周曉蘇版基礎會計學第九章

本章導讀

本章主要介紹投資分類及理由，短期投資和長期投資會計處理方法的原理及適用范圍，不同情況下確認投資損益的方法和計量標準，以及進行投資業(yè)務的會計處理。第九章對外投資1*第一頁，共四十三頁。第一節(jié)投資概述投資，指企業(yè)為通過分配增加財富，或為謀求其它利益，而將資產(chǎn)使用權讓度給其它單位而獲得的另一項資產(chǎn)。投資按范圍分為廣義和狹義。狹義性投資一般只包括對外投資，（股權性投資、債權性投資、期貨投資等）、不包括對內投資（固定資產(chǎn)投資、存貨投資等）和房地產(chǎn)投資.我們這里只介紹狹義性投資。2*第二頁，共四十三頁。一、按投資方式分類股票投資企業(yè)以認購其他企業(yè)股票的方式進行的對外投資。分為直接投資和間接出資兩種形式。債券投資通過購買債券的方式進行的對外投資。按其發(fā)行者可以劃分為三類：1.國家債券2.金融債券3.企業(yè)債券其他投資除上述有價證券投資以外所進行的對外投資，一般指對聯(lián)營投資3*第三頁，共四十三頁。二、按照投資性質分類可以分為股權性投資、債權性投資和混合性投資。股權性投資是指為獲取另一個企業(yè)權益或凈資產(chǎn)所進行的投資，這種投資行為使得投資人成為被投資企業(yè)的所有者。債權性投資是指為了取得債權所進行的投資。這種投資的目的是為獲取高于銀行存款利率的利息，并保證按期收回本息?；旌闲酝顿Y是指通過購買混合證券的方式進行的對外投資。4*第四頁，共四十三頁。以投資期限為劃分標準，投資可劃分為長期投資和短期投資兩大類。短期投資指能夠隨時變現(xiàn)并且持有時間不準備超過一年的投資。短期投資的目的在于對企業(yè)暫時閑置資金的有效利用。三、按投資期限分類5*第五頁，共四十三頁。長期投資指除短期投資以外的對外投資。長期投資的目的：（1）實現(xiàn)縱向聯(lián)合（2）實施多元化經(jīng)營戰(zhàn)略（3）積累整筆資金，以供特定用途之需。長期投資將企業(yè)資金在較長時間內讓渡出去，其前提應是不影響企業(yè)正常資金周轉，因此，長期投資的資金應是企業(yè)經(jīng)營資金循環(huán)之外的資金，具備長期性和穩(wěn)定性。6*第六頁，共四十三頁。四、企業(yè)會計準則對投資的規(guī)定1.交易性經(jīng)融資產(chǎn):企業(yè)為了賺取市場差價而持有的債權投資、股票投資和基金投資等?！蕛r值價值變動記入當期損益。2.持有至到期投資:是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的國債和公司債券?！磾傆喑杀居嬃?。3.可供出售金融資產(chǎn)：是指除了貸款和應收款項、持有至到期投資、以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)?！蕛r值價值變動記入所有者權益。4.長期股權投資：投資期限在一年以上的股權性投資。7*第七頁，共四十三頁。第二節(jié)交易性金融資產(chǎn)

一、交易性金融資產(chǎn)的取得企業(yè)投資于交易性金融資產(chǎn)，應按照取得日公允價值進行初始計量。企業(yè)在取得交易性金融資產(chǎn)時，按確認的初始成本借記“交易性金融資產(chǎn)”，按發(fā)生的相關稅費，借記“投資收益”，按支付的全部款項，貸記“銀行存款”。舉例見下頁8*第八頁，共四十三頁。例9-1：2007年1月1日，華民上市公司購入一批債券，作為交易性金融資產(chǎn)進行核算和管理，實際支付價款320,000元，另支付相關交易費用300元，以銀行存款支付。相關會計處理如下：借：交易性金融資產(chǎn)－成本320000投資收益300貸：銀行存款3203009*第九頁，共四十三頁。如果企業(yè)投資股票所支付的價款中,包含了已經(jīng)宣布但是尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利,則應從投資成本中扣除,單獨作為”應收股利”入賬。例9-2：華民上市公司于2007年1月3日購入同安公司每股面值1元的普通股股票10000股，市價每股12.8元，另加付經(jīng)紀人傭金等費用800元。華民將這項投資作為交易性金融資產(chǎn)進行管理。同安已于2006年12月25日宣告分派每股0.1元的現(xiàn)金股利，并定于2007年1月10日起按1月5日的股東名冊支付股利。華民已于購入當日辦妥過戶手續(xù)。10*第十頁，共四十三頁。此項投資應按實際支付價款扣除應收股利后的金額入賬：借：交易性金融資產(chǎn)－成本127000應收股利1000投資收益800貸：銀行存款128800華民收到同安上述股利時:借:銀行存款1000貸:應收股利100011*第十一頁，共四十三頁。例9-3：林成上市公司2007年5月1日購入泉中公司當年3月1日發(fā)行的面值為1000元,年利率6%的一年期公司債券100份,市價為面值的103%,林成將其作為交易性金融資產(chǎn)進行管理和核算.債券于當年9月1日及第二年3月1日各付息一次,另付經(jīng)紀人傭金等費用800元。林成公司共支付1000*100*103％+800＝103800元。其中包括“應收利息”扣除的1000元（100000*6％*2/12）和交易費用800元。借：交易性金融資產(chǎn)－成本102000應收利息1000投資收益800貸：銀行存款10380012*第十二頁，共四十三頁。二、交易性金融資產(chǎn)的利息或股利交易性金融資產(chǎn)取得時實際支付價款中包含的已宣告但未領取的現(xiàn)金股利（或利息），屬于在購買時暫時墊付的資金，是在投資時所取得的一項債權，實際收到時應沖減已記錄的應收股利或應計利息，而不確認為投資收益。交易性金融資產(chǎn)持有期間被投資方宣布的股利、在資產(chǎn)負債表日按分期付息、一次還本債券投資的票面利率計算的應收利息，屬于投資期間形成的收益，應該確認為投資收益。13*第十三頁，共四十三頁。例9-4：承例9-3，假定林成公司于9月1日收到泉中公司所付6個月債券利息3000元，其中包括收回先行墊付的應收利息1000元和投資4個月期間形成的投資收益2000元。借：銀行存款3000貸：應收利息1000投資收益200014*第十四頁，共四十三頁。三、交易性金融資產(chǎn)的公允價值變動交易性金融資產(chǎn)的后續(xù)計量按公允價值計算，公允價值的變動計入當期損益。在資產(chǎn)負債表日，交易性金融資產(chǎn)公允價值高于賬面余額，則借記“交易性金融資產(chǎn)”，貸記“公允價值變動損益”。交易性金融資產(chǎn)公允價值低于賬面余額，則貸記“交易性金融資產(chǎn)”，借記“公允價值變動損益”。企業(yè)出售交易性金融資產(chǎn)時支付的各種費用作為出售收入的扣除項目。15*第十五頁，共四十三頁。企業(yè)出售交易性金融資產(chǎn)所獲得的價款，減去交易性金融資產(chǎn)賬面價值以及未收到的已計入應收項目的股利、利息后的余額，作為投資收益或損失，計入當期損益。例9-5：2007年12月31日，華民上市公司持有的某交易性金融資產(chǎn)年初余額為32,000元，年末公允價值為34,000元。華民作會計處理如下：借：交易性金融資產(chǎn)2000貸：公允價值變動損益200016*第十六頁，共四十三頁。四、交易性金融資產(chǎn)的處置企業(yè)出售交易性金融資產(chǎn)時，按實際收到的金額借記“銀行存款”，同時注銷被出售交易性金融資產(chǎn)項目的賬面金額。交易性金融資產(chǎn)售價扣除手續(xù)費、傭金等的凈收入與應注銷的交易性金融資產(chǎn)成本和應計利息（或應收股利）后的差額，計入“投資收益”。17*第十七頁，共四十三頁。例9-6：承例9-2，假定華民公司在同安公司實際支付股利之前，于2007年1月8日出售了1月3日購入的含有應收股利的同安公司股票5000股，售價13.07元/股，支付經(jīng)紀人傭金等相關費用680元。華民共收到64670元（5000*13.07－680），其中包含預先墊付的應收股利500元（5000*0.1）和收回的投資成本63500元（127000*50％），扣除墊付利息和投資成本之后的余額670元（64670-500-63500）作為投資收益入賬。借：銀行存款64670貸：應收股利500交易性金融資產(chǎn)63500投資收益67018*第十八頁，共四十三頁。若華民公司在收到同安公司發(fā)放股利之后出售上述股票，每股12.3元，支付經(jīng)紀人傭金等相關費用680元，共收到款項60820元（5000*12.3-680），不足以彌補投資成本63500元，差額2680元作為投資損失處理，計入投資收益的借方。借：銀行存款60820投資收益2680貸：交易性金融資產(chǎn)6350019*第十九頁，共四十三頁。第三節(jié)持有至到期投資一、持有至到期投資的投資成本企業(yè)初始確認金融資產(chǎn)或金融負債，應當按照公允價值計量。對于以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)或金融負債，相關交易費用應當直接計入當期損益；對于其他類別的金融資產(chǎn)或金融負債，相關交易費用應當計入初始確認金額。按照持有至到期投資項目取得日的公允價值和相關交易費用之和，作為該項資產(chǎn)的取得成本，按所支付的全部款項借記“持有至到期投資”，貸記“銀行存款”。20*第二十頁，共四十三頁。例9-8：2007年1月1日，上市公司嘉王公司購買了一項債券，剩余年限5年，以銀行存款支付4400萬元價款和1萬元的交易費用。公司將該項債券投資作為持有至到期投資進行核算和管理。該債券票面金額為5000萬元，固定利率為5％，每年年末支付，發(fā)行方無權要求提前兌付該債券。

債券購買日該公司的會計處理如下：借：持有至到期投資－成本44010000貸：銀行存款4401000021*第二十一頁，共四十三頁。如果支付價款中含有已到付息期尚未支付的利息,其本質時企業(yè)預先墊付的未來應收項目,不夠成投資成本,應該作為應收項目單獨核算。在上例中如果嘉王是在2007年的1月1日購買該項債券價款中包括2006年的應付利息250萬元(5000萬*5%),其他條件不變則該項投資成本為:4151萬元(4401-250)。會計處理如下：借：持有至到期投資－成本41510000應收利息2500000貸：銀行存款4401000022*第二十二頁，共四十三頁。二、持有至到期投資項目的利息調整債券溢價和折價的本質均是對利息的調整,發(fā)行方應在債券有效期內將其調整為利息費用,購買方則在債券有效期內調整為投資收益。持有至到期投資以及貸款和應收款項，采用實際利率法，按攤余成本計量。攤銷溢價是將預先多付的投資成本抵消各期收到的利息款，減少各期實現(xiàn)的投資收益；攤銷折價是將預先少付的投資成本補貼各期收到的利息款，增加各期實現(xiàn)的投資收益。(參見教材例9-9）23*第二十三頁，共四十三頁。例9-9表中顯示企業(yè)各期實現(xiàn)的投資收益250萬元分為發(fā)行方實際支付的利息和分期轉銷的債券溢價（折價攤銷）兩部分。采用實際利率法攤銷債券折價與溢價在理論上能比較真實地表示實際投資成本與實現(xiàn)的投資收益，能正確體現(xiàn)投資成本與收益之間的相關關系。24*第二十四頁，共四十三頁。企業(yè)在“持有至到期投資”科目下設置“利息調整”二級科目，按面值和票面利率計算的應計利息借記“應收利息”，按攤余成本和實際利率計算確認的利息收入，貸記“投資收益”，按其差額借記或貸記“持有至到期投資－利息調整”。嘉王公司2007年末記錄債券利息調整的會計分錄：借：應收利息2500000持有至到期投資－利息調整1020800貸：投資收益352080025*第二十五頁，共四十三頁。三、持有至到期投資項目的減值企業(yè)確定持有至到期投資發(fā)生減值的,應當按照測試確定的減值金額,借記”資產(chǎn)減值損失”,貸記”持有至到期投資減值準備”.例9-10:2007年12月31日,嘉王公司測試某持有至到期投資發(fā)生減值,減值金額為15000元.嘉王公司作會計分錄如下:借:資產(chǎn)減值損失15000貸:持有至到期投資減值準備1500026*第二十六頁，共四十三頁。第四節(jié)長期股權投資一、對長期股權投資具體分類依據(jù)長期股權投資對被投資單位產(chǎn)生的影響,分為以下四類:1.控制,是指有權決定一個企業(yè)的財務和經(jīng)營政策,并能據(jù)以從該企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益。2.共同控制，是指按合同約定對某項經(jīng)濟活動所共有的控制。3.重大影響，是指對一個企業(yè)的財務和經(jīng)營政策有參與決策的權力，但并不決定這些政策。4.無控制、無共同控制且無重大影響。27*第二十七頁，共四十三頁。二、長期股權投資的初始計量1.非同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權投資非同一控制下的企業(yè)合并,投資方和被投資方的最終控制者不是同一家公司,其經(jīng)濟利益相互對立,需要在公開交易的產(chǎn)權市場上根據(jù)交易涉及的資產(chǎn)、負債、權益的公允價值確定合并對價。企業(yè)應付的資產(chǎn)、承擔負債、發(fā)行權益性證券的公允價值及合并中發(fā)生的直接費用確定并記錄長期股權投資的初始投資成本，借記“長期股權投資－投資成本”，按支付的合并對價的賬面價值貸記“銀行存款”“固定資產(chǎn)清理”等科目，按借貸方存在貸（借）方差額，貸記“營業(yè)外收入”（借記“營業(yè)外支出”）。28*第二十八頁，共四十三頁。例9-11：2007年4月1日，津興公司與億林公司達成合并協(xié)議，約定津興以銀行存款350萬元和一套固定資產(chǎn)向億林投資，該固定資產(chǎn)的賬面原價為8500萬元，已提累計折舊420萬元，已提固定資產(chǎn)減值準備180萬元，公允價值為8400萬元。投資后津興公司占億林公司股份總額55％。假定津興和億林在此之前不存在任何投資關系，且不考慮相關稅費。29*第二十九頁，共四十三頁。津興投資支付對價的賬面價值為8250（350+8500-420-180）萬元，公允價值為8750（350+8400）萬元，兩者之間的差額500萬元確認為營業(yè)外收入。借：長期股權投資－投資成本87500000貸：固定資產(chǎn)清理79000000銀行存款3500000營業(yè)外收入500000030*第三十頁，共四十三頁。2.其他方式取得的長期股權投資其他方式取得的長期股權投資是指以現(xiàn)金購入、通過非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長期股權投資。以現(xiàn)金購入的長期股權投資例9-12：津興公司于2007年初以每股8.6元（含稅金和交易費）的成本購入北昱公司全部普通股600萬股的10％。股票交割日會計處理如下：借：長期股權投資－北昱股票投資5,160,000貸：銀行存款5,160,00031*第三十一頁，共四十三頁。通過非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長期股權投資按是否具有商業(yè)實質分為：具有商業(yè)實質的非貨幣性資產(chǎn)交換；不具有商業(yè)實質的非貨幣性資產(chǎn)交換。32*第三十二頁，共四十三頁。三、確認長期股權投資損益的成本法成本法是指在沒有股票出售或其他特殊情況下，以成本反映的長期股權投資的賬面價值始終不變的計價方法。符合采用成本法核算的條件：投資企業(yè)能夠對被投資單位實施控制的長期股權投資。投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權投資。33*第三十三頁，共四十三頁。和興公司和南洪公司不是同一控制下的企業(yè)，和興公司于2007年初對南洪公司進行股權投資，投資成本為7164040元，占南洪發(fā)行股票的19％。和興對這項長期股權投資采用成本法確定投資損益。

南洪自2007年至2009年末各年實現(xiàn)利潤及股利分派情況年份凈利潤分派股利2007300,000020081,460,000800,0002009（140,000）120,0002007年由于未收到股利，和興不需進行任何會計記錄。34*第三十四頁，共四十三頁。2008年收到股利152000元（800000*19％）：借：銀行存款152,000貸：投資收益152,0002009年收到股利22800元（120000*19％）：借：銀行存款22,800貸：投資收益22,80035*第三十五頁，共四十三頁。四、確認長期股權投資損益的權益法權益法是在“長期股權投資”賬戶中，按投資企業(yè)在被投資企業(yè)產(chǎn)權中占有的權益份額反映投資價值的計價方法。在權益法下，投資企業(yè)取得長期股權投資后，應當按照應享有或分擔的被投資單位實現(xiàn)的凈損益的份額，確認為投資損益并調整長期投資的賬面價值。投資企業(yè)按照被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利計算應分得的部分，相應減少長期股權投資的賬面價值。36*第三十六頁，共四十三頁。例9-14:2007年1月5日濟林公司以800萬元購入達生公司股票,占該被投資企業(yè)有表決權股份的40%。2007年至2009年達生各年經(jīng)營成果及股利發(fā)放情況如下:

達生公司2007－2009年凈利潤及股利發(fā)放情況：

年份凈利潤發(fā)放股利2007750000022000002008480000020000002009（1600000）037*第三十七頁，共四十三頁。濟林公司對此項長期投資的有關會計處理如下:2007年初購入股票:借:長期股權投資-投資成本8000000貸:銀行存款80000002007年末根據(jù)達生經(jīng)營情況確認投資收益300萬元(750萬*40%):借:長期股權投資-損益調整3000000貸:投資收益-股權投資收益300000038*第三十八頁，共四十三頁。2007年達生宣告發(fā)放股利時,確認應收股利88萬元(220萬*40%):借:應收股利-達生公司880,000貸:長期股權投資-損益調整880,0002008年末確認投資收益和應收股利的會計處理與2007年類同。2009年根據(jù)達生經(jīng)營情況確認投資損失64萬元（160萬*40%）：借：投資收益－股權投資損失640,000貸：長期股權投資－損益調整640,00039*第三十九頁，共四十三頁。五、長期股權投資的減