所得稅會計(jì)方法中存在的問題與對策及所得稅會計(jì)若干問題探討

PAGE所得稅會計(jì)方法中存在的問題與對策摘要：闡述了所得稅會計(jì)基本概述，分析了所得稅會計(jì)方法中存在的問題和所得稅會計(jì)處理方法的比較和選擇，并且適當(dāng)?shù)靥岢隽烁慕ńㄗh。而在會計(jì)上采用何種方法處理這些差異,既能滿足企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的需求,又能滿足所得稅申報(bào)的需要,便是所得稅會計(jì)需要研究和解決的問題。關(guān)鍵詞：所得稅；所得稅會計(jì)方法；問題；對策

InTheIncomeTaxAccountingMethodExistsQuestionAndCountermeasureAbstract:Elaboratedincometaxaccountantoutlinedbasically,hasanalyzedthequestionwhichandtheincometaxaccountingprocesscomparisonandthechoiceintheincometaxaccountingmethodexisted,andputforwardthereconstructionproposalsuitably.Butuseswhatmethodonaccountanttoprocessthesedifferences,bothcansatisfythebusinessfinancereportthedemand,andcansatisfytheincometaxdeclarationtheneed,isthequestionwhichincometaxaccountantneedstostudyandtosolve.Keyword:Incometax;Incometaxaccountingmethod;Question;Countermeasure

所得稅會計(jì)的形成和發(fā)展是所得稅法規(guī)與會計(jì)制度相互分離的必然結(jié)果。兩者的分離程度和會計(jì)理念直接影響所得稅會計(jì)方法的選擇。一、所得稅會計(jì)方法基本概述（一）所得稅會計(jì)方法產(chǎn)生現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)生活中，會計(jì)和稅收遵循不同的原則，服務(wù)于不同的目的，屬于兩個(gè)不同的領(lǐng)域，各自有其不同的法律行為規(guī)范，因此兩者之間存在一定的差異，正是這些差異處使了所得稅會計(jì)的產(chǎn)生于發(fā)展。企業(yè)所得稅是指國家對境內(nèi)企業(yè)生產(chǎn)、經(jīng)營所得和其他所得依法征收的一種稅。它既體現(xiàn)了國家對企業(yè)的管理地位,又體現(xiàn)了企業(yè)對國家承擔(dān)的社會義務(wù)。企業(yè)所得稅的計(jì)稅依據(jù)是純所得額,或稱應(yīng)納稅所得額。由于會計(jì)準(zhǔn)則、會計(jì)制度和稅法在確認(rèn)和計(jì)量所得上的方法、范圍、標(biāo)準(zhǔn)等方面存在差異,導(dǎo)致應(yīng)納稅所得額與會計(jì)利潤的不一致。企業(yè)既要嚴(yán)格遵循會計(jì)制度等會計(jì)規(guī)范的相關(guān)要求進(jìn)行會計(jì)核算,同時(shí),又必須按照稅法的規(guī)定,對會計(jì)賬務(wù)處理與稅法規(guī)定的不同之處采用相應(yīng)的方法進(jìn)行調(diào)整。因此,所得稅會計(jì)應(yīng)運(yùn)而生。所得稅會計(jì)是研究如何對按照會計(jì)制度計(jì)算的稅前會計(jì)利潤與按照稅法計(jì)算的應(yīng)稅所得之間的差異進(jìn)行會計(jì)處理的會計(jì)理論和方法。所得稅會計(jì)要依照稅法的要求,按照規(guī)定的時(shí)間和法定的程序,將應(yīng)稅所得全面完整地確認(rèn)與計(jì)量,準(zhǔn)確及時(shí)地反映應(yīng)稅所得與會計(jì)利潤之間的差異,并將這些差異按照產(chǎn)生差異性質(zhì)的不同，采用特定的會計(jì)處理方法將其在會計(jì)報(bào)表上系統(tǒng)地反映,以保證企業(yè)資產(chǎn)和盈利信息的真實(shí)完整性和準(zhǔn)確性。（二）所得稅會計(jì)方法的特點(diǎn)實(shí)際上,無論企業(yè)采用應(yīng)付稅款法、遞延法還是債務(wù)法,均不影響當(dāng)期所得稅的計(jì)算和繳納,對國家稅收不會產(chǎn)生影響。只是在不同會計(jì)方法下,企業(yè)確定的所得稅費(fèi)用以及對利潤和資產(chǎn)負(fù)債的影響有所不同。1．應(yīng)付稅款法的特點(diǎn)（1）應(yīng)付稅款法的理論依據(jù)是所得稅的“收益分配觀”,這種方法理論上采用的是應(yīng)付實(shí)現(xiàn)制，即本期所得稅費(fèi)用及應(yīng)納所得稅額均等于本期應(yīng)稅所得與現(xiàn)行稅率的乘積。（2）應(yīng)付稅款法是以稅法法規(guī)為主導(dǎo)來處理所得稅會計(jì)問題。（3）應(yīng)付稅款法不確認(rèn)暫時(shí)性差異的影響。（4）應(yīng)付稅款法導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)告中實(shí)際稅率與法定稅率不一致。(5)應(yīng)付稅款法導(dǎo)致?lián)p益表中收入與費(fèi)用不配比。2．納稅影響會計(jì)方法的特點(diǎn)(1)納稅影響會計(jì)法的理論依據(jù)是所得稅的“費(fèi)用觀”,這種方法符合權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和收入與費(fèi)用配比原則。(2)需要確認(rèn)暫時(shí)性差異對未來所得稅的影響金額。（3）納稅影響會計(jì)法有利于稅前會計(jì)利潤和所得稅費(fèi)用之間的合理配比,正確反映各期的經(jīng)營成果。(4)納稅影響會計(jì)法在所得稅稅率發(fā)生變化的情況下,又分為遞延法與債務(wù)法兩種方法。3．遞延法的特點(diǎn)(1)在開征新稅或稅率變動時(shí)不需對遞延稅款的余額進(jìn)行調(diào)整。（2）本期發(fā)生的時(shí)間性差異影響納稅的金額用現(xiàn)行稅率計(jì)算,以前發(fā)生的而在本期轉(zhuǎn)銷的各項(xiàng)時(shí)間性差異對所得稅的影響用當(dāng)初的稅率。（3）只要稅率變動,采用遞延法就無法真實(shí)反映有關(guān)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)際納稅影響。4．債務(wù)法的特點(diǎn)（1）暫時(shí)性差異發(fā)生時(shí),按預(yù)計(jì)轉(zhuǎn)回年度的所得稅稅率計(jì)算其納稅影響數(shù),并將其作為遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債的一種方法。（2）債務(wù)法進(jìn)行所得稅會計(jì)核算,在暫時(shí)性差異發(fā)生與轉(zhuǎn)回的整個(gè)期間內(nèi),除了稅率變動的會計(jì)年度之外,其它各會計(jì)年度本期所得稅費(fèi)用與本期稅前會計(jì)利潤之比均等于現(xiàn)行所得稅稅率。（3）債務(wù)法符合配比原則。(4)本期的時(shí)間性差異預(yù)計(jì)對未來所得稅的影響金額在資產(chǎn)負(fù)債表上作為未來應(yīng)付稅款的債務(wù),或者作為代表預(yù)付未來稅款的資產(chǎn)。(5)本期發(fā)生或轉(zhuǎn)回的時(shí)間性差異對所得稅的影響,均應(yīng)用現(xiàn)行稅率計(jì)算。5．損益表債務(wù)法的特點(diǎn)（1）注重時(shí)間性差異,并將其對未來所得稅的影響作為對本期所得稅費(fèi)用的調(diào)整。(2)依據(jù)“收入/費(fèi)用”觀定義收益，強(qiáng)調(diào)收益是收入與費(fèi)用的配比，從而注重的是“收入與費(fèi)用在會計(jì)”與稅法中確認(rèn)的差異。(3)首先決定所得稅費(fèi)用,倒擠出遞延稅款,在財(cái)務(wù)報(bào)告中表現(xiàn)為損益表項(xiàng)目直接確認(rèn),資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目間接確認(rèn)。6．資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的特點(diǎn)(1)注重暫時(shí)性差異，暫時(shí)性差異比時(shí)間性差異的范圍更廣泛，它不僅包括所有的時(shí)間性差異，還包括了其他暫時(shí)性差異。(2)依據(jù)“資產(chǎn)/負(fù)債”觀定義收益，強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)負(fù)債表是最重要的會計(jì)報(bào)表，采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法可以提高企業(yè)在報(bào)告日對財(cái)務(wù)狀況和未來現(xiàn)金流量做出切當(dāng)?shù)脑u價(jià)和預(yù)測其價(jià)值。(3)先確定遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債,然后倒擠出本期所得稅費(fèi)用,在財(cái)務(wù)報(bào)告中表現(xiàn)為資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目直接確認(rèn),損益表項(xiàng)目間接確認(rèn)。二、所得稅會計(jì)方法中存在的問題（一）多種所得稅會計(jì)處理方法并存使用在《企業(yè)所得稅會計(jì)處理的暫行規(guī)定》中規(guī)定:“企業(yè)一定時(shí)期的稅前會計(jì)利潤與納稅所得之間由于計(jì)算口徑或計(jì)算時(shí)間不同而產(chǎn)生的差異,可分為永久性差異和時(shí)間性差異。企業(yè)會計(jì)核算可采用應(yīng)付稅款法或納稅影響會計(jì)法。當(dāng)企業(yè)采用納稅影響會計(jì)法時(shí),一般應(yīng)按遞延法進(jìn)行賬務(wù)處理。而且根據(jù)本企業(yè)具體情況,企業(yè)也可以采用債務(wù)法進(jìn)行賬務(wù)處理。”財(cái)政部發(fā)布的《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第X號-所得稅會計(jì)》(征求意見稿,以下簡稱“征求意見稿”)中指出:“所得稅會計(jì)處理方法有應(yīng)付稅款法和納稅影響會計(jì)法兩種。納稅影響會計(jì)法在稅率變動和開征新稅種情況下具體運(yùn)用時(shí),又可以分為遞延法和債務(wù)法兩種,我國的具體會計(jì)準(zhǔn)則推薦選擇債務(wù)法”。雖然在征求意見稿中推薦采用債務(wù)法,但現(xiàn)行規(guī)范仍允許使用應(yīng)付稅款法。由此可見我國會計(jì)規(guī)范對于所得稅會計(jì)處理方法的規(guī)定不統(tǒng)一而且各種處理方法均可以使用,而不同會計(jì)處理方法的處理結(jié)果又有著較大的差異,導(dǎo)致各企業(yè)間的會計(jì)報(bào)表缺乏可比性,極大地影響了企業(yè)會計(jì)信息質(zhì)量。根據(jù)對深滬兩市2004年以前的1287家上市公司的統(tǒng)計(jì),采用遞延法的公司只有10家,采用損益表債務(wù)法的公司有22家,只披露采用納稅影響會計(jì)法而未具體披露是遞延法還是債務(wù)法的公司有5家,其余上市公司均采用應(yīng)付稅款法。也就是說,構(gòu)成我國的上市公司中就有超過97%的公司采用應(yīng)付稅款法,而非上市公司(企業(yè))則幾乎全部采用應(yīng)付稅款法。另據(jù)調(diào)查,某股份有限公司是中國內(nèi)地在香港上市的唯一一家農(nóng)機(jī)制造與銷售的特大型企業(yè),該公司擁有會計(jì)人員217名,其中98人具有中高級職稱(達(dá)45%),所得稅會計(jì)處理卻也采用應(yīng)付稅款法。山此可見,我國包括上市公司在內(nèi)的絕大多數(shù)企業(yè)所得稅會計(jì)處理所采用的都是應(yīng)付稅款法,而應(yīng)付稅款法在理論上優(yōu)化程度最低,實(shí)務(wù)中也早已被世界上大多數(shù)國家所摒棄。這說明我國企業(yè)所得稅會計(jì)處理現(xiàn)狀不僅與國際主流趨勢相距甚遠(yuǎn),而且有悖于會計(jì)國際化的發(fā)展趨勢。（二）我國所得稅會計(jì)的現(xiàn)狀由于所得稅在新中國的稅收史上，從來都不是主要稅種，收入的比重也不高。在1983年國營企業(yè)利改稅以前的時(shí)間內(nèi)，只存在過工商所得稅一個(gè)稅種，會計(jì)上對所得稅如何處理，并不重要，再加上我國會計(jì)理論研究的滯后性，即使在所得稅日益重要的今天，對所得稅會計(jì)的理論研究及方法探討仍沒有提到議事日程上來。我國現(xiàn)行的各業(yè)會計(jì)對所得稅的處理，均采用類似應(yīng)付稅款法的方法，即把依據(jù)稅法所計(jì)算出來的應(yīng)付所得稅，作為損益表上稅前利潤的扣減項(xiàng)，從而計(jì)算出稅后利潤。從表面上看似乎并不存在會計(jì)所得與應(yīng)稅所得的差異，而實(shí)質(zhì)上是將應(yīng)稅所得視為會計(jì)所得。本文以為，這種所得稅的會計(jì)處理方法，如果在稅法與會計(jì)制度完全一致的前提下，也許是可行的，但只要稅法與各行各業(yè)的會計(jì)制度在確定應(yīng)稅基礎(chǔ)方面稍有差別，這種處理方法，不僅在理論上缺乏一致性，而且由于稅前利潤(依據(jù)會計(jì)準(zhǔn)則)與稅后利潤(同時(shí)依據(jù)會計(jì)準(zhǔn)則和稅法)所依據(jù)確認(rèn)和計(jì)量的標(biāo)準(zhǔn)各不一樣，必然造成稅后利潤的不真實(shí)和對資產(chǎn)負(fù)債表的嚴(yán)重歪曲，失去了編制會計(jì)報(bào)表的意義，達(dá)不到提供真實(shí)和公允的企業(yè)財(cái)務(wù)狀況信息之目的。根據(jù)《深圳經(jīng)濟(jì)特區(qū)企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則(試行)》、《深圳經(jīng)濟(jì)特區(qū)企業(yè)所得稅計(jì)稅標(biāo)準(zhǔn)暫行規(guī)定》、《外商投資企業(yè)所得稅法》、《外商投資企業(yè)財(cái)務(wù)管理制度》、《外商投資企業(yè)會計(jì)制度》等幾個(gè)最新規(guī)定，并加以分析比較后發(fā)現(xiàn)，無論是只在深圳特區(qū)有效的前兩個(gè)文件，還是對全國外商投資企業(yè)普遍有效的后幾個(gè)文件，各自對計(jì)稅基礎(chǔ)各方面的規(guī)定并非彼此一致，諸如資產(chǎn)與存貨計(jì)價(jià)、損失準(zhǔn)備及備抵、資本利得確認(rèn)等，其中有些規(guī)定不但不是完全一致，有些差別甚至是顯著的。當(dāng)這些稅法規(guī)定與會計(jì)準(zhǔn)則制度同時(shí)生效時(shí)，有關(guān)企業(yè)的賬面會計(jì)所得與納稅申報(bào)的應(yīng)稅所得將不可避免地產(chǎn)生差異，如果仍按現(xiàn)在的會計(jì)方法進(jìn)行處理，對會計(jì)報(bào)表所造成的歪曲將是巨大的。與不斷出臺的有關(guān)稅法和會計(jì)準(zhǔn)則相適應(yīng)，現(xiàn)在是在理論上和方法上對我國所得稅會計(jì)處理進(jìn)行革命的時(shí)候了。（二）所得稅會計(jì)的規(guī)范尚不健全且嚴(yán)重滯后，主要表現(xiàn)為（1）有關(guān)所得稅會計(jì)的規(guī)范中使用的是時(shí)間性差異的概念,還未引入暫時(shí)性差異的概念,更未區(qū)分時(shí)間性差異和其他暫時(shí)性差異,而我國經(jīng)濟(jì)的高速發(fā)展使得經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)中越來越多地出現(xiàn)了其他暫時(shí)性差異,使得會計(jì)對這部分經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的處理出現(xiàn)空白。（2）國際上已基本放棄使用應(yīng)付稅款法和遞延法,而廣泛采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法,但在我國許多企業(yè)包括上市公司仍在使用應(yīng)付稅款法和遞延法,債務(wù)法運(yùn)用的很少。（3）各項(xiàng)規(guī)范間的規(guī)定也不一致,使得企業(yè)在會計(jì)處理方法的選擇上有著很大的隨意性。(4)會計(jì)制度(準(zhǔn)則)規(guī)范要求過低,可選擇余地過大。如上所述,現(xiàn)行會計(jì)制度允許企業(yè)選擇使用應(yīng)付稅款法、遞延法和損益表債務(wù)法處理所得稅事項(xiàng)。幾種方法相比,應(yīng)付稅款法相對簡單易懂,更符合廣大會計(jì)人員的操作習(xí)慣,自然會成為企業(yè)的首選而得以廣泛應(yīng)用。(5)財(cái)務(wù)會計(jì)過多地趨從稅法規(guī)定,未按要求確認(rèn)時(shí)間性差異。在財(cái)稅分離意識不強(qiáng)和受稅法剛性制約的雙重影響下,會計(jì)人員的習(xí)慣性思維方式往往是:重稅法而輕準(zhǔn)則,滿足稅務(wù)機(jī)關(guān)需要而忽視投資人的利益。這種理念使得企業(yè)在確認(rèn)收入和費(fèi)用(損失)時(shí),過多地趨從稅法規(guī)定卻不顧會計(jì)信息的真實(shí)性和公允性,只選擇會計(jì)制度(準(zhǔn)則)中與稅法規(guī)定一致的方法,有時(shí)甚至為遵從稅法而不惜違背會計(jì)準(zhǔn)則(制度)的規(guī)定,結(jié)果導(dǎo)致大量的時(shí)間性差異被人為擠掉而無法得到確認(rèn),從而造成時(shí)間性差異數(shù)額不大的假象,并因此認(rèn)為時(shí)間性差異數(shù)額不大,即使采用應(yīng)付稅款法,對會計(jì)信息質(zhì)量的影響也很有限。可見,正是這種錯(cuò)誤認(rèn)識在很大程度上限制了企業(yè)采用納稅影響會計(jì)法的主動性。三、所得稅會計(jì)方法的對策（一）我國所得稅會計(jì)處理方法的現(xiàn)實(shí)選擇就目前我國所得稅會計(jì)發(fā)展情況來看,多種方法并存使用,導(dǎo)致許多企業(yè)的報(bào)表在一些項(xiàng)目上缺乏可比性。因而,選擇一種統(tǒng)一、規(guī)范、可操作性強(qiáng)的所得稅會計(jì)處理方法是我國的現(xiàn)實(shí)選擇。由于暫時(shí)性差異帶來的影響越來越大,應(yīng)付稅款法必將被淘汰,另外遞延法由于其本身的缺陷也已屬于淘汰之列,隨著債務(wù)法的廣泛使用,經(jīng)過會計(jì)理論界的多年研究和實(shí)務(wù)界運(yùn)用的實(shí)踐表明,我國應(yīng)大力推廣運(yùn)用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。1．資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法能夠提供較多的對決策有用的會計(jì)信息如前所述,資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法更注重對暫時(shí)性差異的處理和披露,它不僅包括了所有時(shí)間性差異,而且還包括所有不屬于時(shí)間性差異的其他暫時(shí)性差異。所以,它能夠提供更多的對決策和預(yù)測有用的信息,如企業(yè)報(bào)告日的財(cái)務(wù)狀況、未來現(xiàn)金流量等,更符合經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要。2．是可比性原則的需要目前會計(jì)制度規(guī)定企業(yè)所得稅會計(jì)處理方法可在應(yīng)付稅款法、遞延法、債務(wù)法中任選一種。這樣選擇余地太大,使得企業(yè)之間的會計(jì)信息缺乏可比性。若所有的企業(yè)統(tǒng)一采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法,企業(yè)的所得稅會計(jì)處理方法相同,有利于提高企業(yè)間會計(jì)信息的可比性。3．實(shí)現(xiàn)我國會計(jì)國際化的需要資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法是全面收益概念的提出及現(xiàn)行成本廣泛運(yùn)用的結(jié)果,在此觀念下收益表現(xiàn)為企業(yè)在報(bào)告期內(nèi),于其它一切原因所導(dǎo)致的凈資產(chǎn)的變動,使得收益的確認(rèn)服從資產(chǎn)負(fù)債表中資產(chǎn)、負(fù)債的確認(rèn)要求,而且運(yùn)用現(xiàn)行成本對其進(jìn)行計(jì)量。由此可見資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法比較科學(xué),并且實(shí)用性強(qiáng),因此它被國際會計(jì)準(zhǔn)則和越來越多的國家所采用4．我國經(jīng)濟(jì)持續(xù)發(fā)展的需要我隨著經(jīng)濟(jì)全球化的實(shí)現(xiàn),我國內(nèi)外資企業(yè)所得稅和并已成為必然,根據(jù)國際資本市場的需要,我國所得稅會計(jì)方法應(yīng)適應(yīng)會計(jì)準(zhǔn)則國際協(xié)調(diào)的大趨勢,從而減少我國企業(yè)國外融資的難度,建立內(nèi)外資企業(yè)平等的競爭條件和環(huán)境,進(jìn)而實(shí)現(xiàn)我國經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展。淺析市場經(jīng)濟(jì)條件下加強(qiáng)信用建設(shè)的必要性。5．提供全面有用會計(jì)信息的需要資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法更注重暫時(shí)性差異,它不僅包括了所有時(shí)間性差異,而且還包括所有不屬于時(shí)間性差異的其他暫時(shí)性差異。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法注重對暫時(shí)性差異的處理和披露,所以,它能夠提供更多的對決策有用的信息。此外,隨著我國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,企業(yè)的兼并、重組、資產(chǎn)評估核算業(yè)務(wù)日益增加,由此產(chǎn)生了許多不屬于時(shí)間性差異的暫時(shí)性差異,而遞延法或損益表債務(wù)法均無法反映和處理這些方面的暫時(shí)性差異。此時(shí),我們?nèi)舨捎眠m用性強(qiáng)的資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法對其進(jìn)行核算,就能充分完整地反映企業(yè)所得稅的核算和交納過程,而且同時(shí)也能提供更多有用的信息6．在大中型企業(yè)中積極推行資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法為了給投資者、債權(quán)人、政府及其有關(guān)部門和社會公眾提供有用的會計(jì)信息,資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法自2007年1月1日起在上市公司范圍內(nèi)實(shí)施,并鼓勵其他企業(yè)執(zhí)行,以后逐步擴(kuò)大范圍,推廣到所有的大中型企業(yè)。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法是一種科學(xué)的所得稅會計(jì)處理方法,可以反映和處理非時(shí)間性的暫時(shí)性差異,全面確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債,真實(shí)體現(xiàn)資產(chǎn)和負(fù)債的未來可收回金額,而遞延法或利潤表債務(wù)法卻無法做到。在當(dāng)前及今后相當(dāng)長一段時(shí)間內(nèi),國有企業(yè)改造、企業(yè)重組將大量出現(xiàn),資產(chǎn)重估會更加頻繁;與此同時(shí),跨國經(jīng)營、外商并購等也將日益增多,所有這些都會引發(fā)大量的非時(shí)間性的暫時(shí)性差異。采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法,可以使財(cái)務(wù)會計(jì)信息更加完備,在有足夠證據(jù)的前提下增加所得稅的預(yù)測信息,減少供求雙方的會計(jì)信息不對稱狀況(二)建議采用雙軌制,允許小型企業(yè)使用應(yīng)付稅款法雖然我國所得稅會計(jì)準(zhǔn)則實(shí)現(xiàn)了與國際會計(jì)準(zhǔn)則的趨同,能夠客觀公允地反映企業(yè)的所得稅資產(chǎn)和負(fù)債,提供更多決策有用的會計(jì)信息。但是,鑒于我國目前的企業(yè)規(guī)模、會計(jì)核算狀況,以及會計(jì)人員的能力水平,我認(rèn)為應(yīng)當(dāng)借鑒英國和德國等國家的經(jīng)驗(yàn),采用雙軌制過渡,即設(shè)計(jì)兩種所得稅會計(jì)處理方法,分別適用于大中型企業(yè)和小型企業(yè)。自1994年以來,我國大多數(shù)企業(yè)采用應(yīng)付稅款法,即使會計(jì)核算基礎(chǔ)較好的上市公司為例,也只有少數(shù)采用納稅影響會計(jì)法。據(jù)調(diào)查,截至2003年12月底,我國上市公司中只有約3%的公司采用納稅影響會計(jì)法。按照財(cái)政部的規(guī)定,2007年上市公司均應(yīng)改用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。在首次執(zhí)行日,企業(yè)應(yīng)按照所得稅會計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定,對資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)不同形成的暫時(shí)性差異進(jìn)行追溯調(diào)整,并將影響金額調(diào)整留存收益。2008年,企業(yè)所得稅稅率發(fā)生了變化,此時(shí),企業(yè)還要對已確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債進(jìn)行重新計(jì)量,除直接在權(quán)益中確認(rèn)的交易或事項(xiàng)產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債以外,應(yīng)將其影響數(shù)計(jì)入變化當(dāng)期的所得稅費(fèi)用。由此可見資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法對會計(jì)人員要求很高,需要會計(jì)人員具有較高的職業(yè)判斷力,洞悉會計(jì)準(zhǔn)則與所得稅法的差異及其處理辦法。但目前我國高學(xué)歷、高水平的會計(jì)人員不足,尤其是大量小型企業(yè)更是如此。解決這一問題,固然需要加強(qiáng)對會計(jì)人員的培訓(xùn)工作,不過短時(shí)間內(nèi)難以取得成效。所以,對小型企業(yè)還是應(yīng)當(dāng)采取稅法導(dǎo)向型的會計(jì)原則,允許其繼續(xù)使用原來的應(yīng)付稅款法;待條件成熟時(shí),再采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。

參考文獻(xiàn)[1]劉斌．對所得稅會計(jì)中幾個(gè)基礎(chǔ)概念的理解[J]．涉外稅務(wù),200[2]姚瑩．關(guān)于所得稅會計(jì)方法的幾個(gè)問題[J]．陜西廣播電視大學(xué)學(xué)報(bào),2003,(02)．[3]楊榮軍．關(guān)于所得稅會計(jì)幾個(gè)問題的初步研究[J]．科技情報(bào)開發(fā)與經(jīng)濟(jì),2005,(05)．[4]饒文英．何小云.關(guān)于我國所得稅會計(jì)處理方法的思考[J]．江西社會科學(xué),2004(08)．[5]李文寧．企業(yè)所得稅會計(jì)處理管見[J]．財(cái)會月刊,2004,(21)．所得稅會計(jì)若干問題探討摘要所得稅是我國稅制體系中的一個(gè)重要稅種，一直是財(cái)務(wù)會計(jì)核算中的一個(gè)重要內(nèi)容。對所得稅的收益觀與費(fèi)用觀采用不同的方法予以會計(jì)處理，就產(chǎn)生了永久性差異和時(shí)間性差異。所得稅會計(jì)對其的處理方法主要有應(yīng)付稅款法、遞延法、債務(wù)法。隨著改革開放的不斷深入和發(fā)展，客觀上迫切要求我國的會計(jì)制度與國際會計(jì)接軌，以適應(yīng)國際經(jīng)濟(jì)大循環(huán)的需要，為此，國家財(cái)政部發(fā)布了《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則2006》。本文就新會計(jì)準(zhǔn)則中所要求的所得稅會計(jì)處理方法——資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的具體的處理方法、措施和注意事項(xiàng)作了較為切實(shí)的探討。關(guān)鍵詞：所得稅會計(jì)資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法損益表債務(wù)法應(yīng)付稅款法納稅影響會計(jì)法

DiscussesonAccountingforIncomeTaxABSTRACTIncometaxisanimportanttaxinourcountry'staxationsystem,andalwaysisasignificantcomponentinfinancialaccounting.Adoptingdifferentaccountingwaysonthebenefitandexpensevalueofincometaxwillcausethedifferencesofpermanenceandtime.Themethodsofincometaxaccountingdealingwiththesedifferencesincludepayabletaxmethod,deferredmethodandliabilitymethod.Withthedevelopmentofopeningandreform,itisnecessaryandurgenttobringtheaccountingsysteminourcountryinalineofinternationalaccountingsystemtomeetthedemandofeconomyglobalization.Therefore,NationalFinancialMinistrypromulgatedtheStandardsofEnterpriseAccounting2006.Thisthesisdiscussesthespecifichandlingmethods,measurementsandpointsforattentionoftheincometaxaccountingmethodsandliabilityhandlingwaysofbalancesheetrequiredinthenewAccountingStandards.Keywords:incometaxaccountancybalancesheetobligationmethodincomestatementliabilitymethodpayabletaxduesmethodtaxinfluenceaccountingmethod目錄TOC\o"1-2"\u一、引言 1（一）研究背景 1（二）研究的意義 2（三）論文的思路和結(jié)構(gòu) 3二、所得稅會計(jì)概述 3（一）所得稅會計(jì)的產(chǎn)生與發(fā)展 3（二）所得稅會計(jì)的基礎(chǔ)理論 3三、所得稅的會計(jì)處理及我國采用方法的適用性探討 5（一）應(yīng)付稅款法與納稅影響會計(jì)法的比較選擇 5（二）實(shí)務(wù)中資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法與損益表債務(wù)法的比較選擇 7（三）比較研究小結(jié) 9四、《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第18號所得稅》的內(nèi)容及特點(diǎn) 10（一）《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第18號——所得稅》主要內(nèi)容圖示 10（二）《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第18號——所得稅》的主要特點(diǎn) 11五、總結(jié) 11參考文獻(xiàn)： 12PAGE6所得稅會計(jì)若干問題探討DiscussesonAccountingforIncomeTax一、引言（一）研究背景2006年2月15日，財(cái)政部發(fā)布了包括1項(xiàng)基本準(zhǔn)則和38項(xiàng)具體準(zhǔn)則在內(nèi)的新的一整套企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則體系。準(zhǔn)則發(fā)布后，社會各界給予了廣大關(guān)注，證券界、企業(yè)界、學(xué)術(shù)界人士給予了高度評價(jià)，認(rèn)為這是繼1993年會計(jì)改革后又一次具有重大意義的會計(jì)改革，標(biāo)志著中國與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同的企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則體系正式建立，對于完善我國社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制，提高對外開放水平和加速中國融入全球經(jīng)濟(jì)都具有重要意義。其中，《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第18號——所得稅》中對所得稅會計(jì)的核算方法也做了較大調(diào)整，要求在處理所得稅會計(jì)時(shí)使用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。之前在我國，無論是《企業(yè)所得稅會計(jì)的暫行規(guī)定》，還是《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則——所得稅會計(jì)(征求意見稿)》，都沒有規(guī)定企業(yè)按照資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算遞延所得稅，甚至沒有提及資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的概念。而美國早在1987年頒布的《美國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則96——所得稅會計(jì)》(FASNo．96)中，就要求采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法進(jìn)行所得稅跨期核算。國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會也于1996年對《國際會計(jì)準(zhǔn)則l2——所得稅》(IASNo．12)進(jìn)行了修訂，宣布禁止采用遞延法，要求采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法(1979年IASCNo．12允許使用遞延法或損益表債務(wù)法)核算遞延所得稅。為了促進(jìn)我國所得稅會計(jì)理論與時(shí)俱進(jìn)，并逐步實(shí)現(xiàn)所得稅會計(jì)處理方法的國際協(xié)調(diào)，必須對所得稅會計(jì)中的損益表債務(wù)法和資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法以及相關(guān)概念有一個(gè)全面的比較和認(rèn)識。眾所周知，財(cái)務(wù)會計(jì)和稅收分別遵循不同的原則，服務(wù)于不同的目的，財(cái)務(wù)會計(jì)核算必須遵循一般會計(jì)原則，其目的是為了真實(shí)、完整地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營業(yè)績以及財(cái)務(wù)狀況變動的全貌，為會計(jì)報(bào)表使用者提供決策有用的信息。而稅法是以課稅為目的，根據(jù)經(jīng)濟(jì)合理、公平稅負(fù)、促進(jìn)競爭的原則，依據(jù)有關(guān)的稅收法規(guī)，確定一定時(shí)期內(nèi)納稅人應(yīng)交納的稅額。會計(jì)制度和稅法兩者的目的不同，對收益、費(fèi)用、資產(chǎn)、負(fù)債等的確認(rèn)時(shí)間和范圍也不同，從而導(dǎo)致稅前會計(jì)利潤與應(yīng)納稅所得額之間產(chǎn)生差異，這一差異分為永久性差異和時(shí)間性差異兩種類型。而企業(yè)納稅是按照稅法規(guī)定的應(yīng)納稅所得額為基數(shù)，計(jì)算出應(yīng)交所得稅。因此，如何由稅前會計(jì)利潤通過對兩種差異的調(diào)整，得出應(yīng)納稅所得額，就成為所得稅會計(jì)處理中的關(guān)鍵。按照美國聯(lián)邦所得稅會計(jì)理論框架，所得稅會計(jì)的目標(biāo)是由所得稅法的目標(biāo)決定的，“一部所得稅法就是一部所得稅會計(jì)”，因?yàn)樗枚惙ú还苡卸嗝磸?fù)雜，其最終結(jié)果不外乎確定和確認(rèn)當(dāng)期收入和費(fèi)用，進(jìn)而計(jì)算出應(yīng)納稅所得額，這是課征的稅基。稅基和稅率的乘積，就是應(yīng)納所得稅額（劉斌，2003）。美國著名稅務(wù)會計(jì)專家史蒂文·吉特曼博士認(rèn)為，該目標(biāo)又包括兩個(gè)層次的含義：一是確定某項(xiàng)日是否應(yīng)確認(rèn)為收入或費(fèi)用，二是確定該項(xiàng)目何時(shí)被確認(rèn)為收入和費(fèi)用。這種論述是非?？茖W(xué)和精辟的，因?yàn)槲覀兌贾溃谒枚悤?jì)核算中，無論核算內(nèi)容如何，其主要還是核算由于所得稅法和會計(jì)制度對收入和費(fèi)用確認(rèn)范圍和確認(rèn)時(shí)間規(guī)定不同而產(chǎn)生的差異。確認(rèn)范圍規(guī)定的不同就是某些收入或費(fèi)用稅法上允許確認(rèn)而會計(jì)上卻不允許確認(rèn)，或會計(jì)上允許確認(rèn)但稅法上卻又不允許確認(rèn)；確認(rèn)時(shí)間規(guī)定的不同就是某些收入或費(fèi)用稅法上允許先確認(rèn)而會計(jì)上卻要求推遲確認(rèn)，或會計(jì)上允許先確認(rèn)但稅法上卻要求推遲確認(rèn)。前者就形成永久性差異，后者則形成時(shí)間性差異。簡言之，所得稅會計(jì)核算的主要內(nèi)容就是時(shí)間性差異和永久性差異。（二）研究的意義為了適應(yīng)我國加入世界貿(mào)易組織后的新形勢，財(cái)政部相繼發(fā)布實(shí)施了新的《企業(yè)會計(jì)制度》及會計(jì)準(zhǔn)則，使其逐步與國際接軌，其中對企業(yè)的所得稅會計(jì)核算方法做了調(diào)整?！禝AS12——所得稅》(1996年修訂稿)所列舉的幾項(xiàng)其他暫時(shí)性差異在我國都是存在的，并且，財(cái)政部頒布的財(cái)會字[1998]66號《關(guān)于執(zhí)行具體會計(jì)準(zhǔn)則和(股份有限公司會計(jì)制度)有關(guān)會計(jì)問題解答》中已對此類差異的會計(jì)處理做出了規(guī)定，只是未提出這一概念而已，如“企業(yè)改組為股份有限公司時(shí)，如果資產(chǎn)評估增值部分未折成股份，并按稅法規(guī)定在評估資產(chǎn)計(jì)提折舊、使用或攤銷時(shí)需要征稅的，在按評估確認(rèn)的資產(chǎn)價(jià)值調(diào)整資產(chǎn)賬面值時(shí)，應(yīng)將按規(guī)定評估增值未來應(yīng)交的所得稅計(jì)入‘遞延稅款’科目的貸方”。并且，這一類差異雖然數(shù)量不多，但因其所涉金額可能較大，不容忽視。另外在實(shí)際工作中，一些企業(yè)按稅法規(guī)定在計(jì)算應(yīng)交所得稅的同時(shí)，按照相同數(shù)額確認(rèn)所得稅費(fèi)用。這樣處理對確認(rèn)所得稅費(fèi)用是不準(zhǔn)確的。所得稅費(fèi)用應(yīng)當(dāng)以企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與按稅法規(guī)定的計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額，計(jì)算暫時(shí)性差異，據(jù)以確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債、遞延所得稅資產(chǎn)，這樣既解決了我國的現(xiàn)實(shí)問題，也與國際準(zhǔn)則保持一致。因此對所得稅會計(jì)處理方法的比較分析與選擇是十分重要的。（三）論文的思路和結(jié)構(gòu)文章簡略地介紹所得稅會計(jì)處理方法的研究背景，分析國內(nèi)外學(xué)者在這個(gè)方面提出的論點(diǎn)并進(jìn)行歸納提出自己的觀點(diǎn)。并對所得稅會計(jì)處理方法的運(yùn)用在理論上按發(fā)展史上進(jìn)行全面的理解，簡單介紹所得稅會計(jì)處理方法的幾個(gè)概念。筆者還對企業(yè)所得稅會計(jì)處理方法比較及選擇的原因進(jìn)行分析，對各種不同的所得稅處理方法的優(yōu)缺點(diǎn)進(jìn)行詳細(xì)分析。對于存在的問題提出解決方案，最后選擇最優(yōu)的所得稅會計(jì)處理方法。文章第四部分還簡單介紹了《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第18號——所得稅》的主要內(nèi)容和特點(diǎn)。最后得出結(jié)論。二、所得稅會計(jì)概述（一）所得稅會計(jì)的產(chǎn)生與發(fā)展1994年以前，我國對所得稅的會計(jì)處理為了體現(xiàn)國家、集體和個(gè)人的利益關(guān)系，一直把所得稅歸為利潤分配的內(nèi)容，對國有企業(yè)要求會計(jì)利潤與納稅所得完全一致。1992年9月4日第七界全國人民代表大會常務(wù)委員會第二十七次會議修訂的《中華人民共和國稅收管理辦法》第十三條規(guī)定:從事生產(chǎn)、經(jīng)營的納稅人的財(cái)務(wù)會計(jì)制度或財(cái)務(wù)會計(jì)處理方法，與國務(wù)院或國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門有關(guān)稅收的規(guī)定相抵觸的，應(yīng)當(dāng)按照國務(wù)院或國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)部門有關(guān)稅收的規(guī)定計(jì)算納稅。1.明確企業(yè)可以選擇采用“應(yīng)付稅款法”或“納稅影響會計(jì)法”進(jìn)行所得稅會計(jì)核算，采用“納稅影響會計(jì)法”核算的企業(yè)可以在遞延法和債務(wù)法兩種方法之中選擇其一。2.確認(rèn)所得稅作為一項(xiàng)費(fèi)用，在損益表凈利潤前扣除。3.采用納稅影響會計(jì)法核算時(shí)，確認(rèn)時(shí)間性差異對未來所得稅的影響，并將其金額反映在資產(chǎn)負(fù)債表的遞延借項(xiàng)或遞延貸項(xiàng)項(xiàng)目內(nèi)。（二）所得稅會計(jì)的基礎(chǔ)理論所得稅會計(jì)是財(cái)務(wù)會計(jì)的重要組成部分，它主要研究如何處理按照會計(jì)準(zhǔn)則計(jì)算的稅前會計(jì)利潤(或虧損)與按照稅法計(jì)算的應(yīng)稅所得(或虧損)之間差異的會計(jì)理論和方法（杜國良，2003）。由于財(cái)務(wù)會計(jì)和稅收分別遵循不同的原則、服務(wù)于不同的目的，因此根據(jù)會計(jì)制度計(jì)算的稅前利潤與按照稅法計(jì)算的應(yīng)納稅所得額存在著差異。財(cái)務(wù)會計(jì)核算必須遵循一般會計(jì)原則，其目的是為了真實(shí)完整地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營業(yè)績，以及財(cái)務(wù)狀況變動的全貌，為投資者、債權(quán)人、企業(yè)管理者以及其他會計(jì)報(bào)表使用者提供決策有用的會計(jì)信息；稅法是以課稅為目的，根據(jù)經(jīng)濟(jì)合理、公平稅負(fù)、促進(jìn)競爭的原則，依據(jù)有關(guān)的稅收法規(guī)，確定一定時(shí)期內(nèi)納稅人應(yīng)交納的稅額。從所得稅的角度看，主要是確定企業(yè)的應(yīng)稅所得，以對企業(yè)的經(jīng)營所得以及其他所得進(jìn)行征稅。盡管我國已經(jīng)加入了WTO，但在現(xiàn)階段，我國內(nèi)外資企業(yè)所得稅依然有別，同時(shí)在現(xiàn)有內(nèi)資企業(yè)中，由于國家對不同的產(chǎn)業(yè)(如高新技術(shù)企業(yè))、不同的地區(qū)(如西部地區(qū))采用不同的稅收政策(不同的稅率)，導(dǎo)致企業(yè)的所得稅的核算也不盡相同。根據(jù)現(xiàn)有的會計(jì)制度，我國企業(yè)所得稅的核算方法主要有應(yīng)付稅款法、遞延法、債務(wù)法三種方法。所得稅的性質(zhì)所得稅的性質(zhì)，也就是所得稅項(xiàng)目在財(cái)務(wù)報(bào)表中的列示，是作為一項(xiàng)收益分配還是作為一項(xiàng)費(fèi)用，這是進(jìn)行所得稅處理首先應(yīng)明確的問題，它關(guān)系到所得稅會計(jì)處理方法的選擇?！笆找娣峙溆^”認(rèn)為公司向政府交納的所得稅如同公司分配給股東的股利一樣，都是公司已獲收益的一種分配，只不過是分配對象不同而己?！百M(fèi)用觀”認(rèn)為：公司上交所得稅可視為公司為獲得一定的收益而必然要發(fā)生的耗費(fèi)，如同公司生產(chǎn)經(jīng)營中為了取得營業(yè)收入而必然發(fā)生的營業(yè)成本和費(fèi)用一樣，都是公司的一項(xiàng)費(fèi)用。只是這種費(fèi)用發(fā)生的情況與其它費(fèi)用有所不同，是在公司與政府之間發(fā)生的，而不是在公司與公司之間發(fā)生的。筆者同意后一種觀點(diǎn)，即所得稅屬于企業(yè)的一種費(fèi)用，而非企業(yè)的一種收益分配。2.永久性差異和暫時(shí)性差異我國企業(yè)會計(jì)制度規(guī)定：企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)具體情況，選擇采用應(yīng)付稅款法或納稅影響會計(jì)法進(jìn)行所得稅的計(jì)算，納稅影響法包括遞延法和債務(wù)法。但我國現(xiàn)階段所采用的所得稅會計(jì)處理方法，無論是應(yīng)付稅款法、遞延法或損益表債務(wù)法都存在不少弊端。永久性差異是指某一會計(jì)期間，由于會計(jì)準(zhǔn)則和稅法在收益、費(fèi)用或損失的計(jì)算口徑方面不完全相同，而產(chǎn)生的稅前會計(jì)利潤與應(yīng)稅所得之間的差異。永久性差異在本期發(fā)生，不會在以后期間轉(zhuǎn)回。永久性差異的特征是：這種差異在本期發(fā)生，但不會在以后各期轉(zhuǎn)回，即對以后各期的所得稅費(fèi)用并不產(chǎn)生影響。因此，永久性差異的期間性僅限于發(fā)生當(dāng)期，必須將其在發(fā)生的當(dāng)期予以“消化”，而不能跨期分?jǐn)?。由于所得稅是一?xiàng)費(fèi)用，而費(fèi)用必須源于現(xiàn)金流出，盡管這種現(xiàn)金流出可能是業(yè)已發(fā)生或即將發(fā)生或期望發(fā)生的。由此，我們假設(shè)暫時(shí)性差異并不存在，僅就永久差異發(fā)生當(dāng)期而言，所得稅費(fèi)用就必須與業(yè)已發(fā)生或即將發(fā)生的現(xiàn)金流出——當(dāng)期應(yīng)交政府的所得稅相等（孫靜濤，2003）。暫時(shí)性差異亦稱暫記性差異，是指企業(yè)稅前會計(jì)收益與應(yīng)稅收益之間在本期產(chǎn)生的，將在未來納稅年度轉(zhuǎn)回的差異。根據(jù)修訂后的《國際會計(jì)準(zhǔn)則l2——所得稅》，暫時(shí)性差異是指一項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債的稅基和其在資產(chǎn)負(fù)債表中的賬面金額之間的差額。暫時(shí)性差異的特征是：這種差異發(fā)生于某一會計(jì)期間，但在以后一期或若干期內(nèi)能夠轉(zhuǎn)回，即隨著時(shí)間的推移而發(fā)生逆轉(zhuǎn)，最終消失而不會永遠(yuǎn)存在，因而是“暫時(shí)”的（孫靜濤，2003）。3.所得稅會計(jì)的目標(biāo)《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定，會計(jì)要為國家宏觀經(jīng)濟(jì)管理和調(diào)控、企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營管理以及企業(yè)外部有關(guān)各方面了解其財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果提供有用信息。有學(xué)者認(rèn)為所得稅會計(jì)的目標(biāo)是在各項(xiàng)交易和事項(xiàng)計(jì)入財(cái)務(wù)報(bào)表的當(dāng)期，確認(rèn)其對所得稅費(fèi)用和遞延所得稅資產(chǎn)（或負(fù)債）的影響，以合理反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量（當(dāng)期和預(yù)計(jì)未來期間），借此保證企業(yè)資產(chǎn)和盈利信息的真實(shí)完整性和準(zhǔn)確性，充分協(xié)調(diào)會計(jì)制度與稅法的差異，是會計(jì)信息在現(xiàn)行會計(jì)制度框架下盡可能地滿足稅收征管部門的信息需求，盡量減少納稅人和稅收征管部門的納稅調(diào)整成本（許善達(dá)，2005）。三、所得稅的會計(jì)處理及我國采用方法的適用性探討目前，從國際上對所得稅采用會計(jì)處理方法的主流趨勢看，大部分國家和地區(qū)都采用或傾向于采用債務(wù)法而摒棄應(yīng)付稅款法和遞延法，而資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法又備受美國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會和國際會計(jì)準(zhǔn)則理事會的推崇，這一點(diǎn)可以從美國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會(FASB)發(fā)布的《SFASNo.109》和原國際會計(jì)師聯(lián)合會（原IASC，現(xiàn)為IASB)發(fā)布的《IAS12》窺見一斑。在我國1994年稅制改革以前，所得是稅會計(jì)與財(cái)務(wù)會計(jì)是基本統(tǒng)一的，即會計(jì)準(zhǔn)則與稅法在收入、費(fèi)用、利潤、資產(chǎn)、負(fù)債等確認(rèn)方面基本一致。按會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定計(jì)算的稅前會計(jì)利潤與按稅法規(guī)定計(jì)算的應(yīng)稅利潤基本一致。為了真實(shí)地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果，財(cái)政部于1994年6月29日頒布了《企業(yè)所得稅會計(jì)處理的暫行規(guī)定》（1994年1月1日實(shí)施），該規(guī)定明確企業(yè)可以適用“應(yīng)付稅款法”或者“納稅影響會計(jì)法”進(jìn)行所得稅會計(jì)核算。（一）應(yīng)付稅款法與納稅影響會計(jì)法的比較選擇1．應(yīng)付稅款法應(yīng)付稅款法是一種以按稅法規(guī)定計(jì)算的應(yīng)交所得稅作為本期所得稅費(fèi)用的方法。采用這種方法，一般設(shè)置“所得稅”科目(費(fèi)用類科目)和“應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅科目(負(fù)債類科目)。借記“所得稅”科的金額與稅法規(guī)定應(yīng)交的所得稅完全不一致。在應(yīng)付稅款法下，對于稅前會計(jì)利潤與應(yīng)納稅所得之間的時(shí)間性差異不進(jìn)行跨期分?jǐn)?，本期所得稅費(fèi)用等于本期應(yīng)交所得稅，假設(shè)不欠稅，則所得稅費(fèi)用就是交納的所得稅，即現(xiàn)金支出多少，費(fèi)用就是多少，這是收付實(shí)現(xiàn)制（黃亞龍，2005）。因而這種方法具有會計(jì)處理簡單的特點(diǎn)。因此，應(yīng)付稅款法下，無遞延稅項(xiàng)科目，主要用于消除永久性差異。2．納稅影響會計(jì)法納稅影響會計(jì)法的核心是進(jìn)行所得稅費(fèi)用的跨期分?jǐn)?，對于時(shí)間性差異產(chǎn)生的所得稅影響遞延到以后期間，這正是貫徹了配比原則（李生華，2005）。它是一種著眼于與稅前會計(jì)利潤相配比來確認(rèn)所得稅費(fèi)用的方法。它試圖彌補(bǔ)上述應(yīng)付稅款所存在的缺陷。它在本期稅前會計(jì)利潤的基礎(chǔ)上加減永久性差異，作為計(jì)算本期所得稅費(fèi)用的基礎(chǔ)。這種方法除了需要設(shè)置“所得稅”與“應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅”科目外，還要設(shè)置“遞延稅款”科目。該科目用于核算企業(yè)由于本期稅前會計(jì)利潤與應(yīng)納稅所得之間的時(shí)間性差異所形成的遞延稅款借項(xiàng)或貸項(xiàng)；貸方記錄本期發(fā)生的遞延稅款貸項(xiàng)，或本期轉(zhuǎn)銷的以前期間發(fā)生的遞延稅款貸款；貸方記錄本期發(fā)生的遞延稅款貸項(xiàng)，或本期轉(zhuǎn)銷的以前期間發(fā)生的遞延稅款借項(xiàng)；其期末余額既可能在借方，也可能在貸方，借方余額表示期末既可能在借方，也可能在貸方，借方余額表示期末遞延稅款借項(xiàng)大于遞延稅款貸項(xiàng)的差額，或稱為遞延所得稅資產(chǎn)，貸方表示期末遞延稅款貸項(xiàng)大于遞延稅款代理項(xiàng)的差額，或稱為遞延所得稅負(fù)債。具體運(yùn)用納稅影響會計(jì)法時(shí)，有兩種常見的方法，即遞延法和債務(wù)法。應(yīng)付稅款法雖然操作簡單，易于理解，而且在企業(yè)的會計(jì)利潤與納稅利潤差異不大，或者時(shí)間性差異較少時(shí)，基本上反映了所得稅的費(fèi)用水平，能較為真實(shí)地體現(xiàn)費(fèi)用與負(fù)債的關(guān)系。其缺點(diǎn)是不考慮時(shí)間性差異對所得稅費(fèi)用的影響，使會計(jì)的獨(dú)立性無法得以體現(xiàn)，不能體現(xiàn)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則與配比原則的會計(jì)影響，不能反映所得稅費(fèi)用的真實(shí)性質(zhì)（汪偉，2006）。而且我國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展趨勢是加強(qiáng)國際間的經(jīng)濟(jì)往來，向著國際化的方向發(fā)展，這樣會計(jì)與稅法之間的差異必然會越來越大。如果繼續(xù)采用應(yīng)付稅款法，將會引起財(cái)務(wù)報(bào)表中企業(yè)凈收益的波動，降低各企業(yè)間的可比性，影響會計(jì)信息的準(zhǔn)確性。因此應(yīng)大力推廣納稅影響會計(jì)法中的債務(wù)法的使用，同時(shí)有計(jì)劃地提高財(cái)會人員的素質(zhì)。（二）實(shí)務(wù)中資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法與損益表債務(wù)法的比較選擇對于各種所得稅會計(jì)處理方法，我著重分析資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法與損益表債務(wù)法。損益表債務(wù)法是將時(shí)間性差額對未來所得稅的影響看作是對本期所得稅費(fèi)用的調(diào)整；資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法是從暫時(shí)性差額產(chǎn)生的本質(zhì)出發(fā)，分析暫時(shí)性差額產(chǎn)生的原因及其對期末資產(chǎn)負(fù)債的影響（蓋地，2005）。由于這兩種方法都屬于債務(wù)法，所以對永久性差異的處理是相同的，在稅率變動時(shí)對遞延稅款金額的調(diào)整方法是相同的，在只存在時(shí)間性差異時(shí)兩者的處理結(jié)果也是相同的。不同之處主要表現(xiàn)在兩個(gè)方面：一是引用的差異概念不同，二是分析問題的立足點(diǎn)不同。該兩種方法下所得稅的賬務(wù)處理：1.賬戶設(shè)置。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下要設(shè)置“所得稅”、“遞延所得稅資產(chǎn)/負(fù)債”、“應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅”賬戶；損益表債務(wù)法下要設(shè)置“所得稅”、“遞延稅款”、“應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅”賬戶。2.賬務(wù)處理——暫時(shí)性差異例1：某企業(yè)20×4年初機(jī)器的賬面價(jià)值是90萬，預(yù)計(jì)凈殘值為0，會計(jì)上按直線法3年提折舊，稅法上規(guī)定在3年內(nèi)按機(jī)器成本的50%、30%、20%計(jì)提折舊，2O×4年到2O×6年的稅前會計(jì)利潤分別為25萬、30萬和40萬，稅率分別為30%、4O%、40%，沒有其他調(diào)整事項(xiàng)，要求進(jìn)行所得稅處理。分析：(1)資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下，分析的出發(fā)點(diǎn)是每年資產(chǎn)負(fù)債表中機(jī)器的賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)(稅基)的差額，從而計(jì)算每年產(chǎn)生和轉(zhuǎn)回的暫時(shí)性差異，在此基礎(chǔ)上計(jì)算出每年的所得稅費(fèi)用，具體數(shù)據(jù)如下表所示：表一單位：萬元年份賬面金額稅基累積應(yīng)稅暫時(shí)性差異產(chǎn)生（轉(zhuǎn)回）的暫時(shí)性差異20×4年年末6045151520×5年年末301812-320×6年年末000-12表二單位：萬元年份稅前會計(jì)利潤應(yīng)稅暫時(shí)性差異納稅所得稅率（%）所得稅費(fèi)用應(yīng)交所得稅當(dāng)年遞延款項(xiàng)20×4年年末251510307.534.520×5年年末30-3334013.513.20.320×6年年末40-1252401620.8-4.8（2）損益表債務(wù)法主要從分析每年的會計(jì)收益和應(yīng)稅收益的差異（主要產(chǎn)生于折舊標(biāo)準(zhǔn)的不同）入手，進(jìn)行所得稅處理，有關(guān)數(shù)據(jù)如下表：表三單位：萬元年份會計(jì)折舊稅法折舊納稅時(shí)間性差異會計(jì)利潤納稅所得20×4年年末304515251020×5年年末3027-3303320×6年年末3018-124052有關(guān)所得稅費(fèi)用和應(yīng)交稅金的數(shù)據(jù)來自表二。（3）賬務(wù)處理2O×4年年末資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下，借：所得稅7.5貸：遞延所得稅負(fù)債4.5應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅3損益表債務(wù)法下，借：所得稅7.5貸：遞延稅款4.5應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅3其他各年度的會計(jì)處理可比照20×4年的處理進(jìn)行，數(shù)據(jù)來自表一、表二和表三。3．賬務(wù)處理——只在資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下確認(rèn)的其他暫時(shí)性差異例2：M公司2O×1年自行建造某設(shè)備過程中領(lǐng)用自產(chǎn)產(chǎn)品一批，該產(chǎn)品成本7萬元，市場價(jià)值為5萬元，20×1年底該設(shè)備投入使用，會計(jì)上結(jié)轉(zhuǎn)成本97萬元，包括自產(chǎn)產(chǎn)品7萬元，稅法要求按95萬元結(jié)轉(zhuǎn)成本，會計(jì)和稅法均按5年直線折舊(凈殘值為O)，2O×2——2O×6年的稅前會計(jì)利潤均為200萬元，所得稅稅率33%，不考慮其他暫時(shí)性差異，要求進(jìn)行所得稅處理。分析：本題中產(chǎn)生的不是時(shí)間性差異，而是會計(jì)上資產(chǎn)的入賬價(jià)值與稅法規(guī)定的入賬價(jià)值不同產(chǎn)生的其他暫時(shí)性差異，具體分析過程如下：表四單位：萬元年份賬面價(jià)值稅基應(yīng)稅累積暫時(shí)性差異產(chǎn)生(轉(zhuǎn)回)的暫時(shí)性差異20×1年底97952220×2年底77.6761.6-0.420×3年底58.2571.2-0.420×4年底38.8380.8-0.420×5年底19.4190.4-0.420×6年底000-0.420×1年底的所得稅處理：借：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅0.66(2×33%)貸：遞延所得稅負(fù)債0.66注：在稅法上領(lǐng)用自產(chǎn)產(chǎn)品用于在建設(shè)備，視同銷售要交納所得稅，本題中市場價(jià)格低于產(chǎn)品成本，所以產(chǎn)生應(yīng)交稅金的減項(xiàng)。20×2年所得稅處理：所得稅費(fèi)用：200×33%=66遞延所得稅負(fù)債攤銷：0.4×33%=0.132應(yīng)交所得稅：(200+0.4)×33%=66.132借：所得稅66遞延所得稅負(fù)債——負(fù)債攤銷0.132貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅66.132其他年度的所得稅處理可參照20×2年的處理進(jìn)行，數(shù)據(jù)來自表四。（三）比較研究小結(jié)通過以上會計(jì)處理的比較，我們可以看出在資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下由于確認(rèn)其他暫時(shí)性差異對所得稅遞延稅項(xiàng)金額的影響，而損益表債務(wù)法不確認(rèn)，所以在資產(chǎn)負(fù)債表法下，稅款遞延金額可能不同于損益表債務(wù)法。正由于資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法不僅注重了時(shí)間性差異，更注重了其他暫時(shí)性差異，所以他的應(yīng)用將會逐漸普遍，是未來所得稅會計(jì)處理的發(fā)展方向。四、《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第18號——所得稅》的內(nèi)容及特點(diǎn)《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則2006》由中華人民共和國財(cái)政部制定，包括一項(xiàng)基本準(zhǔn)則和38項(xiàng)具體準(zhǔn)則。這次發(fā)布的企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則，是在綜合考慮當(dāng)前的國際國內(nèi)形勢后做出的又一次重大會計(jì)改革，在我國會計(jì)發(fā)展史上具有里程碑式的意義。新建成的企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則體系幾乎涵蓋了現(xiàn)行所有企業(yè)的所有經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，影響廣泛，規(guī)范性強(qiáng)，填補(bǔ)了我國會計(jì)規(guī)范方面的許多空白，實(shí)現(xiàn)了與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的實(shí)質(zhì)性趨向，進(jìn)一步統(tǒng)一了會計(jì)原則，提高了準(zhǔn)則的可操作性和可理解性，對我國社會經(jīng)濟(jì)生活必將產(chǎn)生深遠(yuǎn)影響。其中《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第18號——所得稅》對所得稅會計(jì)的核算方法做了較大調(diào)整。（一）《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第18號——所得稅》主要內(nèi)容圖示所得稅準(zhǔn)則的主要內(nèi)容所得稅準(zhǔn)則的主要內(nèi)容相關(guān)術(shù)語會計(jì)利潤應(yīng)稅利潤暫時(shí)性差異當(dāng)期所得稅遞延所得稅資產(chǎn)遞延所得稅負(fù)債所得稅費(fèi)用計(jì)稅基礎(chǔ)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，是指企業(yè)在收回資產(chǎn)的賬面價(jià)值的過程中，計(jì)算應(yīng)稅利潤時(shí)能夠抵扣應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益的金額負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)，是指各項(xiàng)負(fù)債賬面價(jià)值減去其在未來期間計(jì)算應(yīng)稅利潤時(shí)可予抵扣的金額遞延所得稅的確認(rèn)根據(jù)可抵扣暫時(shí)性差異、前期轉(zhuǎn)入可抵扣虧損及尚可抵減的稅款抵扣等確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)；根據(jù)應(yīng)納稅暫時(shí)性差異計(jì)算的未來期間應(yīng)交的所得稅金額確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債遞延所得稅的計(jì)算當(dāng)期和以前期間形成的當(dāng)期所得稅負(fù)債（資產(chǎn)），應(yīng)按已執(zhí)行的或到資產(chǎn)負(fù)債表日實(shí)質(zhì)上已執(zhí)行的稅率和計(jì)稅基礎(chǔ)計(jì)算的、預(yù)期應(yīng)付稅務(wù)部門（從稅務(wù)部門返還）的金額計(jì)量所得稅費(fèi)用（收益）確認(rèn)與計(jì)量根據(jù)當(dāng)期所得稅費(fèi)用（收益）和遞延所得稅