甲方供料的涉稅會計處理

甲方供料的涉稅會計處理2012-10-1110:26所謂“甲方供料”的說法是建筑工程里甲方供應(yīng)材料的簡稱，按照慣例，甲方一般是建設(shè)單位，施工單位（乙方）提供建筑勞務(wù)及采購除甲方供應(yīng)材料以外的其他材料。甲方供料征稅涉及的是如何征收營業(yè)稅的問題?！稜I業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則》第十八條規(guī)定：“納稅人從事建筑、修繕、裝飾工程作業(yè)，無論與對方如何結(jié)算，其營業(yè)額均應(yīng)包含工程所用的原材料和其他物資和動力的價款在內(nèi)?！睜I業(yè)稅“建筑業(yè)”稅目中包含以下幾個項目：①建筑、②安裝、③修繕、④裝飾、⑤其他工程作業(yè)?！秾嵤┘?xì)則》第十八條，將①建筑、③修繕、④裝飾這三個項目中的甲方供料都納入了營業(yè)稅的征稅范圍，剩余的兩個是安裝和其他工程作業(yè)。對于其他工程作業(yè)，在《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于營業(yè)稅幾個政策問題的通知》財稅字[1995]045號文件也將其補充進來。剩余的就是“安裝”項目了。從實際看，安裝項目涉及甲供的主要是設(shè)備，材料較少，但是實務(wù)中，安裝工程中涉及到甲方供料的，稅務(wù)機關(guān)一般也是要求并入營業(yè)稅的計稅營業(yè)額征收營業(yè)稅的。因此，無論建設(shè)方和施工方如何進行結(jié)算，甲方供料都要并入施工方的營業(yè)稅的計稅營業(yè)額征收營業(yè)稅。以上是對甲方供料征收營業(yè)稅的一些最基本的政策規(guī)定，近幾年，又出臺了一些新的規(guī)定：1、 甲供設(shè)備不征收營業(yè)稅。根據(jù)《營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則》的規(guī)定，對于安裝工程，如果安裝的設(shè)備價值作為安裝工程產(chǎn)值的，其營業(yè)額應(yīng)包括設(shè)備的價款在內(nèi)。不作為工程產(chǎn)值的，不征收營業(yè)稅。而根據(jù)《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于營業(yè)稅若干政策問題的通知》財稅[2003]16號文的規(guī)定：“其他建筑安裝工程的計稅營業(yè)額也不應(yīng)包括設(shè)備價值?！鼻揖唧w設(shè)備名單可由省地方稅務(wù)機關(guān)根據(jù)各自實際情況進行列舉。對于甲供物資，有些是材料，有些是設(shè)備，根據(jù)財稅[2003]16號文的規(guī)定，設(shè)備不并入營業(yè)額征收營業(yè)稅，但材料要并入營業(yè)額征收營業(yè)稅。問題的關(guān)鍵是如何界定材料和設(shè)備的區(qū)別。16號文授權(quán)了省級地方稅務(wù)局進行設(shè)備的認(rèn)定。2、 裝飾工程中甲方供料不再并入營業(yè)額征收營業(yè)稅。根據(jù)2006年8月17日《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人以清包工形式提供裝飾勞務(wù)征收營業(yè)稅問題的通知》財稅[2006]114號文的規(guī)定：“納稅人采用清包工形式提供的裝飾勞務(wù)，按照其向客戶實際收取的人工費、管理費和輔助材料費等收入（不含客戶自行采購的材料價款和設(shè)備價款）確認(rèn)計稅營業(yè)額。上述以清包工形式提供的裝飾勞務(wù)是指，工程所需的主要原材料和設(shè)備由客戶自行采購，納稅人只向客戶收取人工費、管理費及輔助材料費等費用的裝飾勞務(wù)?！碧岢黾追焦┝线@個專題是因為它在開票和會計處理上的特殊性。甲方從市場購入材料時的會計處理是：借：工程物資 貸：銀行存款甲方將材料提供給施工方用于工程。在目前實務(wù)中有以下兩種處理方式：方式一、甲方發(fā)出材料時：借：預(yù)付賬款貸：工程物資這種會計處理的依據(jù)是，根據(jù)國家關(guān)于工程造價的相關(guān)規(guī)定，在工程中，無論材料由誰提供，工程總造價包括全部的材料價款，且在工程總造價的核算中，所有的材料都要提稅后計入工程總造價，即工程造價是含稅價。在總造價確認(rèn)的情況下，將工程的總造價作為建設(shè)方應(yīng)該支付給施工方的工程價款。建設(shè)方在支付資金給施工方時是做預(yù)付賬款處理，同樣，建設(shè)方將材料給施工方時（甲方供料）也應(yīng)作為預(yù)付賬款處理。方式二、甲方發(fā)出材料時：借：在建工程（開發(fā)成本）貸：工程物資這種會計處理的依據(jù)是，甲方買的物資給施工方就是用于甲方的工程，因此在發(fā)出材料時直接計入在建工程或開發(fā)成本是符合實際情況的。在企業(yè)實務(wù)的會計處理中，有些建設(shè)單位發(fā)出甲方供料是采取的第一種方法，有些就是采取的第二種方法。從會計核算角度而言，兩種會計處理方法都是可以接受的。但是，這兩種會計處理方法就帶來的下一步的施工方建筑業(yè)發(fā)票的開具問題。模式一：在該模式下，由于建設(shè)方在發(fā)出材料時是通過預(yù)付賬款核算的，沒有進入工程成本，因此，施工方應(yīng)該按含甲方供料的材料款開具建筑業(yè)發(fā)票，并按此繳納營業(yè)稅。模式二：在該模式下，由于建設(shè)方在發(fā)出材料時就直接計入了工程成本，因此，施工方在最終開具建筑業(yè)發(fā)票時，應(yīng)該按不含材料款金額開票，相反就會導(dǎo)致材料款部分發(fā)票在建設(shè)方重復(fù)入成本的情況。根據(jù)營業(yè)稅的相關(guān)規(guī)定，甲方供料必須要并入施工方的計稅營業(yè)額征收營業(yè)稅，即施工方都必須就甲方供料的材料款繳納營業(yè)稅，這個和模式一是一樣的。從理論上而言，對于施工方，無論建設(shè)方如何進行會計處理，他的稅收負(fù)擔(dān)是不變的，只不過是根據(jù)建設(shè)方的會計處理的不同，開票金額有所不同罷了。但現(xiàn)實中的情況是，由于營業(yè)稅是一個流轉(zhuǎn)稅，流轉(zhuǎn)稅的可轉(zhuǎn)嫁性決定了施工方所要繳納的營業(yè)稅，最終實際是轉(zhuǎn)嫁到建設(shè)方身上的，至少是部分的轉(zhuǎn)嫁。因此，對于建設(shè)方而言，他傾向于采用第二種會計處理模式，在這種會計處理模式下，建設(shè)方直接將甲方供料計入工程成本，這樣就不需要施工方開票了。由于稅務(wù)機關(guān)監(jiān)管的原因，這部分不開票的甲方供料，施工方也一般不會去主動申報繳納營業(yè)稅，而且建設(shè)方甚至在進行工程預(yù)算確定工程造價時，對這部分甲方供料就沒有提稅并入工程總造價。從這個角度考慮，建設(shè)方更傾向于第二種會計處理模式。在這種會計處理模式下，施工方承擔(dān)了很大的風(fēng)險。因為無論建設(shè)方會計處理如何，施工方是甲方供料營業(yè)稅的納稅義務(wù)人，如果稅務(wù)機關(guān)發(fā)現(xiàn)了問題，要求施工方補稅的話，施工方只有繳納，甚至還會承擔(dān)偷稅而被處罰的風(fēng)險。無論和建設(shè)方如何處理，都必須就甲方供料繳納營業(yè)稅。無論建設(shè)方是采用模式一還是模式二進行甲方供料的會計處理，對于施工方繳納營業(yè)稅而言是沒有任何影響的，只是開票金額的差異。對施工方的業(yè)務(wù)處理也需要注意下面的操作。模式一，施工方收到材料時借：工程物資 貸：預(yù)收賬款施工方將工程物資用于工程時借：工程施工一一合同成本貸：工程物資按工程進度確認(rèn)合同毛利，主營業(yè)務(wù)收入和主營業(yè)務(wù)成本：借：工程施工一一合同毛利主營業(yè)務(wù)成本貸：主營業(yè)務(wù)收入對于施工企業(yè)就所開發(fā)票就面臨一個問題，施工企業(yè)按含甲方供料的材料款開具建筑施工發(fā)票給甲方，并按發(fā)票金額在賬面上確認(rèn)收入，但對于此部分的甲方供料，由于材料是建設(shè)方購買提供給施工方的，發(fā)票的抬頭肯定是開給建設(shè)方，且在建設(shè)方入賬的，對于這部分材料，施工企業(yè)無法取得發(fā)票，也就無法入成本，這就涉及到施工方在計算企業(yè)所得稅時的扣除問題，一般解決這個問題的方式是，由雙方在工程結(jié)束，決算報告出來后，施工單位憑工程決算報告和建設(shè)方提供的購買材料的發(fā)票清單計入施工方工程成本，并允許在稅前扣除。根據(jù)《企業(yè)所得稅扣除管理辦法》規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的相關(guān)成本費用只要是真實的，并取得了合法有效憑證就可以稅前扣除。這里合法有效憑證不是僅指發(fā)票，在這種情況下，施工企業(yè)取得的工程決算報告和建設(shè)方提供的購買材料的發(fā)票清單也應(yīng)視為合法有效憑證，因此應(yīng)該允許在稅前扣除。在模式二下，由于建設(shè)方在發(fā)出材料時是直接計入了工程成本，因此，施工方在收到材料以及以后將材料用于工程時就不做任何會計處理了。這時，施工方按不含甲方供料的金額開票，也就不存在甲方供料無法取得發(fā)票入成本的問題。同時，考慮到稅務(wù)機關(guān)監(jiān)管不到位的原因，這種會計處理方法還能少繳部分甲方供料的營業(yè)稅，對兩方都有利。但是，施工方也要知道，這種情況下，自身承擔(dān)了很大的風(fēng)險，如果稅務(wù)機關(guān)發(fā)現(xiàn)了，施工方必須要繳納甲方供料營業(yè)稅，甚至要按偷稅進行處罰，同時由于甲方供料在工程造價時沒有和建設(shè)方按規(guī)定提稅，最終只能是自己承擔(dān)。由于目前相關(guān)法律法規(guī)對于甲方供料如何進行會計處理沒有明確的規(guī)定，因此，從某種角度講，以上兩種模式都是可以的。站在稅務(wù)機關(guān)的角度，應(yīng)該是傾向于采取第一種模式，這樣能很好的對甲方供料納稅進行監(jiān)管。因此，有些稅務(wù)機關(guān)明確規(guī)定，對于工程，建設(shè)方不允許直接憑商業(yè)發(fā)票入工程成本，必須取得建筑業(yè)發(fā)票入工程成本，否則按未取得合法有效憑證，這部分成本不能提取折舊在企業(yè)所得稅前扣除。還有的地方稅局文件規(guī)定：凡由房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)采購主要建筑材料用于施工，而材料未納入施工單位營業(yè)額的，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)補繳該部分材料的建筑施工營業(yè)稅，否則不予列入房地產(chǎn)開發(fā)成本。從企業(yè)的角度而言，如果不考慮稅務(wù)監(jiān)管不到位而產(chǎn)生的避稅問題，模式一也是比較好的。建設(shè)方在發(fā)出