(27)-第9章 彈性預算與成本差異分析

第九章

彈性預算與成本差異分析本章的主要內容第一節(jié)

彈性預算及其編制第二節(jié)

標準成本法——差異分析的基礎第三節(jié)預算差異分析第四節(jié)成本差異分析福特汽車公司花費多少費用制造一輛“探索者”型汽車？一個高爾夫球員在局中用標準桿數(shù)作為業(yè)績的計量尺度，標準桿數(shù)是高爾夫球員期望完成一局使用的擊打數(shù)目，它是高爾夫球員努力達到的標準。福特汽車公司為他們的作業(yè)與產品預定的成本，都是標準成本?；跇藴食杀净A上的彈性預算及成本差異分析，對企業(yè)加強業(yè)績管控，推進業(yè)績考核有重要作用。引導案例：預算標準與成本差異分析預算標準與成本差異分析第一節(jié)彈性預算及其編制（一）彈性預算的概念彈性預算，又稱變動預算、滑動預算，是根據(jù)本、量、利之間有規(guī)律的數(shù)量關系，按照一系列業(yè)務量水平編制的有伸縮性的預算。（二）彈性預算的特點（1）使用范圍廣（2）可比性強一、彈性預算的概念與特點（一）彈性預算的編制步驟（1）選擇業(yè)務量計量單位（2）確定業(yè)務量范圍（3）逐項研究確定各項成本費用和業(yè)務量之間的數(shù)量關系（4）計算各項預算成本（二）彈性預算的編制方法1.列表法2.公式法二、彈性預算的編制第二節(jié)標準成本法——差異分析的基礎一、標準成本法標準成本，是指在正常的生產技術水平和有效的經營管理條件下，企業(yè)經過努力應達到的產品成本水平。標準成本法，是指企業(yè)以預先制定的標準成本為基礎，通過比較標準成本與實際成本，計算和分析成本差異、揭示成本差異動因，進而實施成本控制、評價經營業(yè)績的一種成本管理方法。理想標準成本，這是一種理論標準，它指在現(xiàn)有條件下所能達到的最優(yōu)成本水平，即在生產過程中無浪費、機器無故障、人員無閑置、產品無廢品等假設條件下制定的成本標準。正常標準成本，是指在正常情況下，企業(yè)經過努力可以達到的成本標準，這一標準考慮了生產過程中不可避免的損失、故障、偏差等。成本差異，是指實際成本與相應標準成本之間的差額。當實際成本高于標準成本時，形成超支差異；當實際成本低于標準成本時，形成節(jié)約差異。二、標準成本制度標準成本制度是指圍繞標準成本的相關指標（如技術指標、作業(yè)指標、計劃值等）而設計的，將成本的前饋控制、反饋控制及核算功能有機結合而形成的一種成本控制系統(tǒng)。在制定標準成本時，按照以下程序進行：（一）就不同的成本或費用項目，分別確定消耗量標準和價格標準；（二）確定每一成本或費用項目的標準成本；（三）匯總不同成本項目的標準成本，確定產品的標準成本。三、標準成本的制定

產品標準成本通常由直接材料標準成本、直接人工標準成本和制造費用標準成本構成。

產品成本由直接材料、直接人工和制造費用三個項目組成

單位產品的標準成本=直接材料標準成本+直接人工標準成本+制造費用

標準成本=（用量標準×價格標準）（一）直接材料標準成本的制定

直接材料成本標準，是指直接用于產品生產的材料成本標準，包括標準用量和標準單價兩方面。直接材料標準成本的計算公式如下：直接材料標準成本＝單位產品的標準用量×材料的標準單價案例【例9-3】甲公司是一家化工生產企業(yè)，生產單一產品，按正常標準成本進行成本控制。公司預計下一年度的原材料采購價格為13元/公斤，運輸費為2元/公斤，運輸過程中的正常損耗為5%，原材料入庫后的儲存成本為1元/公斤。要求：計算該產品的直接材料價格標準直接材料的價格標準包含發(fā)票價格、運費、檢驗費和正常損耗等成本。所以本題該產品的直接材料價格標準=（13+2）/（1-5%）=15.79（元）直接人工標準成本，是指直接用于產品生產的人工標準成本，包括標準工時和標準工資率。標準工資率=標準工資總額/標準總工時直接人工標準成本的計算公式如下：直接人工標準成本＝單位產品的標準工時×小時標準工資率（二）直接人工標準成本的制定【例9-4】甲公司是制造業(yè)企業(yè)，生產W產品，生產工人每月工作22天，每天工作8小時，平均月薪13200元，該產品的直接加工必要時間每件3小時，正常工間休息和設備調整等非生產時間每件0.2小時，正常的廢品率8%。要求：計算單位產品直接人工標準成本【解析】價格標準=13200/（22×8）用量標準=（3+0.2）/（1-8%）單位產品直接人工標準成本=[13200/（22×8）]×[（3+0.2）/（1-8%）]=260.87（元）案例制造費用成本標準應區(qū)分變動制造費用項目和固定制造費用項目分別確定變動制造費用項目標準成本＝變動制造費用項目的標準用量×變動制造費用項目的

標準價格固定制造費用標準成本的計算順序及公式如下：固定制造費用標準成本由固定制造費用項目預算確定固定制造費用總成本＝∑固定制造費用項目標準成本固定制造費用標準分配率＝單位產品的標準工時÷預算總工時固定制造費用標準成本＝固定制造費用總成本×固定制造費用標準分配率（三）制造費用標準成本的制定【例9-5】甲企業(yè)生產能量1100件，每件產品標準工時1.1小時，固定制造費用標準分配率8元/小時。本月實際產量1200件，實際工時1000小時，固定制造費用12000元。要求：計算固定制造費用標準成本?！窘馕觥抗潭ㄖ圃熨M用標準成本=實際產量×標準工時×標準分配率=1200×1.1×8=10560（元）案例第三節(jié)預算差異分析概念：差異是實際結果和預期業(yè)績的差額，預期業(yè)績也被稱為預算業(yè)績，它是比較的一個參考點。

用途：（1）差異分析法是例外管理的一種管理控制方法（2）差異也可用于業(yè)績評價和激勵管理者一、差異二、靜態(tài)預算差異靜態(tài)預算也叫總預算，是以預算期開始時計劃的產出水平為基礎編制的?？傤A算被稱作靜態(tài)預算，是因為預算依據(jù)單一的（靜態(tài)的）計劃產出水平編制。靜態(tài)預算差異是指實際結果與相應的靜態(tài)預算數(shù)額之間的差額。說明：有利差異（F）導致實際營業(yè)利潤相對于預算數(shù)額的增加

不利差異（U）導致實際營業(yè)利潤相對于預算數(shù)額的減少明遠公司案例明遠公司為奔馬汽車公司代工生產其專屬車燈，圖紙和生產工藝由奔馬汽車公司提供。其生產制造流程主要包括塑料注塑、玻璃成型、裝配、測試與包裝五個部分，產品驗收合格后獨家銷售給汽車廠。公司唯一的成本是生產成本，在研發(fā)、營銷、分銷等其他價值鏈職能中沒有成本發(fā)生。我們假設，2021年生產的所有產品均在當月售出，預算購買的所有材料都在當期消耗了，并且期初和期末都沒有直接材料存貨。另外，期初和期末都沒有在產品或產成品存貨。公司有三類變動成本，產量是直接材料成本、直接人工成本和變動制造費用的成本動因，其相關范圍是0至1200單位產品明遠公司案例（產品成本預算表）明遠公司案例(2021年預算和實際數(shù)據(jù))明遠公司案例營業(yè)利潤的不利差異為12381元，這是以實際營業(yè)利潤50019元減去靜態(tài)預算營業(yè)利潤62400元計算得到。營業(yè)利潤的靜態(tài)預算差異=實際結果－靜態(tài)預算金額彈性預算是在預算期內根據(jù)實際產出水平計算預算收入和預算成本。靜態(tài)預算差異分為彈性預算差異和銷售量差異兩個部分：彈性預算差異是實際結果與相應的彈性預算數(shù)額的差額。彈性預算差異=實際結果－彈性預算金額銷售量差異是彈性預算金額與相應的靜態(tài)預算金額的差額。銷售量差異=彈性預算金額－靜態(tài)預算金額收入的彈性預算差異稱作銷售價格差異。銷售價格差異=（實際銷售價格－預計銷售價格）×實際銷售量三、彈性預算差異明遠公司彈性預算成本信息明遠公司案例我們把營業(yè)利潤的不利靜態(tài)預算差異12381元進一步細分為兩部分：2019元的有利彈性預算差異和14400元的不利銷售量差異1.產品的總需求并沒有如預期的那樣增長；2.競爭對手搶去了明遠公司的市場份額；3.明遠公司沒有能夠對顧客偏好和品味的變化做出快速反應；4.制定預算銷售目標時沒有認真分析市場情況；5.質量問題導致顧客對明遠公司產品的不滿。明遠公司不利銷售量差異的原因：第四節(jié)成本差異分析一、成本差異成本差異是指企業(yè)應定期將實際成本與標準成本進行比較和分析，確定差異數(shù)額及性質差異的計算公式為：總差異=實際產量下實際成本-實際產量下標準成本=實際用量×實際價格-實際產量下標準用量×標準價格=（實際用量-實際產量下標準用量）×標準價格+實際用量×（實際價格-標

準價格）=用量差異+價格差異其中，用量差異=標準價格×（實際用量-實際產量下標準用量）

價格差異=（實際價格-標準價格）×實際用量明遠公司標準成本單明遠公司實際成本單靜態(tài)預算值1.靜態(tài)預算銷售金額=1200×100/單位=120000（元）2.靜態(tài)預算不銹鋼材料成本=1200×0.4×20=9600（元）3.靜態(tài)預算人工成本=1200×2×5=12000（元）4.靜態(tài)預算變動制造費用=1200×2×5=12000（元）5.靜態(tài)預算固定制造費用=1200×2×10=24000（元）彈性預算值1.彈性預算銷售金額=1000×100=100000（元）2.彈性預算不銹鋼材料成本=1000×0.4×20=8000（元）3.彈性預算人工成本=1000×2×5=10000（元）4.彈性預算變動制造費用=1000×2×5=10000（元）5.彈性預算固定制造費用=24000（元）明遠公司差異分析匯總表營業(yè)利潤的三項差異靜態(tài)預算差異=營業(yè)利潤實際值—營業(yè)利潤靜態(tài)預算值彈性預算差異=營業(yè)利潤實際值—營業(yè)利潤彈性預算值銷售量差異=營業(yè)利潤彈性預算值—營業(yè)利潤靜態(tài)預算值明遠公司營業(yè)利潤差異計算如下：靜態(tài)預算差異=50019-62400=12381U彈性預算差異=50019-48000=2019F銷售量差異=48000-62400=14400U二、成本差異分解彈性預算差異總體上可以分解成3類：銷售價格差異、變動成本差異和固定成本差異。變動成本差異分為直接材料成本差異、直接人工成本差異和變動制造費用成本差異，固定成本差異指的是固定制造費用差異。直接材料成本差異的分解直接材料成本差異=實際產量下實際成本-實際產量下標準成本=實際用量×實際價格-實際產量下標準用量×標準價格=直接材料用量差異+直接材料價格差異直接材料用量差異=(實際用量-實際產量下標準用量)×標準價格

直接材料價格差異=實際用量×(實際價格-標準價格)應用直接材料成本差異=實際產量下實際成本-實際產量下標準成本=8721-1000×0.4×20=721U其中：直接材料用量差異=(實際用量-實際產量下標準用量)×標準價格=（290.7-1000×0.4）×20=2186F直接材料價格差異=實際用量×(實際價格-標準價格)=8721-20×290.7=2907U彈性預算差異=直接材料用量差異+直接材料價格差異=2186F+2907U=721U直接人工成本差異的分解直接人工成本差異=實際總成本-實際產量下標準成本=實際工時×實際工資率-實際產量下標準工時×標準工資率=直接人工效率差異+直接人工工資率差異直接人工效率差異=(實際工時-實際產量下標準工時)×標準工資率直接人工工資率差異=實際工時×(實際工資率-標準工資率)應用直接人工成本差異=實際總成本-實際產量下標準成本=13200－1000×2×5=3200U直接人工效率差異=(實際工時-實際產量下標準工時)×標準工資率=(2640－1000×2)×5=3200U直接人工工資率差異=實際工時×(實際工資率-標準工資率)=13200－5×2640=0變動制造費用差異的分解變動制造費用成本差異=實際總變動制造費用－實際產量下標準變動制造費用

=實際工時×實際變動制造費用分配率－實際產量下標準工時×變動制造費用標準分配率=變動制造費用效率差異+變動制造費用耗費差異變動制造費用效率差異=(實際工時－實際產量下標準工時)×變動制造費用標準分配率變動制造費用耗費差異=實際工時×(變動制造費用實際分配率－變動制造費用標準分配率)應用變動制造費用效率差異=(實際工時－實際產量下標準工時)×變動制造費用標準分配率=(2640－1000×2)×5=3200U變動制造費用耗費差異=實際工時×(變動制造費用實際分配率－變動制造費用標準分配率)=10560－5×2640=2640F固定制造費用差異的分解固定制造費用成本差異是指實際發(fā)生的固定制造費用與實際產量下標準固定制造費用的差異。固定制造費用耗費差異=固定制造費用的實際值－固定制造費用的

（靜態(tài)或彈性）預算值固定制造費用產量差異=固定制造費用的（靜態(tài)或彈性）預算值－

固定制造費用的分配值=（當期的預算產量－當期的實際產量）×單位工時的

標準人工耗時×單位工時的標準費用分配率應用固定制造費用耗費差異=固定制造費用的實際值－固定制造費用的彈性預算值=27500－24000=3500U固定制造費用產量差異=固定制造費用的彈性預算值－固定制造費用的分配值=(1200－1000)×2×10=4000U固定制造費用差異=固定制造費用的實際值—固定制造費用的分配值=27500-1000×2×10=7500U制造費用總差異1.四項差異分析四項差異分析包括制造費用差異的所有項目，即變動制造費用耗費差異，變動制造費用效率差異，固定制造費用耗費差異和固定制造費用產量差異。制造費用總差異=2640F+3200U+3500U+4000U=8060U2.三項差異分析三項差異分析是將四項差異中的兩項性質相同的差異進行合并，即合并變動制造費用耗費差異與固定制造費用耗費差異。合并后的費用差異為制造費用總耗費差異，變動制造費用效率差異和固定制造費用產量差異制造費用總差異=860U+3200U+4000U=8060U3.兩項差異分析兩項差異分析是將三項差異中類別一致的差異進行合并，即將制造費用總耗費差異與變動制造費用效率差異合并成制造費用的彈性預算差異。因此，兩項差異包括制造費用彈性預算差異和固定制造費用產量差異。制造費用總差異=4060U+4000U=8060U產量（銷售量）差異分析——明遠公司案例總銷售量差異=總銷售數(shù)量差異+總銷售組合差異以明遠公司為例。該公司銷售兩款產品W1和W2，2018年12月的預算銷售量分別為100(W1)和300(W2)，預算的營業(yè)利潤為4500。到了12月底，當期實際的銷量為150(W1)和350(W2)，基于實際銷量計算而得的營業(yè)利潤彈性預算值為6750。由于銷量差異導致了營業(yè)利潤產生了2250的有利差異。為了最終弄清產生這個有利差異的原因，管理者需要從總銷量和單個產品銷售占比這兩個角度來分析。明遠公司總預算表明遠公司彈性預算表明遠公司銷售占比計算表銷售量差異=銷售數(shù)量差異+銷售組合差異產品X的銷售數(shù)量差異=（當期全部產品的實際總銷售量—當期全部產品的預算總銷售量）×產品X的預算銷售占比×產品X的預算單位邊際貢獻W1的銷售數(shù)量差異=[(150+350)-(100+300)]×0.25×30=750FW2的銷售數(shù)量差異=[(150+350)-(100+300)]×0.75×15=1125F總銷售數(shù)量差異=W1的銷售數(shù)量差異+W2的銷售數(shù)量差異=750F+1125F=1875F產品X的銷售組合差異=（產品X的實際銷售占比－產品X的預算銷售占比）×當期全部產品的實際總銷售量×產品X的預算單位邊際貢獻W1的銷售組合差異