新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的差異分析楊春英

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的差異分析楊春英我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系自2007年1月起在上市公司范圍內(nèi)實(shí)施，鼓勵(lì)其他企業(yè)執(zhí)行。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系由1項(xiàng)基本準(zhǔn)則和38項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則組成，充分借鑒了國(guó)際會(huì)計(jì)慣例，符合我國(guó)加入WTO后企業(yè)參與國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的要求。但是趨同不等于相同，我們也應(yīng)該看到世界各國(guó)在經(jīng)濟(jì)、法律制度、文化理念和會(huì)計(jì)人員素質(zhì)等方面都存在著差異，在趨同過程中仍然存在一些差異，這里主要討論四點(diǎn)：一、資產(chǎn)減值損失是否轉(zhuǎn)回問題（一）在減值測(cè)試時(shí)間上我國(guó)與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不盡相同。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求主體定期（在會(huì)計(jì)期末）根據(jù)有關(guān)跡象核查減值，對(duì)商譽(yù)特別明確規(guī)定每年至少進(jìn)行一次減值測(cè)試，但對(duì)于特別規(guī)定的資產(chǎn)沒有相應(yīng)的特殊規(guī)定。（二）在資產(chǎn)減值能否轉(zhuǎn)回的問題上我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則已明確規(guī)定了已計(jì)提的減值準(zhǔn)備不允許轉(zhuǎn)回，只能在處置相關(guān)資產(chǎn)后再進(jìn)行會(huì)計(jì)處理；而國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在符合條件的情況下允許轉(zhuǎn)回已確認(rèn)的減值損失（其中商譽(yù)除外），并給出了如何判斷資產(chǎn)簡(jiǎn)直損失不再存在或已經(jīng)減少的標(biāo)準(zhǔn)以及怎樣轉(zhuǎn)回的詳細(xì)規(guī)定。這主要是因?yàn)槟壳拔覈?guó)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)不夠完善，資本市場(chǎng)不夠健全，會(huì)計(jì)信息的使用者更為關(guān)注由過去交易和事項(xiàng)所形成的經(jīng)營(yíng)成果，這就導(dǎo)致不少企業(yè)把會(huì)計(jì)處理的重點(diǎn)放在利潤(rùn)操縱上。二、企業(yè)合并問題對(duì)于企業(yè)合并問題我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則存在眾多差異，諸如對(duì)企業(yè)合并范圍的界定、確認(rèn)與計(jì)量時(shí)間及調(diào)賬時(shí)間、合并商譽(yù)等，其中差異最大的是在合并的范圍方面。這里主要談?wù)勥@一點(diǎn)：國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的合并既包括一個(gè)企業(yè)被另一個(gè)企業(yè)購(gòu)買，也包括難以辨別誰是購(gòu)買者的這樣一種不常見的股權(quán)聯(lián)合（國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的合并不包括共同控制下的企業(yè)相互之間的交易）。所謂股權(quán)聯(lián)合，指參與合并的企業(yè)的股東，聯(lián)合控制他們?nèi)炕驅(qū)嶋H上是全部的凈資產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，以便繼續(xù)對(duì)合并后實(shí)體分享利益和分擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的合并。合并后實(shí)體的哪一方都不能認(rèn)定為是購(gòu)買企業(yè)。其中前一種情況采用購(gòu)買法處理，后一種情況采用股權(quán)聯(lián)合法即現(xiàn)在常說的權(quán)益結(jié)合法。我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定企業(yè)合并分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并，不包括兩方或者兩方以上形成合營(yíng)企業(yè)的企業(yè)合并。其中對(duì)同一控制下的企業(yè)合并采用權(quán)益結(jié)合法，對(duì)非同一控制下的企業(yè)合并采用購(gòu)買法（對(duì)于母公司或集團(tuán)內(nèi)一個(gè)子公司自另一個(gè)子公司的少數(shù)股東手中購(gòu)買其擁有的全部或部分少數(shù)股權(quán)的情況按照購(gòu)買法的原則進(jìn)行處理）。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則專門對(duì)同一控制下的企業(yè)合并進(jìn)行界定，業(yè)內(nèi)人士認(rèn)為是因?yàn)樵谖覈?guó)企業(yè)合并實(shí)務(wù)中，出現(xiàn)了不少企業(yè)合并均為同一控制下的企業(yè)合并，如發(fā)生在一個(gè)企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部的合并或其在同一所有者控制下的企業(yè)合并等。如果將其排除在準(zhǔn)則的適用范圍之外，將無法真正解決我國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中出現(xiàn)的問題。能夠看出，我國(guó)上市公司發(fā)生的企業(yè)合并很多都可以按照權(quán)益結(jié)合法來處理，在我國(guó)權(quán)益結(jié)合法因公允價(jià)值取得的困難、會(huì)計(jì)人員素質(zhì)不高等原因有其存在的客觀必然性，但是與國(guó)際趨同使用購(gòu)買法是大勢(shì)所趨，必須要著力完善購(gòu)買法，特別是對(duì)公允價(jià)值、商譽(yù)及其他無形資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理等的完善。相信隨著我國(guó)證券市場(chǎng)、資產(chǎn)評(píng)估市場(chǎng)及其他條件的不斷成熟，購(gòu)買法將成為處理我國(guó)企業(yè)合并業(yè)務(wù)的唯一方法。三、關(guān)聯(lián)方披露問題縱觀關(guān)聯(lián)方關(guān)系和交易，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則主要存在以下幾點(diǎn)不同：（一）對(duì)關(guān)聯(lián)方關(guān)系的確認(rèn)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則沒有將合營(yíng)企業(yè)單獨(dú)列為關(guān)聯(lián)方，而我國(guó)將其單獨(dú)列為關(guān)聯(lián)方；國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則沒有把主要投資者個(gè)人列為關(guān)聯(lián)方，我國(guó)把企業(yè)與主要投資者個(gè)人之間的關(guān)系列為關(guān)聯(lián)方關(guān)系；國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將受主要投資者個(gè)人、關(guān)鍵管理人員或與其關(guān)系密切的家庭成員重大影響的其他企業(yè)視為關(guān)聯(lián)方，我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則沒有視為關(guān)聯(lián)方；我國(guó)將僅僅同受國(guó)家控制而不存在其他關(guān)聯(lián)方關(guān)系的企業(yè)不視為關(guān)聯(lián)方，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則沒有規(guī)定。（二）對(duì)關(guān)聯(lián)方交易披露范圍的限定國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則明確規(guī)定，當(dāng)母公司與全資子公司在同一國(guó)家經(jīng)營(yíng)并在該國(guó)提供合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，在全資子公司的財(cái)務(wù)報(bào)表中不需要對(duì)關(guān)聯(lián)方交易做出披露。我國(guó)沒有此項(xiàng)規(guī)定。若存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系，則交易可能不按公平的基礎(chǔ)進(jìn)行計(jì)價(jià)和核算，關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易可能對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成果和財(cái)務(wù)狀況產(chǎn)生影響，正確披露關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的信息，才會(huì)增加會(huì)計(jì)信息的有用性，有助于財(cái)務(wù)報(bào)表使用者將一個(gè)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成果和財(cái)務(wù)狀況與前期及其他企業(yè)進(jìn)行比較。而我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在關(guān)聯(lián)方方面與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的諸多不同也是基于這一點(diǎn)。四、政府補(bǔ)助問題《政府補(bǔ)助》準(zhǔn)則是新獨(dú)立出來的一項(xiàng)準(zhǔn)則，原準(zhǔn)則并沒有，僅在2000年發(fā)布的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》對(duì)政府補(bǔ)貼收入作了相關(guān)規(guī)定。這項(xiàng)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)———政府補(bǔ)助的合算與政府援助的批露》相比，在總體趨同的大背景下仍存在差異。兩者的差異在于：（一）定義及涵蓋范圍不同我國(guó)對(duì)政府補(bǔ)助范圍的確定要比國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的范圍小。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中政府補(bǔ)助的定義是指企業(yè)從政府無償取得貨幣性資產(chǎn)或非貨幣性資產(chǎn)，不包括政府作為企業(yè)所有者投入的資本。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)政府補(bǔ)助的定義是指政府通過向企業(yè)轉(zhuǎn)移資源、以換取企業(yè)在過去或未來按照某種條件進(jìn)行有關(guān)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的援助。我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)政府援助沒有做出規(guī)定。（二）分類不同新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定政府補(bǔ)助分為與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助和與收益相關(guān)的補(bǔ)助兩類?！秶?guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第41號(hào)———農(nóng)業(yè)》分為有條件的補(bǔ)助和無條件的補(bǔ)助兩類。（三）會(huì)計(jì)處理不盡相同國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)政府補(bǔ)助有總額法和凈額法兩種入賬方法可供選擇，我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)政府補(bǔ)助明確規(guī)定使用總額法。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)認(rèn)為，這兩種會(huì)計(jì)處理方法不影響企業(yè)凈收益的確定，因此都是可取的。但實(shí)際上，在采用凈額法處理與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助時(shí)，如對(duì)相關(guān)資產(chǎn)進(jìn)行公允價(jià)值計(jì)量時(shí)，將影響政府補(bǔ)助相關(guān)收益的確認(rèn)期間，因此我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則選用總額法是正確之舉。而對(duì)于按照名義金額計(jì)量的政府補(bǔ)助，我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定直接計(jì)入當(dāng)期損益，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則沒有此項(xiàng)規(guī)定。此外，在存貨采購(gòu)成本入賬方法、現(xiàn)金流量表編制方法、或有事項(xiàng)確認(rèn)等方面我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也存在一些差異，這里不再詳述。隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷完善、資本市場(chǎng)的