政府績效審計發(fā)展的影響因素研究

政府績效審計發(fā)展的影響因素研究

績效審計作為公共管理活動的一個行之有效的工具，1972年以美國審計總署發(fā)布《政府的機構(gòu)、計劃項目、活動和職責(zé)的審計準(zhǔn)則》黃皮書為標(biāo)志，20世紀(jì)90年代逐步成為國家審計的主要發(fā)展趨向，已成為多個國家公共部門在實踐中不斷討論和關(guān)注的一個重要話題，是衡量政府執(zhí)政水平的重要標(biāo)準(zhǔn)(Pollitt等，1990)。我國自1983年建立社會主義審計制度以來，政府審計工作取得了重大成就，對于促進財政財務(wù)收支的合法合規(guī)、打擊貪污腐敗、抑制奢侈浪費、明確政府責(zé)任、促進國民經(jīng)濟穩(wěn)定健康的發(fā)展等都起到了積極的作用。然而，政府審計作為一種高層次、綜合的政府活動不僅應(yīng)該在經(jīng)濟監(jiān)督方面發(fā)揮作用，也應(yīng)該在經(jīng)濟管理領(lǐng)域發(fā)揮作用，因此，現(xiàn)階段將我國政府審計工作的重點轉(zhuǎn)向政府績效審計具有深遠(yuǎn)的現(xiàn)實意義(孫平，2006)。我國的政府績效審計發(fā)展處于探索階段，其發(fā)展水平是不均衡的，這種不均衡是由多種因素所致。然而什么因素導(dǎo)致了這種不均衡？如何看待和改善這些因素？只有對這些關(guān)鍵因素進行充分地分析和了解，才能采取相應(yīng)的措施，提高政府績效審計水平，促進政府績效審計的健康穩(wěn)步發(fā)展?；诖?，本文提出了政府績效審計發(fā)展的影響因素模型。一、文獻(xiàn)回顧與模型構(gòu)建政府績效審計是政府審計機關(guān)和審計人員，依照有關(guān)法規(guī)和標(biāo)準(zhǔn)，綜合運用各種技術(shù)和方法，對政府機構(gòu)、公共投資項目和公共資源的經(jīng)濟性、效率性和效果性進行審計評價的活動，即由國家審計機關(guān)實施的對公共部門尤其是政府部門(機構(gòu))的績效審計(張繼勛，2000)。政府績效審計在西方國家的形成背景均與政府職能的擴大有關(guān)，究其產(chǎn)生原因：Guthrie和Parker(1999)認(rèn)為是公眾對納稅人貨幣價值和服務(wù)提供的效率性、效果性持續(xù)關(guān)注的一種反應(yīng)；Johnsen(2001)認(rèn)為隨著政府機構(gòu)規(guī)模的擴大，政府的公共支出也隨之大幅度上升，引起了公眾對經(jīng)費支出效益的關(guān)注，進而要求政府對其所管理和使用的公共資源強化經(jīng)濟責(zé)任。績效審計的運行環(huán)境和影響因素在某些層面上直接決定了政府績效審計水平的高低。影響政府績效審計發(fā)展的因素較多，其中，政治因素和經(jīng)濟因素是學(xué)者們普遍認(rèn)同的要素。Guthrie和Parker通過對澳大利亞績效審計開展的歷史研究發(fā)現(xiàn)，個體、組織、制度、社會政治和經(jīng)濟因素對公共部門的績效審計都有直接的影響，其中強調(diào)經(jīng)濟因素包括一個地區(qū)的經(jīng)濟發(fā)展水平和績效審計獲得的財政資源支持的程度；Cavalluzzo和Ittner(2004)在運用由GAO提供的財務(wù)和績效審計結(jié)果時發(fā)現(xiàn)，技術(shù)和組織因素對績效審計的發(fā)展有較大的影響；Hatherly和Parker(1988)通過對三位審計長使用不同的審計方法帶來不同的績效審計效果進行研究，得出審計負(fù)責(zé)人的態(tài)度在績效審計中有很重要的作用；Johnsen和Meklin對芬蘭和挪威兩個國家的政府績效審計進行研究時發(fā)現(xiàn)，績效審計在地方政府中發(fā)揮了奇特的作用，其中國家行政體制、審計機關(guān)負(fù)責(zé)人態(tài)度、績效審計報告和審計后續(xù)跟蹤的作用不可或缺；Hopwood(1982)也認(rèn)為不能剝離動態(tài)的政治過程和實現(xiàn)目標(biāo)的組織手段孤立地去研究績效審計，政治因素是必須要考慮的環(huán)節(jié)等；相對貧困地區(qū)來說，經(jīng)濟發(fā)達(dá)地區(qū)財力充裕，效益觀念要強一些，審計機關(guān)開展績效審計容易被理解和重視，自身也容易借鑒經(jīng)驗開展績效審計的探索和嘗試(陳宋生，2006)。隨著信息在現(xiàn)代經(jīng)濟生活中的作用越來越大，信息要素的價值也開始被引入政府績效審計，信息要素主要包括信息的質(zhì)量、傳遞。袁軍等(1992)認(rèn)為績效審計是一種昂貴的活動，若一個國家的績效審計技術(shù)和手段達(dá)不到要求，信息質(zhì)量就無法保證，審計機關(guān)則可能無力開展績效審計；最高審計機關(guān)組織審計準(zhǔn)則規(guī)定審計機關(guān)應(yīng)該采取適當(dāng)措施提供專業(yè)進修機會包括崗位培訓(xùn)和外部培訓(xùn)，此規(guī)定強調(diào)審計人員培訓(xùn)的重要性；歐陽華生(2009)以制度變遷理論為依據(jù)，分析了影響績效審計制度變遷的技術(shù)水平、政府收入規(guī)模和社會人文發(fā)展指數(shù)等七種需求影響因素；陳宋生(2006)從制度變遷視角提出我國審計機關(guān)本身對績效審計的需求也明顯不足。法律因素指國家的立法和標(biāo)準(zhǔn)健全程度，是保障政府績效審計順利進行的重要手段。趙彩霞(2010)用地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展、法律環(huán)境、區(qū)域因素和財政支出規(guī)模四個制度變量檢驗對績效審計發(fā)展的影響程度，研究結(jié)果發(fā)現(xiàn)制度環(huán)境是造成我國績效審計地區(qū)發(fā)展不平衡的重要因素；楊肅昌(2004)認(rèn)為世界上績效審計較活躍的國家都是在《憲法》或《審計法》中有明確規(guī)定的，所以法律要素也是必須要考慮的一個重要因素；李培根(2003)對中國審計問題進行了問卷調(diào)查，指出合適的制度安排和強有力的法律保障對政府績效審計的發(fā)展有一定的促進作用?？傊瑥膰鴥?nèi)外對政府績效審計的研究文獻(xiàn)來看，績效審計的研究成果已比較豐富，但在政府績效審計影響因素方面，雖然不同研究者從不同角度對績效審計的發(fā)展進行了研究和驗證，然而對于影響因素的界定和分析仍缺乏統(tǒng)一認(rèn)識。因此，本文考慮到績效審計的發(fā)展和特點，選取政府績效審計發(fā)展的影響因素作為研究對象，試圖構(gòu)建影響因素模型，進而確定關(guān)鍵的政府績效審計影響因素和測度指標(biāo)。因此，基于已有的文獻(xiàn)和定性分析，提出政府績效審計的影響因素模型，如圖1所示。二、研究設(shè)計(一)變量定義與測量本文主要通過現(xiàn)有文獻(xiàn)、專家個人深度訪談和樣本對象群體訪談獲得定性數(shù)據(jù)?；诂F(xiàn)有文獻(xiàn)形成訪談問題，采用開放性的訪談方式，比如，您認(rèn)為影響政府績效審計發(fā)展的因素有哪些？訪談結(jié)束后，對參與者的回答進行整理，把屬于相同或相似含義的歸結(jié)到一個測度項。針對我國政府績效審計發(fā)展的獨特情景，采用專家法①確定了我國政府績效審計發(fā)展的三個測度項：我國政府績效審計的執(zhí)行水平、發(fā)展前景和發(fā)展障礙。最終確定了6個研究維度，27個有效測度項。具體測度項及其來源如表1所示。(二)數(shù)據(jù)收集在問卷設(shè)計中，各變量的測度項設(shè)計借鑒了既有變量，并使用李克特七級量表進行評分(從“很不同意”到“非常同意”)。為避免問卷內(nèi)容存在語意表達(dá)方面的問題，研究中采用問卷前測(pre-test)的方式對問卷內(nèi)容進行檢查。前測對象是來自全國審計機關(guān)的30位審計人員，請他們針對問卷內(nèi)容提供意見，進而對問卷進行修正。在正式問卷調(diào)查中，調(diào)查對象選取的是來自全國審計機關(guān)的217名專業(yè)審計人員，初始得到217份問卷回復(fù)。為確保調(diào)查結(jié)果的準(zhǔn)確性，結(jié)果全部相同、呈對稱分布或存在大量缺失值的問卷被剔除，績效審計工作經(jīng)驗低于一年的也被剔除。最終，有效問卷166份，有效回收率為76%。樣本特征如表2所示，與《審計署人力資源管理研究》基本相符，分布合理，研究結(jié)果有一定的普適性。三、數(shù)據(jù)分析和結(jié)果(一)共同方法偏差檢驗共同方法偏差(commonmethodbiases)指的是由于同一個人對預(yù)測變量與效標(biāo)變量作反應(yīng)而造成的預(yù)測變量、效標(biāo)變量的人為共變。本文采用控制非可測方法潛變量效應(yīng)的方法，即將共同方法偏差作為一個潛變量放入結(jié)構(gòu)方程模型，允許所有標(biāo)識變量在這個方法潛在變量上負(fù)載，通過檢驗?zāi)Ｐ蛿M合度，從而檢驗共同方法偏差的效應(yīng)，并在估計預(yù)測與效標(biāo)變量關(guān)系時對共同方法偏差實施控制。模型的比較采用卡方準(zhǔn)則(溫忠麟、侯杰泰，2004)，需要根據(jù)模型各自的Δ及Δdf(的差異及df的差異)而決定，本研究樣本量為166，應(yīng)取α=0.01為顯著性水平②。檢驗結(jié)果表明，Δ=14.8，Δdf=8，α'=0.015＞0.01，即加入共同方法偏差因素后，模型并未顯著改善，所以測量中不存在顯著的共同方法偏差，如表3所示。(二)信度和效度本研究采用SPSS16.0和Amos18.0進行統(tǒng)計分析，變量信度和效度的檢驗結(jié)果如表4所示。結(jié)構(gòu)變量的Cronbachα系數(shù)在0.72到0.81的范圍內(nèi)變化，表明樣本的信度較好。用單項—總體相關(guān)系數(shù)(CITC值)來凈化測度項，PF6、PF7、EF5、LF3、IF4、IF5、AQ4的CITC值均低于0.5，由CFA結(jié)果可知，刪除上述測度項后可以較大程度地提高相應(yīng)變量的Cronbachα系數(shù)，可以提升整體信度，遵循Churchill的建議，可以刪除上述測度項(ChurchillJr，1979)。對于收斂效度，通過對各潛變量的平均萃取方差(AVE)、相應(yīng)可測變量的因子負(fù)載、復(fù)合信度(CR)進行檢驗分析，標(biāo)準(zhǔn)因子負(fù)載介于0.68至0.91之間，AVE均高于0.5，CR均高于推薦值0.7，表明樣本具有很好的收斂效度；對于差別效度，所有變量之間的平方系數(shù)均小于變量的因子抽取平均方差值，滿足區(qū)別效度檢驗的要求(吳明隆，2009)。所有測度檢驗結(jié)果均反映了模型具有良好的測度屬性。(三)模型檢驗回歸分析的路徑檢驗結(jié)果如圖2所示。在0.05的顯著性水平下，審計人員素質(zhì)因素的影響作用最大，路徑系數(shù)是0.41，其次是政治因素(0.37)、法律因素(0.33)、經(jīng)濟因素(0.28)、信息因素(0.26)。圖2回歸分析結(jié)果注：*表示顯著性水平為0.1，**表示顯著性水平為0.05，***表示顯著性水平為0.001。AMOS18.0還給出了模型的各項擬合指標(biāo)值，如表5所示?？ǚ街岛妥杂啥鹊谋戎禐?.597，RMSEA為0.077，GFI、CFI、IFI均大于0.9，AGFI大于0.80，GFI略小于0.9，表明提出的假設(shè)模型和實際數(shù)據(jù)的擬合狀況良好。四、主要研究結(jié)論與啟示(一)主要研究結(jié)論以往研究多關(guān)注政府績效審計開展的理論依據(jù)、發(fā)展現(xiàn)狀、實施意義和主要障礙，對政府績效審計發(fā)展的影響因素研究較少，且多數(shù)尚處于概念原理和實務(wù)方法的定性探討階段，少數(shù)定量研究只關(guān)注單一影響因素?；诖?，本研究論證了綜合因素對政府績效審計發(fā)展的影響。結(jié)果表明五個因素均對政府績效審計的發(fā)展有顯著影響，其中審計人員素質(zhì)因素的影響作用最大(β=0.41，ρ＜0.001)，其次為政治因素(β=0.37，ρ＜0.001)、法律因素(β=0.33，ρ＜0.01)、經(jīng)濟因素(β=0.28，ρ＜0.01)和信息因素(β=0.26，ρ＜0.01)。(二)啟示1.理論啟示首先，建立了科學(xué)、全面的政府績效審計發(fā)展的影響因素模型，為進一步提高政府績效審計水平提供了理論依據(jù)?；贘ohnsen和Meklin、Parker和Guthrie、趙彩霞等學(xué)者的研究，本文用實證方法確定了績效審計的影響因素。較之前人的研究，本研究把信息因素和審計人員素質(zhì)因素也作為自變量，這是因為與審計人員進行訪談時發(fā)現(xiàn)，多數(shù)審計人員認(rèn)為：(1)在績效審計過程中出現(xiàn)的信息不暢或失真有可能會影響績效審計的準(zhǔn)確性和公正性，甚至?xí)绊懹行畔⒃诳冃徲嬐ǖ乐械膫鞑?，給績效審計工作帶來極其不利的影響。(2)政府績效審計最終要靠審計人員來實施，審計人員對績效審計的認(rèn)同、對績效審計工作的負(fù)責(zé)、較高的政策領(lǐng)悟水平是績效審計得以有效進行的重要前提。檢驗結(jié)果進一步表明，信息因素和審計人員素質(zhì)對政府績效審計的發(fā)展有顯著積極影響。其次，確定了政府績效審計發(fā)展的外在影響機制。提高政府績效審計的發(fā)展水平，必須同時從兩方面著手：一是對績效審計的三個要素(Economy、Efficiency和Effectiveness)著手進行分析和改善，很多學(xué)者已經(jīng)做了相應(yīng)的研究；二是對外在影響要素進行控制，從而達(dá)到改善政府績效審計水平的目的。本研究對外在影響要素的充分識別，使績效審計政策制定者能夠制定目標(biāo)更清晰、內(nèi)容更明確的審計方針，使績效審計實踐者能夠在審計過程中最大限度地提高政府績效審計效度。2.實踐啟示首先，確定了提高政府績效審計水平的最佳路徑。從研究結(jié)果可知，對政府績效審計影響最大的因素為審計人員素質(zhì)因素。這要求在以后的政府績效審計工作中，審計機關(guān)應(yīng)該把培養(yǎng)擁有專業(yè)績效審計技能的政府績效審計人員作為首要任務(wù)，不斷提高其業(yè)務(wù)水平，加強自我的職業(yè)道德感，提升政策水平的領(lǐng)悟能力。其次，為建立一套循序漸進的審計機制提供了思路。影響政府績效審計發(fā)展的因素不是單一存在的，而是環(huán)環(huán)相扣的。政治因素直接影響和制約政府績效審計過程，經(jīng)濟因素直接決定著政府績效審計開展的力度，法律因素是開展績效審計的有效保障，信息暢通是政府績效審計順利進行的重要保證，審計人員缺乏必要的知識會對政策理解不透徹，可能導(dǎo)致在執(zhí)行中失真、失當(dāng)、失誤。這要求在以后的政府績效審計工作中盡快形成審計機關(guān)、政府機關(guān)、民眾利益相關(guān)三方共同參與的績效審計機制。最后，為實現(xiàn)績效審計工作的法制化、規(guī)范化和科學(xué)化提供了建議。具體措施包括：(1)審計機關(guān)應(yīng)在現(xiàn)有的真實合法性審計中，加入效益性的目標(biāo)要求，增加績效審計的分量。(2)有條件(經(jīng)濟條件、政治條件同時滿足)的審計機關(guān)先行實踐，帶