企業(yè)會(huì)計(jì)二非貨幣性資產(chǎn)交換

引入：

企業(yè)以10萬元庫(kù)存商品換入一臺(tái)設(shè)備，應(yīng)如何計(jì)量換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值，如何確認(rèn)和計(jì)量換出資產(chǎn)的損益？9/21/20231《非貨幣性資產(chǎn)交換》制定及修訂背景1994年財(cái)政部以“以貨易貨”為題立項(xiàng)1995年更名為非貨幣性交易準(zhǔn)則1996年發(fā)布征求意見稿1998年5月草擬準(zhǔn)則草案1999年6月28日正式公布2000年1月1日起執(zhí)行2001年1月18日公布修訂后的準(zhǔn)則2006年2月財(cái)政部再次修訂9/21/20232第二章非貨幣性資產(chǎn)交換

第一節(jié)非貨幣性資產(chǎn)交換的認(rèn)定

一、非貨幣性資產(chǎn)交換的概念1.貨幣性資產(chǎn)——指企業(yè)持有的貨幣資金和將以固定或可確定的金額收取的資產(chǎn)。

貨幣性資產(chǎn)包括現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款和應(yīng)收票據(jù)以及準(zhǔn)備持有至到期的債券投資等。9/21/202332.非貨幣性資產(chǎn)——指貨幣性資產(chǎn)以外的資產(chǎn)。非貨幣性資產(chǎn)包括存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長(zhǎng)期股權(quán)投資、投資性房地產(chǎn)以及不準(zhǔn)備持有至到期的債券投資等。3.非貨幣性資產(chǎn)交換——指交易雙方主要以存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和長(zhǎng)期股權(quán)投資等非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行的交換。該交換不涉及或只涉及少量的貨幣性資產(chǎn)（即補(bǔ)價(jià)）。9/21/20234【例題·多選題】依據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)——非貨幣性資產(chǎn)交換》，下列項(xiàng)目中屬于貨幣性資產(chǎn)的有（）。A.應(yīng)收賬款B.其他應(yīng)收款C.準(zhǔn)備持有至到期的債券投資D.交易性金融資產(chǎn)E．不準(zhǔn)備持有至到期的債券投資【答案】ABC【解析】不準(zhǔn)備持有至到期的債券投資和交易性金融資產(chǎn)屬于非貨幣性資產(chǎn)。9/21/20235二、非貨幣性資產(chǎn)交換判斷標(biāo)準(zhǔn)（一）收到補(bǔ)價(jià)的企業(yè)收到的補(bǔ)價(jià)/換出資產(chǎn)公允價(jià)值<25%或：收到的補(bǔ)價(jià)/（換入資產(chǎn)公允價(jià)值＋收到的補(bǔ)價(jià)）<25%9/21/20236（二）支付補(bǔ)價(jià)的企業(yè)支付的補(bǔ)價(jià)/（換出資產(chǎn)公允價(jià)值+支付的補(bǔ)價(jià)）<25%或：支付的補(bǔ)價(jià)/換入資產(chǎn)公允價(jià)值<25%補(bǔ)價(jià)比例低于25%（不含25%）——視為非貨幣性資產(chǎn)交換補(bǔ)價(jià)比例高于25%（含25%）——按《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》等相關(guān)規(guī)定處理。9/21/20237例:下列交易中，屬于非貨幣性資產(chǎn)交換的有（

）。

A.以賬面價(jià)值400萬元的股票和票面金額200萬元的應(yīng)收票據(jù)換取公允價(jià)值為750萬元的機(jī)床

B.以賬面價(jià)值為560萬元，公允價(jià)值為600萬元的廠房換取一套電子設(shè)備，另收取補(bǔ)價(jià)140萬元

C.以賬面價(jià)值為560萬元，公允價(jià)值為9/21/20238600萬元的專利技術(shù)換取一套電子設(shè)備，另支付補(bǔ)價(jià)160萬元D.以賬面價(jià)值為560萬元，公允價(jià)值為600萬元的廠房換取一套電子設(shè)備，另收取補(bǔ)價(jià)200萬元

E.以賬面價(jià)值為560萬元，公允價(jià)值為600萬元的廠房換取一套電子設(shè)備，另交付市價(jià)為120萬元的債券

9/21/20239答案：BCE

解析：選項(xiàng)A：200/750×100％＝26.67％，大于25％，不屬于非貨幣性交易；

選項(xiàng)B：140/600×100％＝23.33％，小于25％，屬于非貨幣性交易；

選項(xiàng)C：160/（600+160）×100％＝21.05％，小于25％，屬于非貨幣性交易；

選項(xiàng)D：200/600×100％＝33.33％，大于25％，不屬于非貨幣性交易；

選項(xiàng)E：屬于非貨幣性交易,債券為非貨幣性資產(chǎn)。9/21/202310三、非貨幣性資產(chǎn)交換不涉及的交易和事項(xiàng)

（一）與所有者或所有者以外方面的非貨幣性資產(chǎn)非互惠轉(zhuǎn)讓如以非貨幣性資產(chǎn)作為股利發(fā)放給股東，政府無償提供非貨幣性資產(chǎn)給企業(yè)建造固定資產(chǎn)等。

（二）在企業(yè)合并、債務(wù)重組中和發(fā)行股票取得的非貨幣性資產(chǎn)

9/21/202311

第二節(jié)非貨幣性資產(chǎn)交換的確認(rèn)和計(jì)量一、確認(rèn)和計(jì)量原則（一）換入資產(chǎn)按公允價(jià)值計(jì)量非貨幣性資產(chǎn)交換同時(shí)滿足下列條件的——應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益：1．該項(xiàng)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)；2．換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠地計(jì)量。9/21/202312資產(chǎn)存在活躍市場(chǎng)，是資產(chǎn)公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的明顯證據(jù)，但不是唯一要求，屬于以下三種情形之一的，公允價(jià)值視為能夠可靠計(jì)量：（1）換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)存在活躍市場(chǎng)。（2）換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)不存在活躍市場(chǎng)、但同類或類似資產(chǎn)存在活躍市場(chǎng)。（3）換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)不存在同類或類似資產(chǎn)可比市場(chǎng)交易、采用估值技術(shù)確定的公允價(jià)值滿足一定的條件。9/21/202313采用估值技術(shù)確定的公允價(jià)值必須符合以下條件之一，視為能夠可靠計(jì)量：①采用估值技術(shù)確定的公允價(jià)值估計(jì)數(shù)的變動(dòng)區(qū)間很小②在公允價(jià)值估計(jì)數(shù)變動(dòng)區(qū)間內(nèi)，各種用于確定公允價(jià)值估計(jì)數(shù)的概率能夠合理確定。9/21/202314

（二）換入資產(chǎn)按賬面價(jià)值計(jì)量

非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，或換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值均不能可靠計(jì)量的——應(yīng)以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，不確認(rèn)損益。收到或支付的補(bǔ)價(jià)作為確定換入資產(chǎn)成本的調(diào)整因素。9/21/202315

二、商業(yè)實(shí)質(zhì)的判斷（一）判斷條件

符合下列條件之一的，視為具有商業(yè)實(shí)質(zhì)

1、換入資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量在風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間和金額方面與換出資產(chǎn)顯著不同。9/21/202316

（1）未來現(xiàn)金流量的風(fēng)險(xiǎn)、金額相同，時(shí)間不同。如企業(yè)以存貨換入一項(xiàng)固定資產(chǎn)。

（2）未來現(xiàn)金流量的時(shí)間、金額相同，風(fēng)險(xiǎn)不同。如企業(yè)以其不準(zhǔn)備持有至到期的國(guó)庫(kù)券換入一幢房屋以備出租。

9/21/202317（3）未來現(xiàn)金流量的風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間相同，金額不同。

如某企業(yè)以其商標(biāo)權(quán)換入另一企業(yè)的一項(xiàng)專利技術(shù)。

2、換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值不同，且其差額與換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價(jià)值相比是重大的。

預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值——應(yīng)當(dāng)按照資產(chǎn)在持續(xù)使用過程和最終處置時(shí)所產(chǎn)生的預(yù)計(jì)稅后未來現(xiàn)金流量，選擇恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率對(duì)9/21/202318預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量進(jìn)行折現(xiàn)后的金額加以確定。如某企業(yè)以一項(xiàng)專利權(quán)換入另一企業(yè)擁有的長(zhǎng)期股權(quán)投資。

（二）關(guān)聯(lián)方之間交換資產(chǎn)與商業(yè)實(shí)質(zhì)的關(guān)系

在確定非貨幣性資產(chǎn)交換是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)關(guān)注交易各方之間是否存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。關(guān)聯(lián)方關(guān)系的存在可能導(dǎo)致發(fā)生的非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。

9/21/202319

第三節(jié)非貨幣性資產(chǎn)交換的會(huì)計(jì)處理一、以公允價(jià)值計(jì)量的會(huì)計(jì)處理

(一)換入資產(chǎn)成本的確定

非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，且換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠地計(jì)量——應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，除非有確鑿證據(jù)表明換入資產(chǎn)公允價(jià)值更可靠，公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益。9/21/2023201．不涉及補(bǔ)價(jià)換入資產(chǎn)的成本＝換出資產(chǎn)的公允價(jià)值＋應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)（除非能證明換入資產(chǎn)公允價(jià)值更可靠）2．涉及補(bǔ)價(jià)支付補(bǔ)價(jià)方：換入資產(chǎn)的成本＝換出資產(chǎn)的公允價(jià)值＋支付的補(bǔ)價(jià)＋應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)9/21/202321收到補(bǔ)價(jià)方：換入資產(chǎn)的成本＝換出資產(chǎn)的公允價(jià)值－收到的補(bǔ)價(jià)＋應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)9/21/202322【例題·單選題】甲公司用一項(xiàng)賬面余額為50萬元，累計(jì)攤銷為20萬元，公允價(jià)值為25萬元的無形資產(chǎn)，與丙公司交換一臺(tái)賬面原始價(jià)值為40萬元，累計(jì)折舊為18萬元，公允價(jià)值為24萬元的設(shè)備。甲公司發(fā)生相關(guān)稅費(fèi)2萬元，收到丙公司支付的補(bǔ)價(jià)1萬元。非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，且換入資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的情況下，甲公司換入該項(xiàng)設(shè)備的入賬價(jià)值為()萬元。A．24B．25C．26D．31【答案】C9/21/202323

(二)會(huì)計(jì)處理原則

1、換出資產(chǎn)為存貨的——應(yīng)當(dāng)作為銷售處理，根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》按其公允價(jià)值確認(rèn)收入，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的成本。

2、換出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的——換出資產(chǎn)公允價(jià)值和換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額，計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入或營(yíng)業(yè)外支出。

9/21/2023243、換出資產(chǎn)為長(zhǎng)期股權(quán)投資、可供出售金融資產(chǎn)的——換出資產(chǎn)公允價(jià)值和換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額，計(jì)入投資損益。9/21/202325（三）具體會(huì)計(jì)處理

1．換出資產(chǎn)為存貨的借：固定資產(chǎn)等（換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值）貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）

（涉及補(bǔ)價(jià)的，借或貸銀行存款等，下同）借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本存貨跌價(jià)準(zhǔn)備貸：庫(kù)存商品等9/21/202326【練習(xí)題】甲公司和乙公司均為一般納稅人，2007年2月2日，甲公司以其生產(chǎn)的產(chǎn)品一批與乙公司交換設(shè)備一臺(tái)，產(chǎn)品成本為400萬元，公允價(jià)值為500萬元，增值稅稅率為17%；設(shè)備原價(jià)為800萬元，已提折舊為280萬元，公允價(jià)值500萬元。甲公司換入的設(shè)備作為固定資產(chǎn)入賬，乙公司換入的產(chǎn)品作為商品入賬。資產(chǎn)已交付對(duì)方并辦妥相關(guān)手續(xù)。假定雙方的交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)且公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量。

9/21/202327要求：根據(jù)上述資料，編制甲公司和乙公司的有關(guān)會(huì)計(jì)分錄?！敬鸢浮考坠居嘘P(guān)會(huì)計(jì)處理如下：換入固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值＝500（萬元）借：固定資產(chǎn)500應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）85貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入500應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）859/21/202328借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本400貸：庫(kù)存商品400乙公司有關(guān)會(huì)計(jì)處理如下：換入商品的入賬價(jià)值＝500（萬元）①借：累計(jì)折舊280固定資產(chǎn)清理520貸：固定資產(chǎn)800換出的資產(chǎn)為固定資產(chǎn)，需通過“固定資產(chǎn)清理”賬戶核算。9/21/202329②借：庫(kù)存商品500應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）85營(yíng)業(yè)外支出20貸：固定資產(chǎn)清理520應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）85

9/21/2023302．換出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)如換出資產(chǎn)為無形資產(chǎn)的有關(guān)會(huì)計(jì)分錄如下：借：庫(kù)存商品等（換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值）應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備（已提減值準(zhǔn)備）累計(jì)攤銷（已攤銷額）貸：無形資產(chǎn)（賬面余額）應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅營(yíng)業(yè)外收入（或借：營(yíng)業(yè)外支出）（差額）9/21/2023313．換出資產(chǎn)為長(zhǎng)期股權(quán)投資、可供出售金融資產(chǎn)借：庫(kù)存商品等（換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值）應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備（已提減值準(zhǔn)備）貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資（賬面余額）投資收益（差額）

9/21/202332[練習(xí)]甲公司以其持有的可供出售金融資產(chǎn)——A股票，交換乙公司的原材料，在交換日，甲公司的可供出售金融資產(chǎn)——A股票賬面余額為320000元（其中成本為240000元，公允價(jià)值變動(dòng)為80000元），公允價(jià)值為360000元。換入的原材料賬面價(jià)值為280000元，公允價(jià)值（計(jì)稅價(jià)格）為300000元，增值稅為51000元，甲公司收到乙公司支付的補(bǔ)價(jià)9000元。9/21/202333收到補(bǔ)價(jià)9000元占換出資產(chǎn)公允價(jià)值360000元的比例為2.5％，小于25％，應(yīng)按照非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則核算。甲公司換入原材料的成本＝360000－9000－51000＝300000（元）借：原材料300000應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額)51000銀行存款9000貸：可供出售金融資產(chǎn)——成本240000——公允價(jià)值變動(dòng)80000投資收益40000

9/21/202334借：資本公積—其他資本公積80000貸：投資收益800009/21/202335

二、以換出資產(chǎn)賬面價(jià)值計(jì)量的會(huì)計(jì)處理

非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，或者雖然具有商業(yè)實(shí)質(zhì)但換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值均不能可靠計(jì)量的——應(yīng)以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)確定換入資產(chǎn)的成本，無論是否收付補(bǔ)價(jià)，均不確認(rèn)損益。9/21/202336

（一）換入資產(chǎn)成本的確定1．不涉及補(bǔ)價(jià)換入資產(chǎn)的成本＝換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值＋應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)2．涉及補(bǔ)價(jià)支付補(bǔ)價(jià)方：換入資產(chǎn)的成本＝換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值＋支付的補(bǔ)價(jià)＋應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)9/21/202337收到補(bǔ)價(jià)方：換入資產(chǎn)的成本＝換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值－收到的補(bǔ)價(jià)＋應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)

【·計(jì)算題】甲公司以一臺(tái)設(shè)備換入乙公司的專利權(quán)，該設(shè)備的賬面原值為100萬元，累計(jì)折舊為40萬元，未對(duì)該設(shè)備計(jì)提減值準(zhǔn)備，公允價(jià)值為80萬元；乙公司專利權(quán)的公允價(jià)值為70萬元，賬面余額為120萬元，累計(jì)攤銷30萬元。9/21/202338雙方協(xié)議，乙公司支付給甲公司現(xiàn)金10萬元，假定交易中沒有發(fā)生相關(guān)稅費(fèi),甲公司已將設(shè)備交給乙公司，并辦理完專利權(quán)的相關(guān)手續(xù)。假定該項(xiàng)交易不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。要求：（1）計(jì)算甲公司換入專利權(quán)的入賬價(jià)值和乙公司換入設(shè)備的入賬價(jià)值。（2）編制甲公司換入專利權(quán)和乙公司換入設(shè)備的有關(guān)會(huì)計(jì)分錄。9/21/202339【答案】從收到補(bǔ)價(jià)的甲公司看，收到的補(bǔ)價(jià)10萬元占換出資產(chǎn)的公允價(jià)值80萬元的比例為12.5％，該比例小于25％，屬非貨幣性資產(chǎn)交換。（1）甲公司換入專利權(quán)的入賬價(jià)值＝1000000－400000－100000＝500000（元）

9/21/202340乙公司換入設(shè)備的入賬價(jià)值＝1200000－300000＋100000＝1000000（元）（2）甲公司編制的會(huì)計(jì)分錄：

借：固定資產(chǎn)清理600000累計(jì)折舊400000貸：固定資產(chǎn)——某設(shè)備1000000借：銀行存款100000無形資產(chǎn)500000貸：固定資產(chǎn)清理6000009/21/202341乙公司編制的會(huì)計(jì)分錄：借：固定資產(chǎn)——設(shè)備1000000累計(jì)攤銷300000貸：無形資產(chǎn)1200000銀行存款1000009/21/202342

三、涉及多項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)交換的會(huì)計(jì)處理非貨幣性資產(chǎn)交換同時(shí)換入多項(xiàng)資產(chǎn)的，在確定各項(xiàng)資產(chǎn)的成本時(shí)，應(yīng)分別情況處理：9/21/202343

1、非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，且各項(xiàng)換出資產(chǎn)和換入資產(chǎn)的公允價(jià)值均能夠可靠計(jì)量的（1）按換出資產(chǎn)的公允價(jià)值總額為基礎(chǔ)確定換入資產(chǎn)的總成本。（2）按照各項(xiàng)換入資產(chǎn)的公允價(jià)值占換入資產(chǎn)公允價(jià)值總額的比例，對(duì)換入資產(chǎn)的成本總額進(jìn)行分配，確定各項(xiàng)換入資產(chǎn)的成本。

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