我國企業(yè)財務報表附注信息的規(guī)范問題探討

我國企業(yè)財務報表附注信息的規(guī)范問題探討引言財務報表是企業(yè)對外提供的反映企業(yè)某一特定日期的財務狀況和某一會計期間的經營成果、現(xiàn)金流量等的會計文件。一套完整的財務報表至少應當包括“四表一注”，“四表”為資產負債表、利潤表、現(xiàn)金流量表和所有者權益變動表，“一注”為財務報表附注。財務報表附注是財務報表不可缺少的組成部分，是對“四表”等報表中列示項目的文字描述或詳細資料，以及未能在這些報表中列示項目的說明。財務報表附注信息作為財務主體報表的補充以其披露內容的豐富性、形式的多樣化，在經濟社會中扮演著越來越重要的角色。隨著企業(yè)經濟業(yè)務的不斷復雜化，財務報表附注在財務報告體系中的地位日益突出、作用日益顯著，附注信息的披露也日益受到重視，受到投資者的關注。在西方國家財務報告的披露已進入附注時代，附注的長度已超過了財務報表本身的長度，其中的信息含量明顯增加，決策有用性持續(xù)增強，其重要性得到人們足夠的認同。同樣，隨著我國資本市場的發(fā)展，會計信息對社會經濟生活影響的日益擴大，財務報表附注作為財務報告的重要組成部分，以其自身特有的優(yōu)勢倍受人們的關注，但由于我國對財務報表附注的研究起步較晚，財務報表附注信息披露規(guī)范和實務都還存在各種問題，因此，加強其研究有重要的現(xiàn)實意義。張德容和王妍雯在《財務報表附注信息披露存在的問題與對策》中指出了財務報表附注信息規(guī)范和實務存在的不足：①附注規(guī)范之間缺乏協(xié)調性。目前作為財務報表附注規(guī)范的主要制定者的財政部和中國證監(jiān)會對附注信息披露規(guī)范尚欠統(tǒng)一和協(xié)調。②附注披露信息不完全。附注信息要發(fā)揮應有的效用，有賴于其充分性的表示。在充分揭示信息方面，企業(yè)的隨意性很大，容易造成避重就輕、報喜不報憂的局面，極大地影響財務報告的充分性。③附注信息披露行為不規(guī)范。附注信息格式混亂、附注內容滯后、存在虛假信息。在對我國目前的企業(yè)財務報告附注信息披露的現(xiàn)狀和存在的問題的評析上，張德容在《對財務報表附注信息披露若干問題的研究》中提出了一些針對性的完善措施：①注意附注信息披露規(guī)范的統(tǒng)一和協(xié)調。建立和完善財政部和證監(jiān)會在制定財務報表附注披露規(guī)范時的協(xié)調機制是必要的，只有這樣才能有利于財務報表附注信息披露規(guī)范的統(tǒng)一。②完善附注信息披露的規(guī)范體系。根據(jù)財務報表使用者對不同企業(yè)信息需求和我國有關法規(guī)規(guī)定，財務報表附注信息披露制度應分為三個部分，一是針對公開發(fā)行證券的公司，二是針對小規(guī)模企業(yè)的，三是針對除以上企業(yè)之外的其他企業(yè)的。③改進附注信息披露的內容規(guī)范。第一、應簡化“公司采用的主要會計政策、會計估計和合并會計報表的編制方法”。第二、細化“表外事項”。第三、新增“特別提示事項”。根據(jù)美國注冊會計師（AICPA）財務報告特別委員會完成的具有歷史意義的綜合報告《ImprovingBusinessReporting—ACustomerFocus》對財務報表附注信息提出一些改進看法，比如基于企業(yè)報告滿足用戶信息需求這一點，該份報告在改進財務報表附注信息放面就值得借鑒。提出根據(jù)重要性原則，在附注中也應提供相對重要的信息，對于重要的項目，應從披露并加以重點說明，對于次要項目從略披露等等。本文在對財務報表附注信息的內涵、理論、形式、內容等方面進行概述的基礎上，對財務報表附注信息規(guī)范性現(xiàn)狀進行分析提出自己的觀點，并對財務報表附注信息規(guī)范性進行展望，推出切實可行的改進措施。1我國企業(yè)財務報表附注信息的概述1.1財務報表附注信息的內涵特征1.1.1財務報表附注信息的內涵財務報表附注是企業(yè)財務報告不可或缺的重要組成部分，是對財務報表本身無法或難以充分表達的內容和項目所作的詳細解釋和補充說明。附注就其內容看，它同報表項目密切聯(lián)系著，附注的重要任務之一是補充、解釋、說明報表項目的詳細內容和編制報表所運用的會計政策等。但是附注和財務報表內容的質量特征又有一定的區(qū)別。簡單地說，財務報表表述的信息有嚴格的確認標準，標準化、數(shù)字化是財務報表信息的顯著特點；附注則不同，在附注中既可用文字表示又可兼用數(shù)字表述，也可只用文字說明，同時企業(yè)也有權自愿披露某些可增進信息使用者了解報表內容的說明。葛家澎，2004：《建立中國財務會計概念框架的總體設想》，《會計研究》第4期，第1頁。葛家澎，2004：《建立中國財務會計概念框架的總體設想》，《會計研究》第4期，第1頁。1.1.2財務報表附注披露的信息的特征第一，附屬性。財務報表與附注之間存在一個主次關系：財務報表是根，附注處于從屬地位。沒有財務報表的存在，附注就失去了依靠，其功能也就無處發(fā)揮；而沒有附注恰當?shù)难由臁⒄f明，財務報表的功能就難以有效地實現(xiàn)。兩者相輔相成，形成一個完善的有機整體。第二，解釋性。財務報表項目是被高度濃縮的會計信息，且由于經濟業(yè)務的復雜性和企業(yè)在編制財務報表時可能選擇了不同的會計政策，企業(yè)需要通過財務報表附注對財務報表的編制基礎、編制依據(jù)、編制原則和方法及主要事項等進行解釋，以此增進會計信息的可理解性，同時使不同企業(yè)的會計信息的差異更具可比性，便于進行對比分析。第三，補充性。財務報表附注拓展了企業(yè)會計信息的內容，打破了三張主要報表內容必須符合會計要素的定義，又必須同時滿足相關性和可靠性的限制，突破了揭示項目必須用貨幣加以計量的局限性。通過報表附注的文字說明，輔以某些統(tǒng)計資料或定性信息，可彌補財務信息的不足，從而能全面反映企業(yè)面臨的機會與風險，將企業(yè)價值充分體現(xiàn)出來，保證了信息的完整性，從而有助于信息使用者作出最佳的決策。第四，建設性。財務報表附注除了解釋和補充說明財務報表內容外，還要對其加以分析、評價，并有針對性地提出一些改進工作的建議、措施。如通過市場占有率、投入產出等信息，管理當局可以了解本企業(yè)在同行中的地位，發(fā)現(xiàn)自己的優(yōu)勢與不足，從而采取措施改進企業(yè)經營管理，提高生產效率和產品質量，擴大產品的市場占有率。1.2財務報表附注信息披露的形式和內容1.2.1財務報表附注信息披露的形式方面財務報表附注的編制形式有多種，企業(yè)應根據(jù)實際需要靈活運用。①旁注，它是在財務報表主體內某項目旁直接用括號加注說明，它一般是在某些項目的名稱或金額不足以反映其全部含義，需在旁邊簡要說明或補充時使用，它具有直觀、不易被忽略的優(yōu)點。但由于受到空間限制和為了保持報表項目簡明扼要，旁注只適合個別只需簡單補充的項目。②腳注，是在財務報表下端對個別項目的某些構成部分的性質、金額進行的簡要說明，如對貼現(xiàn)的商業(yè)承兌匯票和已包括在固定資產原價內的融資租入的固定資產原價的說明。③尾注，是財務報表附注的主要編制形式，它是在財務報表后面用一定的文字和數(shù)字對那些不便于列入報表正文的有關信息進行補充說明。一般而言，財務報表都應有一定篇幅的尾注，用以對報表項目進行進一步的分解、說明或作必要的補充，尾注篇幅的大小，取決于信息使用者的需要和報表本身的復雜程度。④明細附表，它是對基本財務報表的某些信息另行以表格形式來反映其構成項目及報告期內增減變動的明細情況，明細附表一般是在基本財務報表之后作為財務報告一個單獨組成部分提供給信息使用者，以滿足信息使用者對基本報表內某些重要項目進行詳細了解的需要，如應收賬款明細表等。⑤補充報表，為了披露基本財務報表容納不下的附加信息或按不同基礎編制的信息，企業(yè)可采用編制補充報表的形式予以公開披露，如按一般物價指數(shù)調整的財務報表、跨行業(yè)跨地區(qū)經營企業(yè)的分部信息報表等張德容，2002：《企業(yè)自愿性信息披露芻探》，《財會月刊》第3期，第10頁。張德容，2002：《企業(yè)自愿性信息披露芻探》，《財會月刊》第3期，第10頁。1.2.2財務報表附注信息披露的內容方面財務報表附注的信息非常廣泛，究竟應該包括哪些內容尚無統(tǒng)一的說法，概括起來，主要包括以下方面的內容：第一、企業(yè)概況，介紹企業(yè)的歷史沿革(包括改制情況、增資擴股等)、所處的行業(yè)、主要經營業(yè)務和企業(yè)結構等內容。第二、企業(yè)采用的主要會計政策，包括企業(yè)執(zhí)行的會計制度、會計期間、記賬基礎、計價原則、主要項目所選擇的會計方法，以及報告期會計政策變更的內容、理由和對財務狀況、經營成果的影響程度，對于需要編制合并報表的企業(yè)，還要說明合并報表的編制方法。第三、報表主要項目注釋，包括對報表主要項目的詳細說明，如某些重要項目的特征說明、明細資料、報表項目的異常變化及其產生的原因說明等。第四、重要事項的揭示，包括關聯(lián)方關系及其交易、或有事項、承諾事項、資產負債表日后事項、重要資產轉讓及其出售情況的說明等。第五，企業(yè)自愿披露的信息，包括經營層對經營數(shù)據(jù)的分析、采用與報表不同基礎編制的信息、尚不能在報表中確認的企業(yè)自創(chuàng)商譽、人力資源和其他的軟資產等。1.3財務報表附注信息的重要性第一、有助于增強會計信息的可理解性會計報表提供的信息具有較強的專業(yè)性，閱讀和理解它需要一定的會計基礎知識，而會計報表附注可以通過文字、圖表等多種方式對會計報表信息進行解釋，將一個個抽象的數(shù)據(jù)分解成若干的具體項目，并說明產生各項目的會計方法等。這不僅提高了表內信息的價值，也便于會計信息使用者正確、合理地選擇所需的會計信息。第二、有助于提高會計信息的可比性經濟環(huán)境的不確定性，不同行業(yè)的不同特點，各個企業(yè)前后各期情況的變化，以及會計準則和會計制度對同一事項提供的多種會計處理方法，都有可能造成不同行業(yè)或同一行業(yè)的不同企業(yè)所提供的會計信息之間的差異。財務報表附注可以通過披露企業(yè)的會計政策和會計估計的變更的情況和原因以及變更對企業(yè)財務狀況和經營成果的影響，向會計信息使用者傳遞相關信息，提高會計信息的可比性。第三、有助于突出會計報表信息的重要性會計報表中所披露的信息較多，內容復雜，如果會計報表的使用者對其中的重要信息了解不夠，很可能對會計報表所提供的信息產生誤解。而會計報表附注對會計報表中的重要數(shù)據(jù)進一步分解說明，有助于報表使用者了解哪些是重要信息，從而避免了在決策中產生失誤。第四、有助于提高會計信息的有用性會計信息披露的目的在于幫助報表使用者做出更為合理的決策，而這些信息受到會計諸要素的限制，并不能完全體現(xiàn)在會計報表中。同時，不同報表使用者對信息的需求也各有側重。隨著市場經濟的日趨成熟，人們對會計信息披露提出了更高的要求，不僅要求披露財務信息，還要求披露非財務信息；不僅要求披露確定信息，還要求披露不確定的信息；不僅要求披露歷史信息，還要求適度地披露未來信息等等。被納入財務報表的會計信息只能是貨幣化的信息，而對企業(yè)未來決策具有重要意義的非貨幣化會計信息卻無法反映，但會計報表附注信息則能夠更好地滿足會計信息需求變化的要求。2我國企業(yè)財務報表附注信息規(guī)范性的現(xiàn)狀分析2.1我國企業(yè)財務報表附注信息規(guī)范性現(xiàn)狀財務報表附注是構成企業(yè)財務報告不可或缺的組成部分，財務報表附注的這種特殊性是由相關法律法規(guī)所決定的。1993年7月1日起開始施行的《企業(yè)會計準則》第一次以會計法規(guī)的形式提到了財務報表附注，盡管沒有對財務報表附注應包括的內容進行規(guī)定，但在財務報表附注信息披露制度建設的歷史上無疑具有里程碑式的意義。1997年財政部頒布的第一個具體會計準則———《關聯(lián)方關系及其交易的披露》首次對財務報表附注信息披露提出了具體要求。財政部，2002：《企業(yè)會計準則》，中國財政經濟出版社，第254頁。其后國務院發(fā)布的《企業(yè)財務會計報告條例》和財政部陸續(xù)頒布的15個具體會計準則和《企業(yè)會計制度》對會計報表附注應當披露的內容都作出了相應的要求。此外，中國證監(jiān)會作為上市公司的監(jiān)管機構在1997年12月發(fā)布的《公開發(fā)行股票公司信息披露的內容與格式準則第二號——財政部，2002：《企業(yè)會計準則》，中國財政經濟出版社，第254頁。2.2對我國財務報表附注信息規(guī)范的評析十多年來，我國財務報表附注信息披露從無到有，從企業(yè)自主選擇到統(tǒng)一規(guī)范，經歷了一系列發(fā)展變化，取得了很大的成績，但由于我國對財務報表附注信息披露的研究和實務開展起步較晚，相關的配套準則規(guī)范缺乏，導致財務報表附注信息披露規(guī)范和實務存在以下不足：2.2.1財務報表附注法律制度方面第一、披露的組織結構有待改進。對附注形式的現(xiàn)有規(guī)定不夠規(guī)范，附注的內容繁多且未按邏輯順序排列，往往給使用者查閱有關信息帶來困難。應該將應予披露的內容分類披露，條理清晰，便于使用者使用、理解和掌握。以《企業(yè)會計制度》中的13項內容為例，可以分類列示，如將（一）不符合會計核算前提的說明、（二）重要會計政策和會計估計的說明、（三）重要會計政策和會計估計變更及重大會計差錯更正的說明歸為一類，將(四)或有事項、(五)資產負債表日后事項、(六)關聯(lián)方關系及其交易、(七)重要資產轉讓及其出售等歸為“重要事項”來列示；同時，注意排列的邏輯順序，如(八)企業(yè)合并、分立的說明、(十一)所得稅的會計處理方法、（十二）合并報表的說明控股子公司等的位置有待調整。第二、附注規(guī)范之間缺乏協(xié)調性。目前作為財務報表附注規(guī)范的主要制定者的財政部和中國證監(jiān)會對附注信息披露規(guī)范尚欠統(tǒng)一和協(xié)調。首先兩者在規(guī)范形式上存在一定差異。財政部對財務報表附注信息披露規(guī)范除了《企業(yè)會計制度》外，具有操作性的規(guī)定主要散見于各項具體會計準則，而這些具體會計準則都具有針對性，但其系統(tǒng)性方面是不夠的。而中國證監(jiān)會目前在《公開發(fā)行證券的公司信息披露編報規(guī)則第15號—財務報告的一般規(guī)定》中對財務報表附注信息的編制與披露作出了相應的規(guī)范，但這個規(guī)范僅是對上市公司的要求。其次，兩者在有關概念和內容上尚欠協(xié)調。財政部和證監(jiān)會在對某些財務報表附注所及的概念的界定和內容上存在差異，例如對分部信息的披露，二者對于分部基礎、可報告分部的確定以及分部信息的關鍵指標之間都有存在著分歧。此外財政部根據(jù)需要不斷頒布新的具體會計準則中均多多少少涉及附注信息的披露，而《財務報告的一般規(guī)定》并沒有作出相應的修改，加大了兩者的差異，降低了會計信息的可比性，造成實務中的混亂。2.2.2財務報表附注內容方面第一、財務報表附注也缺乏前瞻性的信息，大量的財務報表附注只是對會計主表數(shù)字的明細分解，使得整個財務報表只是關注過去而不重視未來，投資者重點關注的企業(yè)發(fā)展前景、盈利趨勢等方面的信息披露較少。同時我國上市公司的年度財務報告要到4月底前公布完畢，使得會計信息的披露滯后，這樣會計信息的及時性受到嚴重損害。第二、財務報表附注缺乏有效披露，對于社會關注的公司熱點問題。隨著經濟危機的愈演愈烈，世界范圍內公司高管的薪酬也被推到風口浪尖上，輿論疾呼部分高管的薪酬已經高到了不道德的地步。但是目前的財務報表附注僅是簡單羅列高管們的薪酬，并沒有說明薪酬的構成部分和來源是否合理。按照2009年的4月1日董華鋒，2009：《淺談財務報表附注的信息披露》，《會計師》第7期，第15頁。的截止數(shù)據(jù)來看，已披露年報的813家公司在整體業(yè)績下降2.38%的情況下，向管理層支付的薪酬總額比上年同期上漲14.36%。在813家公司中有556家上調了高管薪酬，比例高達68.4%，其中廣濟藥業(yè)高管08年薪酬漲幅達到07年10倍以上，而且廣濟藥業(yè)的漲薪方案是在08年業(yè)績下滑的背景下實施的。董華鋒，2009：《淺談財務報表附注的信息披露》，《會計師》第7期，第15頁。第三、附注披露信息不完全。附注信息要發(fā)揮應有的效用，有賴于其充分性的表示。目前雖然有各項法規(guī)對附注披露信息進行了規(guī)范，但仍有規(guī)范不到或規(guī)范不夠之處。而在某些情況下，一些未經披露的信息對企業(yè)的影響是巨大的。企業(yè)中普遍存在人力資源、知識產權、自創(chuàng)商譽、衍生金融工具等新經濟業(yè)務，從目前情況來看，這些影響企業(yè)全局的重大事項在未解決好計量問題之前不可能進入財務報表的主表，但本著重要性原則無疑應在附注中予以披露，以提高信息的相關性，然而，目前我國的附注規(guī)范在這些方面還沒有明確有規(guī)定，從而導致披露情況不理想。對于許多非財務信息，附注披露也不夠充分，完全。這一方面是由于披露這些信息，企業(yè)需要支付一定成本，但從企業(yè)角度其效益不明顯，基于成本效益原則不愿披露；另一方面，有些信息的披露會導致企業(yè)商業(yè)秘密的泄露。在充分揭示信息方面，企業(yè)的隨意性很大，容易造成避重就輕、報喜不報憂的局面，極大地影響財務報告的充分性。2.2.3財務報表附注披露行為方面附注信息披露行為不規(guī)范。(1)附注信息格式混亂。目前現(xiàn)有規(guī)范分散、不系統(tǒng)，對于披露的格式規(guī)范不嚴謹，附注內容繁多且未按邏輯順序排列，造成實務中各企業(yè)的財務報表附注的格式和內容自行其事，隨意性大，可以用“五花八門”來形容，一定程度上影響了會計信息披露的統(tǒng)一性和規(guī)范化，往往給使用者查閱相關信息帶來困難。(2)附注內容滯后。有的企業(yè)是故意使內容滯后，比如，對或有事項、提供擔保等需要及時公布的內容有意延期披露；有的企業(yè)是非故意的，也造成了信息滯后，這主要因為企業(yè)管理層及會計人員的素質有待提高，當時未能正確理解附注應披露哪些內容而造成的事后披露。(3)存在虛假信息。附注中的虛假信息，局外人很難及時發(fā)現(xiàn)，所以容易被誤導，做出錯誤的決策，從而造成一定的經濟損失。比如，對重要事項的說明，不少企業(yè)都有過不實的陳述。3企業(yè)財務報表附注信息的規(guī)范性改進措施我國財務報表附注信息披露制度從無到有，從企業(yè)自主選擇到統(tǒng)一規(guī)范，從原則性規(guī)定到規(guī)定的具體化，經歷了一系列發(fā)展變化，取得了很大的成績，但目前某些方面尚需進一步完善，以便為財務報表附注信息披露提供更加科學合理的制度規(guī)范。3.1完善附注信息披露的體系規(guī)范根據(jù)財務報表使用者對不同企業(yè)信息需求和我國有關法規(guī)規(guī)定，財務報表附注信息披露制度應分為三個部分，一是針對公開發(fā)行證券的公司，二是針對小規(guī)模企業(yè)的，三是針對除以上企業(yè)之外的其他企業(yè)的。針對公開發(fā)行證券的公司的《財務報告規(guī)定》應該說是具有一定的深度和廣度，其基本體系和內容是基本符合目前中國證券市場的實際情況的。然而，我國目前尚沒有針對小規(guī)模企業(yè)和針對除公開發(fā)行證券公司、小規(guī)模企業(yè)之外的其他企業(yè)的財務報表附注信息披露制度。由于沒有標準，實務中財務報表附注的格式和內容五花八門、各行其是，一定程度上影響了信息披露的統(tǒng)一性和規(guī)范化。由于非公開發(fā)行證券的企業(yè)在全國企業(yè)中占大多數(shù)，因此，加緊制定這些企業(yè)的財務報表附注信息披露制度看來是會計信息披露制度的當務之急。同時財政部應積極研究和制定《企業(yè)會計準則———財務報表附注》的具體準則，為編制財務報表附注提供一個總體的思路和具體的操作規(guī)范，龔光明，2004：《財務報表附注:國際比較與改進》，《.財經理論與實踐》第5期，第12頁。.龔光明，2004：《財務報表附注:國際比較與改進》，《.財經理論與實踐》第5期，第12頁。.目前作為財務報表附注規(guī)范的主要制定者的財政部和中國證監(jiān)會對附注信息披露規(guī)范尚欠統(tǒng)一和協(xié)調。首先兩者在規(guī)范形式上存在一定差異。財政部對財務報表附注信息披露具有操作性的規(guī)定主要散見于各項具體會計準則，而這些具體會計準則都具有針對性，但其系統(tǒng)性方面是不夠的。而中國證監(jiān)會在《財務報告規(guī)定》中專門對財務報表附注信息的編制與披露作出了全面、系統(tǒng)的規(guī)范。其次，兩者在有關概念和內容上尚欠協(xié)調。財政部和證監(jiān)會在對某些財務報表附注所及的概念的界定和內容上存在差異，例如對分部信息的披露，二者對于分部基礎、可報告分部的確定以及分部信息的關鍵指標之間都存在著分歧。此外財政部根據(jù)需要不斷頒布新的具體會計準則中均多多少少涉及附注信息的披露，而《財務報告規(guī)定》并沒有作出相應的修改，加大了兩者的差異，降低了會計信息的可比性，造成實務中的混亂。因此，建立和完善財政部和證監(jiān)會在制定財務報表附注披露規(guī)范時的協(xié)調機制是必要的，只有這樣才能有利于財務報表附注信息披露規(guī)范的統(tǒng)一。進一步完善以《企業(yè)會計準則》為核心的附注信息披露制度體系。目前我國規(guī)范上市公司附注信息披露的法律、法規(guī)有《會計法》、《公司法》、《證券法》、《企業(yè)會計準則》、《企業(yè)會計制度》、滬深兩市的《上市規(guī)則》以及上市公司信息披露的內容與格式準則等，在這些關于附注信息披露的法規(guī)中，《企業(yè)會計準則》是與上市公司附注信息披露有關的主要法規(guī)，因此，要完善上市公司附注信息披露制度，首先就要完善該準則。在完善《企業(yè)會計準則》的情況下，應相應地完善其他信息披露規(guī)范的規(guī)定，以使這些規(guī)定與《企業(yè)會計準則》保持一致。3.2改進附注信息披露的內容規(guī)范《財務報告規(guī)定》作為目前公開發(fā)行證券公司財務報表附注信息披露的標準，較為全面和系統(tǒng)，基本符合證券市場對財務報表附注信息披露要求，但以下幾個方面尚需改進：第一、應簡化“公司采用的主要會計政策、會計估計和合并會計報表的編制方法”。這是因為其規(guī)定中大多數(shù)屬于企業(yè)會計準則和會計制度要求企業(yè)必須遵守的核算原則，因此宜簡化為以下三項：一是帶有選擇性的會計政策和會計估計；二是不符合會計核算基本前提的說明；三是重要會計政策、會計估計變更和重大會計差錯更正的說明。第二、細化“表外事項”。目前諸如債務重組事項、非貨幣性交易事項、資產置換(轉讓)事項等表外事項披露存在的最大問題就是“粗”，信息使用者了解不到事項的前因后果，看不清事項的性質，因此表外事項的深化、細化和規(guī)范化是財務報表附注規(guī)范建設中應該研究的問題。第三、新增“特別提示事項”。建議將報告期發(fā)生的引起企業(yè)重大資產或主營業(yè)務發(fā)生變更等在內的，對企業(yè)財務狀況、經營成果有重大影響事項的詳細情況，如收購(出售)資產或吸收合并等業(yè)務作為“特別提示事項”披露的內容，使企業(yè)充分履行提醒告知的義務。3.3財務報表附注信息的原則規(guī)范規(guī)范附注信息披露，使之符合會計信息質量要求。由于附注信息披露不規(guī)范，導致其不能滿足會計信息質量要求，從而影響了信息使用者的預測、決策。根據(jù)會計準則對會計信息質量要求的規(guī)定，會計信息應滿足以下原則。第一、要兼顧重要性原則和成本效益原則，對不易變、不易引起歧義的或從財務報表本身就足以分析企業(yè)財務狀況、經營成果的，或是成本大于效益的，應適當簡化，可不列示詳細信息，如貨幣資金，僅以概括信息為使用者決策提供總體框架即可，不必過于精確。在這一點上，新頒布的《企業(yè)會計制度》就有所體現(xiàn)。例如，證監(jiān)會《會計報表附注指引》中將會計報表項目全部羅列，要求都進行明細披露，而《企業(yè)會計制度》中“會計報表重要項目的說明部分”中，就取消了貨幣資金、應付股利、預提費用、股東權益各項目等，不強制要求進行明細披露（當然，屬于有助于理解和分析會計報表需要說明的其他事項除外）。這無疑是對充分披露原則和重要性原則的一個辯證運用。第二、注意公開性與保密性。很顯然，會計信息的公開性與保密性是一對矛盾。因為這反映了更深層的矛盾：對投資者等利益的保護和企業(yè)參與市場競爭中的利益保護。一般來說，披露得越少，越有利于企業(yè)的保密，但對投資者卻起不到其應有的投資參考作用。披露得越多，對投資者而言，越有利于其進行投資決策；而對企業(yè)而言，則會泄露其經營信息、投資項目等有關企業(yè)秘密，敏感的競爭對手或合作者可能會及時調整經營戰(zhàn)略或抬高合作條件，使企業(yè)處于被動。因此，財務報表附注信息披露，既要使投資者和潛在投資者能從中得知企業(yè)全部重要的信息，以幫助他們作出最佳的投資決策，又要保護企業(yè)的商業(yè)秘密，避免不利于企業(yè)使其競爭對手得益的信息泄露。王建剛，2000：《關于表外信息供給有關問題的探討》，《山西財經大學學報》第12期，第15頁。所以在財務報表附注信息披露過程中要合理地把握公開和保密的“度”王建剛，2000：《關于表外信息供給有關問題的探討》，《山西財經大學學報》第12期，第15頁。第三、體現(xiàn)規(guī)范化和靈活性。附注的規(guī)范化是指其格式和內容應力求統(tǒng)一。對企業(yè)采用的會計政策、會計報表有關項目注釋、分部信息、重要事項等要按規(guī)定順序披露，注意附注信息披露的規(guī)范性。對其中各項內容的披露要按照規(guī)定的格式，如固定資產及累計折舊，橫欄按“固定資產類別及原價，期初價值，本年增加，本年減少，期末價值”，豎欄按“房屋及建筑物，通用設備，專用設備，運輸工具”這樣的格式；對沒有規(guī)定格式的，應明確披露的內容，如對關聯(lián)方應披露哪些內容等。靈活性是指會計報表附注的編制與披露要結合企業(yè)實際情況，講求實效。我國目前有著各種不同行業(yè)、不同性質的企業(yè)，這些企業(yè)之中又有上市與非上市之分，有大、中型與小規(guī)模企業(yè)之分，這就導致了對附注披露的不同要求。如何適應各種不同需要，做到詳簡適度呢？概括地說，多個投資主體從詳披露，單個投資主體從略披露；上市公司從詳披露，非上市公司從略披露；大型企業(yè)從詳披露，小規(guī)模企業(yè)從略披露。例如分部信息的提供，一般只限于對那些跨行業(yè)、跨地區(qū)經營的上市公司和大型、特大型企業(yè)的要求，具體還要根據(jù)企業(yè)實際情況合理確定企業(yè)的分部和披露的具體內容。3.4加強會計報表附注信息披露的操作規(guī)范在會計報表附注披露的過程中，既要保護投資者、債權人等報表使用者的利益，又要保護企業(yè)的利益；既要使報表使用者能從中得知企業(yè)全部的重要信息以幫助他們做出最佳的投資決策。又要保護企業(yè)的商業(yè)秘密，避免披露過多使企業(yè)在競爭中處于不利地位。在我國各類企業(yè)中，既有上市公司，還有大中型企業(yè)與小規(guī)模企業(yè)之分，這就導致了不同企業(yè)對會計報表附注披露的不同要求。因此，在進行表外披露時必須區(qū)別對待，有所側重。一般來說，多個投資主體從詳披露，單個投資主體從略披露；上市公司