對于企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境重要性的思考

對于企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境重要性的思考【摘要】長期以來，尤其是一系列國際大公司財務(wù)丑聞和經(jīng)營失敗事件爆發(fā)之后，關(guān)于內(nèi)部控制的研究和立法行動深受國際社會的重視和關(guān)注。我國也不例外，新《會計法》和財政部、證監(jiān)會、國資委等部門先后通過的法律或制度規(guī)范都要求企業(yè)建立健全內(nèi)部控制。然而，從實際經(jīng)驗上來看，企業(yè)內(nèi)部控制是否能夠發(fā)揮作用并不在于其內(nèi)控制度條例是否詳細或者全面，而是在很大程度上取決于控制環(huán)境的好壞。目前，我國企業(yè)的內(nèi)部控制環(huán)境的狀況不容樂觀，存在很多問題。要提高企業(yè)的經(jīng)濟效益，必須建立健全企業(yè)的內(nèi)部控制體系，尤其應(yīng)該注意控制環(huán)境的建設(shè)。本文試通過典型而又影響比較大的中航油事件，分析中航油存在的內(nèi)部控制環(huán)境問題，思考控制環(huán)境在內(nèi)控體系中的重要作用，并且為完善內(nèi)部控制環(huán)境提出一點構(gòu)想。

關(guān)鍵字：內(nèi)部控制，控制環(huán)境，中航油

Abstract

Foreigncountriesstartedtopayattentionontheresearchandlegislationoninternalcontrollongtimeago,especiallysinceaseriesoffrustratedaffairsofinternationalfamouscompanyhavebeenexposed.Chinacannotbeexceptional.ManydepartmentssuchasMinistryofFinance,SecuritiesRegulatoryCommissionandStated-ownedAssetsSupervisionandAdministrationCommissionaswellasnewlyadoptedAccountingLawrequiredalltheenterprisesmustestablishthesystemofinternalcontrol.However,whetherthesystemofinternalcontroliseffectiveofnotdependsonthecontrolenvironment,notontheadequacyofinternalcontrol.TheinternalcontrolenvironmentofChinesecompaniesisnotverygoodatpresent,alsotherearemanyproblemsneedtobesolved.Wemustestablishawellsystemofinternalcontrolandfocusonthecontrolenvironmentsothattheeconomicbenefitcanbeincreased.Beginningwiththetypicalandwell-knowncaseofChinaAviationOil(Singapore),thispaperstudiestheproblemsofinternalcontrolenvironmentexistedinthecompany,discussestheimportanceofcontrolenvironmentandmakessomeproposalsontheissuesofperfectingtheinternalcontrolenvironmentaswell.

Keywords:Internalcontrol,Controlenvironment,ChinaAviationOil(Singapore)

目錄

一、序言??????????????????????????????????????????????????1

二、文獻回顧??????????????????????????????????????????????1

三、內(nèi)部控制概述??????????????????????????????????????????2

內(nèi)部控制理論的設(shè)置目的??????????????????????????????2

內(nèi)部控制理論的發(fā)展??????????????????????????????????2

內(nèi)控框架的重點要素——控制環(huán)境??????????????????????3

我國的內(nèi)部控制法律規(guī)范??????????????????????????????4

四、案例分析——中航油事件????????????????????????????????5

五、中航油事件對我國企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境建設(shè)的思考????????????8

參考文獻??????????????????????????????????????????????????9

一、序言

在國外，隨著美國著名的安然、世通公司、施樂和默克制藥等一大批國際大公司因為財務(wù)會計丑聞，導(dǎo)致企業(yè)的誠信受到普遍質(zhì)疑。上市公司的內(nèi)部控制失效，導(dǎo)致權(quán)力集中且缺乏制衡，是一系列造假案接連發(fā)生的主要根源。內(nèi)部控制是單位為了保護單位資產(chǎn)安全完整，提高會計信息質(zhì)量。確保法律法規(guī)和規(guī)章制度及單位的經(jīng)營管理方針政策的貫徹實施，避免或降低各種風(fēng)險，提高經(jīng)營管理效率，實現(xiàn)單位經(jīng)營管理目標(biāo)而制定和實施的一系列控制方法、控制措施和控制程序。隨著經(jīng)濟的全球化和企業(yè)管理的不斷完善，內(nèi)部控制從最初單純的內(nèi)部牽制發(fā)展到今天的由控制環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通和監(jiān)控等五要素組成的內(nèi)部控制整體框架。在內(nèi)部控制五要素中，內(nèi)部控制環(huán)境是基礎(chǔ)。沒有一個有效的控制環(huán)境，其他內(nèi)部控制要素，不管質(zhì)量如何，都不可能形成有效的內(nèi)部控制結(jié)果。我國加入WTO之后，企業(yè)融入全球經(jīng)濟競爭的深度和廣度會大大增加，面臨的競爭將會更加激烈，為了適應(yīng)日趨激烈的競爭，必須提高管理水平。加強企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)，特別優(yōu)化企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境，是提高經(jīng)營管理水平的基礎(chǔ)性工作，也是不可回避的現(xiàn)實需要?？刂骗h(huán)境包括經(jīng)營管理的理念、方式和風(fēng)格，組織機構(gòu)，授權(quán)和分配責(zé)任的方法，管理控制方法，人力資源管理政策，外部環(huán)境的影響等，只有建立良好的內(nèi)部控制環(huán)境，才能為有序的內(nèi)部控制工作奠定基礎(chǔ)。本文旨在通過典型而又影響比較大的中航油事件，延伸透視我國企業(yè)普遍存在的內(nèi)部控制環(huán)境問題，思考控制環(huán)境在內(nèi)控體系中的重要作用，并且為完善控制環(huán)境提出一點構(gòu)想。

本文主要分為以下幾個部分：上述序言部分是對本文研究的內(nèi)容、目的、意義的介紹；其次是對國內(nèi)外文獻的回顧；第三部分是對內(nèi)部控制理論的概述，包括：設(shè)置目的和發(fā)展歷程，并且重點關(guān)注其框架體系中的重要要素——控制環(huán)境，同時關(guān)注我國內(nèi)部控制，包括控制環(huán)境的發(fā)展情況；第四部分介紹科中航油事件，分析導(dǎo)致中航油事件的內(nèi)部控制環(huán)境問題；最后一個部分為完善內(nèi)部控制環(huán)境提出構(gòu)想。

二、文獻回顧

在美國，1988年美國注冊會計師協(xié)會(AICPA)委員會(ASB)發(fā)布《審計準(zhǔn)則公告第55號》，第一次正式將控制環(huán)境納入內(nèi)部控制范疇，認(rèn)為內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)由控制環(huán)境、會計制度和控制程序三個要素組成，并把控制環(huán)境定義為“對建立、加強或削弱特定政策、程序及其效率產(chǎn)生影響的各種因素”。1992年，美國“反對虛假財務(wù)報告委員會”下屬組織參與的“發(fā)起組織委員會”(COSO)發(fā)布報告“內(nèi)部控制—整體框架”，即COSO報告，1994進行了增補。COSO報告認(rèn)為內(nèi)部控制由五個相互影響的要素構(gòu)成，即控制環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通、監(jiān)控。與SAS對控制環(huán)境的研究成果相比，COSO報告對控制環(huán)境的定義和要素未作較大的改變，但將控制環(huán)境的影響和作用上升到一個新的高度。認(rèn)為控制環(huán)境是其他控制要素的基礎(chǔ)，是一種氛圍和條件，內(nèi)嵌于企業(yè)文化之中，影響員工的控制意識和實施控制的自覺性，決定著其他控制要素作用的發(fā)揮，并影響到企業(yè)經(jīng)營目標(biāo)及整體戰(zhàn)略目標(biāo)的實現(xiàn)。同時，強調(diào)“人”在控制環(huán)境及內(nèi)部控制中的核心地位。只有“人”才能制定目標(biāo)并設(shè)置控制機制，反過來，內(nèi)部控制也會影響著人的行為。此外，強調(diào)“軟控制”的作用?！败浛刂啤敝饕改切儆诰駥用娴氖挛?，控制環(huán)境集中反映為董事會與管理層對內(nèi)部控制重要性的認(rèn)識和態(tài)度。COSO報告時的控制環(huán)境在強化內(nèi)部控制中的作用也得到廣泛認(rèn)同。

我國對內(nèi)部控制理論和實務(wù)的研究起步較晚，從20世紀(jì)90年代，由于政府的大力推動作用，內(nèi)部控制的研究才開始引起各界的重視，并于1996年開始逐步頒布一系列內(nèi)部控制的要求和規(guī)定。2000年5月，廈門大學(xué)的吳水澎、陳漢文、邵賢弟在國內(nèi)權(quán)威期刊《會計研究》中發(fā)表題為《企業(yè)內(nèi)部控制理論的發(fā)展與啟示》一文，該文首次引進了美國最新的內(nèi)部控制理論成果COSO報告，提出該報告對構(gòu)建我國企業(yè)內(nèi)部控制綜合框架的啟發(fā)和借鑒意義。此后，三人再度撰寫《論改進我國企業(yè)內(nèi)部控制一由亞細亞失敗引發(fā)的思考》，以鄭州亞細亞集團的衰落為案例，根據(jù)COSO報告中的內(nèi)部控制框架五要素，對我國企業(yè)的內(nèi)部控制現(xiàn)狀進行了系統(tǒng)分析，建議加快構(gòu)建我國內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)體系，該文發(fā)表于2000年第9期的《會計研究》，同樣得到了學(xué)術(shù)界的一致認(rèn)可和強烈反應(yīng)。同年年底召開的財政部“內(nèi)部控制制度研討會”更是把對建立內(nèi)部控制制度體系的討論帶入了白熱化，內(nèi)部控制研究開始成為各界研究的熱點。

三、內(nèi)部控制理論概述

內(nèi)部控制制度是現(xiàn)代企業(yè)制度的核心，是企業(yè)生命力的重要保證，現(xiàn)代企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營得控則強，失控則弱，無控則亂。由于內(nèi)部控制薄弱，企業(yè)會計造假行為嚴(yán)重，財務(wù)報告嚴(yán)重失真，企業(yè)違法違規(guī)現(xiàn)象愈演愈烈，國有資產(chǎn)流失嚴(yán)重，企業(yè)經(jīng)營失敗的現(xiàn)象也時有發(fā)生。為此，建立健全企業(yè)內(nèi)部控制制度越來越受到各國政府部門、理論界和實務(wù)界的重視。

內(nèi)部控制理論的設(shè)置目的

內(nèi)部控制的歷史幾乎與人類活動的歷史一樣漫長，在漫長的人類歷史中，內(nèi)部控制的思想很早就被應(yīng)用到人類經(jīng)濟活動中。遠在美索不達米亞文化時代，人們就運用一種樸素的分權(quán)方式進行著內(nèi)部牽制的實踐，來保障公共資金的安全。我國內(nèi)部控制的思想，最早可見于《周禮》，每筆財物的出入都要經(jīng)幾個人之手，以達到牽制的目的。隨著現(xiàn)代社會經(jīng)濟的發(fā)展，企業(yè)的組織形式由業(yè)主制、合伙制演變成公司制時，企業(yè)規(guī)模變得越來越大、經(jīng)營運作的復(fù)雜程度愈來愈高、管理的專業(yè)化程度日漸增強。因此，在所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)分離的現(xiàn)代企業(yè)的基本特征的背景下，內(nèi)部控制制度作為提高經(jīng)營效率、加強財務(wù)信息的可靠性和相關(guān)性的作用尤為突出。美國注冊會計師DavidM?Willis和SusanS?Ligh此兩位博士在《內(nèi)部控制管理報告》中進行了實證研究，他們對GeneralElectric等78家公司進行了調(diào)查，對于內(nèi)部控制的目標(biāo)，驗證財務(wù)報告的可靠性占了87%；保護資產(chǎn)安全占81%；促使業(yè)務(wù)運營與管理政策的一致性占54%；提升道德品行占51%[1]?？偨Y(jié)內(nèi)部控制得設(shè)置作用可以表述為以下幾點：確保國家財經(jīng)法律法規(guī)、規(guī)章制度的貫徹執(zhí)行，這也是制定內(nèi)部控制制度的首要目標(biāo)。保護單位資產(chǎn)安全和完整。通過建立和完善內(nèi)部會計控制制度，防止和減少貪污盜竊行為和舞弊行為的發(fā)生，實現(xiàn)保護財產(chǎn)物資安全和完整的目的。促進單位經(jīng)營管理水平的提高。通過建立健全內(nèi)部控制制度，不斷完善會計、經(jīng)營工作相關(guān)的崗位責(zé)任制，規(guī)范經(jīng)營管理行為，強化管理工作，防范經(jīng)營風(fēng)險，提高經(jīng)濟效益，實現(xiàn)經(jīng)營目標(biāo)。促進會計信息質(zhì)量的提高。加大對會計信息的采集、歸類、記錄、匯總等過程和相關(guān)環(huán)節(jié)的監(jiān)督和管理力度，以便能及時發(fā)現(xiàn)并有效糾正會計工作中出現(xiàn)的問題，提高會計信息質(zhì)量，真實、完整地反映單位經(jīng)營管理活動。

、內(nèi)部控制理論的發(fā)展

內(nèi)部控制是從內(nèi)部牽制發(fā)展而來的，其概念演變迄今已經(jīng)歷了四個階段，即內(nèi)部牽制階段、內(nèi)部控制制度階段、內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)階段、內(nèi)部控制整體框架階段。

第一階段：內(nèi)部牽制。從原始的組織誕生開始，直至20世紀(jì)40年代，內(nèi)部控制的發(fā)展基本上停留在內(nèi)部牽制階段。這一階段內(nèi)部控制的著眼點在于職責(zé)的分工和業(yè)務(wù)流程及其記錄上的交叉檢查或交叉控制。內(nèi)部牽制主要通過人員配備和職責(zé)劃分、業(yè)務(wù)流程、薄記系統(tǒng)等來完成。其目標(biāo)主要是防止組織內(nèi)部的錯誤和舞弊，通過保護組織財產(chǎn)的安全來保障組織運轉(zhuǎn)的有效性。.Dicksee最早于1905年提出內(nèi)部牽制這個概念。他認(rèn)為，內(nèi)部牽制由三個要素構(gòu)成:職責(zé)分工、會計記錄和人員輪換。

第二階段：內(nèi)部控制制度。內(nèi)部控制的該階段的發(fā)展是隨著資本主義經(jīng)濟的發(fā)展而形成的。在泰羅等管理理論的指導(dǎo)下，企業(yè)經(jīng)營管理者從內(nèi)部牽制原則出發(fā)，嘗試著在組織結(jié)構(gòu)、業(yè)務(wù)程序、處理手續(xù)等方面采取了一系列控制措施，對其所屬部門的人員及工作進行組織、制約和調(diào)節(jié)。1958年，CAP在《審計程序公告第29號》中，將內(nèi)部控制劃分為會計控制和管理控制。1972年，該委員會發(fā)布的第1號《審計準(zhǔn)則公告》給管理控制和會計控制下了一個詳細且權(quán)威的定義。

第三階段：內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)。1988年，美國注冊會計師協(xié)會下屬的審計準(zhǔn)則委員會(ASB)發(fā)布第55號《審計準(zhǔn)則公告》(SAS)，正式提出“內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)”這一概念，該公告自1990年1月起取代第1號《審計準(zhǔn)則公告》中的相關(guān)內(nèi)容，由內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)取代內(nèi)部管理控制和內(nèi)部會計控制，并提出內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)的三要素:控制環(huán)境、會計系統(tǒng)和控制程序。在這個階段，第一次把控制環(huán)境作為內(nèi)部控制的一個獨立的要素來研究，明確了任何企業(yè)的內(nèi)部控制都存在于一定的控制環(huán)境之中。

第四階段：內(nèi)部控制整體架構(gòu)。1992年美國國會下屬的COSO組織發(fā)布了《內(nèi)部控制——整體框架》，即著名的COSO報告。此報告將內(nèi)部控制定義為：“受到一個實體的董事會、管理層和其他員工的影響，用來提供合理的保障以實現(xiàn)目標(biāo)的一種程序。這些目標(biāo)包括：經(jīng)營的結(jié)果和效率；財務(wù)報告的可靠性；與適應(yīng)的法律法規(guī)的一致性?！贝藞蟾骊P(guān)于內(nèi)部控制的整體框架得到了世界各國理論界及職業(yè)團體的一致認(rèn)可，成為迄今最為權(quán)威的內(nèi)部控制概念。1995年AICPA正式發(fā)布《審計準(zhǔn)則公告》，采納了COSO報告的建議,發(fā)布了《審計準(zhǔn)則公告第78號》。COSO報告同時提出內(nèi)部控制包括控制環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通、監(jiān)督等五個相互聯(lián)系的要素，同時指出了內(nèi)部控制環(huán)境是其他內(nèi)部控制要素構(gòu)建的基礎(chǔ)。

此外，在2002年，美國政府為根治上市公司財務(wù)丑聞帶來的不良影響，頒布了《薩班斯—奧克斯雷》法案，要求所有依照美國證券法向證監(jiān)會提交財務(wù)報告的上市公司，都要在年報中提供“內(nèi)部控制報告”，評價公司內(nèi)部控制設(shè)計及其執(zhí)行的有效性，注冊會計師要對企業(yè)的內(nèi)部控制報告進行審核與報告，公司的CEO和CFO要出具書面保證。2003年7月，COSO委員會發(fā)布的《企業(yè)風(fēng)險管理框架》則使內(nèi)部控制成為企業(yè)經(jīng)營管理的重要組成部分。

從內(nèi)控理論的四個發(fā)展階段中可以看到，這是一個不斷發(fā)展、完善的進程，控制目標(biāo)、控制對象和控制手段不斷得到演進。在這個過程中，人們越來越重視控制環(huán)境這個無形因素的影響，控制環(huán)境在這個過程中逐漸受到重視。

內(nèi)控框架的重點要素——控制環(huán)境

并不否認(rèn)企業(yè)內(nèi)部會計控制在內(nèi)部控制體系中占有非常重要的位置，一個企業(yè)沒有相應(yīng)的會計控制系統(tǒng)是無法良性運轉(zhuǎn)的。然而，近年來被暴財務(wù)丑聞和違規(guī)經(jīng)營的公司，不是沒有建立相應(yīng)的內(nèi)部會計控制系統(tǒng)，而是由于存在于內(nèi)部控制環(huán)境中的缺陷導(dǎo)致會計控制系統(tǒng)的失效。在COSO報告《內(nèi)部控制——整體框架》中的企業(yè)內(nèi)部控制五要素中，控制環(huán)境被放在了第一的位子上，它作為推動企業(yè)發(fā)展的動力，是所有其他內(nèi)控組成部分的基礎(chǔ)和核心，它對企業(yè)內(nèi)部控制的建立和實施有重大影響，其好壞直接決定了企業(yè)內(nèi)部控制整體框架實施的效果。除此之外，正因為內(nèi)部控制環(huán)境在內(nèi)部控制中的重要作用，在現(xiàn)代審計以制度基礎(chǔ)審計為主要審計方法的情況下，對企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境的了解及研究就顯得尤為重要?！丢毩徲嬀唧w準(zhǔn)則第9號—內(nèi)部控制與審計風(fēng)險》第13條明確規(guī)定“注冊會計師應(yīng)當(dāng)充分了解控制環(huán)境，以評價被審計單位管理當(dāng)局對內(nèi)部控制及其重要性的態(tài)度、認(rèn)識和措施。”可見，對內(nèi)部控制環(huán)境的了解和研究己經(jīng)成為我國注冊會計師審計必不可少的程序之一。注冊會計師在執(zhí)行會計報表審計業(yè)務(wù)時，不論被審計單位規(guī)模大小，都應(yīng)當(dāng)對相關(guān)的內(nèi)部控制環(huán)境進行充分的了解，通過對內(nèi)部控制環(huán)境的了解和研究，可以初步評估審計風(fēng)險，確定了解其他內(nèi)部控制要素的方向、程序和內(nèi)容，決定是否進行符合性測試及將要執(zhí)行的符合性測試的性質(zhì)、時間和范圍。對于那些內(nèi)部控制環(huán)境良好的企業(yè)，注冊會計師可能評估其控制風(fēng)險較低而減少實質(zhì)性測試程序，從而節(jié)約審計成本、提高審計效率。

控制環(huán)境是對建立、加強或削弱特定政策、程序及其效率產(chǎn)生影響的各種因素的總稱，是組織基調(diào)、左右組織成員的控制概念，是其他控制要素的基礎(chǔ)?？刂骗h(huán)境可由下列幾個因素構(gòu)成：

一、管理當(dāng)局的哲學(xué)理念和經(jīng)營作風(fēng)。經(jīng)營管理者的管理哲學(xué)和經(jīng)營風(fēng)格直接決定了一個企業(yè)可能采取的內(nèi)部控制方式以及其內(nèi)部控制的受重視程度。它是控制環(huán)境中最基本、最主要的因素。因此，管理者在建立一個有利的控制環(huán)境中起著關(guān)鍵性的作用。經(jīng)營管理者的觀念、方式和風(fēng)格，通常會從三個方面極大地影響控制環(huán)境：(1)管理者對待經(jīng)營風(fēng)險的態(tài)度和控制經(jīng)營風(fēng)險的方法；(2)為實現(xiàn)預(yù)算、利潤和其他財務(wù)及經(jīng)營目標(biāo)，企業(yè)對管理的重視程度；(3)管理者對會計報表所持的態(tài)度和所采取的行動。

二、誠信的原則和道德價值觀。主要取決于企業(yè)負(fù)責(zé)人。嚴(yán)格一致地保持誠信行為和道德標(biāo)準(zhǔn)，任何人不得凌駕于內(nèi)部控制制度之上。負(fù)責(zé)人要以身作則，在企業(yè)內(nèi)部經(jīng)常提供道德方面的指導(dǎo)，使所有的雇員在一般和特定環(huán)境下能夠保持正確的判斷。通過制定文字化的行為準(zhǔn)則，將其傳達給全體職工，將誘發(fā)人們不誠實、非法和不道德行為的動機降至最低。

三、董事會、審計委員會。主要強調(diào)其獨立性。董事會和審計委員會是基于現(xiàn)代企業(yè)治理結(jié)構(gòu)的一種制度安排。董事會對一個公司負(fù)有重要的受托管理責(zé)任。在董事會里成立一個有效的審計委員會，有利于公司保持良好的內(nèi)部控制。董事會監(jiān)督企業(yè)的各種經(jīng)營活動，而審計委員會則監(jiān)督會計報表。審計委員會除了協(xié)助董事會履行其職責(zé)外，還有助于保證董事會與公司外部及內(nèi)部審計人員之間的直接溝通。

四、內(nèi)部審計。內(nèi)部審計是企業(yè)自我獨立評價的一種活動，內(nèi)部審計可通過協(xié)助管理當(dāng)局監(jiān)督其他控制政策和程序的有效性，來促成好的控制環(huán)境的建立。內(nèi)部審計人員必須獨立于被審計部門，并且必須直接向董事會或?qū)徲嬑瘑T會報告。

五、人力資源政策。內(nèi)部控制強調(diào)“以人為本”，它既是對人的控制，又需要由人來控制，因此，企業(yè)員工的勝任能力對內(nèi)部控制的效果產(chǎn)生直接而重要的影響。一個好的人力資源政策，能夠把好進人關(guān)，確保執(zhí)行公司政策和程序的人員具有勝任能力和正直品行。公司必須雇用足夠的人員并給予足夠的資源，使其能完成所分配的任務(wù)，這是建立合適的控制環(huán)境的重要元素，人力資源政策和實務(wù)相當(dāng)于內(nèi)控制度的血液。公司職員的勝任能力和正直性在很大程度上取決于公司的有關(guān)雇用、訓(xùn)練、待遇、業(yè)績考評及晉升等政策和程序的合理程度。

六、組織結(jié)構(gòu)和責(zé)任的分配與授權(quán)。管理當(dāng)局設(shè)置合理的組織結(jié)構(gòu)，明確地建立授權(quán)與分配責(zé)任的方法，運用適當(dāng)?shù)墓芾砜刂品椒梢源蟠笤鰪娊M織的控制意識，有助于建立良好的內(nèi)部控制環(huán)境。包括如何授權(quán)、向誰授權(quán)、組織行為的分配、對組織目標(biāo)的協(xié)同作用、責(zé)任與報告等。在內(nèi)部控制中，適度的授權(quán)和清晰的責(zé)任配置被認(rèn)為是實施有效監(jiān)督的前提條件。

七、外部影響。企業(yè)的外部環(huán)境因素也影響著企業(yè)內(nèi)部控制政策和程序的實施。例如外部的監(jiān)管機構(gòu)證監(jiān)會、財政部及有關(guān)部門的政策與措施等。

COSO報告特別強調(diào)“人”的重要性，指出內(nèi)部控制受企業(yè)的董事會、管理層及其他員工的影響，透過企業(yè)之內(nèi)的人的行為及說的話而完成。只有人才能制定企業(yè)的目標(biāo)，并設(shè)置控制的機制。同時，它也更強調(diào)“軟控制”的作用，主要指那些屬于精神層面的事物，如高級管理層的管理風(fēng)格、管理哲學(xué)、企業(yè)文化、內(nèi)部控制意識等。正如COSO報告所說，內(nèi)部控制環(huán)境是其他因素構(gòu)建的基礎(chǔ)，如果這個基礎(chǔ)本身存在著極大的缺陷，即使內(nèi)部會計控制系統(tǒng)構(gòu)建得再完美，也難于保證整個控制系統(tǒng)在企業(yè)管理中發(fā)揮出真正的效果。因此，要準(zhǔn)確把握通過內(nèi)部控制制度達到規(guī)范和提升企業(yè)經(jīng)營效果的目的，關(guān)注內(nèi)部控制環(huán)境的建設(shè)是重中之重。

我國的內(nèi)部控制法律規(guī)范

在我國，內(nèi)部控制的理論研究與實踐管理也經(jīng)歷了一個逐步認(rèn)識和不斷完善的過程。1996年12月，財政部頒布了《獨立審計具體準(zhǔn)則第9號——內(nèi)部控制和審計風(fēng)險》，第一次完整地提出了內(nèi)部控制的“三要素”，成為注冊會計師對審計業(yè)務(wù)的具體指引；1999年正式頒布并于2000年7月1日起正式實施的《會計法》，則對單位內(nèi)部會計控制監(jiān)督提出了明確的四項要求；2001年6月，財政部頒發(fā)《內(nèi)部會計控制——基本規(guī)范》，明確了單位建立和完善內(nèi)部會計控制體系的基本框架體系和要求，以及貨幣資金內(nèi)部控制的要求；在其之后，為了完善內(nèi)部控制又陸續(xù)頒布了多項征求意見稿。2002年5月中國注冊會計師協(xié)會發(fā)布了《內(nèi)部控制審核指導(dǎo)意見》，強調(diào)了建立健全內(nèi)部控制并保持其有效性是被審核單位管理當(dāng)局的責(zé)任。了解、測試和評價內(nèi)部控制，出具審核報告，是注冊會計師的貴任。

可以說，我國內(nèi)部控制制度法律規(guī)范建設(shè)已具備相當(dāng)?shù)囊?guī)模，取得了重要成果，內(nèi)部控制己成為政府有關(guān)部門進行公司經(jīng)濟監(jiān)管的一項重要措施，但仍有不足之處有待我們?nèi)フJ(rèn)識。目前我國還沒有形成內(nèi)部控制的整體框架。己頒布的法律規(guī)范的內(nèi)容主要集中于會計領(lǐng)域，《會計法》、《內(nèi)部會計控制規(guī)范》等法律法規(guī)主要從會計控制的角度來規(guī)范內(nèi)部控制，卻沒有像COSO報告那樣重視控制環(huán)境的研究；獨立審計準(zhǔn)則中的定位也是著重于公司的會計責(zé)任方面。這與COSO報告相比，內(nèi)部控制的規(guī)范的內(nèi)容范圍有待于擴大。

四、案例分析——中航油事件

中國航油股份有限公司公司于1993年在新加坡成立，是由中央直屬大型國有企業(yè)中國航空油料集團公司的海外控股公司，石油類跨國企業(yè)。公司成立之初經(jīng)營十分困難，一度瀕臨破產(chǎn)，后在總裁陳久霖的帶領(lǐng)下，一舉扭虧為盈，從單一的進口航油采購業(yè)務(wù)逐步擴展到國際石油貿(mào)易業(yè)務(wù)，并于2001年12月6日在新加坡交易所主板掛牌上市，成為中國首家利用海外自有資產(chǎn)在國外上市的中資企業(yè)。短短幾年間，其凈資產(chǎn)增長了700多倍，股價也是一路上揚，市值增長了4倍，一時成為資本市場的明星。公司經(jīng)營的成功為其贏來了一連串聲譽，公司總裁陳久霖被《世界經(jīng)濟論壇》評選為“亞洲經(jīng)濟新領(lǐng)袖”，陳久霖還曾入選“北大杰出校友”名錄。然而就是這樣一個2004年公司被評為最具透明度的上市公司，卻因從事投機行為造成億美元的巨額虧損，并被迫于2004年12月1日宣布向法庭申請破產(chǎn)保護令，消息震驚國內(nèi)外市場。

經(jīng)國家有關(guān)部門批準(zhǔn)，新加坡公司在取得中國航油集團公司授權(quán)后，自2003年開始做油品套期保值業(yè)務(wù)。在此期間，擅自擴大業(yè)務(wù)范圍，從事石油衍生品期權(quán)交易。2004年第一季度，中航油在油價漲到每桶30美元以上開始做空；在7月份左右，也就是國際原油價格在每桶40美元，航煤接近每噸350美元的時候，中航油總裁陳久霖做出了錯誤的判斷，認(rèn)為原油價格已經(jīng)從2003年5月的每桶25美元開始上漲，且漲幅已經(jīng)超過60%，應(yīng)該不會繼續(xù)升高，因此決定做空石油看漲期權(quán)5200萬桶。直到2004年10月中下旬，估計原油價格一度達到每桶56美元，行權(quán)價格低于市場價格，投資者要求行權(quán)，從而使期權(quán)賣出方在油價每桶50美元以上被迫強行平倉，產(chǎn)生巨額虧損約億美元。由于公司的期貨交易大多使用銀行借款，與此同時，法國興業(yè)銀行等多家債權(quán)人上門逼債。至11月30日，逼迫公司向新加坡提出破產(chǎn)保護。

中航油事件發(fā)生的原因何在？國資委一位重要人士認(rèn)為，“中航油內(nèi)部不是沒制度，但是執(zhí)行不力?！敝泻接蛷氖碌氖瞧跈?quán)投資行為，而根據(jù)財政部《內(nèi)部會計控制規(guī)范——對外投資》中對外投資內(nèi)部控制監(jiān)督的內(nèi)容要求，要求企業(yè)對投資的可行性、評估和決策；執(zhí)行；處置進行控制。檢查崗位設(shè)置是否合理、科學(xué)，是否存在不相容職務(wù)的混崗現(xiàn)象；對外投資的授權(quán)批準(zhǔn)手續(xù)是否齊全，是否存在越權(quán)審批等違規(guī)行為；檢查對外投資決策過程是否符合規(guī)定程序；投資期間獲得的投資收益是否及時進行會計處理，有關(guān)情況是否得到記錄；檢查會計記錄是否真實完整。而從中航油的情況來看，陳久霖所從事的期權(quán)投資行為，集團作為大股東一點不知；黨委書記在新加坡兩年多，也一直不知道陳久霖從事場外期貨投機交易，整個期權(quán)投資行為都有陳久霖一個人任意操作，本該發(fā)揮控制作用的授權(quán)審批等牽制制度都形同虛設(shè)。由于期權(quán)導(dǎo)致巨額損失，會計人員通過粉飾賬目達到掩蓋的目的，會計記錄虛假，違背了內(nèi)控制度的基本原則。對于期權(quán)投資的可行性、風(fēng)險的評估，似乎也是沒有按制度辦事，由于沒有執(zhí)行嚴(yán)格的投資風(fēng)險分析，對國際走勢錯誤的判斷，使中航油走向毀滅的深淵。除此之外，中航油早在2002年時，外部審計師的協(xié)助下，制定了《風(fēng)險管理手冊》。根據(jù)中航油內(nèi)部控制規(guī)定，損失20萬美元以上的交易，都要提交給公司的風(fēng)險管理委員會評估；而累計損失超過35萬美元的交易，必須得到總裁的同意才能繼續(xù)；而任何將導(dǎo)致50萬美元以上損失的交易，將自動平倉。中航油共有10位交易員，也就是說，損失的最大上限也只是500萬美元，這與總計達億美元的損失很不相符。很明顯，當(dāng)中航油在市場上慘敗時，公司內(nèi)部的風(fēng)險控制機制也完全沒有啟動。如果中航油能夠很好地按照有關(guān)內(nèi)部控制制度的規(guī)定嚴(yán)格執(zhí)行，如果事后監(jiān)督能迅速發(fā)現(xiàn)問題，這樣的事件是完全可以避免的。這說明了，事件的根本原因可歸結(jié)于其內(nèi)部控制機制的失靈和形同虛設(shè)。而導(dǎo)致這一現(xiàn)象的根源，矛頭直指內(nèi)部控制環(huán)境的失效。

一、管理當(dāng)局風(fēng)險管理意識差，風(fēng)格“豪放”。

導(dǎo)致中航油事件發(fā)生的導(dǎo)火索完全是由于陳久霖作為管理者本本身薄弱的風(fēng)險意識而做了不合常識的操作，輸給了國際金融市場上的競爭對手。當(dāng)國際原油價格在每桶40美元，航煤接近每噸350美元的時候，總裁陳久霖做錯誤的認(rèn)為原油價格已經(jīng)從2003年5月的每桶25美元開始上漲，且漲幅已經(jīng)超過60%，應(yīng)該不會繼續(xù)升高，因此決定做空石油看漲期權(quán)5200萬桶。僅從單純價格上漲了超過60%這個原因而輕易作出看空5200萬桶的決定，似乎顯得極為草率。沒有通過嚴(yán)格的風(fēng)險分析，沒有評估如果失敗將給公司帶來的后果，任憑個人的知覺，這樣的經(jīng)營風(fēng)格不能不稱之為“豪放”。由于原先陳久霖對于中航油前期的巨大貢獻，也使其放松了自己原有的謹(jǐn)慎的職業(yè)態(tài)度，變得有點急功近利，輕視了潛在風(fēng)險給公司帶來的嚴(yán)重后果。

二、管理層缺乏誠信道德觀。

說管理層缺乏誠信意識，在于新加坡公司從事以上交易歷時一年多，從最初的200萬桶發(fā)展到出事時的5200萬桶，一直未向中國航油集團公司報告。雖然由于投機以至巨額虧空的情況下，在新加坡公司上報的2004年6月的財務(wù)統(tǒng)計報表上顯示，公司的經(jīng)營財務(wù)狀況從賬面上看，不但沒有問題，而且還很漂亮。直到保證金支付問題難以解決、經(jīng)營難以為繼時，中航油才向集團公司緊急報告，但仍沒有說明實情。在整個事件過程中，陳久霖始終希望對于通過掩蓋真相來達到平息事件的目。這樣真的有效了嗎？公司的經(jīng)營原則就是必須在一個誠信的，透明的基礎(chǔ)之上，向外界坦誠交流公司的經(jīng)營狀況，增強外界對于公司的信心，促進雙方的雙贏局面。試問，在類似中航油這樣一個到處充滿欺騙和掩蓋的環(huán)境之下，上梁不正下梁歪，公司還會有發(fā)展的前途嗎?

三、公司治理結(jié)構(gòu)不完善，缺乏權(quán)力制衡。

中航油事件所暴露的是我國國有大中型企業(yè)普遍存在的問題。中航油作為中國航油集團在海外的控股子公司，由中國航油集團向中航油董事會派駐了四名成員，包括本人，而陳久霖也是以集團副總經(jīng)理的身份兼任中航油董事和執(zhí)行總裁。實際上，集團公司出于對陳久霖的信任，使他在實質(zhì)上成為了集團公司派駐中航油的全權(quán)代表和實際監(jiān)管者，中航油基本上是陳久霖一人的“天下”，正所謂“將在外，軍令有所不受”，為陳久霖的為所欲為埋下了伏筆。2002年10月，中國航油集團公司向新加坡公司派出黨委書記和財務(wù)經(jīng)理。但原擬任財務(wù)經(jīng)理派到后，被陳久霖以外語不好為由，調(diào)任旅游公司經(jīng)理。第二任財務(wù)經(jīng)理被安排為公司總裁助理。陳久霖不用集團公司派出的財務(wù)經(jīng)理，從新加坡雇了當(dāng)?shù)厝藫?dān)任財務(wù)經(jīng)理，只聽他一個人的。財務(wù)經(jīng)理對總經(jīng)理負(fù)責(zé)而不是董事會，這就意味著公司總經(jīng)理陳久霖一手控制著財務(wù)部門。由此可見，不論是在決策、監(jiān)管層面還是在經(jīng)理層，都沒有很好的形成實質(zhì)上的權(quán)力制衡。董事會本應(yīng)該作為中間地帶，連接所有者和經(jīng)營者兩方利益，同時，作為內(nèi)部控制的最高層次，應(yīng)該始終保持著一個獨立并且專業(yè)的地位和作用。然而，中航油事件所表現(xiàn)出來的是陳久霖作為公司總裁，專權(quán)獨斷，董事會似乎只是扮演著花瓶擺設(shè)的角色，絲毫沒有發(fā)揮應(yīng)有的作用。這種董事長與總經(jīng)理兩職合一，董事會與經(jīng)理層“一套人馬兩塊牌子”的交叉任職現(xiàn)象會導(dǎo)致相關(guān)管理層權(quán)責(zé)不明確，職能履行不到位，相互之間的牽制力度大大降低。同時，中航油作為國有企業(yè)，由于國有產(chǎn)權(quán)所有者不明確，出現(xiàn)國有企業(yè)所有者虛置或缺位的現(xiàn)象，國有企業(yè)的所有者缺位客觀上造成企業(yè)所有者無法得到落實，所有者的權(quán)利沒有人享有，責(zé)任和義務(wù)也無人來承擔(dān)，加強內(nèi)部控制的受益主體不明確，以至“內(nèi)部人控制”現(xiàn)象層出不窮。陳久霖作為中航油新加坡公司的“打工皇帝”，在他的獨裁領(lǐng)導(dǎo)下，無視其違規(guī)投機行為將會給國企的所有人即國家?guī)砭薮髶p失的嚴(yán)重后果，在其所從事的違法期貨行為所帶來的損失初期并沒有立即停止，一意孤行，以致中航油新加坡公司走向無法收拾的地步。此外，審計委員會本該監(jiān)督會計報表的編制、內(nèi)部審計工作，但始終沒有發(fā)揮作用?？梢钥闯?，審計委員會喪失了原有的獨立性，也完全聽命于陳久霖的獨裁了。如此的“內(nèi)部人控制”信手可拈，成為企業(yè)經(jīng)營決策中揮之不去的陰影。

四、內(nèi)部審計形同虛設(shè)。

內(nèi)部審計的關(guān)鍵是獨立評價。傳統(tǒng)內(nèi)部審計的目標(biāo)是查錯防弊，發(fā)揮保護性、制約性作用，其工作重點放在財務(wù)審計上。但是，隨著市場競爭日趨激烈的嚴(yán)峻經(jīng)營環(huán)境的挑戰(zhàn)，內(nèi)部審計應(yīng)時代以及現(xiàn)實的需要已逐步將工作內(nèi)容從以前的財務(wù)審計轉(zhuǎn)向富有建設(shè)性的經(jīng)營審計。在這么一個資產(chǎn)龐大，業(yè)務(wù)繁忙的偌大的一個中航油公司，內(nèi)部審計卻沒有發(fā)揮很好的作用。對于財務(wù)審計，中航油上報的2004年6月的財務(wù)統(tǒng)計報表上顯示，公司當(dāng)月的總資產(chǎn)為億元人民幣，凈資產(chǎn)為11億元人民幣，資產(chǎn)負(fù)債率為73%。長期應(yīng)收賬款為億元人民幣，應(yīng)付款也是這么多。公司的經(jīng)營財務(wù)狀況從賬面上看，不但沒有問題，而且還很漂亮。但實際上，2004年6月，新加坡公司就已經(jīng)在石油期貨交易上面臨3580萬美元的潛在虧損。從經(jīng)營審計的角度，陳久霖的違規(guī)從事期權(quán)投資行為，而從事的石油期權(quán)投機是我國政府明令禁止的。2001年10月，證監(jiān)會發(fā)布《國有企業(yè)境外期貨套期保值業(yè)務(wù)管理制度指導(dǎo)意見》第二條規(guī)定：“獲得境外期貨業(yè)務(wù)許可證的企業(yè)在境外期貨市場只能從事套期保值交易，不得進行投機交易；禁止不通過期貨交易所的場外交易；國有企業(yè)從事套期保值業(yè)務(wù)而進行的期貨交易總量，應(yīng)當(dāng)與其同期的現(xiàn)貨交易總量相適應(yīng)。”內(nèi)部審計職能部門卻沒能指出其違法性質(zhì)，沒有及時地予以制止并向集團總公司報告。在中航油事件中，我們似乎看到的是內(nèi)部審計部門在陳久霖的獨裁壓力下的“臣服”，公司雖然設(shè)置了內(nèi)部審計機構(gòu)，只是陳久霖的傀儡、欺騙外界的工具。

五、缺乏良好的人事政策。

其一，中航油參與此次交易、掌握交易核心機密的交易員，均是外籍人，來自澳大利亞、日本、韓國等國。像這種核心機密被外籍人士掌握和運作，即使在美國這樣的國家也是很少出現(xiàn)的。作為大型國有企業(yè)，這種數(shù)額巨大的投資操作，至少應(yīng)該有本國人參與才是合情合理的?？梢娭袊接瓦@樣的人事安排頗為不當(dāng)。其二，內(nèi)部控制強調(diào)“以人為本”，它既是對人的控制，又需要由人來控制，因此，企業(yè)員工的勝任能力對內(nèi)部控制的效果產(chǎn)生直接而重要的影響。一個良好的人力資源政策，從聘用到后續(xù)培訓(xùn)以及激勵等，都有利于規(guī)范職工的職業(yè)道德和自律意識。然而中航油自2003年開始從事期權(quán)投機至2004年底被暴露，長達2年的時間里，始終沒有人指出其違法性。沒有不透風(fēng)的墻，且不論普通職員，高層的管理人員難道一個都不知道嗎？至于通過“粉飾”賬面數(shù)字，達到隱瞞的目的，公司會計都被蒙在鼓里嗎？其三，激勵機制不當(dāng)。從公開資料看到陳久霖的薪水根據(jù)協(xié)議公司盈利超過一定金額后將獲得盈利的接近10%。根據(jù)公司協(xié)議，陳久霖去年的個人薪酬為490萬坡元。其中，利潤分成430萬元是從集團盈利1200萬元以上按比例提成的。490萬新加坡元折合人民幣為萬元。這樣高的薪酬水平，無論是在中國還是在海外的中資企業(yè)里，可能都是絕無僅有的?？梢韵胂?，一家企業(yè)的管理層可以分享它在投機活動中所贏來的錢，那么，這些人哪有不死命一搏之理？反正賺多了就多分，輸了只是虧掉企業(yè)的錢?？梢?，這個激勵機制也是間接導(dǎo)致陳久霖鋌而走險的因素。因此，在公司管理方面，激勵與制衡機制必須要相得益彰。

五、責(zé)任的授權(quán)與分配機制失效。

2004年10月以來，中國航油所持石油衍生品盤位已遠遠超過預(yù)期價格。根據(jù)其合同，需向交易對方支付保證金。每桶油價每上漲1美元，新加坡公司要向銀行支付5000萬美元的保證金，這樣的現(xiàn)金交易量己遠遠超過了陳久霖的權(quán)限，但由于無人約束，最終導(dǎo)致新加坡公司現(xiàn)金流量枯竭。單從對于現(xiàn)金控制管理上就可以看出其授權(quán)與分配機制是一團的混亂。

六、法規(guī)環(huán)境不健全。

中國的立法制度還處在一個不斷完善的過程，在許多領(lǐng)域仍然存在的制度限制的真空。比如缺乏對于重大投資決策失誤責(zé)任追究制度等，對于重大投資報告制度和重大投資后評價制度的建設(shè)還不完善。致使企業(yè)經(jīng)營者不被相應(yīng)法律制度所威懾，無法使他們謹(jǐn)慎對待自己的工作職責(zé)。另據(jù)中國《法制日報》和《第一財經(jīng)日報》等的報道，國資委主任李榮融說，“如果有一個健全的、國際標(biāo)準(zhǔn)的審計和風(fēng)險管理制度，中國航油的事件就可以避免。”而事實也的確如此，如果在國際范圍有這樣一個統(tǒng)一的制度，無論是在國內(nèi)還是在海外，公司的運作都可以始終處于一個可控的狀態(tài)之下。

五、中航油事件對我國企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境建設(shè)的思考

良好的企業(yè)經(jīng)濟秩序是建立在一套嚴(yán)密的規(guī)章制度的基礎(chǔ)之上的，并使之能夠得到執(zhí)行。然而，中航油并不是沒有內(nèi)部控制制度，但不幸的是內(nèi)部控制制度仍然流于形式，是造成其申請破產(chǎn)保護的慘淡收場的直接原因。近幾年來，從紅光實業(yè)到麥科特、銀廣廈，我國股市可謂風(fēng)波不斷，上市公司頻繁發(fā)生會計造假案件，金額越來越大，影響面也越來越廣，企業(yè)內(nèi)部控制失控現(xiàn)象層出不窮。究其原因，控制環(huán)境的問題始終是不可忽視的癥結(jié)。中航油事件只是目前我國企業(yè)普遍存在的內(nèi)部控制問題的一個縮影。找出了控制環(huán)境的癥結(jié)所在，我們所期待的是怎樣更好的完善控制環(huán)境，使企業(yè)內(nèi)部控制得到更好地執(zhí)行，達到設(shè)置內(nèi)部控制的初衷目的。

首先、要建立真正意義上的公司法人治理結(jié)構(gòu)，使權(quán)力有所制衡。內(nèi)部控制與公司治理結(jié)構(gòu)是密不可分的，公司的治理結(jié)構(gòu)是保證內(nèi)部控制制度有效發(fā)揮，保證內(nèi)部控制有效進行的基礎(chǔ)，內(nèi)部控制對公司治理結(jié)構(gòu)起監(jiān)督作用。完善公司治理結(jié)構(gòu)可以從以下幾個方面入手。

1.改變無論是國有企業(yè)還是家族企業(yè)“一股獨大”現(xiàn)象。截止至2004年2月，我國1278家上市公司中，國有股絕對控股的有777家，相對控股的有300余家，在75家總股本超過10億股的超大型上市公司中，63家屬于國有絕對控股。在100多家非國有股控股的公司，又普遍存在著私人或家族控股的現(xiàn)象?！耙还瑟毚蟆钡默F(xiàn)狀勢必會影響公司的治理效率。對于這種現(xiàn)象，應(yīng)該考慮優(yōu)化公司的股權(quán)結(jié)構(gòu)，降低公司股權(quán)的集中度，不至于使決策權(quán)落入大股東之手，使股東之間形成相應(yīng)的牽制。

2.發(fā)揮獨立董事的作用。鼓勵董事會吸收一定比例的獨立董事，以增強董事會的獨立性；為使董事真正“懂事”，同時聘請那些熟悉公司主要業(yè)務(wù)、有經(jīng)驗、有能力的人參加，以增強其專業(yè)性。獨立董事可以代表股東監(jiān)督制約管理部門及控股股東，防止管理部門及控股股東侵害股東利益，最大限度地維護所有股東的權(quán)益，公司的財務(wù)報告要經(jīng)過董事會的批準(zhǔn)，當(dāng)董事會中有一定比例的獨立董事時，就能在定程序上抵制與防范管理部門操縱財務(wù)報告，誤導(dǎo)投資者的企圖，從而保證會計信息質(zhì)量。

3.完善監(jiān)事會制度。監(jiān)事會的一個重要監(jiān)督職能，就是檢查公司的業(yè)務(wù)財務(wù)會計資料以及提交給股東大會的資料。所以，健全的監(jiān)事會能夠減少管理部門的舞弊行為。作為健全的監(jiān)事會制度應(yīng)該保證監(jiān)事會獨立有效地行使其對董事會的監(jiān)督權(quán)，同時，應(yīng)以財務(wù)監(jiān)督為中心，切實從財務(wù)管理這個企業(yè)管理的中心環(huán)節(jié)來發(fā)現(xiàn)問題、提出并解決問題。鑒于我國先進的監(jiān)事會制度的弱點，可以借鑒德國模式，擴充監(jiān)事會的權(quán)力，將部分董事的提名權(quán)交給監(jiān)事會，由監(jiān)事會主持召開股東大會，決定會計師事務(wù)所的聘用和解聘；財務(wù)報告由董事會編制后交監(jiān)事會審核并由監(jiān)事會提交股東大會審議；監(jiān)事會代表公司起訴違法董事和高級管理人員。

其次、強化內(nèi)部審計。內(nèi)部控制系統(tǒng)是需要被監(jiān)督的，作為內(nèi)控的監(jiān)督最主要且重要的形式便是內(nèi)部審計。應(yīng)在企業(yè)內(nèi)部建立一個不依附于任何職能部門的并且相對獨立的內(nèi)部審計機構(gòu)，來統(tǒng)一管理企業(yè)的內(nèi)部審計工作和協(xié)調(diào)外部注冊會計師的審計工作，獨立的行使審計監(jiān)督權(quán)，并為改進內(nèi)部控制提出建設(shè)性意見。內(nèi)部審計機構(gòu)的人員應(yīng)由獨立于業(yè)務(wù)會計人員之外的會計人員組成。在我國，內(nèi)部審計的主要目標(biāo)除了核查企業(yè)會計賬目外，還包括對內(nèi)部控制制度執(zhí)行情況進行檢查，監(jiān)督單位內(nèi)部各項規(guī)定的落實和執(zhí)行情況，幫助管理當(dāng)局監(jiān)督和評估控制政策和程序的有效性，發(fā)現(xiàn)存在的問題并及時反饋，為改進單位內(nèi)部控制提供建設(shè)性意見。

第三、完善人力資源政策及激勵約束機制。一個好的人事政策和實務(wù)，能確保執(zhí)行企業(yè)內(nèi)部控制的人員具有勝任能力和正直品行。公司職員的勝任能力和正直性在很大程度上取決于公司的有關(guān)雇用、培訓(xùn)、待遇、業(yè)績考評及晉升等激勵政策和程序的合理程度。特別是要把工作的重點放在提高會計人員素質(zhì)。嚴(yán)把用人關(guān)，對重要崗位的會計人員的配備和會計主管人員的選拔應(yīng)全面考