跨期攤提費用的會計處理

跨期攤提費用的會計處理

來源：考試大

2009/2/4

準則修訂前設(shè)置待攤費用和預(yù)提費用賬戶的目的是：按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，嚴格劃分費用的受益期間，正確計算各個會計期間的成本和盈虧，換句話說就是“誰受益，誰負擔(dān)費用”。新會計準則取消了待攤費用和預(yù)提費用科目，在準則和準則指南中都沒有說明跨期攤提費用怎么進行賬務(wù)處理。本文對該問題作一探討。

一、待攤費用在新會計準則下的會計處理

（一）按新準則規(guī)定，“待攤費用”科目中一些內(nèi)容已不在該科目中核算。

1.經(jīng)營租入固定資產(chǎn)發(fā)生的改良支出

經(jīng)營租入固定資產(chǎn)發(fā)生的改良支出，應(yīng)通過“長期待攤費用”科目核算，并在剩余租賃期與租賃資產(chǎn)尚可使用年限兩者中較短的期間內(nèi)，采用合理的方法進行攤銷。

2.固定資產(chǎn)修理費

固定資產(chǎn)修理費用等，不再采用待攤或預(yù)提方式，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時計入當(dāng)期損益。企業(yè)生產(chǎn)和行政管理部門等發(fā)生的固定資產(chǎn)修理費用，借記“管理費用”等科目，貸記“銀行存款”等科目；企業(yè)發(fā)生的與專設(shè)銷售機構(gòu)相關(guān)的固定資產(chǎn)修理費用等，借記“銷售費用”科目，貸記“銀行存款”等科目。

3.預(yù)付經(jīng)營租入固定資產(chǎn)的租賃費

超過一年以上攤銷的固定資產(chǎn)租賃費用，應(yīng)在“長期待攤費用”賬戶核算。

4.低值易耗品攤銷、出租出借包裝物攤銷

采用一次轉(zhuǎn)銷法的，領(lǐng)用時應(yīng)按其賬面價值，借記“管理費用”、“生產(chǎn)成本”、“銷售費用”、“工程施工”等科目，貸記“周轉(zhuǎn)材料”。

采用其他攤銷法的，領(lǐng)用時應(yīng)按其賬面價值，借記“周轉(zhuǎn)材料（在用）”，貸記“周轉(zhuǎn)材料（在庫）”；攤銷時應(yīng)按攤銷額，借記“管理費用”、“生產(chǎn)成本”、“銷售費用”、“工程施工”等科目，貸記“周轉(zhuǎn)材料（攤銷）”。

（二）除上述幾項業(yè)務(wù)外，還有一些需要在“待攤費用”科目中核算的業(yè)務(wù)。比如：預(yù)付保險費、預(yù)付報刊訂閱費、預(yù)付以經(jīng)營租賃方式租入固定資產(chǎn)的租金以及一次購買印花稅票和一次交納印花稅額較大需分攤的數(shù)額等。但是新發(fā)布的會計科目表中，刪去了“待攤費用”科目，資產(chǎn)負債表中也刪去了“待攤費用”項目。這幾項業(yè)務(wù)如何處理，有幾種觀點。

第一種觀點：

支出發(fā)生時一次計入損益。

這種觀點認為，待攤費用是企業(yè)已經(jīng)支付但應(yīng)由本期和以后各期負擔(dān)的攤銷期在一年以內(nèi)（包括一年）的費用，支出發(fā)生時一次計入損益與分期攤銷計入損益對全年的損益影響是一樣的。但筆者認為，這樣處理不符合權(quán)責(zé)發(fā)生制的核算基礎(chǔ)，沒有嚴格劃分費用的受益期間，不能正確計算各個會計期間的成本和盈虧，不能體現(xiàn)“誰受益，誰負擔(dān)費用”。比如：2007年12月支付2008年的報刊雜志費，是不能計入2007年損益的。

第二種觀點：設(shè)置“待攤費用”科目核算。

企業(yè)會計準則規(guī)定，企業(yè)可以根據(jù)本單位的實際情況自行增設(shè)、分拆、合并會計科目。因此，企業(yè)如有預(yù)付保險費、預(yù)付報刊訂閱費、預(yù)付以經(jīng)營租賃方式租入固定資產(chǎn)的租金以及一次購買印花稅票等業(yè)務(wù)，可以增設(shè)“待攤費用”科目。期末余額在資產(chǎn)負債表中的“其他流動資產(chǎn)”中反映。

例1：假定某企業(yè)10月份通過銀行預(yù)付第4季度保險費12600元。其中基本生產(chǎn)車間6900元，輔助生產(chǎn)車間1800元，企業(yè)行政管理部門2700元，專設(shè)的銷售機構(gòu)1200元。

支付時的會計分錄為：

借：待攤費用——預(yù)付保險費

12600

貸：銀行存款12600

10月份該企業(yè)要編制待攤費用分配表（略），然后，根據(jù)待攤費用分配表編制會計分錄如下：

借：制造費用——保險費2900

管理費用——保險費900

營業(yè)費用——保險費400

貸：待攤費用——待攤保險費

4200

該企業(yè)11、12月份再做與10月份相同的會計分錄即可。

第三種觀點：不增設(shè)“待攤費用”科目。

企業(yè)預(yù)付保險費、預(yù)付報刊訂閱費、預(yù)付以經(jīng)營租賃方式租入固定資產(chǎn)的租金以及一次購買印花稅票時，在“預(yù)付賬款”科目核算，期末余額在資產(chǎn)負債表中的“預(yù)付款項”項目中反映。

例2：假定某企業(yè)2007年1月1日租入管理用辦公設(shè)備一批，每月租金7000元，每季初支付租金。1月1日支付租金時：

借：預(yù)付賬款——預(yù)付租金

21000

貸：銀行存款21000

2007年1~3月份攤銷時編制會計分錄如下：

借：管理費用——設(shè)備租金

7000

貸：預(yù)付賬款——預(yù)付租金

7000

例3：假定某企業(yè)2007年12月預(yù)付2008年上半年報刊雜志費12000元，會計分錄為：

借：預(yù)付賬款——預(yù)付報刊雜志費12000

貸：銀行存款

12000

2007年12月31日，“預(yù)付賬款”的借方余額12000元列示在資產(chǎn)負債表的“預(yù)付款項”項目中。

2008年1~6月份攤銷時編制會計分錄如下：

借：管理費用——報刊雜志費

2000

貸：預(yù)付賬款——預(yù)付報刊雜志費

2000

例4：假定某企業(yè)10月份通過銀行預(yù)付第4季度保險費12600元。其中基本生產(chǎn)車間6900元，輔助生產(chǎn)車間1800元，企業(yè)行政管理部門2700元，專設(shè)的銷售機構(gòu)1200元。

支付時的會計分錄為：

借：預(yù)付賬款——預(yù)付保險費12600

貸：銀行存款12600

10月份該企業(yè)要編制待攤費用分配表（略），然后，根據(jù)待攤費用分配表編制會計分錄如下：

借：制造費用——保險費

2900

管理費用——保險費

900

營業(yè)費用——保險費

400

貸：預(yù)付賬款——預(yù)付保險費

4200

該企業(yè)11、12月份再做與10月份相同的會計分錄即可。

二、預(yù)提費用在新會計準則下的會計處理

（一）按照新準則，預(yù)提的租金和短期借款利息已不在本科目核算。

1.預(yù)提短期借款利息

按照新準則，企業(yè)預(yù)提的短期借款利息在“應(yīng)付利息”科目中核算。預(yù)提利息時，借記“財務(wù)費用”，貸記“應(yīng)付利息”；支付利息時，借記“應(yīng)付利息”，貸記“銀行存款”。

2.預(yù)付固定資產(chǎn)租金

按照新準則，企業(yè)應(yīng)付租入固定資產(chǎn)租金在“其他應(yīng)付款”科目核算。

例5：甲公司從2007年1月1日起，以經(jīng)營租賃方式租入管理用辦公設(shè)備一批，每月租金8000元，按季支付。3月31日，甲公司以銀行存款支付應(yīng)付租金。甲公司的有關(guān)會計處理如下：

（1）1月31日計提應(yīng)付經(jīng)營租入固定資產(chǎn)租金：

借：管理費用8000

貸：其他應(yīng)付款

8000

2月底會計處理同上。

（2）3月31日支付租金：

借：管理費用

8000

其他應(yīng)付款16000

貸：銀行存款24000

（二）除上述兩項業(yè)務(wù)外，還有一些業(yè)務(wù)需要在“預(yù)提費用”科目核算。比如：預(yù)提保險費等。但是新發(fā)布的會計科目表中，刪去了“預(yù)提費用”科目，資產(chǎn)負債表中也刪去了“預(yù)提費用”項目。這幾項業(yè)務(wù)如何處理，也有幾種觀點。

第一種觀點：不預(yù)提，支出發(fā)生時一次計入損益。

比如：6月末支付前半年的保險費，全部計入6月份的成本費用中。筆者認為，這樣處理不符合權(quán)責(zé)發(fā)生制的核算基礎(chǔ)。

第二種觀點：設(shè)置“預(yù)提費用”科目核算，期末余額在資產(chǎn)負債表中的“其他流動負債”中反映。

第三種觀點：不增設(shè)“預(yù)提費用”科目。

企業(yè)預(yù)提保險費等時，在“其他應(yīng)付款”科目核算，期末余額在資產(chǎn)負債表中的“其他應(yīng)付款”項目中反映。

例6：甲企業(yè)與保險公司簽訂合同，3月末支付一季度的保險費，則1月末、2月末預(yù)提保險費時，借記有關(guān)成本費用科目，貸記“其他應(yīng)付款”，3月末支付保險費時，借記“其他應(yīng)付款”等，貸記“銀行存款”。

新會計準則取消了待攤費用和預(yù)提費用科目，資產(chǎn)負債表中取消了待攤費用和預(yù)提費用項目，筆者傾向于第三種觀點，即不增設(shè)“待攤費用”和“預(yù)提費用”科目。企業(yè)預(yù)提保險費等時，在“其他應(yīng)付款”科目核算，期末余額在資產(chǎn)負債表中的“其他應(yīng)付款”項目中列示。企業(yè)預(yù)付保險費、預(yù)付報刊訂閱費、預(yù)付以經(jīng)營租賃方式租入固定資產(chǎn)的租金以及一次購買印花稅票時，在“預(yù)付賬款”科目核算，期末余額在資產(chǎn)負債表中的“預(yù)付款項”項目中列示。待攤費用、預(yù)提費用會計處理探討2010-3-159:5待攤費用和預(yù)提費用是按照會計分期假設(shè)，根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制，為平衡各會計期間的損益，準確反映財務(wù)狀況及經(jīng)營成果而設(shè)置的。2006年發(fā)布的《企業(yè)會計準則——基本準則》雖明確并提高了權(quán)責(zé)發(fā)生制的地位，但卻規(guī)定不再使用“待攤費用”與“預(yù)提費用”科目，一般企業(yè)資產(chǎn)負債表也相應(yīng)取消了這兩個項目。以往在該科目核算的經(jīng)濟業(yè)務(wù)，分散于其他賬戶核算。本文根據(jù)新準則及其應(yīng)用指南的內(nèi)容，舉例說明了原“待攤費用”與“預(yù)提費用”科目核算業(yè)務(wù)的處理。一、原“待攤費用”科目核算業(yè)務(wù)會計處理原準則、制度中常見的待攤費用有低值易耗品攤銷、出租出借包裝物攤銷、預(yù)付保險費、預(yù)付租金、預(yù)付報刊雜志費以及一次交納數(shù)額較大的印花稅等，其特點是先支付，后攤?cè)胗嘘P(guān)成本費用。對此可根據(jù)待攤費用的不同性質(zhì)選擇相應(yīng)處理方法。（一）低值易耗品攤銷、出租出借包裝物攤銷根據(jù)現(xiàn)準則應(yīng)用指南，低值易耗品、包裝物應(yīng)通過“周轉(zhuǎn)材料”科目核算，也可以單獨設(shè)置“低值易耗品”、“包裝物”科目。本科目可按材料的種類，分別“在庫”、“在用”、“攤銷”進行明細核算。采用一次轉(zhuǎn)銷法的，領(lǐng)用時應(yīng)按其賬面價值，借記“管理費用”、“生產(chǎn)成本”、“銷售費用”等科目，貸記“周轉(zhuǎn)材料”科目。采用其他攤銷法的，領(lǐng)用時應(yīng)按其賬面價值，借記“周轉(zhuǎn)材料”科目（在用），貸記“周轉(zhuǎn)材料”科目（在庫）；攤銷時應(yīng)按其攤銷額，借記“管理費用”、“生產(chǎn)成本”、“銷售費用”等科目，貸記“周轉(zhuǎn)材料”科目（攤銷）?？梢?，對于低值易耗品和包裝物，不論采用何種攤銷方法，都不再記入“待攤費用”科目，而是直接通過“周轉(zhuǎn)材料”科目核算?！纠?】昌盛公司基本生產(chǎn)車間領(lǐng)用專用工具一批，實際成本為8000元，采用五五攤銷法進行攤銷。應(yīng)做如下會計處理：（1）領(lǐng)用專用工具借：周轉(zhuǎn)材料——低值易耗品（在用）8000貸：周轉(zhuǎn)材料——低值易耗品（在庫）8000（2）領(lǐng)用時攤銷其價值的一半借：制造費用4000貸：周轉(zhuǎn)材料——低值易耗品（攤銷）4000（3）報廢時攤銷其價值的一半借：制造費用4000貸：周轉(zhuǎn)材料——低值易耗品（攤銷）4000同時。借：周轉(zhuǎn)材料——低值易耗品（攤銷）8000貸：周轉(zhuǎn)材料——低值易耗品（在用）8000（二）預(yù)付保險費、預(yù)付租金、預(yù)付報刊雜志費對于先預(yù)付，后期才逐漸形成費用的項目，理論上可以通過“預(yù)付賬款”或“其他應(yīng)收款”科目核算。在現(xiàn)準則并沒有明確規(guī)定的情況下，筆者建議可以先通過普通會計實務(wù)工作者更容易理解并接受的“預(yù)付賬款”科目核算?！纠?】昌盛公司2007年初預(yù)付某生產(chǎn)用機器設(shè)備全年租金共計36000元，每月租金3000元。應(yīng)做如下會計處理：（1）年初支付租金時借：預(yù)付賬款36000貸：銀行存款36000（2）每月月末攤銷時（連續(xù)12個月）借：制造費用3000貸：預(yù)付賬款3000（三）一次交納數(shù)額較大的印花稅根據(jù)現(xiàn)準則應(yīng)用指南，企業(yè)按規(guī)定計算確定的應(yīng)交礦產(chǎn)資源補償費、房產(chǎn)稅、車船使用稅、土地使用稅、印花稅，借記“管理費用”科目，貸記“應(yīng)交稅費”科目。由此可知，企業(yè)在計算應(yīng)交納的印花稅時，可直接計入當(dāng)期損益；在實際支付印花稅時，則直接沖減“應(yīng)交稅費”科目，不再進行分攤?！纠?】昌盛公司2007年10月份按規(guī)定計算應(yīng)交納的印花稅27000元。（1）計算應(yīng)交納印花稅時借：管理費用27000貸：應(yīng)交稅費27000（2）實際支付時借：應(yīng)交稅費27000貸：銀行存款27000二、原“預(yù)提費用”科目核算業(yè)務(wù)會計處理原準則、制度中常見的預(yù)提費用有預(yù)提借款利息、保險費、租金、固定資產(chǎn)大修理費等，根據(jù)重要性原則，當(dāng)上述費用數(shù)額較小時可一次性計入當(dāng)期損益。如果數(shù)額較大且有確鑿證據(jù)表明需要預(yù)提的只能記入應(yīng)付款項目。（一）預(yù)提短期借款利息在實際工作中，銀行一般于每季度末收取短期借款利息，為此，企業(yè)短期借款利息一般采用月末預(yù)提的方式進行核算?？梢詤⒄辗制诟断㈤L期借款的利息處理方法，通過“應(yīng)付利息”科目核算。【例4】昌盛公司于2007年1月1日向銀行借入一筆生產(chǎn)經(jīng)營用短期借款，共計60000元，期限6個月，年利率8％。根據(jù)與銀行簽署的借款協(xié)議，該項借款的本金到期后一次歸還，利息按季支付。昌盛公司l一3月份有關(guān)利息費用的會計處理如下：（1）1月末，計提1月份應(yīng)計利息借：財務(wù)費用400貸：應(yīng)付利息400本月應(yīng)計提的利息額=60000×8％÷12=400（元）2月末計提2月份利息費用的處理與1月份相同。（2）3月末支付第一季度銀行借款利息時借：財務(wù)費用400應(yīng)付利息800貸：銀行存款1200（二）預(yù)提保險費、租金對于此類業(yè)務(wù)，現(xiàn)準則及應(yīng)用指南中并沒有明確規(guī)定，暫無非常合適的科目進行核算。筆者建議本著重要性原則，對于數(shù)額較小的保險費、租金可以直接計入當(dāng)期損益，數(shù)額較大時可通過“其他應(yīng)付款”科目進行核算?！纠?】昌盛公司從2007年4月1日起，以經(jīng)營租賃方式租入管理用辦公設(shè)備一批，每月租金2000元，根據(jù)合同約定每季度末支付。有關(guān)會計處理如下：（1）4月末，計提應(yīng)付經(jīng)營租入固定資產(chǎn)租金借：管理費用2000貸：其他應(yīng)付款20005月末計提5月份應(yīng)付經(jīng)營租入固定資產(chǎn)租金的會計處理與4月份相同。（2）6月末支付該季度租金時借：其他應(yīng)付款4000管理費用2000貸：銀行存款6000（三）固定資產(chǎn)大修理費現(xiàn)準則應(yīng)用指南規(guī)定，固定資產(chǎn)后續(xù)支出，如果使可能流入企業(yè)的經(jīng)濟利益超過了原來的估計（如延長固定資產(chǎn)使用壽命或提高產(chǎn)品質(zhì)量），應(yīng)當(dāng)記入固定資產(chǎn)賬面價值；除此之外的固定資產(chǎn)修理費用，無論發(fā)生支出的金額大小，應(yīng)在發(fā)生時直接記入當(dāng)期損益，不再通過費用攤提賬戶核算?！纠?】昌盛公司2007年10月發(fā)生生產(chǎn)車間固定資產(chǎn)修理費5500元，用銀行存款支付。有關(guān)會計處理如下：借：制造費用5500貸：銀行存款5500待攤費用、預(yù)提費用在新準則下的會計處理【問】新準則是不是取消了“\o"查看待攤費用中所有日志"待攤費用”和“\o"查看預(yù)提費用中所有日志"預(yù)提費用”，那么涉及到待攤和預(yù)提的業(yè)務(wù)在新準則中該如何處理？待攤費用和預(yù)提費用如何在資產(chǎn)負債表中反映？

【答】對于企業(yè)會計準則體系（2006）的確不再出現(xiàn)“待攤費用”和“預(yù)提費用”項目和科目，也就是說，資產(chǎn)負債表中不再出現(xiàn)這兩個項目，相關(guān)業(yè)務(wù)形成的結(jié)果，也不在“待攤費用”和“預(yù)提費用”科目中反映（新準則下的會計科目中沒有“待攤費用”和“預(yù)提費用”），應(yīng)當(dāng)根據(jù)該準則體系的有關(guān)規(guī)定分別計入相關(guān)項目中。\o"查看新會計準則中所有日志"新會計準則下的待攤費用、預(yù)提費用在經(jīng)過指南的征求意見稿、草案、正式稿幾次變化后，最終從財務(wù)報表和會計科目中徹底消失了，沒有一點說明，不留一絲痕跡，簡直可說殺之不見血。一、“待攤費用”和“預(yù)提費用”消失過程回顧1.應(yīng)用指南征求意見稿中的“待攤費用”和“預(yù)提費用”首次征求意見稿中僅在固定資產(chǎn)準則解釋中明確固定資產(chǎn)資產(chǎn)修理費不得采取待攤、預(yù)提方式，但在會計科目和財務(wù)報表中保留了科目和項目，科目說明中“待攤費用”說明如下：一、本科目核算企業(yè)已經(jīng)發(fā)生但應(yīng)由本期和以后各期負擔(dān)的分攤期限在1年以內(nèi)(包括1年)的各項費用，包括預(yù)付保險費、經(jīng)營租賃的預(yù)付租金、季節(jié)性生產(chǎn)企業(yè)在停工期內(nèi)的費用以及其他應(yīng)由本期和以后各期負擔(dān)的其他費用。

二、本科目應(yīng)當(dāng)按照費用項目進行明細核算。

三、待攤費用的主要賬務(wù)處理

（一）企業(yè)預(yù)付給保險公司的財產(chǎn)保險費、預(yù)付經(jīng)營租賃固定資產(chǎn)租金等，應(yīng)于預(yù)付時，借記本科目，貸記“銀行存款”等科目。財產(chǎn)保險費應(yīng)在保險的有效期限內(nèi)平均攤銷，經(jīng)營租賃固定資產(chǎn)租金應(yīng)在租賃期間內(nèi)平均攤銷，攤銷時借記“管理費用”、“制造費用”等科目，貸記本科目。

（二）企業(yè)發(fā)生其他各項待攤費用時，借記本科目，貸記“銀行存款”等科目。按受益期限分期平均攤銷時，借記“管理費用”、“銷售費用”、“制造費用”等科目，貸記本科目。

四、本科目期末借方余額，反映企業(yè)各項已發(fā)生但尚未攤銷完的費用金額?？颇空f明中“預(yù)提費用”說明如下：一、本科目核算企業(yè)按照規(guī)定從成本費用中預(yù)先提取但尚未支付的費用，如預(yù)提的租金、保險費、短期借款利息等。

二、本科目應(yīng)當(dāng)按照費用項目進行明細核算。

三、企業(yè)按規(guī)定預(yù)提計入本期成本費用的各項費用，借記“制造費用”、“銷售費用”、“管理費用”、“財務(wù)費用”等科目，貸記本科目。實際支出時，借記本科目，貸記“銀行存款”等科目。實際發(fā)生的支出大于已預(yù)提的金額，應(yīng)當(dāng)視同待攤費用。

四、本科目期末貸方余額，反映企業(yè)已預(yù)提但尚未支付的各項費用；如為借方余額，反映企業(yè)實際支出的費用大于預(yù)提金額的差額。這樣的處理，與以往相比幾乎沒有大的變化，大家都很容易接受。2.應(yīng)用指南草案中的“待攤費用”和“預(yù)提費用”很少有人會想到，在應(yīng)用指南草案中“待攤費用”和“預(yù)提費用”會出現(xiàn)這么大的變化。

首先我們發(fā)現(xiàn)，在《財務(wù)報表列報》準則解釋中，“待攤費用”和“預(yù)提費用”從報表項目中被刪除，僅在報表列示說明中這樣描述：企業(yè)待攤費用有期末余額的，應(yīng)在“預(yù)付款項”項目中反映。

企業(yè)預(yù)提費用有期末余額的，應(yīng)在“預(yù)收款項”項目中反映。接著我們就看到，在會計科目中，“待攤費用”和“預(yù)提費用”也被刪除了，而關(guān)于這兩個科目的核算內(nèi)容，在哪里都看不到了。但在后面我們又發(fā)現(xiàn)，在“新舊科目銜接”中卻赫然寫著“新準則設(shè)置了“材料采購”、“在途物資”、“原材料”、“包裝物及低值易耗品”、“材料成本差異”、“庫存商品”、“商品進銷差價”、“委托加工物資”、“受托代銷商品”、“待攤費用”和“存貨跌價準備”科目，核算內(nèi)容與原制度相同。”和“新制度設(shè)置了“短期借款”、“應(yīng)付票據(jù)”、“應(yīng)付賬款”、“預(yù)收賬款”、“代銷商品款”、“應(yīng)付股利”、“應(yīng)付利息”、“其他應(yīng)付款”和“預(yù)提費用”科目，其核算內(nèi)容與原制度相應(yīng)科目的核算內(nèi)容相同?！边@我們可以理解為，由于工作量大且時間緊，出現(xiàn)了錯誤，由此可以理解為在應(yīng)用指南草案中，對這兩個科目的處理本意應(yīng)為：取消科目，如果以前有余額暫列入“預(yù)付款項”和“預(yù)收款項”（純屬猜測）。3.應(yīng)用指南正式稿中的“待攤費用”和“預(yù)提費用”期盼已久的應(yīng)用指南正式稿出來了，我迫不及待地尋找有關(guān)“待攤費用”和“預(yù)提費用”的內(nèi)容，從頭翻到尾，再也看不到一字半句有關(guān)這兩個科目的內(nèi)容。報表項目和會計科目里，和草案一樣，刪除了這兩個項目和科目，但原來還有一點跡象的報表列示說明也消失了。至此，“待攤費用”和“預(yù)提費用”徹底從\o"查看新會計準則中所有日志"新會計準則體系中失蹤了。二、新準則取消“待攤費用”和“預(yù)提費用”的原因（一）原制度對“待攤費用”和“預(yù)提費用”的定性有偏差財政部于2000年頒布的《企業(yè)會計制度》中規(guī)定的“待攤費用”和“預(yù)提費用”分別屬于資產(chǎn)類和負債類科目，其期末余額在資產(chǎn)負債表中均有專項列示。首先，待攤費用不是資產(chǎn)。原制度中所說的“待攤費用”是指企業(yè)已經(jīng)支付，應(yīng)當(dāng)由當(dāng)期和以后各期負擔(dān)的費用。列為企業(yè)的一項資產(chǎn)項目。被劃為入資產(chǎn)范疇。而所謂資產(chǎn)是指企業(yè)過去交易或事項形成的，由企業(yè)擁有或控制的，預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的資源，對企業(yè)來說具有有用性?？梢娰Y產(chǎn)的本質(zhì)是一項經(jīng)濟資源。待攤費用最直接表現(xiàn)為企業(yè)的經(jīng)濟利益的流出和資產(chǎn)、所有者權(quán)益的減少，預(yù)期不會給企業(yè)帶來任何經(jīng)濟利益的流入。因此，待攤費用不符合資產(chǎn)的定義，不能被劃入資產(chǎn)的范疇。其次，預(yù)提費用也不是負債。原制度中所說的“預(yù)提費用”是指企業(yè)按照規(guī)定從成本費用中預(yù)先提取但尚未實際支付的費用。這些費用預(yù)期確實會導(dǎo)致經(jīng)濟利益流出企業(yè)，而所謂負債是指企業(yè)過去的交易或者事項形成的，預(yù)期會導(dǎo)致經(jīng)濟利益流出企業(yè)的現(xiàn)時義務(wù)。負債作為現(xiàn)實義務(wù)，是過去已經(jīng)發(fā)生的交易或事項所生的結(jié)果。只有過去發(fā)生的交易或事項才能增加或減少企業(yè)的負債。然而，預(yù)提費用并不是企業(yè)過去的交易或事項形成的現(xiàn)實義務(wù)，同樣不符合負債要素的定義，不能被劃入負債的范疇。最后，待攤費用和預(yù)提費用實際均是費用要素。所謂費用是指企業(yè)在日常活動中發(fā)生的經(jīng)濟利益的流出，費用的發(fā)生將引起所有者權(quán)益的減少。待攤費用和預(yù)提費用的發(fā)生都會引起企業(yè)經(jīng)濟利益的流出，減少企業(yè)的利潤，最終導(dǎo)致企業(yè)所有者權(quán)益的減少。因此，待攤費用和預(yù)提費用符合費用要素的定義，二者均應(yīng)被劃入費用要素的范疇。（二）新準則的資產(chǎn)負債表觀有要求新的企業(yè)會計準則著眼促進企業(yè)長遠可持續(xù)發(fā)展，在確認、計量和財務(wù)報表結(jié)構(gòu)方面，確立了資產(chǎn)負債表觀的核心地位，避免企業(yè)短期行為。要求企業(yè)如實反映資產(chǎn)未來經(jīng)濟利益，不高估資產(chǎn)價值；要求企業(yè)合理確認預(yù)計負債，全面反映現(xiàn)時義務(wù)，不低估負債和損失。待攤費用本質(zhì)上是一種費用，應(yīng)當(dāng)將不符合資產(chǎn)定義的待攤費用項目剔除出資產(chǎn)負債表。我們知道，假如某企業(yè)破產(chǎn)，是不可能用為他的待攤費用來償還債務(wù)的，如果將它歸類于資產(chǎn)要素，結(jié)果就會虛增企業(yè)的資產(chǎn)總額，不利于投資者對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營與財務(wù)狀況作出正確判斷。同樣，把本身就不屬于負債要素的預(yù)提費用列為企業(yè)的負債，顯然會導(dǎo)致企業(yè)負債不實，從產(chǎn)生諸多不便。因此，新準則下取消待攤費用和預(yù)提費報表項目的根本原因是新準則引入了當(dāng)前全球流行的資產(chǎn)負債表觀的核心要求所決定的，是中國會計準則與國際趨同的重要體現(xiàn)。（三）會計信息質(zhì)量的提高有需要。在實際工作中，很多企業(yè)利用待攤費用和預(yù)提費用作為企業(yè)利潤的“調(diào)節(jié)器”和“蓄水池”,不及時確認或少攤銷已發(fā)生的費用和損失，或者多確認多攤銷已發(fā)生的費用和損失，以些作為企業(yè)粉飾會計報表、調(diào)節(jié)會計利潤的慣用手段。嚴重影響了會計信息質(zhì)量。所以，從提高會計信息質(zhì)量要求上來講，在核算上，不再置“待攤費用”和“預(yù)提費用”科目，在資產(chǎn)負債表上取消“待攤費用”和“預(yù)提費用”兩個項目，可以很好地保證企業(yè)的資產(chǎn)、負債和所有者權(quán)益得到更合理的披露，提高會計信息質(zhì)量，這樣處理符合新準則的要求。三、新準則下待攤費用和預(yù)提費用的會計處理目前，關(guān)于待攤費用和預(yù)提費用的會計處理，主要有以下兩種處理方法：一是保留“待攤費用”和“預(yù)提費用”科目，期末將其反映在新準則資產(chǎn)負債表中的“其他流動資產(chǎn)”和“其他流動負債”項目中；二是通過“預(yù)付賬款”、“其他應(yīng)收款”等科目代替“待攤費用”科目，期末將其反映在新準則資產(chǎn)負債表中的“預(yù)付賬款”或者“其他應(yīng)收款”等項目；通過“預(yù)收賬款”、“其他應(yīng)付款”等科目代替“預(yù)提費用”科目，期末將其反映在新準則資產(chǎn)負債表中的“預(yù)收賬款”或者“其他應(yīng)付款”等項目。這兩種作法以，在本質(zhì)上都是一樣的，仍然將“待攤費用”和“預(yù)提費用”分別作為資產(chǎn)要素和負債要素來進行會計處理，沒有遵循新準則的資產(chǎn)負債表觀，不符合新準則的要求。（一）待攤費用的會計處理原制度規(guī)定的待攤費用主要有低值易耗品和出租出借包裝物攤銷、預(yù)付報保險費、經(jīng)營租賃的預(yù)付租金、預(yù)付報刊費、一次交納數(shù)額較大需要分攤的印花稅以及固定資產(chǎn)修理費用等。1、低值易品和出借出租包裝物攤銷的會計處理。根據(jù)新企業(yè)會計準則的規(guī)定，包裝物和低值易耗品屬于企業(yè)的周轉(zhuǎn)材料。周轉(zhuǎn)材料是指企業(yè)能夠多次使用、逐漸轉(zhuǎn)移其價值但仍保持原有形態(tài)、不確認為固定資產(chǎn)的材料。因此包裝物和低值易耗品應(yīng)通過“周轉(zhuǎn)材料”科目核算，企業(yè)的包裝物和低值易耗品等周轉(zhuǎn)材料，應(yīng)當(dāng)采用一次轉(zhuǎn)銷法或者分次攤銷法進行攤銷；建造承包商的鋼模板、木模板、腳手架等其他周轉(zhuǎn)材料，可以采用一次轉(zhuǎn)銷法或者分次攤銷法進行攤銷。企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用一次轉(zhuǎn)銷法或者分次攤銷法對包裝物和低值易耗品進行攤銷，計入相關(guān)的資產(chǎn)成本或者當(dāng)期損益。生產(chǎn)領(lǐng)用包裝物，應(yīng)將其成本計入制造費用；隨同商品出售但不單獨計價的包裝物，應(yīng)將其成本計入當(dāng)期銷售費用；隨同商品出售并單獨計價的包裝物，應(yīng)將其成本計入當(dāng)其他業(yè)務(wù)成本?！纠?】ABC公司甲基本生產(chǎn)車間領(lǐng)用一批工具，其成本為8000元，其價值按分次攤銷法進行攤銷。有關(guān)會計處理為：發(fā)出工具時按原成本作：

借：周轉(zhuǎn)材料——在用低值易耗品8000

貸：周轉(zhuǎn)材料——在庫低值易耗品8000同時將工具成本的50%即8000×50%=4000元計入成本作：

借：制造費用4000

貸：周轉(zhuǎn)材料——低值易品攤銷4000假定上述工具在報廢時有殘值，價值為500元，則工具在報廢期的攤銷額應(yīng)為3500元（8000×50%-500），計入費用時作：

借：制造費用3500

貸：周轉(zhuǎn)材料——低值易品攤銷3500最后殘料入庫沖減在用周轉(zhuǎn)材料時作：

借：原材料500

周轉(zhuǎn)材料——低值易耗品攤銷7500

貸：周轉(zhuǎn)材料——在用你值易耗品8000【例2】ABC公司3月份，生產(chǎn)車間領(lǐng)用未使用過的包裝物一批，其實際成本為10000元，銷售過程中領(lǐng)用隨同產(chǎn)品一起出售領(lǐng)用包裝物一批，價值3500元，其中，單獨計價的包裝物成本為1500元，不單獨計價的包裝物成本為2000元。作會計處理如下：借：生產(chǎn)成本10000

銷售費用2000

其他業(yè)務(wù)支出1500

貸：周轉(zhuǎn)材料——包裝物135002、預(yù)付保險金、經(jīng)營租賃預(yù)付租金、預(yù)付報刊雜志費的會計處理。多年來，利潤表在企業(yè)財務(wù)報表體系中一直居于顯要地位，利潤也成為各方面考核企業(yè)管理層業(yè)績、衡量企業(yè)盈利能力的重要指標。但是，利潤反映的畢竟只是企業(yè)某一期間的經(jīng)營成果。會計準則的制定，避免為一些企業(yè)留下追逐短期利益和操縱利潤的空間，確立了資產(chǎn)負債表觀的核心地位。因此，根據(jù)新會計準則的規(guī)定，對于預(yù)付，后期才逐漸形成的費用的項目，應(yīng)直接計入相關(guān)費用類科目進行核算。屬于行政管理部門為組織和管理生產(chǎn)經(jīng)營活動所發(fā)生的計入管理費用；屬于企業(yè)生產(chǎn)車間為生產(chǎn)產(chǎn)品或者提供勞務(wù)而發(fā)生的計入制造費用；屬于企業(yè)銷售商品過程中發(fā)生的計入銷售費用?！纠?】ABC公司33月20日以銀行存款預(yù)付下季度報刊雜志訂閱費用1000元，預(yù)付生產(chǎn)車間租用廠房租金3000元，預(yù)付銷售機構(gòu)租用倉庫租金1500元。會計處理如下：借：管理費用1000

制造費用3000

銷售費用1500

貸：銀行存款55003、季節(jié)性生產(chǎn)企業(yè)停工期間的費用的會計處理。這類企業(yè)發(fā)生的季節(jié)性的停工損失，可直接計入生產(chǎn)費用，即發(fā)生時，借記“制造費用”、“管理費用”等科目，貸記“銀行存款”、“應(yīng)付職工薪酬”等科目?！纠?】某公司屬季節(jié)性生產(chǎn)企業(yè)，第二季度停工期間發(fā)生管理人員基本工資5000元，生產(chǎn)人員工資10000元。會計處理如下：