負債與所有者權(quán)益會計核算專題講座

負債和所有者權(quán)益會計核算

衡陽師范學院二○一○年六月主講人：吳越衡陽市財政局干部教育培訓會計專題講座之五1主要內(nèi)容

負債的會計核算

所有者權(quán)益的會計核算2一、負債的會計核算P1負債按流動性不同分為流動負債與非流動負債兩大類，財務報表上也依此進行分類列報。短期借款交易性金融負債應付及預收款項應付職工薪酬應交稅費……非流動負債長期借款應付債券長期應付款……負債流動負債3

㈠短期借款短期借款是指企業(yè)向銀行或其他金融機構(gòu)等借入的期限在1年以下（含1年）的各種借款。

1.短期借款會計核算的科目設(shè)置P1

⑴“短期借款”——核算企業(yè)的短期借款，一般應按借款種類、貸款人和幣種進行明細核算。⑵“財務費用”——核算企業(yè)為籌集生產(chǎn)經(jīng)營所需資金等而發(fā)生的籌資費用，包括利息支出（減利息收入）、匯兌損益以及相關(guān)的手續(xù)4費、企業(yè)發(fā)生的現(xiàn)金折扣或收到的現(xiàn)金折扣等，一般應按費用項目進行明細核算。2.短期借款的會計確認、計量與記錄P1⑴企業(yè)借入的各種短期借款，按本金入賬，借記“銀行存款”，貸記“短期借款”；

⑵

資產(chǎn)負債表日，按合同約定的名義利率（理論上應該按照實際利率）計算確定的短期借款利息費用，借記“財務費用”，貸記“銀行存款”、“應付利息”等科目；5

⑶

歸還借款時，借記“短期借款”，貸記“銀行存款”。

3.短期借款的列報與披露圖示在資產(chǎn)負債表-流動負債-“短期借款”列報項目中反映，以短期借款的科目余額分析填列。6789

㈡交易性金融負債P11.交易性金融負債及其相關(guān)概念⑴金融負債的定義與內(nèi)容（補充）金融負債通常是指企業(yè)因承擔向其他單位交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的合同義務而形成的負債。金融負債主要包括短期借款、交易性金融負債、應付票據(jù)、應付賬款、長期借款、應付債券、長期應付款等。（P1）10⑵金融負債的分類（補充）金融負債應當在初始確認時劃分為兩類：①以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債（“交易性金融負債”）此類金融負債可進一步分為交易性金融負債和直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債。②其他金融負債（“短期借款”、“應付票據(jù)”、“應付賬款”、“長期借款”、“應付債券”、“長期應付款”等）11即未劃分為第①類的金融負債。通常應按其公允價值和相關(guān)交易費用之和作為初始確認金額，以實際利率法下的攤余成本進行后續(xù)計量。上述分類一經(jīng)確定，不能變更。

⑶交易性金融負債的定義P1指企業(yè)為了近期內(nèi)回購而承擔的金融負債。

2.交易性金融負債會計核算的科目設(shè)置（補充）12①“交易性金融負債”——核算企業(yè)交易性金融負債的公允價值，一般應按不同類別分設(shè)“本金”、“公允價值變動”等進行明細核算。企業(yè)持有的直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債，也在本科目核算。②“公允價值變動損益”——核算企業(yè)交易性金融資產(chǎn)、交易性金融負債，以及采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)等公允價值變動形成的應計入當期損益的利得或損失，一般應按交易性金融資產(chǎn)、交易性金融負債、投資性房地產(chǎn)等進行明細核算。

13

3.交易性金融負債的會計確認、計量與記錄⑴確認條件P2企業(yè)應在成為金融工具合同的一方并承擔相應義務時確認金融負債，并根據(jù)交易性金融負債的定義和核算內(nèi)容進行進一步確認。⑵初始計量與記錄P2企業(yè)應當按照取得時的公允價值作為初始確認金額，相關(guān)交易費用在發(fā)生時計入當期損益。企業(yè)承擔的交易性金融負債，應按實際收14到的金額，借記“銀行存款”，按發(fā)生的交易費用，借記“投資收益”，按交易性金融負債的公允價值（金融工具的交易價格應當作為其初始確認時的公允價值的最好證據(jù)），貸記“交易性金融負債-本金”。

⑶后續(xù)計量與記錄①期末計提利息資產(chǎn)負債表日，按交易性金融負債票面利率計算的利息，借記“投資收益”科目，貸記“應付利息”科目。15②期末計量資產(chǎn)負債表日，交易性金融負債應按公允價值進行計量。其公允價值高于其賬面余額的差額，借記“公允價值變動損益”，貸記“交易性金融負債-公允價值變動”；公允價值低于其賬面余額的差額做相反的會計分錄。⑷出售的計量與記錄處置交易性金融負債，應按該金融負債的賬面余額，借記“交易性金融負債”科目，按實際支付的金額，貸記“銀行存款”等科目，按其16差額，貸記或借記“投資收益”科目。同時，按該金融負債的公允價值變動，貸記或借記“公允價值變動損益”，借記或貸記“投資收益”科目。

實務解析4.交易性金融負債的列報（補充）在資產(chǎn)負債表-流動負債-“交易性金融負債”列報項目中以賬面價值（公允價值）反映；持有期間的公允價值變動作為企業(yè)營業(yè)利潤的構(gòu)成項目單獨反映。17【例】A企業(yè)2009年3月1日以1200萬元的價格發(fā)行6個月期交易性債券，同時支付給中介機構(gòu)手續(xù)費以及傭金合計6萬元。交易性債券在6月30日的市場價格為1260萬元。2008年7月30日，公司購回這項交易性債券，購回價格是1320萬元。賬務處理：

⑴2009年3月1日：借：銀行存款11940000

投資收益60000

貸：交易性金融負債——本金1200000018⑵2009年6月30日借：公允價值變動損益600000

貸：交易性金融負債——公允價值變動600000

⑶2009年7月30日借：交易性金融負債——本金12000000——公允價值變動600000

投資收益600000

貸：銀行存款13200000

借：投資收益600000

貸：公允價值變動損益60000019

㈢應付及預收款項P2應付及預收款項一般包括應付票據(jù)、應付賬款、預收賬款和其他應付款等。1.應付票據(jù)P2在我國，應付票據(jù)是由于采用商業(yè)匯票結(jié)算方式而形成的。商業(yè)匯票是由出票人簽發(fā)，由承兌人承諾在一定時期內(nèi)支付確定的金額給收款人或者持票人的書面證明。

⑴應付票據(jù)會計核算的科目設(shè)置

20“應付票據(jù)”——核算企業(yè)購買材料、商品和接受勞務供應等開出、承兌的商業(yè)匯票，包括銀行承兌匯票和商業(yè)承兌匯票，一般應按債權(quán)人進行明細核算。同時，企業(yè)應當設(shè)置“應付票據(jù)備查簿”，詳細登記商業(yè)匯票的種類、號數(shù)和出票日期、到期日、票面金額、交易合同號和收款人姓名或單位名稱以及付款日期和金額等資料。應付票據(jù)到期結(jié)清時，在備查簿中應予注銷。

⑵應付票據(jù)的會計確認、計量與記錄21

①企業(yè)開出、承兌商業(yè)匯票或以承兌商業(yè)匯票抵付貨款、應付賬款等，按相應資產(chǎn)的成本借記“材料采購”、“庫存商品”、“應付賬款”等科目（涉及增值稅進項稅額的，還應借記“應交稅費—應交增值稅-進項稅額”），按票據(jù)面值（無論帶息或不帶息）貸記“應付票據(jù)”。支付銀行承兌匯票的手續(xù)費，借記“財務費用”科目，貸記“銀行存款”科目。②帶息票據(jù)支付利息或月末計息，按照支付的利息或當月承擔的利息借記“財務費用”，22貸記“銀行存款”、“應付票據(jù)（或利息）”。③票據(jù)到期，支付票款時，借記“應付票據(jù)”，貸記“銀行存款”。如是銀行承兌匯票到期企業(yè)無力支付票款，則應按應付票據(jù)的票面金額，借記“應付票據(jù)”，貸記“短期借款”。

實務解析

⑶應付票據(jù)的列報與披露圖示在資產(chǎn)負債表-流動負債-“應付票據(jù)”列報項目中反映，以應付票據(jù)的科目余額分析填列。23【例】滬安公司是一家符合增值稅一般納稅人條件的企業(yè)，2008年3月1日，公司采用簽發(fā)商業(yè)匯票的方式賒購了一批原材料，材料的實際成本為60萬元，增值稅稅率17%，材料已經(jīng)驗收入庫。該匯票4個月到期，票息率0.5%/月，到期一次付息。企業(yè)對存貨采用實際成本法進行核算。票據(jù)到期后，企業(yè)如期償還了票據(jù)。

⑴2008年3月1日：借：原材料600000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額）102000

貸：應付票據(jù)——某企業(yè)702000

⑵3月31日以及未來三個月每月月底：借：財務費用3510

貸：應付票據(jù)3510

⑶7月1日，票據(jù)到期：借：應付票據(jù)716040

貸：銀行存款716040242.應付賬款P3

⑴應付賬款會計核算的科目設(shè)置“應付賬款”——核算企業(yè)因購買材料、商品和接受勞務等經(jīng)營活動應支付的款項，一般應按債權(quán)人進行明細核算。

⑵應付賬款的會計確認、計量與記錄

①企業(yè)購入材料、商品等驗收入庫，但貨款尚未支付，根據(jù)有關(guān)憑證（發(fā)票賬單、隨貨同行發(fā)票上記載的實際價款或暫估價值），借25記“材料采購”、“在途物資”、“應交稅費—應交增值稅-進項稅額”等科目，按應付的款項，貸記“應付賬款”。接受供應單位提供勞務而發(fā)生的應付未付款項，根據(jù)供應單位的發(fā)票賬單，借記“生產(chǎn)成本”、“管理費用”等科目，貸記“應付賬款”。②實際支付時，借記“應付賬款”，貸記“銀行存款”等科目。③應付賬款一般不需要考慮利息問題，而26且有時還可以享受現(xiàn)金折扣政策，用于鼓勵債務人盡快償還債款，以迅速回籠資金。我國對現(xiàn)金折扣的會計核算采用總價法。即假定企業(yè)一般不會享受現(xiàn)金折扣，需按照交易金額的全額計入應付賬款，待實際享受現(xiàn)金折扣時，再根據(jù)實際的現(xiàn)金折扣金額沖減當期財務費用。（實務解析）

⑶應付賬款的列報與披露圖示在資產(chǎn)負債表-流動負債-“應付賬款”列報項目中反映，以應付賬款的科目余額分析填列。27【例】沿用上例的材料。滬安公司賒購了同樣金額的原材料，銷售方允許企業(yè)按照“2/15，1/30，n/40”的方式付款。采用總價法記賬。

⑴2008年3月1日借：存貨600000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額）102000

貸：應付賬款702000

⑵15天（或16～30天）內(nèi)付款借：應付賬款702000（702000）

貸：財務費用14040（7020）

銀行存款687960（694980）

⑶30-40天內(nèi)付款借：應付賬款702000

貸：銀行存款702000283.預收賬款P3

⑴預收賬款會計核算的科目設(shè)置“預收賬款”——核算企業(yè)按照合同規(guī)定預收的款項，一般應按購貨單位進行明細核算。預收賬款情況不多的，也可以不設(shè)置本科目，將預收的款項直接記入“應收賬款”科目。⑵預收賬款的會計確認、計量與記錄

①企業(yè)向購貨單位預收的款項，借記“銀行存款”等科目，貸記“預收賬款”；

29②銷售實現(xiàn)時，按實現(xiàn)的收入，借記“預收賬款”，貸記“主營業(yè)務收入”、“應交稅費-應交增值稅（進項稅額）”等科目。⑶預收賬款的列報與披露圖示在資產(chǎn)負債表-流動負債-“預收款項”列報項目中反映，以預收賬款的科目余額或應收賬款的貸方余額分析填列。304.其他應付款P4

⑴其他應付款會計核算的科目設(shè)置“其他應付款”——核算企業(yè)除應付票據(jù)、應付賬款、預收賬款、應付職工薪酬、應付利息、應付股利、應交稅費、長期應付款等以外的其他各項應付、暫收的款項，如租入包裝物租金、存入保證金等。一般應可按其他應付款的項目和對方單位（或個人）進行明細核算。⑵其他應付款的會計確認、計量與記錄

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企業(yè)發(fā)生的其他各種應付、暫收款項，借記“管理費用”等科目，貸記“其他應付款”；支付的其他各種應付、暫收款項，借記“其他應付款”，貸記“銀行存款”等科目。此外，企業(yè)采用售后回購方式融入資金的，也應通過“其他應付款”科目核算，不可確認相關(guān)收入。即，按實際收到的金額，借記“銀行存款”，貸記“其他應付款”。回購價格與原銷售價格之間的差額，應在售后回購期間內(nèi)按期計提利息費用，借記“財務費用”科目，貸記32“其他應付款”。按照合同約定購回該項商品等時，應按實際支付的金額，借記“其他應付款”，貸記“銀行存款”科目。⑶其他應付款的列報與披露圖示在資產(chǎn)負債表-流動負債-“其他應付款”列報項目中反映，以其他應付款的科目余額分析填列。33②銷售實現(xiàn)時，按實現(xiàn)的收入，借記“預收賬款”，貸記“主營業(yè)務收入”、“應交稅費-應交增值稅（進項稅額）”等科目。

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㈣應付職工薪酬P(guān)4

1.應付職工薪酬會計核算的科目設(shè)置“應付職工薪酬”——核算企業(yè)根據(jù)有關(guān)規(guī)定應付給職工（職工的范圍：P4）的各種薪酬（形式上既包括貨幣性薪酬又包括非貨幣性薪酬，對象上既包括支付給職工本人的又包括支付給職工相關(guān)被贍養(yǎng)人的）。該科目一般應按“工資”、“職工福利”、“社會保險費”、“住房公積金”、“工會經(jīng)費”、“職工教育經(jīng)費”、“非貨幣性福利”、“辭退福利”、35“股份支付”等進行明細核算。企業(yè)（外商）按規(guī)定從凈利潤中提取的職工獎勵及福利基金，也在該科目核算。

2.

企業(yè)發(fā)生應付職工薪酬的主要賬務處理

職工薪酬的會計處理應遵循的基本原則：除因解除與職工的勞動關(guān)系給予的補償外，企業(yè)應當在職工為企業(yè)提供服務的會計期間，根據(jù)職工提供服務的受益對象計入相關(guān)的成本或費用，并將應付的職工薪酬確認為負債。具體如下：

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①生產(chǎn)部門人員的職工薪酬，借記“生產(chǎn)成本”、“制造費用”、“勞務成本”等科目，貸記“應付職工薪酬”。應由在建工程、研發(fā)支出負擔的職工薪酬，借記“在建工程”、“研發(fā)支出”等科目，貸記“應付職工薪酬”。管理部門人員、銷售人員的職工薪酬，借記“管理費用”或“銷售費用”科目，貸記“應付職工薪酬”。②企業(yè)以其自產(chǎn)產(chǎn)品發(fā)放給職工作為職工薪酬的，借記“管理費用”、“生產(chǎn)成本”、“制造費用”等科目，貸記“應付職工薪酬”。37③無償向職工提供住房等固定資產(chǎn)使用的，按應計提的折舊額，借記“管理費用”、“生產(chǎn)成本”、“制造費用”等科目，貸記“應付職工薪酬”；同時，借記“應付職工薪酬”，貸記“累計折舊”科目。租賃住房等資產(chǎn)供職工無償使用的，按每期應支付的租金，借記“管理費用”、“生產(chǎn)成本”、“制造費用”等科目，貸記“應付職工薪酬”。④因解除與職工的勞動關(guān)系給予的補償，38借記“管理費用”科目，貸記“應付職工薪酬”。⑤企業(yè)（外商）按規(guī)定從凈利潤中提取的職工獎勵及福利基金，借記“利潤分配——提取的職工獎勵及福利基金”科目，貸記“應付職工薪酬”。3.企業(yè)發(fā)放職工薪酬的主要賬務處理①向職工支付工資、獎金、津貼、福利費等，從應付職工薪酬中扣還的各種款項（代墊的家屬藥費、個人所得稅等）等，借記“應付職工薪酬”，貸記“銀行存款”、“庫存現(xiàn)金”、“其39他應收款”、“應交稅費——應交個人所得稅”等科目。②支付工會經(jīng)費和職工教育經(jīng)費用于工會活動和職工培訓，借記“應付職工薪酬”，貸記“銀行存款”等科目。③按照國家有關(guān)規(guī)定繳納社會保險費和住房公積金，借記“應付職工薪酬”，貸記“銀行存款”科目。④企業(yè)以其自產(chǎn)產(chǎn)品發(fā)放給職工的，借記“應付職工薪酬”，貸記“主營業(yè)務收入”科目；40同時，還應結(jié)轉(zhuǎn)產(chǎn)成品的成本。涉及增值稅銷項稅額的，還應進行相應的處理。⑤支付租賃住房等資產(chǎn)供職工無償使用所發(fā)生的租金，借記“應付職工薪酬”，貸記“銀行存款”等科目。⑥企業(yè)因解除與職工的勞動關(guān)系給予職工的補償，借記“應付職工薪酬”，貸記“銀行存款”、“庫存現(xiàn)金”等科目。例題講解：P6例2-31

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4.應付職工薪酬的列報與披露圖示在資產(chǎn)負債表-流動負債-“應付職工薪酬”列報項目中反映，以應付職工薪酬的科目余額分析填列。42

㈤應交稅費P8

1.應交稅費會計核算的科目設(shè)置“應交稅費”——核算企業(yè)按照稅法等規(guī)定計算應交納的各種稅費，包括增值稅、消費稅、營業(yè)稅、所得稅、資源稅、土地增值稅、城市維護建設(shè)稅、房產(chǎn)稅、土地使用稅、車船使用稅、教育費附加、礦產(chǎn)資源補償費等，一般應按應交的稅費項目進行明細核算。增值稅一般納稅人的應交增值稅還應分別“進項稅額”、“銷項稅額”、“出口退稅”、“進項稅額轉(zhuǎn)出”、“已43交稅金”等設(shè)置專欄。企業(yè)代扣代交的個人所得稅等，也通過本科目核算。

2.應交增值稅的會計核算增值稅是對銷售貨物或者提供應稅勞務的增值部分征收的一種流轉(zhuǎn)稅。一般納稅人稅率為17％，小規(guī)模納稅人征收率為3％。一般納稅人應交納的增值稅＝當期銷項稅額－當期進項稅額

44小規(guī)模納稅人應交納的增值稅＝當期銷售額（不含稅）×征收率

①企業(yè)采購物資和固定資產(chǎn)等，按應計入采購成本的金額，借記“材料采購”、“在途物資”、“原材料”、“庫存商品”、“固定資產(chǎn)”等科目，按可抵扣的增值稅額，借記“應交稅費-應交增值稅-進項稅額”，按應付或?qū)嶋H支付的金額，貸記“應付賬款”、“應付票據(jù)”、“銀行存款”等科目。購入物資發(fā)生退貨做相反的會計分錄?！对鲋刀悤盒袟l例》及實施細則從2009年起執(zhí)行45②銷售物資或提供應稅勞務（將自產(chǎn)商品用于職工薪酬、投資等，視同銷售），按營業(yè)收入和應收取的增值稅額，借記“應收賬款”、“應收票據(jù)”、“銀行存款”等科目，按專用發(fā)票上注明的增值稅額，貸記“應交稅費-應交增值稅-銷項稅額”，按確認的營業(yè)收入，貸記“主營業(yè)務收入”、“其他業(yè)務收入”等科目。發(fā)生銷售退回做相反的會計分錄。③交納的增值稅，借記“應交稅費-應交增值稅-已交稅金”，貸記“銀行存款”科目。46

實務解析

注意：小規(guī)模納稅人以及購入材料或固定資產(chǎn)不能抵扣增值稅的，發(fā)生的增值稅計入材料或固定資產(chǎn)成本。P10

3.應交的消費稅、營業(yè)稅、資源稅、城市維護建設(shè)稅、教育費附加等的會計核算P10消費稅是國家為了調(diào)節(jié)消費結(jié)構(gòu)，正確引導消費方向，在普遍征收增值稅的基礎(chǔ)上，選擇部分消費品按其流轉(zhuǎn)額再征收一道消費稅。47【例】匯眾公司是一般納稅人企業(yè)，2009年9月1日，企業(yè)購入生產(chǎn)用原材料一批，增值稅專用發(fā)票上注明的原材料價款為30000000元，增值稅稅額為5100000元。公司已經(jīng)將這批貨物驗收入庫，但是貨款尚未支付。同期，匯眾公司銷售了產(chǎn)品一批，銷售價格是60000000元，增值稅稅額為10200000元，貨款已收到。借：原材料30000000

應交稅費-應交增值稅（進項稅額）5100000

貸：應付賬款35400000

借：銀行存款67800000

貸：主營業(yè)務收入60000000

應交稅費-應交增值稅（銷項稅額）10200000當月應交增值稅＝1020萬－510萬＝510（萬元）48消費稅的征收包括從價定率和從量定額兩種方法。（P10）營業(yè)稅是對提供勞務、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)的單位和個人征收的一種稅。營業(yè)稅的計算按照營業(yè)額和規(guī)定的稅率計算。P11資源稅是國家對在我國境內(nèi)開采礦產(chǎn)品或者生產(chǎn)鹽的單位和個人征收的一種稅。資源稅一般按照應稅產(chǎn)品的課稅數(shù)量和規(guī)定的單位稅額的乘積計算。P11

①企業(yè)按規(guī)定計算應交的消費稅、營業(yè)稅、49資源稅、城市維護建設(shè)稅、教育費附加等，借記“營業(yè)稅金及附加”科目，貸記“應交稅費-應交消費稅（或應交營業(yè)稅、應交資源稅等）”。實際交納時，借記“應交稅費-應交消費稅（或應交營業(yè)稅、應交資源稅等）”，貸記“銀行存款”等科目。P10～13

②出售不動產(chǎn)計算應交的營業(yè)稅，借記“固定資產(chǎn)清理”等科目，貸記“應交稅費-應交營業(yè)稅”。P11

③企業(yè)轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)時，如土地使用權(quán)50與地上建筑物及其附著物一并在“固定資產(chǎn)”等科目核算，則按應交的土地增值稅借記“固定資產(chǎn)清理”等科目，貸記“應交稅費-應交土地增值稅”；如土地使用權(quán)在“無形資產(chǎn)”科目核算，則按實際收到的金額，借記“銀行存款”，按應交的土地增值稅，貸記“應交稅費-應交土地增值稅”，同時沖銷土地使用權(quán)的賬面價值，貸記“無形資產(chǎn)”，按其差額，借記“營業(yè)外支出”或貸記“營業(yè)外收入”。實際交納土地增值稅時，借記“應交稅費-應交土地增值稅”，貸記“銀行存款”等科目。P1151④企業(yè)按規(guī)定計算應交的房產(chǎn)稅、土地使用稅、車船使用稅、礦產(chǎn)資源補償費，借記“管理費用”科目，貸記“應交稅費-應交房產(chǎn)稅（或應交土地使用稅、應交車船使用稅等）”。實際交納時，借記“應交稅費-應交房產(chǎn)稅（或應交土地使用稅、應交車船使用稅等）”，貸記“銀行存款”等科目。P12～13注：印花稅也是計入管理費用，但因其一般是直接購買印花稅票貼花無需與稅務部門事后結(jié)算，故不通過“應交稅費”科目核算。52⑤企業(yè)按照稅法規(guī)定計算應交的所得稅，借記“所得稅費用”等科目，貸記“應交稅費-應交所得稅”。交納的所得稅，借記“應交稅費-應交所得稅”，貸記“銀行存款”等科目。

4.應交稅費的列報與披露圖示在資產(chǎn)負債表-流動負債-“應交稅費”列報項目中反映，以應交稅費的科目余額分析填列。53

㈥應付利息P13

1.應付利息會計核算的科目設(shè)置“應付利息”——核算企業(yè)按照合同約定應支付的利息，包括吸收存款（銀行）、分期付息到期還本的長期借款、企業(yè)債券等應支付的利息，一般應按存款人或債權(quán)人進行明細核算。

2.應付利息的會計確認、計量與記錄

資產(chǎn)負債表日，一般應按長期借款和應付債券的攤余成本和實際利率計算確定的利息費用，借記“利息支出”、“在建工程”、“財務費54用”、“研發(fā)支出”等科目，按合同利率計算確定的應付未付利息，貸記“應付利息”，按其差額，借記或貸記“長期借款-利息調(diào)整”、“應付債券-利息調(diào)整”等科目。但合同利率與實際利率差異較小的，也可以直接采用合同利率計算確定利息費用。實際支付利息時，借記“應付利息”，貸記“銀行存款”等科目。

55

3.應付利息的列報與披露圖示在資產(chǎn)負債表-流動負債-“應付利息”列報項目中反映，以應付利息的科目余額分析填列。56

㈦應付股利P13

1.應付股利會計核算的科目設(shè)置“應付股利”——核算企業(yè)分配的現(xiàn)金股利或利潤，一般應按投資者進行明細核算。

2.應付股利的會計確認、計量與記錄

企業(yè)根據(jù)股東大會或類似機構(gòu)審議批準的利潤分配方案，按應支付的現(xiàn)金股利或利潤，借記“利潤分配”科目，貸記“應付股利”。實際支付現(xiàn)金股利或利潤，借記“應付股利”，貸記“銀行存款”等科目。

57

3.應付股利的列報與披露圖示在資產(chǎn)負債表-流動負債-“應付股利”列報項目中反映，以應付股利的科目余額分析填列。對于董事會或類似機構(gòu)通過的利潤分配方案中擬分配的現(xiàn)金股利或利潤，不做賬務處理，但應在附注中披露。58㈧預計負債P14

1.預計負債的相關(guān)概念⑴或有事項及其特征P14或有事項是指過去的交易或者事項形成的，其結(jié)果須由某些未來事項的發(fā)生或不發(fā)生才能決定的不確定事項。常見的或有事項有：未決訴訟和未決仲裁、產(chǎn)品質(zhì)量保證、負連帶還款責任的商業(yè)票據(jù)貼現(xiàn)、為其他單位提供的債務擔保、虧損合同和重組義務、承諾、環(huán)境污染整治等。59⑵或有事項的劃分或有事項對應預計負債、或有負債和或有資產(chǎn)三種情形。其中前兩項為不利事項，第三項為有利事項。

基于謹慎性要求，在會計處理時，對于有利事項即或有資產(chǎn)不應確認和披露，但如果未來經(jīng)濟利益流入企業(yè)的可能性為很可能，可以在附注中披露其形成原因和預計的財務影響。對于不利事項首先應判斷是否滿足預計負債的確認條件，不滿足應作為或有負債在附注60中進行披露，滿足則應確認為預計負債進行表內(nèi)披露。（或有負債與預計負債的劃分）2.預計負債會計核算的科目設(shè)置“預計負債”——核算企業(yè)確認的對外提供擔保、未決訴訟、未決仲裁、產(chǎn)品質(zhì)量保證、重組義務、虧損性合同等預計負債，一般應按形成預計負債的交易或事項進行明細核算。

3.預計負債的會計確認P15與或有事項相關(guān)的義務同時滿足下列條件的，應當確認為預計負債：61或有負債與預計負債的劃分或有不利事項62⑴該義務是企業(yè)承擔的現(xiàn)時義務；⑵履行該義務很可能導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)；⑶該義務的金額能夠可靠地計量。4.預計負債的計量

⑴初始計量P15新會計準則規(guī)定，企業(yè)計量預計負債金額時，應充分考慮有關(guān)風險和不確定性，在此基礎(chǔ)上按照最佳估計數(shù)確定預計負債的金額，同時適當考慮貨幣時間價值因素（通常是指3年以63上而且未來應支付金額與其現(xiàn)值相差較大的預計負債應按其現(xiàn)值進行初始計量）。最佳估計數(shù)的具體確定如下：P15

①

如所需支出存在一個金額范圍，而且該范圍內(nèi)各種結(jié)果發(fā)生的可能性相同時，則最佳估計數(shù)按上下限的平均值確定。（P15例2-32）

②

如所需支出不存在一個金額范圍，則按如下方法確定：或有事項涉及單個項目時，最佳估計數(shù)按最可能發(fā)生金額確定；或有事項涉及多個項目時，最佳估計數(shù)按各種可能發(fā)生額及其發(fā)生概率計算確定。（P16例2-33）64此外，如企業(yè)清償預計負債所需支出全部或部分預期由第三方補償?shù)?，只有在補償金額基本確定能收到時才能作為資產(chǎn)單獨確認（一般通過“其他應收款”科目核算），且確認的補償金額不應超過相關(guān)預計負債的賬面價值。⑵后續(xù)計量P17為了如實反映企業(yè)的財務狀況，企業(yè)應當在資產(chǎn)負債表日，對預計負債的賬面價值進行復核，如果有確鑿證據(jù)表明，該賬面價值不能反映當前最佳估計數(shù)，則應當按照新的最佳估65計數(shù)，對賬面價值進行調(diào)整。5.預計負債的會計記錄①企業(yè)由對外提供擔保、未決訴訟、未決仲裁等產(chǎn)生的預計負債，應按確定的金額，借記“營業(yè)外支出”等科目，貸記“預計負債”。例題講解：P17例2-34

②由產(chǎn)品質(zhì)量保證產(chǎn)生的預計負債，應按確定的金額，借記“銷售費用”，貸記“預計負債”。

66③實際清償或沖減的預計負債，借記“預計負債”，貸記“銀行存款”等科目。④根據(jù)確鑿證據(jù)需要對已確認的預計負債進行調(diào)整的，調(diào)整增加的預計負債，借記有關(guān)科目，貸記“預計負債”；調(diào)整減少的預計負債做相反的會計分錄。

6.預計負債的列報與披露

在資產(chǎn)負債表-非流動負債-“預計負債”列報項目中反映，以預計負債的科目余額分析填列。

67除了在報表表內(nèi)確認預計負債之外，還應該在報表附注當中列報如下信息：⑴預計負債的種類、形成原因以及經(jīng)濟利益流出不確定性的說明；

⑵

預計負債的期初、期末余額和本期變動狀況；

⑶

與預計負債有關(guān)的預期補償金額和本期已經(jīng)確認的預期補償金額。68

㈨長期借款P18

1.長期借款會計核算的科目設(shè)置“長期借款”——核算企業(yè)向銀行或其他金融機構(gòu)借入的期限在1年以上（不含1年）的各項借款，一般應按貸款單位和貸款種類，分別“本金”、“利息調(diào)整”等進行明細核算。

2.長期借款的會計確認、計量與記錄

⑴企業(yè)借入長期借款，應按實際收到的金額，借記“銀行存款”科目，貸記“長期借款-本金”。如存在差額，還應借記“長期借款-利息69調(diào)整”。

⑵資產(chǎn)負債表日，應按攤余成本和實際利率計算確定的長期借款的利息費用，借記“在建工程”、“制造費用”、“財務費用”、“研發(fā)支出”等科目，按合同利率計算確定的應付未付利息，貸記“應付利息”科目，按其差額，貸記“長期借款-利息調(diào)整”

。實際利率與合同利率差異較小的，也可以采用合同利率計算確定利息費用。⑶歸還的長期借款本金，借記“長期借款-70本金”，貸記“銀行存款”科目。同時，存在利息調(diào)整余額的，借記或貸記“在建工程”、“制造費用”、“財務費用”、“研發(fā)支出”等科目，貸記或借記“長期借款-利息調(diào)整”

。3.長期借款的列報與披露圖示在資產(chǎn)負債表-非流動負債-“長期借款”（或“一年內(nèi)到期的非流動負債”）列報項目中反映，以長期借款的明細科目余額分析填列。

7172

㈩應付債券P19

1.應付債券會計核算的科目設(shè)置“應付債券”——核算企業(yè)為籌集（長期）資金而發(fā)行債券的本金和利息（如為可轉(zhuǎn)換公司債券，應將負債和權(quán)益成份進行分拆，分拆后形成的負債成份在本科目核算），一般應按“面值”、“利息調(diào)整”、“應計利息”等進行明細核算。企業(yè)應當設(shè)置“企業(yè)債券備查簿”，詳細登記企業(yè)債券的票面金額、債券票面利率、還本73付息期限與方式、發(fā)行總額、發(fā)行日期和編號、委托代售單位、轉(zhuǎn)換股份等資料。企業(yè)債券到期兌付，在備查簿中應予注銷。

2.應付債券的會計確認、計量與記錄

⑴企業(yè)發(fā)行債券，應按實際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，按債券票面金額，貸記“應付債券-面值”。存在差額的，還應借記或貸記“應付債券-利息調(diào)整”。（實務解析）⑵資產(chǎn)負債表日，應按攤余成本和實際利率計算確定的債券利息費用，借記“在建工程”、74債券溢價發(fā)行的核算【例】藝海公司2007年1月1日發(fā)行一批5年期債券，總面值500萬元，票面年利率為8％，公司發(fā)行收入為542.65萬元，已存入銀行，不考慮發(fā)行費用。則藝海公司會計處理如下：借：銀行存款5426500

貸：應付債券-面值5000000

應付債券-利息調(diào)整42650075“制造費用”、“財務費用”、“研發(fā)支出”等科目，按票面利率計算確定的應付未付利息，貸記“應付利息”（分期付息、一次還本）或“應付債券-應計利息”（一次還本付息），按其差額，借記或貸記“應付債券-利息調(diào)整”。實際利率與票面利率差異較小的，也可以采用票面利率計算確定利息費用。（實務解析）⑶長期債券到期，支付債券本息，借記“應付債券-面值（應計利息）”、“應付利息”等科目，貸記“銀行存款”等科目。同時，存在利76【例】沿用上例，藝海公司用實際利率法計算債券的利息費用，已知實際利率為6%，每半年計息一次，債券付息日為每年的6月30日和12月31日。假設(shè)債券利息費用計入財務費用。利息調(diào)整及溢價攤銷表見下頁。注：最后一次利息費用的金額采用倒推計算，即調(diào)整的利息金額為上期的利息調(diào)整余額48530元，所以利息費用為151470，與實際計算出來的金額151456元相差14元，該差異是由于前期計算四舍五入產(chǎn)生的。77⑶＝⑵－⑴78

第一次付息時：借：財務費用162795

應付債券——利息調(diào)整37205

貸：應付利息200000

借：應付利息200000

貸：銀行存款200000

由于計息日和付息日一致，上面的分錄也可以合并為：借：財務費用162795

應付債券——利息調(diào)整37205

貸：銀行存款200000

第二次付息至第九次付息所作的分錄科目相同，只是金額需要根據(jù)上表計算的數(shù)值做相應調(diào)整。79息調(diào)整余額的，借記或貸記“應付債券-利息調(diào)整”，貸記或借記“在建工程”、“制造費用”、“財務費用”、“研發(fā)支出”等科目。（實務解析）

3.應付債券的列報與披露

在資產(chǎn)負債表-非流動負債-“應付債券”（或“一年內(nèi)到期的非流動負債”）列報項目中反映，以應付債券的明細科目余額分析填列。80【例】沿用上例，藝海公司于第五年末債券到期時，用銀行存款一次性償還債券本金及最后一期利息。最后一次付息同時還本時：借：財務費用151470

應付債券——利息調(diào)整48530

貸：應付利息200000

借：應付利息200000

應付債券——面值5000000

貸：銀行存款520000081

（十一）長期應付款P19

1.長期應付款會計核算的科目設(shè)置

⑴“長期應付款”——核算企業(yè)除長期借款和應付債券以外的其他各種長期應付款項，通常包括應付融資租入固定資產(chǎn)的租賃費、以分期付款方式購入固定資產(chǎn)等發(fā)生的應付款項等，一般應按長期應付款的種類和債權(quán)人進行明細核算。⑵“未確認融資費用”——核算企業(yè)應當分期計入利息費用的未確認融資費用，一般應按82債權(quán)人和長期應付款項目進行明細核算。

2.長期應付款的會計確認、計量與記錄（以分期付款方式購入資產(chǎn)為例）

⑴購入有關(guān)資產(chǎn)超過正常信用條件延期支付價款、實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，應按購買價款的現(xiàn)值，借記“固定資產(chǎn)”、“在建工程”等科目，按應支付的金額，貸記“長期應付款”，按其差額，借記“未確認融資費用”。⑵采用實際利率法分期攤銷未確認融資費用，借記“在建工程”、“財務費用”等科目，貸83記“未確認融資費用”。⑶按期支付的價款，借記“長期應付款”

，貸記“銀行存款”。3.長期應付款的列報與披露圖示在資產(chǎn)負債表-非流動負債-“長期應付款”（或“一年內(nèi)到期的非流動負債”）列報項目中反映，以長期應付款與未確認融資費用的明細科目余額分析填列。8485

（十二）專項應付款P20

1.專項應付款會計核算的科目設(shè)置

“專項應付款”——核算企業(yè)取得政府作為企業(yè)所有者投入的具有專項或特定用途的款項，一般應按資本性投資項目進行明細核算。

2.專項應付款的會計確認、計量與記錄

⑴企業(yè)收到或應收的資本性撥款，借記“銀行存款”等科目，貸記“專項應付款”。⑵將專項或特定用途的撥款用于工程項86目，借記“在建工程”等科目，貸記“銀行存款”、“應付職工薪酬”等科目。⑶工程項目完工形成長期資產(chǎn)的部分，借記“專項應付款”，貸記“資本公積——資本溢價”；對未形成長期資產(chǎn)需要核銷的部分，借記“專項應付款”，貸記“在建工程”等科目；撥款結(jié)余需要返還的，借記“專項應付款”，貸記“銀行存款”。⑷上述資本溢價轉(zhuǎn)增實收資本或股本，借記“資本公積——資本溢價（或股本溢價）”，87貸記“實收資本”或“股本”科目。3.專項應付款的列報與披露

在資產(chǎn)負債表-非流動負債-“專項應付款”（或“一年內(nèi)到期的非流動負債”）列報項目中反映，以專項應付款的明細科目余額分析填列。88二、所有者權(quán)益P21所有者權(quán)益按其形成來源包括所有者投入的資本、直接計入所有者權(quán)益的利得和損失、留存收益等。實收資本或股本資本公積-資本（股本）溢價留存收益盈余公積本年利潤-未分配利潤所有者權(quán)益直接計入的利得損失投入資本資本公積-其他資本公積89

（一）實收資本（或股本）P22

1.實收資本會計核算的科目設(shè)置

“實收資本”（股份有限公司應將本科目改為“股本”）——核算企業(yè)接受投資者投入的實收資本（但企業(yè)收到投資者出資超過其在注冊資本或股本中所占份額的部分，作為資本溢價或股本溢價，在“資本公積”科目核算），一般應按投資者進行明細核算。

2.實收資本的會計確認、計量與記錄⑴企業(yè)接受投資者投入的資本，借記“銀90行存款”、“其他應收款”、“固定資產(chǎn)”、“無形資產(chǎn)”、“長期股權(quán)投資”等科目，按其在注冊資本或股本中所占份額，貸記“實收資本”，按其差額，貸記“資本公積——資本溢價或股本溢價”。（實務解析）⑵股東大會批準的利潤分配方案中分配的股票股利，應在辦理增資手續(xù)后，借記“利潤分配”，貸記“股本”。

經(jīng)股東大會或類似機構(gòu)決議，用資本公積轉(zhuǎn)增資本，借記“資本公積——資本溢價或股本溢價”，貸記“實收資本（或股本）”。

91【例】2010年3月1日，四海公司發(fā)行了1000萬股普通股股票，股票面值1元每股，發(fā)行價格2.5元每股。在股票發(fā)行過程中，發(fā)生了發(fā)行費用100000元。則，應計入“股本”的金額是1000萬元，應計入“資本公積-股本溢價”的金額是：1000×2.5-1000-10=1490萬元。

會計處理如下(股本賬戶省略投資者名稱）：借：銀行存款24900000

貸：股本10000000

資本公積-股本溢價14900000

注：股票如按面值發(fā)行或溢價金額不足抵扣交易費用的，以不足部分先后沖減盈余公積、未分配利潤。92記“未確認融資費用”。⑶企業(yè)按法定程序報經(jīng)批準減少注冊資本的，借記“實收資本”，貸記“庫存現(xiàn)金”、“銀行存款”等科目。股份有限公司采用收購本公司股票方式減資的，按股票面值和注銷股數(shù)計算的股票面值總額，借記“股本”，按所注銷庫存股的賬面余額，貸記“庫存股”科目，按其差額，借記“資本公積——股本溢價”科目，股本溢價不足沖減的，應借記“盈余公積”、“利潤分配——未分配93利潤”科目；購回股票支付的價款低于面值總額的，應按股票面值總額，借記“股本”，按所注銷庫存股的賬面余額，貸記“庫存股”科目，按其差額，貸記“資本公積——股本溢價”科目。

3.實收資本的列報與披露圖示在資產(chǎn)負債表-所有者權(quán)益（或股東權(quán)益）-“實收資本”（或“股本”）列報項目中反映，以實收資本（或股本）的科目余額分析填列。949596

（二）資本公積P23

1.資本公積會計核算的科目設(shè)置

“資本公積”——核算企業(yè)收到投資者出資額超出其在注冊資本或股本中所占份額的部分以及直接計入所有者權(quán)益的利得和損失。應當分別“資本溢價（股本溢價）”、“其他資本公積”進行明細核算。

2.資本公積的會計確認、計量與記錄⑴企業(yè)接受投資者投入的資本等形成的資本公積，借記“銀行存款”等科目，貸記“實收資97本”或“股本”、“資本公積-資本溢價（或股本溢價）等。與發(fā)行權(quán)益性證券直接相關(guān)的手續(xù)費、傭金等交易費用，借記“資本公積-股本溢價”，貸記“銀行存款”等科目。⑵經(jīng)股東大會或類似機構(gòu)決議，用資本公積轉(zhuǎn)增資本，借記“資本公積-資本溢價（或股本溢價）”，貸記“實收資本”或“股本”科目。⑶長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算的，在持股比例不變的情況下，被投資單位除凈損益以98外所有者權(quán)益的其他變動，企業(yè)按持股比例計算應享有的份額，借記或貸記“長期股權(quán)投資——其他權(quán)益變動”，貸記或借記“資本公積-其他資本公積”。處置采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，還應結(jié)轉(zhuǎn)原記入資本公積的相關(guān)金額，借記或貸記“資本公積-其他資本公積”，貸記或借記“投資收益”。

⑷可供出售金融資產(chǎn)的后續(xù)計量以及持有至到期投資與可供出售金融資產(chǎn)之間的重分99類，按照“可供出售金融資產(chǎn)”、“持有至到期投資”等科目的相關(guān)規(guī)定進行處理，相應調(diào)整“資本公積-其他資本公積”。⑸股份有限公司采用收購本公司股票方式減資的，按股票面值和注銷股數(shù)計算的股票面值總額，借記“股本”科目，按所注銷的庫存股的賬面余額，貸記“庫存股”科目，按其差額，借記“資本公積-股本溢價”，股本溢價不足沖減的，應借記“盈余公積”、“利潤分配——未分配利潤”科目；購回股票支付的價款低于面值總額100的，應按股票面值總額，借記“股本”科目，按所注銷的庫存股的賬面余額，貸記“庫存股”科目，按其差額，貸記“資本公積-股本溢價”。3.資本公積的列報與披露圖示在資產(chǎn)負債表-所有者權(quán)益（或股東權(quán)益）-“資本公積”列報項目中反映，以資本公積的科目余額分析填列。101

（三）盈余公積P25盈余公積是企業(yè)按照規(guī)定從凈利潤中提取的各種積累資金，其性質(zhì)是對企業(yè)留存收益的用途進行撥定，保證企業(yè)留有一定的積累，限制過量分配，以維護債權(quán)人的利益，也有利于企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營發(fā)展。盈余公積的主要用途是彌補虧損和轉(zhuǎn)增資本（股本）。

1.盈余公積會計核算的科目設(shè)置102“盈余公積”——核算企業(yè)從凈利潤中提取的盈余公積，應當分別“法定盈余公積”、“任意盈余公積”進行明細核算。外商投資企業(yè)還應分別“儲備基金”、“企業(yè)發(fā)展基金”進行明細核算。

2.盈余公積的會計確認、計量與記錄⑴企業(yè)按規(guī)定提取的盈余公積，借記“利潤分配——提取法定盈余公積、提取任意盈余公積”科目，貸記“盈余公積-法定盈余公積、任意盈余公積”。103外商投資企業(yè)按規(guī)定提取的儲備基金、企業(yè)發(fā)展基金、職工獎勵及福利基金，借記“利潤分配——提取儲備基金、提取企業(yè)發(fā)展基金、提取職工獎勵及福利基金”科目，貸記“盈余公積-儲備基金、企業(yè)發(fā)展基金）、“應付職工薪酬”科目。⑵經(jīng)股東大會或類似機構(gòu)決議，用盈余公積彌補虧損或轉(zhuǎn)增資本，借記“盈余公積”，貸記“利潤分配——盈余公積補虧”、“實收資本”或“股本”科目。104經(jīng)股東大會決議，用盈余公積派送新股，按派送新股計算的金額，借記“盈余公積”，按股票面值和派送新股總數(shù)計算的股票面值總額，貸記“股本”科目。3.盈余公積的列報與披露圖示在資產(chǎn)負債表-所有者權(quán)益（或股東權(quán)益）-“盈余公積”列報項目中反映，以盈余公積的科目余額分析填列。105

（四）未分配利潤

P26企業(yè)當年的凈利潤經(jīng)過彌補虧損、提取盈余公積、以及分配股利和利潤之后就形成了當年的未分配利潤，當年未分配利潤與年初未分配利潤共同構(gòu)成企業(yè)留待以后年度進行分配的結(jié)存利潤，就是未分配利潤。

1.未分配利潤會計核算的科目設(shè)置

“利潤分配-未分配利潤”——核算企業(yè)的未分配利潤。1062.未分配利潤的會計確認、計量與記錄

年度終了，企業(yè)應將本年實現(xiàn)的凈利潤，自“本年利潤”科目轉(zhuǎn)入“利潤分配-未分配利潤”，即借記“本年利潤”科目，貸記“利潤分配-未分配利潤”，如為凈虧損做相反的會計分錄；同時，將“利潤分配”科目所屬其他明細科目的余額轉(zhuǎn)入“利潤分配-未分配利潤”。1073.未分配利潤的列報與披露圖示在資產(chǎn)