guān)系的,母公司應(yīng)當編制合并日的合關(guān),在編制合并現(xiàn)金流量表時,應(yīng)當區(qū)分同一控制下的企業(yè)合并增加的子公司和非同一控制下的企業(yè)合并增加的子公司兩種情況。1.同一控制下企業(yè)合并增加的子公司,在編制合并現(xiàn)金流量表時,應(yīng)當將該子公司合并當期期初至報告期末的現(xiàn)金流量納入合并現(xiàn)金流量表。2.非同一控制下企業(yè)合并增加的子公司,在編制合并現(xiàn)金流量表時,應(yīng)當將該子公司購買日至報告期末的現(xiàn)金流量納入合并現(xiàn)金流量表。 (二)處置子公司母公司在報告期內(nèi)處置子公司,應(yīng)將該子公司期初至處置日的現(xiàn)金流量納入合并現(xiàn)金流合并現(xiàn)金流量表編制與個別現(xiàn)金流量表相比,一個特殊的問題就是在子公司為非全資子公司的情況下,涉及到子公司與其少數(shù)股東之間的現(xiàn)金流入和現(xiàn)金流出的處理問題。對于子公司與少數(shù)股東之間發(fā)生的現(xiàn)金流入和現(xiàn)金流出,從整個企業(yè)集團來看,也影響,必須在合并現(xiàn)金流量表中予以反映。子公司與少數(shù)股東之間發(fā)生的影響現(xiàn)金流入和現(xiàn)金流出的經(jīng)濟業(yè)務(wù)包括:少數(shù)股東對子公司增加權(quán)益潤等。為了便于企業(yè)集團合并財務(wù)報表使用者了解掌握企業(yè)集團現(xiàn)金流量的情況,有必要將與子公司與少數(shù)股東之間的現(xiàn)金流入和現(xiàn)金流出的情況單獨予以反映。對于子公司的少數(shù)股東增加在子公司中的權(quán)益性投資,在合并現(xiàn)金流量表中應(yīng)當在“籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量”動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量”之下的“分配股利、利潤或償付利息支付的現(xiàn)金”項目下“其中:子公權(quán)益性投資,在合并現(xiàn)金流量表應(yīng)當在“籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量”之下的“支付其他與籌資活動有關(guān)的現(xiàn)金”項目反映。為了便于理解和掌握合并現(xiàn)金流量表編制方法,了解合并現(xiàn)金流量表編制的全過程,現(xiàn)就本節(jié)中合并現(xiàn)金流量表的編制舉例綜合說明如下:P公司與S公司20×7年度個別現(xiàn)金流量表的資料參見表34—8。S算現(xiàn)金流量表各項目的合計金額。其次,編制抵銷分錄,將P公司與S公司之間的內(nèi)部交易對合并現(xiàn)金流量表的影響予以抵銷。項項目一、經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量:銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金收到的稅費返還收到其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金經(jīng)營活動現(xiàn)金流入小計購買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金支付給職工以及為職工支付現(xiàn)金7575支付的各項稅費支付其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金經(jīng)營活動現(xiàn)金流出小計經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額二、投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量:收回投資收到的現(xiàn)金取得投資收益收到的現(xiàn)金處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)收回的現(xiàn)金凈額處置子公司及其他營業(yè)單位收到的現(xiàn)金凈額收到其他與投資活動有關(guān)的現(xiàn)金投資活動現(xiàn)金流入小計購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)所支付的現(xiàn)金投資支付的現(xiàn)金取得子公司及其他營業(yè)單位支付的現(xiàn)金凈額支付其他與投資活動有關(guān)的現(xiàn)金投資活動現(xiàn)金流出小計投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額三、籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量:吸收投資收到的現(xiàn)金取得借款收到的現(xiàn)金收到其他與籌資活動有關(guān)的現(xiàn)金籌資活動現(xiàn)金流入小計4543854300償償還債務(wù)支付的現(xiàn)金分配股利、利潤或償付利息支付的現(xiàn)金支付其他與籌資活動有關(guān)的現(xiàn)金籌資活動現(xiàn)金流出小計籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額四、匯率變動對現(xiàn)金的影響額五、現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物凈增加額加:年初現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物余額六、年末現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物余額合并現(xiàn)金流量表的格式綜合考慮了企業(yè)集團中一般工商企業(yè)和金融企業(yè)(包括商業(yè)銀行、保險公司和證券公司)的現(xiàn)金流入和現(xiàn)金流出列報的要求,與個別現(xiàn)金流量表的格式基經(jīng)營活動現(xiàn)金流量項目。合并現(xiàn)金流量表的一般格式如表34-9。根據(jù)上述合并工作底稿(表34—4)的合并金額,可編制該企業(yè)集團20×7年度合并現(xiàn)金流量表如表34-9。項目本年金額上年金額一、經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量:銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金5客戶存款和同業(yè)存放款項凈增加額向中央銀行借款凈增加額向其他金融機構(gòu)拆入資金凈增加額收到原保險合同保費取得的現(xiàn)金收到再保險業(yè)務(wù)現(xiàn)金凈額保戶儲金及投資款凈增加額處置交易性金融資產(chǎn)凈增加額收取利息、手續(xù)費及傭金凈增加額拆入資金凈增加額回購業(yè)務(wù)資金凈增加額收到的稅費返還收到其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金經(jīng)營活動現(xiàn)金流入小計購買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金客戶貸款及墊款凈增加額存放中央銀行和同業(yè)款項凈增加額支付原保險合同賠付款項的現(xiàn)金支付利息、手續(xù)費及傭金的現(xiàn)金支付保單紅利的現(xiàn)金支付給職工以及為職工支付的現(xiàn)金支付的各項稅費支付其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金經(jīng)營活動現(xiàn)金流出小計經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額二、投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量:收回投資收到的現(xiàn)金取得投資收益收到的現(xiàn)金處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)收回的現(xiàn)金凈額處置子公司及其他營業(yè)單位收到的現(xiàn)金凈額收到其他與投資活動有關(guān)的現(xiàn)金投資活動現(xiàn)金流入小計購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)所支付的現(xiàn)金投資支付的現(xiàn)金質(zhì)押貸款凈增加額取得子公司及其他營業(yè)單位支付的現(xiàn)金凈額支付其他與投資活動有關(guān)的現(xiàn)金投資活動現(xiàn)金流出小計投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額三、籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量:吸收投資收到的現(xiàn)金其中:子公司吸收少數(shù)股東投資收到的現(xiàn)金取得借款收到的現(xiàn)金發(fā)行債券收到的現(xiàn)金收到其
溫馨提示
- 1. 本站所有資源如無特殊說明,都需要本地電腦安裝OFFICE2007和PDF閱讀器。圖紙軟件為CAD,CAXA,PROE,UG,SolidWorks等.壓縮文件請下載最新的WinRAR軟件解壓。
- 2. 本站的文檔不包含任何第三方提供的附件圖紙等,如果需要附件,請聯(lián)系上傳者。文件的所有權(quán)益歸上傳用戶所有。
- 3. 本站RAR壓縮包中若帶圖紙,網(wǎng)頁內(nèi)容里面會有圖紙預(yù)覽,若沒有圖紙預(yù)覽就沒有圖紙。
- 4. 未經(jīng)權(quán)益所有人同意不得將文件中的內(nèi)容挪作商業(yè)或盈利用途。
- 5. 人人文庫網(wǎng)僅提供信息存儲空間,僅對用戶上傳內(nèi)容的表現(xiàn)方式做保護處理,對用戶上傳分享的文檔內(nèi)容本身不做任何修改或編輯,并不能對任何下載內(nèi)容負責。
- 6. 下載文件中如有侵權(quán)或不適當內(nèi)容,請與我們聯(lián)系,我們立即糾正。
- 7. 本站不保證下載資源的準確性、安全性和完整性, 同時也不承擔用戶因使用這些下載資源對自己和他人造成任何形式的傷害或損失。
最新文檔
- 2025年度智能安防設(shè)備升級改造服務(wù)合同
- 2025年度小額貸款逾期債務(wù)追償合同
- 圖書館水電維修服務(wù)
- 2025年度房屋買賣合同違約責任認定與賠償標準
- 2025年度個人信息數(shù)據(jù)保密與隱私保護協(xié)議
- 2025年度航空航天技術(shù)簡易版投資協(xié)議
- 2025年度教育機構(gòu)股份轉(zhuǎn)讓及資源整合協(xié)議
- 親子樂園單項裝修合同
- 2025年度城市綜合體安全保衛(wèi)與保安服務(wù)合同
- 2025年度養(yǎng)老院養(yǎng)老人才引進合作協(xié)議
- 全國川教版信息技術(shù)八年級下冊第二單元第1節(jié)《設(shè)計文創(chuàng)作品》教學設(shè)計
- 危貨押運員考試答案(題庫版)
- QCT267-2023汽車切削加工零件未注公差尺寸的極限偏差
- 2022-2023學年浙江省紹興市高一(下)期末數(shù)學試卷含答案
- 租房協(xié)議書 租房協(xié)議書范本
- GB/T 43646-2024陸生野生動物廊道設(shè)計要求
- 吊籃施工風險分級管控與隱患排查治理(匯編)
- 內(nèi)蒙古呼和浩特市2023年中考歷史試題(附真題答案)
- 急診科護理帶教經(jīng)驗
- 車間維修工培訓課件
- 涉警輿情培訓課件模板
評論
0/150
提交評論