甲方供料的涉稅會(huì)計(jì)處理

甲方供料的涉稅會(huì)計(jì)處理2012-10-1110:26所謂“甲方供料”的說(shuō)法是建筑工程里甲方供應(yīng)材料的簡(jiǎn)稱(chēng)，按照慣例，甲方一般是建設(shè)單位，施工單位（乙方）提供建筑勞務(wù)及采購(gòu)除甲方供應(yīng)材料以外的其他材料。甲方供料征稅涉及的是如何征收營(yíng)業(yè)稅的問(wèn)題?！稜I(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十八條規(guī)定：“納稅人從事建筑、修繕、裝飾工程作業(yè)，無(wú)論與對(duì)方如何結(jié)算，其營(yíng)業(yè)額均應(yīng)包含工程所用的原材料和其他物資和動(dòng)力的價(jià)款在內(nèi)?！睜I(yíng)業(yè)稅“建筑業(yè)”稅目中包含以下幾個(gè)項(xiàng)目：①建筑、②安裝、③修繕、④裝飾、⑤其他工程作業(yè)?！秾?shí)施細(xì)則》第十八條，將①建筑、③修繕、④裝飾這三個(gè)項(xiàng)目中的甲方供料都納入了營(yíng)業(yè)稅的征稅范圍，剩余的兩個(gè)是安裝和其他工程作業(yè)。對(duì)于其他工程作業(yè)，在《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于營(yíng)業(yè)稅幾個(gè)政策問(wèn)題的通知》財(cái)稅字[1995]045號(hào)文件也將其補(bǔ)充進(jìn)來(lái)。剩余的就是“安裝”項(xiàng)目了。從實(shí)際看，安裝項(xiàng)目涉及甲供的主要是設(shè)備，材料較少，但是實(shí)務(wù)中，安裝工程中涉及到甲方供料的，稅務(wù)機(jī)關(guān)一般也是要求并入營(yíng)業(yè)稅的計(jì)稅營(yíng)業(yè)額征收營(yíng)業(yè)稅的。因此，無(wú)論建設(shè)方和施工方如何進(jìn)行結(jié)算，甲方供料都要并入施工方的營(yíng)業(yè)稅的計(jì)稅營(yíng)業(yè)額征收營(yíng)業(yè)稅。以上是對(duì)甲方供料征收營(yíng)業(yè)稅的一些最基本的政策規(guī)定，近幾年，又出臺(tái)了一些新的規(guī)定：1、 甲供設(shè)備不征收營(yíng)業(yè)稅。根據(jù)《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》的規(guī)定，對(duì)于安裝工程，如果安裝的設(shè)備價(jià)值作為安裝工程產(chǎn)值的，其營(yíng)業(yè)額應(yīng)包括設(shè)備的價(jià)款在內(nèi)。不作為工程產(chǎn)值的，不征收營(yíng)業(yè)稅。而根據(jù)《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于營(yíng)業(yè)稅若干政策問(wèn)題的通知》財(cái)稅[2003]16號(hào)文的規(guī)定：“其他建筑安裝工程的計(jì)稅營(yíng)業(yè)額也不應(yīng)包括設(shè)備價(jià)值?！鼻揖唧w設(shè)備名單可由省地方稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)各自實(shí)際情況進(jìn)行列舉。對(duì)于甲供物資，有些是材料，有些是設(shè)備，根據(jù)財(cái)稅[2003]16號(hào)文的規(guī)定，設(shè)備不并入營(yíng)業(yè)額征收營(yíng)業(yè)稅，但材料要并入營(yíng)業(yè)額征收營(yíng)業(yè)稅。問(wèn)題的關(guān)鍵是如何界定材料和設(shè)備的區(qū)別。16號(hào)文授權(quán)了省級(jí)地方稅務(wù)局進(jìn)行設(shè)備的認(rèn)定。2、 裝飾工程中甲方供料不再并入營(yíng)業(yè)額征收營(yíng)業(yè)稅。根據(jù)2006年8月17日《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人以清包工形式提供裝飾勞務(wù)征收營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的通知》財(cái)稅[2006]114號(hào)文的規(guī)定：“納稅人采用清包工形式提供的裝飾勞務(wù)，按照其向客戶(hù)實(shí)際收取的人工費(fèi)、管理費(fèi)和輔助材料費(fèi)等收入（不含客戶(hù)自行采購(gòu)的材料價(jià)款和設(shè)備價(jià)款）確認(rèn)計(jì)稅營(yíng)業(yè)額。上述以清包工形式提供的裝飾勞務(wù)是指，工程所需的主要原材料和設(shè)備由客戶(hù)自行采購(gòu)，納稅人只向客戶(hù)收取人工費(fèi)、管理費(fèi)及輔助材料費(fèi)等費(fèi)用的裝飾勞務(wù)?！碧岢黾追焦┝线@個(gè)專(zhuān)題是因?yàn)樗陂_(kāi)票和會(huì)計(jì)處理上的特殊性。甲方從市場(chǎng)購(gòu)入材料時(shí)的會(huì)計(jì)處理是：借：工程物資 貸：銀行存款甲方將材料提供給施工方用于工程。在目前實(shí)務(wù)中有以下兩種處理方式：方式一、甲方發(fā)出材料時(shí)：借：預(yù)付賬款貸：工程物資這種會(huì)計(jì)處理的依據(jù)是，根據(jù)國(guó)家關(guān)于工程造價(jià)的相關(guān)規(guī)定，在工程中，無(wú)論材料由誰(shuí)提供，工程總造價(jià)包括全部的材料價(jià)款，且在工程總造價(jià)的核算中，所有的材料都要提稅后計(jì)入工程總造價(jià)，即工程造價(jià)是含稅價(jià)。在總造價(jià)確認(rèn)的情況下，將工程的總造價(jià)作為建設(shè)方應(yīng)該支付給施工方的工程價(jià)款。建設(shè)方在支付資金給施工方時(shí)是做預(yù)付賬款處理，同樣，建設(shè)方將材料給施工方時(shí)（甲方供料）也應(yīng)作為預(yù)付賬款處理。方式二、甲方發(fā)出材料時(shí)：借：在建工程（開(kāi)發(fā)成本）貸：工程物資這種會(huì)計(jì)處理的依據(jù)是，甲方買(mǎi)的物資給施工方就是用于甲方的工程，因此在發(fā)出材料時(shí)直接計(jì)入在建工程或開(kāi)發(fā)成本是符合實(shí)際情況的。在企業(yè)實(shí)務(wù)的會(huì)計(jì)處理中，有些建設(shè)單位發(fā)出甲方供料是采取的第一種方法，有些就是采取的第二種方法。從會(huì)計(jì)核算角度而言，兩種會(huì)計(jì)處理方法都是可以接受的。但是，這兩種會(huì)計(jì)處理方法就帶來(lái)的下一步的施工方建筑業(yè)發(fā)票的開(kāi)具問(wèn)題。模式一：在該模式下，由于建設(shè)方在發(fā)出材料時(shí)是通過(guò)預(yù)付賬款核算的，沒(méi)有進(jìn)入工程成本，因此，施工方應(yīng)該按含甲方供料的材料款開(kāi)具建筑業(yè)發(fā)票，并按此繳納營(yíng)業(yè)稅。模式二：在該模式下，由于建設(shè)方在發(fā)出材料時(shí)就直接計(jì)入了工程成本，因此，施工方在最終開(kāi)具建筑業(yè)發(fā)票時(shí)，應(yīng)該按不含材料款金額開(kāi)票，相反就會(huì)導(dǎo)致材料款部分發(fā)票在建設(shè)方重復(fù)入成本的情況。根據(jù)營(yíng)業(yè)稅的相關(guān)規(guī)定，甲方供料必須要并入施工方的計(jì)稅營(yíng)業(yè)額征收營(yíng)業(yè)稅，即施工方都必須就甲方供料的材料款繳納營(yíng)業(yè)稅，這個(gè)和模式一是一樣的。從理論上而言，對(duì)于施工方，無(wú)論建設(shè)方如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，他的稅收負(fù)擔(dān)是不變的，只不過(guò)是根據(jù)建設(shè)方的會(huì)計(jì)處理的不同，開(kāi)票金額有所不同罷了。但現(xiàn)實(shí)中的情況是，由于營(yíng)業(yè)稅是一個(gè)流轉(zhuǎn)稅，流轉(zhuǎn)稅的可轉(zhuǎn)嫁性決定了施工方所要繳納的營(yíng)業(yè)稅，最終實(shí)際是轉(zhuǎn)嫁到建設(shè)方身上的，至少是部分的轉(zhuǎn)嫁。因此，對(duì)于建設(shè)方而言，他傾向于采用第二種會(huì)計(jì)處理模式，在這種會(huì)計(jì)處理模式下，建設(shè)方直接將甲方供料計(jì)入工程成本，這樣就不需要施工方開(kāi)票了。由于稅務(wù)機(jī)關(guān)監(jiān)管的原因，這部分不開(kāi)票的甲方供料，施工方也一般不會(huì)去主動(dòng)申報(bào)繳納營(yíng)業(yè)稅，而且建設(shè)方甚至在進(jìn)行工程預(yù)算確定工程造價(jià)時(shí)，對(duì)這部分甲方供料就沒(méi)有提稅并入工程總造價(jià)。從這個(gè)角度考慮，建設(shè)方更傾向于第二種會(huì)計(jì)處理模式。在這種會(huì)計(jì)處理模式下，施工方承擔(dān)了很大的風(fēng)險(xiǎn)。因?yàn)闊o(wú)論建設(shè)方會(huì)計(jì)處理如何，施工方是甲方供料營(yíng)業(yè)稅的納稅義務(wù)人，如果稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)了問(wèn)題，要求施工方補(bǔ)稅的話(huà)，施工方只有繳納，甚至還會(huì)承擔(dān)偷稅而被處罰的風(fēng)險(xiǎn)。無(wú)論和建設(shè)方如何處理，都必須就甲方供料繳納營(yíng)業(yè)稅。無(wú)論建設(shè)方是采用模式一還是模式二進(jìn)行甲方供料的會(huì)計(jì)處理，對(duì)于施工方繳納營(yíng)業(yè)稅而言是沒(méi)有任何影響的，只是開(kāi)票金額的差異。對(duì)施工方的業(yè)務(wù)處理也需要注意下面的操作。模式一，施工方收到材料時(shí)借：工程物資 貸：預(yù)收賬款施工方將工程物資用于工程時(shí)借：工程施工一一合同成本貸：工程物資按工程進(jìn)度確認(rèn)合同毛利，主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和主營(yíng)業(yè)務(wù)成本：借：工程施工一一合同毛利主營(yíng)業(yè)務(wù)成本貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入對(duì)于施工企業(yè)就所開(kāi)發(fā)票就面臨一個(gè)問(wèn)題，施工企業(yè)按含甲方供料的材料款開(kāi)具建筑施工發(fā)票給甲方，并按發(fā)票金額在賬面上確認(rèn)收入，但對(duì)于此部分的甲方供料，由于材料是建設(shè)方購(gòu)買(mǎi)提供給施工方的，發(fā)票的抬頭肯定是開(kāi)給建設(shè)方，且在建設(shè)方入賬的，對(duì)于這部分材料，施工企業(yè)無(wú)法取得發(fā)票，也就無(wú)法入成本，這就涉及到施工方在計(jì)算企業(yè)所得稅時(shí)的扣除問(wèn)題，一般解決這個(gè)問(wèn)題的方式是，由雙方在工程結(jié)束，決算報(bào)告出來(lái)后，施工單位憑工程決算報(bào)告和建設(shè)方提供的購(gòu)買(mǎi)材料的發(fā)票清單計(jì)入施工方工程成本，并允許在稅前扣除。根據(jù)《企業(yè)所得稅扣除管理辦法》規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的相關(guān)成本費(fèi)用只要是真實(shí)的，并取得了合法有效憑證就可以稅前扣除。這里合法有效憑證不是僅指發(fā)票，在這種情況下，施工企業(yè)取得的工程決算報(bào)告和建設(shè)方提供的購(gòu)買(mǎi)材料的發(fā)票清單也應(yīng)視為合法有效憑證，因此應(yīng)該允許在稅前扣除。在模式二下，由于建設(shè)方在發(fā)出材料時(shí)是直接計(jì)入了工程成本，因此，施工方在收到材料以及以后將材料用于工程時(shí)就不做任何會(huì)計(jì)處理了。這時(shí)，施工方按不含甲方供料的金額開(kāi)票，也就不存在甲方供料無(wú)法取得發(fā)票入成本的問(wèn)題。同時(shí)，考慮到稅務(wù)機(jī)關(guān)監(jiān)管不到位的原因，這種會(huì)計(jì)處理方法還能少繳部分甲方供料的營(yíng)業(yè)稅，對(duì)兩方都有利。但是，施工方也要知道，這種情況下，自身承擔(dān)了很大的風(fēng)險(xiǎn)，如果稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)了，施工方必須要繳納甲方供料營(yíng)業(yè)稅，甚至要按偷稅進(jìn)行處罰，同時(shí)由于甲方供料在工程造價(jià)時(shí)沒(méi)有和建設(shè)方按規(guī)定提稅，最終只能是自己承擔(dān)。由于目前相關(guān)法律法規(guī)對(duì)于甲方供料如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理沒(méi)有明確的規(guī)定，因此，從某種角度講，以上兩種模式都是可以的。站在稅務(wù)機(jī)關(guān)的角度，應(yīng)該是傾向于采取第一種模式，這樣能很好的對(duì)甲方供料納稅進(jìn)行監(jiān)管。因此，有些稅務(wù)機(jī)關(guān)明確規(guī)定，對(duì)于工程，建設(shè)方不允許直接憑商業(yè)發(fā)票入工程成本，必須取得建筑業(yè)發(fā)票入工程成本，否則按未取得合法有效憑證，這部分成本不能提取折舊在企業(yè)所得稅前扣除。還有的地方稅局文件規(guī)定：凡由房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)采購(gòu)主要建筑材料用于施工，而材料未納入施工單位營(yíng)業(yè)額的，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)應(yīng)補(bǔ)繳該部分材料的建筑施工營(yíng)業(yè)稅，否則不予列入房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本。從企業(yè)的角度而言，如果不考慮稅務(wù)監(jiān)管不到位而產(chǎn)生的避稅問(wèn)題，模式一也是比較好的。建設(shè)方在發(fā)出