無形資產(chǎn)準則的對比研究

無形資產(chǎn)準則的對比研究一、我國無形資產(chǎn)會計準則的國外對比我國無形資產(chǎn)準則從1992年的《財務通則》只是對無形資產(chǎn)做了簡單的規(guī)定，到2006年的修訂后的《企業(yè)會計準則第6號—無形資產(chǎn)》（以下簡稱“無形資產(chǎn)準則”）已經(jīng)是對無形資產(chǎn)做出了較全面的規(guī)范，發(fā)展速度較快。國外對無形資產(chǎn)的研究要早于我國，而且也更為深入。由于無形資產(chǎn)的特點，各國對無形資產(chǎn)的認識和會計處理規(guī)定，都存在差異。（一）無形資產(chǎn)的定義和特征的對比我國無形資產(chǎn)準則中對無形資產(chǎn)的定義為“指企業(yè)擁有或者控制的沒有實物形態(tài)的可辨認非貨幣性資產(chǎn)”,主要強調了可辨認性，取消了原有準則中的商譽內容，將企業(yè)合并產(chǎn)生的商譽并入到《企業(yè)會計準則第20號—企業(yè)合并》中，規(guī)定只有在非同一企業(yè)控制下的企業(yè)合并，才能產(chǎn)生商譽，而同一企業(yè)控制下的企業(yè)合并，不能產(chǎn)生商譽，差額只能調整資本公積。第38號國際會計準則（IAS38）將無形資產(chǎn)定義為“能確指的沒有實物形態(tài)的非貨幣資產(chǎn)”,也將商譽排除在無形資產(chǎn)之外，對商譽的會計處理由《第22號國際會計準則—企業(yè)合并》規(guī)范。IAS38認為，商譽本身是不可辨認的，因此不屬于無形資產(chǎn)的定義范圍。相應地自創(chuàng)商譽也不應確認為資產(chǎn)，因為它不是能夠可靠計量并由企業(yè)控制的可辨認資源。第142號《美國會計準則—商譽及其它無形資產(chǎn)》（FAS142）將無形資產(chǎn)定義為“沒有實物形態(tài)的流動和非流動資產(chǎn)，不包括金融工具及遞延所得稅項資產(chǎn)”.無形資產(chǎn)也分為可確指的和不可確指的，可確指的無形資產(chǎn)能夠可靠地計量，與商譽分開確認，商譽是不確指的，并且對內部開發(fā)的計算機軟件作出了具體規(guī)定?！都幽么髸嫓蕜t》第3062號將無形資產(chǎn)定義為“沒有實物形態(tài)的資產(chǎn)，金融資產(chǎn)除外”,也只是將企業(yè)合并產(chǎn)生的商譽列入無形資產(chǎn)的核算范圍。可以看出，我國《企業(yè)會計準則》對無形資產(chǎn)的定義主要是參考了國際會計準則的定義。各國對自創(chuàng)商譽都不予確認，這一問題是世界范圍內會計界的爭論焦點。無形資產(chǎn)的概念應與無形資產(chǎn)的核算范圍加以區(qū)別，自創(chuàng)商譽不能被準確計量，它能為企業(yè)帶來超額利潤，并不能否認它是無形資產(chǎn)。（二）可辨認的標準及內容我國無形資產(chǎn)準則中對無形資產(chǎn)的可辨認標準是：1.能夠從企業(yè)中分離或者劃分出來，并能單獨或者與相關合同、資產(chǎn)或負債一起，用于出售、轉移、授予許可、租賃或者交換；2.源自合同性權利或其他法定權利，無論是否可以轉移或分離。具體說來，無形資產(chǎn)通常包括專利權、非專利技術、商標權、著作權、特許權、土地使用權等?！秶H會計準則》的可辨認標準幾乎與我國《企業(yè)會計準則》是相同的，但《國際會計準則》規(guī)定了經(jīng)濟壽命超過1年，并列舉了可辨認的無形資產(chǎn)是指專利、版權、品牌、客戶名單、商標、以及其他能夠與相關的實物資產(chǎn)分別轉移的權利。美國和加拿大無形資產(chǎn)準則中對可辨認的規(guī)定同我國準則的規(guī)定一致。（三）無形資產(chǎn)確認條件我國無形資產(chǎn)準則規(guī)定確認條件有兩個：1.有關的經(jīng)濟利益流入；2.成本可以可靠地計量。第38號《國際會計準則》中規(guī)定的確認條件有四個，除與我國準則相同的兩條外，另外兩條是“能夠與企業(yè)其他方面分開辨認”,和“是否作為過去行為及活動的結果被企業(yè)所控制”,前一條其實就是無形資產(chǎn)定義中所規(guī)定的內容，而后一條是指將來能帶來經(jīng)濟利益，并且限制別人得到這些經(jīng)濟利益。美國準則中對無形資產(chǎn)的確認條件有兩個標準，一是合法或合同標準，指能通過合同或其他法律權利控制未來經(jīng)濟利益的流入，而無論這些權利能否轉讓或與其他權利和負債相分離；二是分離性標準，既可以被分開出售、轉讓、授予許可權、租賃或交易，而且能夠與相關合同、資產(chǎn)和負債一同產(chǎn)生上述經(jīng)濟行為的，也認為是滿足標準的?？梢姡诿绹鴾蕜t中沒有把“成本可以可靠地計量”作為確認標準。加拿大會計準則第3062條規(guī)定，當未來的經(jīng)濟利益可以可靠地計量，將成本資本化，成本包括直接開發(fā)成本和分攤的間接成本。從這一規(guī)定可以看出，加拿大準則中的無形資產(chǎn)確認條件，實際上與國際準則是一致的。而將成本分為直接成本和間接成本，說明加拿大的準則承認自創(chuàng)無形資產(chǎn)，這是與我國和國際準則所不同之處。（四）無形資產(chǎn)的核算內容的對比國際準則中將無形資產(chǎn)劃分為七類：（l）品牌；（2）特許使用權；（3）報刊及出版物標題；（4）計算機軟件；（5）版權、專利權及其他行業(yè)財產(chǎn)權、服務和經(jīng)營權；（6）配方、公式、模型、設計和原型；（7）開發(fā)中的無形資產(chǎn)。將內部產(chǎn)生的計算機軟件列為無形資產(chǎn)，并詳細規(guī)定了其成本的構成。雖然我國在準則應用指南和準則講解中都指出無形資產(chǎn)通常包括專利權、非專利技術、商標權、著作權、特許權、土地使用權等，但無形資產(chǎn)準則本身沒有明確無形資產(chǎn)的具體內容，只明確指出企業(yè)自創(chuàng)商譽以及內部產(chǎn)生的品牌、報刊名等不應確認為無形資產(chǎn)。雖然這樣規(guī)定為無形資產(chǎn)核算給予了更為廣闊的空間，但由于我國市場還不夠完善、企業(yè)意識不到位，許多企業(yè)對擁有的無形資產(chǎn)“視而不見”,即使有些企業(yè)意識到這些資源的價值，實際確認時又無法衡量其價值。所以，我國準則應該采納國際會計準則的做法，列舉出我國現(xiàn)有經(jīng)濟環(huán)境下納入無形資產(chǎn)核算的具體內容。美國準則142號列舉了與商譽分開確認的無形資產(chǎn)，包括與客戶相關的無形資產(chǎn)、與技術相關的無形資產(chǎn)及法定的無形資產(chǎn)。當內部開發(fā)軟件的目的是內部使用而不是銷售時，將開發(fā)成本資本化列為無形資產(chǎn)。美國準則不核算自創(chuàng)商譽，但在無形資產(chǎn)準則中對企業(yè)合并產(chǎn)生的商譽做出了規(guī)定。加拿大會計準則沒有列示無形資產(chǎn)的內容，但以舉例的方式說明了幾種無形資產(chǎn)的計量方法，包括客戶名單、專利權、版權、廣播權、飛行航線權及商標，自創(chuàng)商譽也作為無形資產(chǎn)進行核算?？梢钥闯?，加拿大準則中核算的無形資產(chǎn)種類較為廣泛。（五）無形資產(chǎn)初始計量的對比我國準則規(guī)定無形資產(chǎn)的初始計量以實際成本計價。對于購入的無形資產(chǎn)包括購買價款、相關稅費以及直接歸屬于使該項資產(chǎn)達到預定用途所發(fā)生的其他支出。對有融資行為的，除應予資本化的以外，應計入當期損益。投資者投入無形資產(chǎn)的成本，應當按照投資合同或協(xié)議約定的公允價值確定。合并中取得的無形資產(chǎn)，非貨幣性資產(chǎn)交換、債務重組、政府補助和企業(yè)合并取得的無形資產(chǎn)的成本，其公允價值能夠可靠地計量的，應當單獨確認為無形資產(chǎn)并按照公允價值計量，并且在準則講解中給出了公允價值取得的途徑。美國準則提出公允價值，并規(guī)定了公允價值的計算方法。國際準則規(guī)定對購入的無形資產(chǎn)的計量是購入成本加稅費、進口費用、直接分攤費用、專業(yè)服務費和其他費用，再減去折扣。對于融資購買，按上述標準的金額與全部支出的差額除按第23號國際準則予以資本化的以外，確認為利息費用。還規(guī)定，當達到預計使用狀態(tài)時，停止資本化。以后再發(fā)生的支出列為當期費用，除非能夠改進無形資產(chǎn)的使用性能的支出，且成本能夠可靠計量的，予以資本化。加拿大的準則規(guī)定一項無形資產(chǎn)無論是單獨取得還是與其它資產(chǎn)一同取得，都要以成本確認和計量。當未來的利益能夠可靠地計量，將成本資本化，包括直接開發(fā)成本和分攤的間接成本。用于改進潛在的服務的支出，是改良支出，要計入成本。（六）無形資產(chǎn)后續(xù)計量的對比我國《企業(yè)會計準則第6號一無形資產(chǎn)》對于使用壽命有限和使用壽命不確定的無形資產(chǎn)的后續(xù)計量分別做出了規(guī)定。對使用壽命有限的無形資產(chǎn)，要按其經(jīng)濟利益的預期實現(xiàn)方式且在使用壽命內系統(tǒng)合理地進行攤銷，無法可靠確定預期實現(xiàn)方式的，應當采用直線法攤銷。使用壽命有限的無形資產(chǎn)，除滿足條件的情況外，其殘值一般為零。對使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，不應該攤銷，而是應該在每年年終進行減值測試。國際準則將后續(xù)計量分為兩種，一是成本模式，即原始成本減去累計折舊和累計減值損失。二是再估價模式，即初始計量后增值的無形資產(chǎn)允許增值到公平價值。IAS38號指出，無形資產(chǎn)后續(xù)支出應在發(fā)生時確認為費用，除非滿足以下條件：第一，該支出很可能使資產(chǎn)產(chǎn)生超出其原來預定績效水平的未來經(jīng)濟利益；第二，該支出能夠可靠地計量和分攤該資產(chǎn)。同時還指出，商標、刊頭、報刊名、客戶名單和實質上類似項目所發(fā)生的后續(xù)支出只能確認為費用，以避免確認自創(chuàng)商譽。無形資產(chǎn)的應折舊金額應在其使用壽命的最佳估計期限內系統(tǒng)地攤銷，攤銷方法包括直線法、余額遞減法和生產(chǎn)總量法美國準則將無形資產(chǎn)分為使用期確定和不確定的，其中部分無形資產(chǎn)有法定的使用期。對于使用期確定的無形資產(chǎn)，按其產(chǎn)生的現(xiàn)金流量的類型攤銷，假如企業(yè)能證明其他攤銷法更為合適，可不用直線法。使用期不確定的無形資產(chǎn)每年度或當可能引起減值的環(huán)境和事件出現(xiàn)時，進行減值測試，如果賬面價值超過公平價值，就要確認減值。加拿大的準則規(guī)定有明確使用期的無形資產(chǎn)都要按其最佳使用期限攤銷，每年年終要對攤銷方法和剩余使用期進行復核?？蓴備N金額等于原值減去殘值，殘值一般等于零，除非該項無形資產(chǎn)對其他企業(yè)來說還有使用價值，并且同時滿足以下條件之一：（1）第三方承諾在使用期結束時購買該無形資產(chǎn)（2）參照現(xiàn)行市場上的交易，如果使用期結束時該市場仍存在。以無形資產(chǎn)被使用時產(chǎn)生經(jīng)濟利益的方式來確定攤銷方法，當不能確定經(jīng)濟利益產(chǎn)生的方式時，用直線法攤銷。對無形資產(chǎn)殘值的規(guī)定，我國準則與國際準則、美國準則和加拿大準則相同。（七）對內部形成的無形資產(chǎn)（研究開發(fā)支出）規(guī)定的對比我國準則從2001年的準則規(guī)定除注冊費、律師費等費用計入自行開發(fā)并依法申請取得的無形資產(chǎn)的入賬價值外，其他研究與開發(fā)支出于發(fā)生時確認為當期費用，發(fā)展到2006年的準則與國際會計準則趨同，將企業(yè)內部研究開發(fā)項目的支出區(qū)分為研究階段支出與開發(fā)階段支出，對研究階段的支出于發(fā)生時計入當期損益，對開發(fā)階段的支出給予有條件的資本化。但在實際操作中含有很多人為因素。國際會計準則第38號指出：將自行開發(fā)過程中分為兩個階段—研究階段和開發(fā)階段，研究階段的支出很難帶來未來經(jīng)濟利益，應直接確認為費用或損失；而開發(fā)階段的支出可能產(chǎn)生應予確認的無形資產(chǎn)，因而符合無形資產(chǎn)確認條件的開發(fā)支出應予資本化。美國準則規(guī)定對內部開發(fā)的軟件分階段對待。在初始項目階段，包括概念的建立、設計、項目可行性的測試，外購軟件銷售商的選擇等研發(fā)費用全部費用化處理。初始階段以后，滿足兩個條件的支出予以資本化。第一個條件是管理者有相關的權利授權和承諾提供足夠的資金完成開發(fā)項目，且軟件按預計用途使用；第二個條件是概念的建立、設計、項目可行性的測試（即初始階段）已經(jīng)完成。對于未來能提供其他用途的資產(chǎn)性研發(fā)支出予以資本化。美國準則將大量的研發(fā)性支出列入當期費用，使企業(yè)合并的商譽金額減少，也使當期與未來期間的收入與成本費用不配比。加拿大準則也將研究和開發(fā)支出分為研究階段和開發(fā)階段，研究階段的支出大多都不能帶來未來的經(jīng)濟利益，所以計入當期費用。開發(fā)階段的支出能為以后帶來經(jīng)濟利益或降低成本費用，滿足條件的支出，將開發(fā)成本中的從未來收益（減去以后發(fā)生的成本費用）中收回的部分遞延，且按受益期攤銷。加拿大準則不使用“資本化”,而使用“遞延”,并且要求每年末復核未攤銷數(shù)，超出未來收益減去成本費用的部分，應該立即減值處理。美國和加拿大準則都詳細列出了研究支出、開發(fā)支出和不屬于研發(fā)支出的項目。（八）商譽我國會計準則不核算自創(chuàng)商譽，企業(yè)合并產(chǎn)生的商譽也不由無形資產(chǎn)準則規(guī)定。非同一控制下的企業(yè)合并，購買方對合并成本大于合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的差額，確認為商譽。美國對企業(yè)合并形成的商譽作減值測試，減值的確認分為兩步。第一步，對比報告單位的整體公平價值與賬面價值，如果公平價值超過賬面價值，沒有發(fā)生減值，不用進行下一步測試。如果公平價值低于賬面價值，要完成下一步的測試。第二步，決定減值金額。先估計商譽的公平價值，與賬面商譽價值進行對比，如果賬面價值高于公平價值，要將賬面價值減少到公平價值。報告單位的賬面價值包含遞延稅項，所以要用所得稅基礎的資產(chǎn)和負債的價值。企業(yè)合并時，當買價低于購買的資產(chǎn)時，先減少非金融資產(chǎn)（包括即將處置的資產(chǎn)、遞延所得稅資產(chǎn)、預付項目和其他流動資產(chǎn)）的價值后，還有負商譽余額時，作如下處理（l）在將買價分攤到各項資產(chǎn)時，計入了營業(yè)外收入的要調整到營業(yè)外收入或營業(yè)外支出；（2）存在未決業(yè)務的，負商譽先計入遞延貸項，待該項業(yè)務處理后，再從遞延貸項重分類計入營業(yè)外收入。（九）無形資產(chǎn)披露的對比我國會計準則對無形資產(chǎn)的披露要求是無形資產(chǎn)的期初和期末賬面余額、累計攤銷額及減值準備累計金額；使用壽命有限的無形資產(chǎn)，其使用壽命的估計情況；使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，其使用壽命不確定的判斷依據(jù)；無形資產(chǎn)的攤銷方法；用于擔保的無形資產(chǎn)賬面價值、當期攤銷額等情況；計入當期損益和確認為無形資產(chǎn)的研究開發(fā)支出金額?！秶H會計準則》第38號對無形資產(chǎn)的披露要求規(guī)定很詳細。首先，有確定使用期的無形資產(chǎn)要披露攤銷方法、使用期或攤銷率、期初余額和期末余額的調節(jié)表、累計攤銷額；其次，沒有確定使用期的無形資產(chǎn)要說明使用期不確定的原因。所有無形資產(chǎn)要分別說明資產(chǎn)類別、退出或處置情況、重估情況、減值情況及減值后的價值恢復情況。使用了價值重估模型的要說明其有效性。國際準則還要求企業(yè)披露開發(fā)費費用化的金額，以及無形資產(chǎn)任何權利的限制、抵押及其他承諾。加拿大的準則對無形資產(chǎn)的披露方法，分別對攤銷的無形資產(chǎn)和不攤銷的無形資產(chǎn)作出要求，具體要求與國際準則大體相似，但由于加拿大準則將商譽列為無形資產(chǎn)，因此披露要求中對商譽的披露要求中增加了商譽的內容，更有專門的商譽的報告要求。從總的來說，與國際會計準則、美國、加拿大準則相對比，我國準則對無形資產(chǎn)披露的要求是最為簡單的。隨著我國知識經(jīng)濟的發(fā)展，對無形資產(chǎn)的披露要求也會提局。二、我國現(xiàn)行無形資產(chǎn)會計準則存在的問題（一）我國現(xiàn)行無形資產(chǎn)會計準則1.無形資產(chǎn)的核算范圍過于狹窄我國無形資產(chǎn)的核算范圍過于狹窄，企業(yè)對無形資產(chǎn)的擁有程度揭示過少。具體來說，我國納入現(xiàn)行核算體系的無形資產(chǎn)只包括專利權、非專利技術、特許權、商標權、土地使用權、著作權和商譽，而商譽只承認產(chǎn)權變動的商譽，對自創(chuàng)商譽不予確認；而國外公司的會計報表中所揭示的無形資產(chǎn)范圍還包括諸如因特網(wǎng)域名、契約性的客戶關系、制造合同、非競爭協(xié)議等等。2.無形資產(chǎn)占總資產(chǎn)的比重偏低，且結構不合理在《上市公司無形資產(chǎn)計量及其信息披露的思考》，一文中，列舉了我國50家和國外15家上市公司的會計報表中無形資產(chǎn)與總資產(chǎn)的比率及無形資產(chǎn)的構成情況。（1）與國外上市公司無形資產(chǎn)占總資產(chǎn)平均近40%的比率相比，我國公司無形資產(chǎn)占總資產(chǎn)10%的比率嚴重偏低；（2）無形資產(chǎn)的結構不合理。我國上市公司不僅無形資產(chǎn)占總資產(chǎn)的比重低，而且土地使用權幾乎占了一半，有4家上市公司的無形資產(chǎn)只包括土地使用權。在國外上市公司中占較大比重的商標權、專利權、專有技術等在我國上市公司報表中卻微乎其微。3.對無形資產(chǎn)的披露過少我國大部分上市公司只是簡要說明了無形資產(chǎn)的所含項目、計價、攤銷的方法及減值準備的確認標準，沒有給出更詳細的信息。非上市公司的披露就更少了，完全不符合為會計報告使用者提供有用和相關信息的要求。4.現(xiàn)行無形資產(chǎn)會計準則造成國有無形資產(chǎn)流失嚴重造成國有無形資產(chǎn)流失的原因主要是有些無形資產(chǎn)未入賬。無形資產(chǎn)不入賬有多種情況，主要原因是，實際已形成的無形資產(chǎn)，由于不能準確地計量成本等原因，按照現(xiàn)行會計準則無法入賬，使企業(yè)的商標權、專利權、供銷網(wǎng)絡和商業(yè)秘密等無形資產(chǎn)流失于賬外。在招商引資時，由于無形資產(chǎn)未入賬而不作價，使無形資產(chǎn)嚴重流失。（二）無形資產(chǎn)核算的會計理論存在的問題會計核算的理論基礎是會計假設和會計原則。一直沿用至今的四個會計假設是與工業(yè)時代經(jīng)濟環(huán)境的特征相適應的。社會前進的步伐邁向了知識經(jīng)濟時代，會計賴以生存的環(huán)境發(fā)生了根本的變化，會計假設和會計原則受到了前所未有的沖擊。傳統(tǒng)的會計核算模式是側重于反映企業(yè)歷史和現(xiàn)在的財務狀況，以有形資產(chǎn)的確認、計量及報告為核心，對無形資產(chǎn)的反映非常有限。1.謹慎性原則對正確核算無形資產(chǎn)的影響按照謹慎性原則，資產(chǎn)的確認應該來自實際交易，只有當增加或減少未來產(chǎn)生的經(jīng)濟利益的可能性能夠確定時，才確認資產(chǎn)或負債。由于無形資產(chǎn)帶來的未來經(jīng)濟利益的不確定性比有形資產(chǎn)高得多，使得大量的無形資產(chǎn)不能反映在報表中，嚴重低估了資產(chǎn)和所有者權益。將研發(fā)支出費用化并未體現(xiàn)謹慎原則，因為降低了當期利潤以及提高了未來期間的利潤。因此，不僅要考慮到或有負債和或有損失，還必須反映或有利得、或有收益，才能保證全面穩(wěn)健。2.歷史成本原則對正確核算無形資產(chǎn)的影響資產(chǎn)負債表是對過去交易成本的歷史累計的反映，由于大多數(shù)內部形成的無形資產(chǎn)的歷史成本存在確認時點及不能被可靠地計量的問題，所以，大量的無形資產(chǎn)被排除在賬外，勢必會低估其財務狀況和盈利能力。實際上，歷史成本會計基礎已經(jīng)受到了沖擊，如物價變動會計、以公允價值計量金融工具、以成本與市價孰低法來計量存貨、美國會計準則以現(xiàn)值計量養(yǎng)老金（Pesion）等核算方法，沖破了傳統(tǒng)會計中實現(xiàn)原則與歷史成本原則的限制，但是，仍然以過去的交易為報告的內容。在現(xiàn)代多種計量屬性并存的會計模式下，對那些有著較高的管理水平和技術水平，企業(yè)形象好，且連續(xù)若干年有對比穩(wěn)定的超額盈利企業(yè)，對其自創(chuàng)商譽的確認不僅必要，而且正在成為可能。3.市場交易原則對正確核算無形資產(chǎn)的影響為了確定會計信息的客觀性和可證實性，會計賬面金額由過去的市場交易所決定。大多數(shù)無形資產(chǎn)特別是自創(chuàng)無形資產(chǎn)，通常不是產(chǎn)生于市場交易，所以被排除在會計系統(tǒng)核算之外。4.持續(xù)經(jīng)營假設對正確核算無形資產(chǎn)的影響在傳統(tǒng)財務會計中，持續(xù)經(jīng)營假設反映了企業(yè)所有者與經(jīng)營者的愿望和目的，旨在解決企業(yè)的資產(chǎn)計價和費用分配等問題。正是因為以持續(xù)經(jīng)營假設為基礎的，才會選擇歷史成本計價原則，而不是其他的計量系統(tǒng)，如清算價格等。但是，無形資產(chǎn)沒有明確的歷史成本，在以持續(xù)經(jīng)營假設和歷史成本原則為基礎的會計報表上無法反映無形資產(chǎn)的價值，導致整體資產(chǎn)價值的降低。5.會計期間假設對正確核算無形資產(chǎn)的影響在會計期間結束時，會計報表的編制要求對未完成的業(yè)務做出估計和計提，其結果是將會計系統(tǒng)收集到的未來的現(xiàn)金流量的信息，記錄在會計報表上。但是，按照目前對無形資產(chǎn)的理解，很難對無形資產(chǎn)的未來收益做出這樣的估計和計提。因此，無形資產(chǎn)所能帶來的未來收益很難反映在會計期間的會計報表上。6.權責發(fā)生制和配比原則對正確核算無形資產(chǎn)的影響權責發(fā)生制原則和配比原則，也是基于持續(xù)經(jīng)營假設的，目的是使各個會計期間使用相同的計價方法。按照權責發(fā)生制的要求，對當期收入和成本費用的估計反映在損益表上，對未來期間形成的收入和成本費用所體現(xiàn)的資產(chǎn)與負債反映在資產(chǎn)負債表上。這些對未來期間的估計數(shù)據(jù)含有隨意的成分，會在以后的會計期間進行調整。然而，對無形資產(chǎn)的未來收入和成本費用做出正確的估計是很困難的，這種核算方法不適用于無形資產(chǎn)的相關業(yè)務。7.貨幣計量對正確核算無形資產(chǎn)的影響現(xiàn)行會計報表以貨幣為主要計量單位，而大量無形資產(chǎn)特別是自創(chuàng)無形資產(chǎn)無法以貨幣準確計量，如反映企業(yè)競爭力的顧客滿意程度、企業(yè)研究與開發(fā)能力、企業(yè)人力資源價值、擁有所在行業(yè)的市場份額、企業(yè)文化氛圍等，但它們確實在企業(yè)的經(jīng)營活動中發(fā)揮著極大的作用。若由于計量原因而將其排拆于無形資產(chǎn)范疇以外，不進行“演變革新”,“以滿足環(huán)境對它的要求”,會“影響會計的生命力”（婁而行，1999年）。從以上分析不能得出結論，現(xiàn)行會計理論本身就不是為計量無形資源而產(chǎn)生的。在無形資產(chǎn)己成為企業(yè)主要競爭力的今天，建立新的適合于無形資產(chǎn)的會計基礎是勢在必行。（三）土地使用權是否屬于無形資產(chǎn)目前，只有我國的會計準則將土地使用權劃分為無形資產(chǎn)，在國際準則、美國會計準則和加拿大的會計準則中都是將上地與固定資產(chǎn)歸為同一類資產(chǎn)。土地使用權應該屬于無形資產(chǎn)嗎？土地使用權不具備無形資產(chǎn)的特征，將其按照無形資產(chǎn)進行核算，影響了企業(yè)資產(chǎn)分類和經(jīng)營結果的準確性，不利于與國外企業(yè)的財務指標的對比。1.土地使用權不具備無形資產(chǎn)的特征從無形資產(chǎn)的定義、經(jīng)濟特征來分析土地使用權是否具有無形資產(chǎn)的特征。（1）土地使用權發(fā)揮著有形的作用。我國的土地是國家的財產(chǎn)，任何單位和個人只有依照規(guī)定使用土地的權利，而沒有擁有土地所有權的權利。然而，土地使用權其實和企業(yè)的房屋建筑物、機器設備等固定資產(chǎn)一樣對企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營發(fā)揮著有形的作用，它為企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營提供依托。所不同的是，土地使用權體現(xiàn)為一種使用的權利，而不像固定資產(chǎn)那樣還體現(xiàn)一種占有的權利。如果僅憑借土地使用權是一種權利就將它劃分為無形資產(chǎn)的話，那么租賃權、資金使用權是不是也是無形資產(chǎn)？實際上不是。由此可見，從經(jīng)濟實質上說，土地使用權不是無形資產(chǎn)。（2）土地使用權不具備無形資產(chǎn)的價值不確定性特征。無形資產(chǎn)有著能否開發(fā)成功不確定、使用效果難以單獨計量、價值不確定、實際的使用期限不易確定和所提供的經(jīng)濟效益也具有很大的不確定性等特點。而土地使用權則不同，其載體土地是自然資源，原始取得對比容易，幾乎不存在失敗的可能，使用效果可以單獨計量，使用期限可以明確規(guī)定，獲利能力相對穩(wěn)定。因此土地使用權不具備無形資產(chǎn)的價值不確定性特征。（3）土地使用權不具備使用價值擴散性特征。專利權、非專利技術、商標權及特許使用權等以知識形態(tài)為特征的無形資產(chǎn)，其使用價值極具擴散性，如同一項專利權和商標權可以在不同的國家和地區(qū)申請獲得，同一項非專利技術可以同時使多個企業(yè)受益，特許使用權可以使所有擁有使用權的企業(yè)受益。而一塊土地的使用權是有受益期限的，一般受益者是唯一的，不具有使用價值擴散性特征。2.土地使用權按無形資產(chǎn)核算的不利方面（1）會計處理不符合連續(xù)性?，F(xiàn)行準則規(guī)定：“企業(yè)取得的土地使用權，在未進行開發(fā)或建造自用項目之前，按無形資產(chǎn)核算，并分期攤銷，待開發(fā)或建造自用項目時，將土地使用權的賬面價值轉為開發(fā)成本或在建工程成本”.從工程開工到達到預定可使用狀態(tài)的較長時期內，不能計提折舊，企業(yè)可以通過控制工程進度，來達到人為調節(jié)利潤的目的。（2）使用性質不同，建筑物的使用年限也不同，一般為20年至50年，土地使用權的年限一般在40年至70年，工程完工后，將土地使用權轉入固定資產(chǎn)，如果將使用性質不同的建筑物與土地使用權的折舊年限混淆在一起的話，將直接影響企業(yè)以后各期的經(jīng)營成果和財務狀況。（3）屬于自然資源的土地使用權，與屬于智力資源的無形資產(chǎn)是兩類不同性質的資源。將土地使用權歸屬于無形資產(chǎn)，使我國企業(yè)與國外企業(yè)在無形資產(chǎn)指標上失去可比性，會高估企業(yè)的科技競爭能力而低估企業(yè)的有形資產(chǎn)變現(xiàn)能力，會計報表不能真實反映企業(yè)的資產(chǎn)組成狀況。（四）無形資產(chǎn)的計量方法存在的問題國際會計準則提出了五種不同的計量屬性：歷史成本、現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市場價格、可實現(xiàn)凈值和未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值。由于內部開發(fā)無形資產(chǎn)的成本不確定性，不適合用歷史成本法計量。我國會計準則在金融工具、投資性房產(chǎn)、債務重組等方面均謹慎地采用了公允價值計量，與歷史成本法相比，公允價值作為無形資產(chǎn)的計量方法確實是更為合適，也是國際發(fā)展趨勢。但是，我國準則并未明確公允價值的確認標準。雖然我國證券市場經(jīng)過十幾年的發(fā)展和完善，但公允價值的應用環(huán)境并未完全建立，這就要求逐步建立公允價值計價的環(huán)境，才能更準確地反映無形資產(chǎn)的價值。1.自創(chuàng)無形資產(chǎn)的確認與計量我國無形資產(chǎn)準則規(guī)定的確認無形資產(chǎn)的兩個條件之一是“成本能夠可靠地計量”,使得大量成本不確定的自創(chuàng)無形資產(chǎn)不能在會計上被確認，而是將其費用化，減少了當期的資產(chǎn)總額和利潤，而增加了未來獲得無形資產(chǎn)收益的會計期間的利潤，從而影響了企業(yè)正確反映資產(chǎn)和損益狀況。這種會計核算方法不符合權責發(fā)生制和配比原則，更不能說符合謹慎性原則。美國會計準則將內部使用的計算機軟件的開發(fā)成本作為無形資產(chǎn)核算，開創(chuàng)了確認自創(chuàng)無形資產(chǎn)的先河。2.研究開發(fā)費與后續(xù)支出的確認與計量知識經(jīng)濟環(huán)境下研究與開發(fā)費用支出具有數(shù)額大、研發(fā)周期短、研發(fā)成功后利潤高等特點，對其進行會計處理，一方面應遵循正確劃分收益性支出和資本性支出的會計原則，另一方面看其是否能為企業(yè)帶來預期的經(jīng)濟利益以及能否可靠地計量?，F(xiàn)在國際上對通用的處理研究開發(fā)費用的方法可分為三種方式，即資本化、部分資本化和費用化。（1）現(xiàn)行準則對研究開發(fā)費會計處理的不足a.現(xiàn)行準則規(guī)定開發(fā)階段的支出只有同時滿足五個條件才能確定為無形資產(chǎn)，但這五個條件，如“具有完成該無形資產(chǎn)并使用或出售的意圖”,“無形資產(chǎn)將在內部使用時，應當證明其有用性”,“有能力使用或出售該無形資產(chǎn)”等確認標準帶有主觀性，在實際操作中很難作出客觀合理的判斷，也為企業(yè)操縱利潤提供了可乘之機。b.劃分研究階段與開發(fā)階段不具備足夠的確定性。盡管現(xiàn)行準則及其應用指南都對研究階段和開發(fā)階段，給出了定義及其所包括的范圍，但是在實際操作中，由于無形資產(chǎn)研發(fā)業(yè)務復雜、風險大，要把企業(yè)的研發(fā)活動清楚地劃分為研究階段與開發(fā)階段是非常困難的，在一定的程度上缺乏可操作性，尤其是對本身并不精通科學技術的會計人員來說，這項工作更是難上加難。c.不符合收益性支出與資本性支出的劃分原則。研究開發(fā)支出存在投入金額較大、投入時間不一致的特點。如果研究開發(fā)成功，企業(yè)將在以后各年度內受益。此時，研究開發(fā)費應屬于資本性支出，如果將其費用化，顯然違背了會計上的收益性支出與資本性支出的劃分原則。（2）不同的會計處理方法對財務指標的影響（舉例說明）下面舉例說明研發(fā)支出的不同會計處理方法對財務指標的影響程度。假設第一年研發(fā)支出為500,000元，當年收入為0元，研發(fā)支出全部費用化對利潤總額的影響最大，全部資本化且不按受益期攤銷對利潤總額沒有影響，部分資本化及全部資本化并按受益期攤銷對利潤總額的影響居中。研發(fā)支出全部費用化對資產(chǎn)總額沒有影響，全部資本化對資產(chǎn)總額影響最大，部分資本化對資產(chǎn)總額的影響最小。研發(fā)支出全部費用化對資產(chǎn)回報率沒有影響，部分資本化對資產(chǎn)回報率的影響最大，全部資本化對資產(chǎn)回報率的影響居中。我國目前實行的研發(fā)支出部分資本化的方法，使資產(chǎn)回報率的波動最大，對收入為零的會計期間，資產(chǎn)回報率為負數(shù)，當收入等于全部研發(fā)支出時，資產(chǎn)回報率會提高到150%以上。研發(fā)支出全部資本化法，對資產(chǎn)回報率稍有影響，同時對利潤總額的影響很小，資產(chǎn)總額受其影響稍大但屬正面的影響，因為這種處理方法增加了資產(chǎn)，全面反映出無形資產(chǎn)的真實信息。三、對我國現(xiàn)行無形資產(chǎn)會計準則的建議本文建議借鑒國外經(jīng)驗，建立一套公認無形資產(chǎn)會計原則，以改進我國現(xiàn)行無形資產(chǎn)會計準則。（一）改進現(xiàn)行準則中“無形資產(chǎn)”概念的建議我國會計準則對無形資產(chǎn)的定義，是“沒有實物形態(tài)的可辨認非貨幣性資產(chǎn)”.前面的分析，已經(jīng)闡述了無形資產(chǎn)的范圍和無形資產(chǎn)核算范圍的區(qū)別，能否辨認只能說明能否準確計量，而不應該成為衡量是否屬于無形資產(chǎn)的標準。無形資產(chǎn)的另一個特征是能夠帶來超額利潤，如果某項無形資產(chǎn)不能再產(chǎn)生超額利潤了，就說明它的經(jīng)濟壽命已完結了，不再屬于無形資產(chǎn)了。因此，無形資產(chǎn)的定義應該強調“能夠為使用者帶來超額經(jīng)濟利益”.（二）將土地使用權從無形資產(chǎn)中分離的建議無形資產(chǎn)的兩個根本特征是無形性和能帶來超額利潤，而土地使用權不滿足這兩個特征。1.土地使用權在生產(chǎn)經(jīng)營中發(fā)揮著有形的作用；2.利用土地使用權是能夠盈利，但這種盈利不屬于超額利潤。通過對有形載體土地進行物質的改造，使土地使用權的價值轉移到產(chǎn)品或服務中去；固定資產(chǎn)是通過自身物質形態(tài)的磨損，將價值轉移到產(chǎn)品或服務的成本中去的，二者存在相似之處。因此，應單獨設置屬于“土地”類資產(chǎn)科目，與固定資產(chǎn)并列，以便于企業(yè)對兩類不同性質的資源采用不同的核算方法，便于企業(yè)以真正的知識產(chǎn)權類無形資產(chǎn)參與國內外競爭。同時，規(guī)范企業(yè)“土地”類資產(chǎn)信息的對外披露，便于報表使用者對企業(yè)擁有不同類型的資源有清晰的了解。（三）建立新的、適用于無形資產(chǎn)的會計計量基礎現(xiàn)行會計報告體系的目的是反映過去交易的結果，而無形資產(chǎn)的特征之一是未來能夠產(chǎn)生超額收益，是對未來事項的反映。現(xiàn)行無形資產(chǎn)的計量基礎，如歷史成本原則、謹慎性原則、會計期間原則、貨幣計量原則和依據(jù)市場交易確定資產(chǎn)價值的方法等都不適用于無形資產(chǎn)的確認和計量。因此，為了能真實地反映無形資產(chǎn)的狀況，研究和制定適用于無形資產(chǎn)計量的會計原則和基礎，是迫在眉睫的首要任務。1.無形資產(chǎn)的結構框架分析雖然目前沒有形成統(tǒng)一的無形資產(chǎn)架構，但已經(jīng)有形成的趨勢。美國財務會計標準委員會FASB提出了一種架構，建議將無形資產(chǎn)分成七種類型，分別是以法律、合同、技術、勞動力、組織、客戶和市場為基礎的無形資產(chǎn)。對這七種類型的無形資產(chǎn)進行了舉例說明。并將無形資產(chǎn)按照能否可視和觸摸進一步分為兩種，對可視和能觸摸的無形資產(chǎn)又按照能否以貨幣計量分類，對不能可視和不能觸摸的無形資產(chǎn)又按照能否被描述進行分類。2.從公司戰(zhàn)略的觀點分析無形資產(chǎn)實際上，60年前，企業(yè)戰(zhàn)略領域的研究者已經(jīng)開始發(fā)展估價企業(yè)競爭力和盈利能力的架構。雖然沒有使用“無形資產(chǎn)”這一專業(yè)術語，就其本身而論，還是專注于那些沒有在會計報表上反映的、能夠幫助企業(yè)選擇和保持在行業(yè)內的競爭力、以及幫助企業(yè)決定進入或退出某一行業(yè)的行為。這些行為和結果與許多無形資產(chǎn)相關聯(lián)。下面以MichaelPorte:的“五種力量”的企業(yè)戰(zhàn)略觀點為基礎，從買方討價還價的能力、賣方討價還價的能力、替代品、競爭和新進入者的威脅五個方面，說明企業(yè)所擁有的無形資產(chǎn)。（1）購買者討價還價的能力。企業(yè)可以通過幾個方面削弱購買者的力量。如聯(lián)邦快遞公司，在客戶面前呈現(xiàn)出其產(chǎn)品和服務為客戶節(jié)省了比他們的花費更多的錢，以減輕購買者對價格的敏感程度。企業(yè)還可以通過提高消費者的轉換成本來達到削弱購買者的能力，即使其他供應商提供同樣的產(chǎn)品和服務，價格也許更低，足夠高的轉換到新供應商的成本也使得消費者望而卻步。許多網(wǎng)絡服務商通過提供非移動的歷史資料和地址本來達到這個目的。企業(yè)也可以與消費者形成戰(zhàn)略性的關系，以達到相互依賴。這些幫助企業(yè)達到目的的手段，實際上就是企業(yè)的無形資產(chǎn)。（2）供應者討價還價的能力。削弱供應者的力量意味著減小供應商控制企業(yè)貨源的能力，企業(yè)可以通過幾種方法來達到這個目的。第一，以資產(chǎn)投入來牽制供應商。第二，大宗采購的企業(yè)，保持較低的轉換成本，就有能力與供應商討價還價，如沃爾瑪超市連鎖店。第三，競爭激烈的采購市場，企業(yè)就會設法使轉換供應商的成本保持在較低水平，以保持對供應商的更換威脅。第四，沒有足夠競爭的供應商市場，也可以通過增加替代品的需求量來達到這一目的。替代品企業(yè)要面對競爭者的替代產(chǎn)品或服務的威脅。替代品既可以威脅到企業(yè)的市場份額，如果功能相同，還可以使其產(chǎn)品的售價受到限制。為對抗這一威脅，企業(yè)可以通過提高消費者的轉換成本來削弱這一威脅，還有些企業(yè)則將生產(chǎn)替代品的企業(yè)并入了自己的摩下。（3）競爭。削弱競爭能力的手段，在很大程度上要根據(jù)企業(yè)所在的行業(yè)、競爭者的規(guī)模、類型和市場份額來確定。通常來講，競爭力量來自企業(yè)自身產(chǎn)品和服務的類型，以及與同行業(yè)其他企業(yè)的產(chǎn)品和服務相比的異同。例如，擁有更快的遞送速度，使一些規(guī)模小的快遞公司成為EMS的強大的競爭者。（4）新進入者。來自新進入者的威脅取決于行業(yè)規(guī)模和對知識的需求程度，這些因素決定了進入該行業(yè)的最小經(jīng)濟規(guī)模和資本規(guī)模的要求。這一威脅也會受到其他因素的影響，例如銷售渠道、政府的政策法規(guī)、建立品牌所需要的費用支出、以及繼續(xù)留在該行業(yè)所需要的支出等。有些企業(yè)即使己經(jīng)進入了該行業(yè)，由于跟不上產(chǎn)品的轉換速度而被迫退出。（5）公司戰(zhàn)略觀點與公認無形資產(chǎn)會計原則（GAIP）的關系。在上述分析中，企業(yè)在削弱來自五方面的威脅中所使用的方法，都屬于企業(yè)無形資產(chǎn)的范疇。那么，公認無形資產(chǎn)會計原則（GAIP）有責任如實反映這些無形資產(chǎn)，以使報表使用者認識到企業(yè)的這些無形資產(chǎn)在削弱五種威脅中所起的作用。公司戰(zhàn)略觀點能幫助我們認識到不容易被關注到的無形資產(chǎn)，如企業(yè)用以削弱“五種力量”的無形資源。例如，幾年前，施樂公司已經(jīng)在其無形資產(chǎn)報告中揭示了超級服務網(wǎng)絡，這在現(xiàn)行會計準則下是無法做到的。但是，當佳能開發(fā)了只需要提供更少服務的復印機且能夠由客戶自行修理時，施樂的服務網(wǎng)絡成為分文不值。實際問題是，施樂是采用了什么方法來削弱其競爭者（佳能）的威脅，或者提高其客戶的轉換成本，以使他們不能輕易購買競爭者的復印機。這些所采取的措施是施樂公司所獨有的無形資產(chǎn)。3.建立公認無形資產(chǎn)會計原則（GAIP）的具體建議公認無形資產(chǎn)會計原則應該具有充分的、堅實的理論基礎，在未來一段時期能起到指導作用。如同現(xiàn)行會計準則，雖然不斷有新準則出現(xiàn)，以提高信息的可靠性，但是，準則本身是保持不變的。結合無形資產(chǎn)架構、Porter的五種力量、以及形成公認無形資產(chǎn)會計原則的相關問題，提出以下七個有關無形資產(chǎn)計量和報告的原則。（1）原則一、報告主體說明在行業(yè)中所處于的地位。同現(xiàn)行會計準則的“會計報告主體”原則。它要求企業(yè)定義其所在的行業(yè)和所處于的競爭地位、以及企業(yè)目標。如果一個企業(yè)從事多個行業(yè)的經(jīng)營，則需要說明在每個行業(yè)中的競爭地位。也要將其資產(chǎn)回報率在同行業(yè)間作出對比，能將無形資產(chǎn)報告與財務報告聯(lián)系起來。這一原則將使無形資產(chǎn)報表使用者對企業(yè)的無形資產(chǎn)在保持或改進企業(yè)盈利能力方面所起的作用有一個基本的判斷。（2）原則二、發(fā)展的原則。這一原則要求無形資產(chǎn)的報告包含對無形資產(chǎn)的未來發(fā)展做出展望，包括對其靜態(tài)和動態(tài)的變化預測。這樣的無形資產(chǎn)報告將為使用者展現(xiàn)出無形資產(chǎn)的現(xiàn)狀及其發(fā)展狀況。（3）原則三、成本原則。這一原則針對能以貨幣計量的無形資產(chǎn)，以成本為記賬原則以減輕企業(yè)對無形資產(chǎn)價值的估計過度。例如，一項專利權的賬面價值將體現(xiàn)為全部的開發(fā)成本，而不是估計未來所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。（4）原則四、觸知性原則。有些無形資產(chǎn)即使不能以成本計量，但是能被看見、被觸知和被描述。例如，非競爭合同、信息系統(tǒng)、程序指南、組織結構以及客戶歷史記錄都是能被觸知的無形資產(chǎn)。這一原則要求對這些無形資產(chǎn)作出詳細描述。（5）原則五、結果原則。這一原則要求，對于那些不能以成本計量的無形資產(chǎn)，企業(yè)要報告其結果，而不是過程。例如，企業(yè)要報告接受培訓的員工占全體人工的比例，而不是參加培訓項目的員工人數(shù)。（6）原則六、分類原則。這一原則規(guī)定無形資產(chǎn)的具體種類，要求企業(yè)對每一種無形資產(chǎn)進行詳細描述。原則七、持續(xù)性原則這一原則要求企業(yè)評價五種力量對其盈利能力可持續(xù)性的影響。具體包括客戶的保持能力、供應商合理價格的維持能力、以及來自替代品、競爭和新進入者的威脅等五個方面。針對每一方面，企業(yè)都要描述它所擁有的無形資產(chǎn)是怎樣起作用的，包括在幫助提高購買者的轉換成本，防止供應者索要高價、減輕替代品的影響、增加新進入障礙、以及阻礙競爭者的行動等方面。（四）建立新的無形資產(chǎn)價值計量方法現(xiàn)行準則下無形資產(chǎn)的賬面價值與實際價值相差甚遠，其主要原因是無形資產(chǎn)的無實體性、壽命期間不肯定性和未來收益的高度不確定性，這就要求建立新的無形資產(chǎn)計量方法。1.影響無形資產(chǎn)價值的因素分析建立新的無形資產(chǎn)價值的計量方法要從分析影響因素入手。無形資產(chǎn)的價值與預期收益緊密相關，因此，可以采用現(xiàn)金流量折現(xiàn)的評價模式來分析無形資產(chǎn)的價值。具體有以下幾種因素：（1）預期報酬率。以綜合資金成本或預期報酬率作為折現(xiàn)率計算無形資產(chǎn)的價值。折現(xiàn)率的大小也與風險量或投資者期望報酬有直接關系（注：于長春：《無形資產(chǎn)會計》，立信會計出版社，2009年12月，第207頁。），因為，預期報酬率包含了企業(yè)風險報酬的補償率。（2）未來期間無形資產(chǎn)的收益值。以未來期間無形資產(chǎn)可實現(xiàn)的收益額為基礎進行折現(xiàn)可以得到形資產(chǎn)的價值?？蓪崿F(xiàn)的收益額對無形資產(chǎn)的價值起著決定性的作用，包括有效壽命期間無形資產(chǎn)使用權的轉讓值、無形資產(chǎn)年收益評估值等，折現(xiàn)時要考慮企業(yè)未來資產(chǎn)報酬率、盈利能力以及風險因素，從而合理地預計無形資產(chǎn)價值。（3）無形資產(chǎn)所有權轉讓價值。無形資產(chǎn)所有權轉讓價值是無形資產(chǎn)折現(xiàn)價值的重要組成部分，企業(yè)取得到期轉讓收益是無形資產(chǎn)價值折現(xiàn)的價值依據(jù)。（4）無形資產(chǎn)付現(xiàn)成本。無形資產(chǎn)取得或形成時的付現(xiàn)成本是無形資產(chǎn)價值的負影響值，直接影響無形資產(chǎn)的價值額，無論無形資產(chǎn)壽命期多長，價值平衡點即凈現(xiàn)值為零時的保本點，都表現(xiàn)為未來收益價值的總現(xiàn)值與付現(xiàn)成本的現(xiàn)值相等，只有在未來報酬總現(xiàn)值大于付現(xiàn)成本值時該項無形資產(chǎn)投資才合算，項目才具有可行性。（5）預計資產(chǎn)收益期。就價值本身而言，無形資產(chǎn)價值與其產(chǎn)生收益的期間長短密切相關，在收益額相同的條件下，收益期間長必然會給企業(yè)帶來更大的會計收益值，可以提高無形資產(chǎn)價值的影響值。2.無形資產(chǎn)的計量方法通過以上的影響因素分析，預計收入法或以現(xiàn)金流量為基礎的計量方法是較適合無形資產(chǎn)。不同種類無形資產(chǎn)的計量方法也不盡相同。（1）特許使用權費用免除法。企業(yè)為得到無形資產(chǎn)的使用權而需支付特許使用費，如果由于各種原因未支付的特許使用權免除費用被免除，將被免除費用所得稅后的金額資本化，就得到該項使用權的價值。這種方法適用于企業(yè)得到完全的或排他的財產(chǎn)權，企業(yè)有支付理論上的特許使用費的能力。（2）超出理論上的特許使用權費用最大支付費用或利潤。將支付了特許使用費后公司產(chǎn)生的超額利潤資本化，可以得到無形資產(chǎn)的價值。這種方法的使用前提是假設全部超額回報來自無形資產(chǎn)，而不考慮可能產(chǎn)生未來收益的其他外部調整和技術因素。（3）收益資本化。先將企業(yè)未來全部收益資本化，再減去全部有形資產(chǎn)的價值，就能得到全部無形資產(chǎn)的價值。這一方法的使用條件與超額利潤法相類似，通常需要分析各種影響因素，例如，報刊名稱對該項出版物資產(chǎn)價值的影響程度。（4）增加的現(xiàn)金流量的凈現(xiàn)值。計算資產(chǎn)在其使用期內所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量的凈現(xiàn)值。使用條件是能夠確定具體無形資產(chǎn)所產(chǎn)生的凈現(xiàn)金流量，包括通過考慮產(chǎn)品生命周期、更新率及使用條件，來預計使用期限。（5）毛利潤之差。計算名牌產(chǎn)品所帶來的毛利潤（減去維護成本）與非品牌產(chǎn)品產(chǎn)生利潤的差額，將其資本化。使用這一方法要求假設全部增加的毛利都來自品牌資產(chǎn)。計