關(guān)于租金收入的企業(yè)所得稅匯算清繳政策的解讀

關(guān)于租金收入的企業(yè)所得稅匯算清繳政策的解讀企業(yè)在日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，常會(huì)把閑置的房產(chǎn)、機(jī)器設(shè)備等有形資產(chǎn)租賃給其他企業(yè)或個(gè)人使用，相應(yīng)地收取一定金額的租金。在不同的租賃情形下，收取的租金收入在企業(yè)所得稅上如何確認(rèn)，這是廣大納稅人普遍關(guān)心的問題。我們將依據(jù)相關(guān)稅收規(guī)定對(duì)租金收入企業(yè)所根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第十九條規(guī)定，租金收入是指企業(yè)提供固定資產(chǎn)、包裝物或者其它有形資產(chǎn)的使用權(quán)取得的收入。由此可見，讓渡非有形資產(chǎn)的使用權(quán)取得的收入，不屬于企業(yè)所得稅法用效率，企業(yè)將該場(chǎng)地租賃給某駕駛員培訓(xùn)中心作為駕駛員培訓(xùn)場(chǎng)所，并按規(guī)定收取一定的租賃使用費(fèi)。該居民企業(yè)取得的收入是何種答：根據(jù)企業(yè)所得稅法有關(guān)租金收入的概念判斷，租金收入是指各類有形資產(chǎn)的租賃收入。而場(chǎng)地租賃屬于讓渡無形資產(chǎn)使用權(quán)的經(jīng)濟(jì)行為，因此，場(chǎng)地租賃收入屬于企業(yè)所得稅法上二、租金收入的確認(rèn)方法根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第十九條規(guī)定，租金收入，按照合同約定的承租人應(yīng)付租金的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。換句話說，無論租賃勞務(wù)是否發(fā)生，也不論合同約定的承租人應(yīng)付租金的當(dāng)日是否實(shí)際收到租金收入，均應(yīng)按照合同約定的承租人應(yīng)付租金的日期按應(yīng)收為均衡企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)，減少企業(yè)資金占用成本，國(guó)家稅務(wù)總局在[2010]79號(hào)）規(guī)定，租賃合同或協(xié)議中規(guī)定租賃期限跨年度，且租金提前一次性支付的，在租賃期內(nèi)，出租人可對(duì)上述已確認(rèn)的收入根據(jù)收入與費(fèi)用配比原則，分期均勻計(jì)入相關(guān)年度收入。需要說明的是，為加強(qiáng)稅源的源泉控管，對(duì)在我國(guó)境內(nèi)設(shè)有機(jī)構(gòu)場(chǎng)所，但不采取據(jù)實(shí)申報(bào)繳納企業(yè)所得稅的非居民企業(yè)，以及在我國(guó)境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)場(chǎng)所，但有來源于我國(guó)境內(nèi)所得的非居民企業(yè)，其提前一次性收取的跨年度租金收入，不得分期均勻確認(rèn)應(yīng)稅收入，而應(yīng)按照合同約定的應(yīng)付租金日期2011-2013年，每年確認(rèn)租金收答:雖然A企業(yè)簽訂的是跨年度租賃合同，但租金不是提前一次三、與租金收入有關(guān)的成本費(fèi)用的扣除企業(yè)所得稅法第八條規(guī)定，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。據(jù)此，企業(yè)為取得租金收入所發(fā)生的合理的成本費(fèi)用等支出，準(zhǔn)予在稅前扣除。入分期均勻確認(rèn)的，需要按照收入與費(fèi)用配比的原則，扣除與當(dāng)期確當(dāng)期，需要按照租金收入300萬元一次性繳納營(yíng)業(yè)稅15萬元。但根確認(rèn)租金收入100萬元時(shí)，只能扣除營(yíng)業(yè)稅5萬元。合同規(guī)定，租賃期限為1年，每月租金1萬次性支付租金12萬元。該企業(yè)如何確認(rèn)租金收金收入分期均勻計(jì)入相關(guān)年度。即2012.境外某公司（在境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)場(chǎng)所）將其擁有的境內(nèi)某處房產(chǎn)出租給境內(nèi)居民企業(yè)使用。租賃合同規(guī)定，租賃期限為3年，租金提前一次性支付100萬元。該香港公司收取的租金收入如何計(jì)算答：境外公司提前一次性收取的跨年度租金收入，不適用分期納稅辦法。因此，在應(yīng)收租金當(dāng)日，該香港公司應(yīng)將一次性收取的100萬元租金收入按照實(shí)際征收率計(jì)算繳納企業(yè)所得稅企業(yè)取得租金收入的會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中，有時(shí)把閑置資產(chǎn)對(duì)外出租。租金收入的確認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)的租金收入同時(shí)滿足下列條件的應(yīng)當(dāng)確認(rèn)地計(jì)量。而稅收條例規(guī)定，租金收入應(yīng)當(dāng)按照合同約定的承租入應(yīng)付租金的日期確認(rèn)實(shí)現(xiàn)。這一規(guī)定，已經(jīng)不完全屬于權(quán)責(zé)發(fā)生制，而更對(duì)此事項(xiàng)有所改變，下面對(duì)租金收入提前收取、跨后收取、免租期在會(huì)計(jì)處理上，在經(jīng)營(yíng)租賃下，與租賃資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬并沒有實(shí)質(zhì)上轉(zhuǎn)移給承租人，承租人不承擔(dān)租賃資產(chǎn)的主要風(fēng)險(xiǎn)，承租人對(duì)經(jīng)營(yíng)租賃的會(huì)計(jì)處理比較簡(jiǎn)單，承租人不須將所取得的租入資產(chǎn)的使用權(quán)資本化，相應(yīng)地也不必將所承擔(dān)的付款義務(wù)列作負(fù)債。其主要問題是解決應(yīng)支付的租金與計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用的關(guān)系。出租企的性質(zhì)，將用作經(jīng)營(yíng)租賃的資產(chǎn)包括在資產(chǎn)負(fù)債表中的相關(guān)項(xiàng)目?jī)?nèi)。對(duì)于經(jīng)營(yíng)租賃的租金，根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第號(hào)——租賃》，出租企的初始直接費(fèi)用，是指在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生的可歸屬于租賃項(xiàng)目的手續(xù)費(fèi)、律師費(fèi)、差旅費(fèi)、印花稅等，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益；金額較大的應(yīng)當(dāng)資本化，在整個(gè)經(jīng)營(yíng)租賃期間內(nèi)按照與確認(rèn)租金收入相同的基礎(chǔ)分期計(jì)入當(dāng)期損益。對(duì)于經(jīng)營(yíng)租賃資產(chǎn)中的固定資產(chǎn)，出租人應(yīng)當(dāng)采用類似資產(chǎn)的折舊政策計(jì)提折舊；對(duì)于其他經(jīng)營(yíng)租賃資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)采用系統(tǒng)合理的方法進(jìn)行攤銷?；蛴凶饨饝?yīng)當(dāng)在實(shí)際發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損租期一年，月租金200000元，該房屋每月應(yīng)收到全部租金收入、計(jì)提折舊及結(jié)合本月實(shí)現(xiàn)的租金收入時(shí)：借：銀行存款2400000貸：預(yù)收賬款2400000借：預(yù)收賬款200000貸：其他業(yè)務(wù)收入200000借：其他業(yè)務(wù)支出90000貸：累計(jì)折舊90000在出租人提供了免租期的情況下，應(yīng)將租金總額在整個(gè)租賃期內(nèi)，而不是在租賃期扣除免租期后的期間內(nèi)按直線法或其他合理的方法進(jìn)行分?jǐn)?，免租期?nèi)應(yīng)確認(rèn)租金費(fèi)用；在出租人承擔(dān)了承租人的某些費(fèi)用的情況下，應(yīng)將該費(fèi)用從租金總額中扣除，并將租金余額在租賃期內(nèi)進(jìn)行分?jǐn)偂Ｆ鋾?huì)計(jì)處理為：確認(rèn)各期租金費(fèi)用時(shí)，借記“長(zhǎng)期時(shí)，借記“其他應(yīng)付款”等科目，貸記“銀行存款”、“庫(kù)存現(xiàn)金”二、租金收入的所得稅處理根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第十九條規(guī)定，企業(yè)提供固定資產(chǎn)、包裝物或者其他有形資產(chǎn)的使用權(quán)取得的租金收入，應(yīng)按交易合同或協(xié)議規(guī)定的承租人應(yīng)付租金的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。按照此原則規(guī)定，即使企業(yè)提前收到租金收入的，只要合同或協(xié)議規(guī)定的應(yīng)付租金日期未到，也不確認(rèn)收到當(dāng)期的收入?！秶?guó)家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹落對(duì)提前收取租金的情形進(jìn)行了重新規(guī)定：如果交易合同或協(xié)議中規(guī)定租賃期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根據(jù)《實(shí)施條例》第九條規(guī)定的收入與費(fèi)用配比原則，出租人可對(duì)上述已確認(rèn)的收入，在租構(gòu)場(chǎng)所、且采取據(jù)實(shí)申報(bào)繳納企業(yè)所得的非居民企業(yè)，也按本條規(guī)定執(zhí)行。按上述規(guī)定分析，提前一次性收到租賃期跨既可以以按照合同或協(xié)議規(guī)定的應(yīng)付租金日期確認(rèn)收入，也可以在租賃期內(nèi)，分期均勻計(jì)入相關(guān)年度收入。本條對(duì)《實(shí)施條例》的理解，實(shí)際上是對(duì)19條的實(shí)質(zhì)性改變，《實(shí)施條例》第十九條是說，企業(yè)取得的租金收入，要按合同上約定的應(yīng)收租金的時(shí)間來計(jì)繳企業(yè)所得稅。另外，國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)所得稅若干稅務(wù)事項(xiàng)銜接問題的通知》（國(guó)稅函[2009]98號(hào)）中也作出補(bǔ)充規(guī)定，新《企業(yè)所得稅法》實(shí)施前已按其他方式計(jì)入當(dāng)期收入的利息收入、租金收入、特許權(quán)使用費(fèi)收入，在新《企業(yè)所得稅法》實(shí)施后，凡與按合同約定支付時(shí)間確認(rèn)的收入額發(fā)生變化的，應(yīng)將該收入額減去以前年度已按照其B第19條確認(rèn)600萬收入，屬于稅法同會(huì)計(jì)的差異，應(yīng)在納稅申報(bào)表2010、2011兩個(gè)年度應(yīng)該調(diào)減200萬元。而國(guó)稅函[2010]79號(hào)下2．跨期后收取租金的，在租金問題上會(huì)計(jì)與稅法有差異。2011年一次性收取租金600萬元。每年調(diào)減200萬元，而2011年，做納稅調(diào)增400萬元。稅法之所以這樣規(guī)定，是出于納稅必要資金的原則。因?yàn)槠髽I(yè)缺乏納稅必要資金，所以納稅義務(wù)確定在根據(jù)合同規(guī)定收到租金的2011年。因此，目前租金收入的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，體現(xiàn)了“權(quán)責(zé)發(fā)生制”＋“納稅必要資金的原400萬元。企業(yè)提出進(jìn)行追溯調(diào)整，即2008年應(yīng)確認(rèn)收入200萬元，多確認(rèn)的400萬元應(yīng)該退稅，企業(yè)不要求退稅，而是要求在2009年抵頂稅款400萬元X25%=100萬元，而以后每年度不再做納稅調(diào)減，即實(shí)現(xiàn)了資金的時(shí)間價(jià)值。如果不要求抵頂，則每年調(diào)減通常企業(yè)財(cái)務(wù)人員會(huì)認(rèn)為免租期內(nèi)不計(jì)收入，也不計(jì)算企業(yè)所得成企業(yè)收入確認(rèn)不準(zhǔn)確和不按規(guī)定時(shí)間申報(bào)納稅，構(gòu)成偷稅。司的經(jīng)營(yíng)物業(yè)出租約定，出租期限為2009年5月1在財(cái)務(wù)上應(yīng)將整個(gè)租金期內(nèi)的總租金額除以總租月份確認(rèn)每月租所得稅處理：根《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第十九條規(guī)定，租金收入的確認(rèn)應(yīng)“按照合同約定的承租人應(yīng)付租金的日期現(xiàn)”，因此2009年5—8月份不確認(rèn)租金收入，由于會(huì)計(jì)上已經(jīng)做了收入的確認(rèn)，因此在所得稅申報(bào)時(shí)應(yīng)做納稅調(diào)整。由于會(huì)計(jì)的收入確認(rèn)原則與稅法納稅義務(wù)的確認(rèn)原則有較大的差異，同時(shí)由于給予免租期的經(jīng)營(yíng)租賃的期限一般都比較長(zhǎng)，企業(yè)應(yīng)該設(shè)置備查賬，當(dāng)經(jīng)濟(jì)情況發(fā)生變化，雙方協(xié)商解除租約時(shí)要準(zhǔn)備好相關(guān)資料，向稅務(wù)部門申請(qǐng)退還多交的稅款或補(bǔ)繳不足稅款。注意與關(guān)聯(lián)方存在免租期的企業(yè)所得稅問題，根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第41條第1款規(guī)定：企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來，不符合獨(dú)立交易原則而減少企業(yè)或者其關(guān)三、租金收入的會(huì)計(jì)與稅法差異現(xiàn)制，即按照合同約定的承租人應(yīng)付租金的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。如果合同約定的付款日