審計法規(guī)條款適用的幾種易錯情形及相關對策

審計法規(guī)條款適用的幾種易錯情形及相關對策

在審計執(zhí)法過程中。準確理解并適用法規(guī)條款是依法審計的基本要求，也是對審計人員的基本職業(yè)道德要求。然而，部分審計人員因自身法律修養(yǎng)不夠等原因，對于法規(guī)條款尤其是一些特殊條款，如原則性條款、“既遂條款”、“等字條款”，并不總是能正確理解和適用。而對這些條款一旦理解錯誤，就有可能造成審計發(fā)現事實與所適用法規(guī)條款的不契合，導致審計定性和法規(guī)適用錯誤，形成審計風險。如不及時糾正。還會影響后續(xù)審計決定下達乃至審計公告的準確性。下面，筆者嘗試從審計實踐中上述條款適用的常見錯誤出發(fā)，談談如何準確理解并適用上述條款。忽視例外規(guī)定片面適用原則性條款原則性條款是指對相關事項進行原則性規(guī)定的條款。在審計實踐中，原則性條款可以作為審計依據。但是，審計人員適用原則性條款時常出現忽視例外規(guī)定的情況。尤其當例外規(guī)定的條文出現在其他法規(guī)文件中時更容易出現原則性條款適用錯誤，從而導致定性錯誤。如，《民政部關于進一步規(guī)范農村最低生活保障工作的指導意見》規(guī)定：“低保金原則上要采取差額補助的辦法。即依據調查掌握的申請人家庭年人均純收入情況，補齊至當地保障標準?！痹摋l款即為原則性條款。當審計人員發(fā)現某市農村低保金采用分檔發(fā)放而未采用差額發(fā)放方式時。認定其發(fā)放方式違反了原則性條款，責令其整改。而《國務院關于在全國建立農村最低生活保障制度的通知》對上述原則性條款出臺了例外規(guī)定，即“也可以在核查申請人家庭收入的基礎上。按照其家庭的困難程度和類別，分檔發(fā)放”，可見，該市農村低保金采用分檔發(fā)放是合規(guī)的。因此。審計人員針對發(fā)現問題適用原則性條款時。要特別注意是否同時也違反了例外規(guī)定，防止以偏概全，保證審計法規(guī)適用的全面、準確。對可能有多種結果的預備行為適用“既遂條款”“既遂條款”是指一個行為已經發(fā)生終了的條款。規(guī)范的是已既成事實的行為。目前審計發(fā)現的問題大部分是已經發(fā)生或既成事實的違規(guī)行為，依據的法規(guī)是“既遂條款”。但在一些審計項目尤其是跟蹤審計項目中，會遇到一些具有苗頭性、傾向性，在違規(guī)行為的過程形態(tài)上處于計劃、準備等預備階段的問題。如果這種預備行為只能導致一種結果即符合相關“既遂條款”的要求。審計人員可以對預備行為適用“既遂條款”。但是如果一種預備行為可能導致兩種或兩種以上結果，即超出“既遂條款”范圍的。審計人員不加辨別地單純適用“既遂條款”可能會導致審計判斷錯誤。如，審計人員發(fā)現建設單位在劃撥土地上開發(fā)的經濟適用住房小區(qū)內規(guī)劃了商務辦公樓，審計人員按照《經濟適用住房管理辦法》中“嚴禁以經濟適用住房名義取得劃撥土地后，以補交土地出讓金等方式，變相進行商品房開發(fā)”（“既遂條款”）將該問題定性為違規(guī)進行商品房開發(fā)。由于商務辦公樓僅處于規(guī)劃階段。將來是否補繳土地出讓金，辦公樓是用來出售、出租還是作為小區(qū)商業(yè)配套（作為小區(qū)配套是合規(guī)的），都是無法確定的。審計人員用“既遂條款”來規(guī)范結果不確定的預備行為導致了“既遂條款”適用不當。因此，對于一種預備行為可能導致多種結果的情況，審計人員需要結合被審計單位會議紀要、上級批文等資料，綜合分析預備行為的目的，才能準確定性。擅自行使“等字條款”解釋權“等字條款”是指法規(guī)中對相關事項進行列舉時后綴“等”字助詞的條款。在實踐中，對“等”字有兩種解釋，一種屬于列舉后煞尾，另一種是列舉未盡。如審計人員發(fā)現建設單位將基礎教育設施納入保障房建設成本。認定違規(guī)提高成本增加購房人負擔。而對該問題適用的法規(guī)依據是建設單位所在市制定的文件，該市文件規(guī)定市政道路、排洪、照明等非經營性公共基礎設施建設費用不納入保障房建設成本（“等字條款”）。條文中并未將基礎教育設施納入到保障房建設成本內，按照一般理解，基礎教育設施也屬于非經營性公共基礎設施，但由于該問題涉及對“等字條款”如何解釋的問題，這里“等”屬于列舉后煞尾還是列舉未盡，其解釋權不在審計機關，審計人員需征詢有權部門解釋后方可定性。作為專門的監(jiān)督機關，審計機關不是立法解