高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)（微課版 第2版） 課件 第8、9章 企業(yè)合并、合并報(bào)表

第9章

合并財(cái)務(wù)報(bào)表Chapter8

級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)高AdvancedFinancial

Accounting01CONTENTS目錄同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理0203同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理企業(yè)合并概述04特殊交易形成的企業(yè)合并學(xué)習(xí)目標(biāo)

熟悉企業(yè)合并的概念；了解企業(yè)合并的方式及合并的類型；掌握同一控制下和非同一控制下的企業(yè)合并的基本核算原理；掌握商譽(yù)的會(huì)計(jì)處理；重點(diǎn)掌握同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并的具體會(huì)計(jì)處理方法。32023/10/1048.1企業(yè)合并的概述8.1.1企業(yè)合并的含義1．企業(yè)合并的定義

我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——企業(yè)合并》（CAS20）第二條對(duì)企業(yè)合并的定義是：企業(yè)合并是將兩個(gè)或兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個(gè)報(bào)告主體的交易或事項(xiàng)。2.企業(yè)合并的界定

從會(huì)計(jì)角度，交易是否構(gòu)成企業(yè)合并，進(jìn)而是否能夠按照企業(yè)合并準(zhǔn)則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，主要應(yīng)關(guān)注以下兩個(gè)方面：1）被購(gòu)買方是否構(gòu)成業(yè)務(wù)

企業(yè)合并的結(jié)果通常是一個(gè)企業(yè)取得了對(duì)一個(gè)或多個(gè)業(yè)務(wù)的控制權(quán)。即，要形成會(huì)計(jì)意義上的“企業(yè)合并”，前提是被購(gòu)買的資產(chǎn)或資產(chǎn)負(fù)債的組合要形成“業(yè)務(wù)”。

2）交易發(fā)生前后是否涉及對(duì)標(biāo)的業(yè)務(wù)控制權(quán)的轉(zhuǎn)移

從企業(yè)合并的定義看，是否形成企業(yè)合并，除要看取得的資產(chǎn)或資產(chǎn)、負(fù)債組合是否構(gòu)成業(yè)務(wù)之外，還要看有關(guān)交易或事項(xiàng)發(fā)生前后，是否引起報(bào)告主體的變化。報(bào)告主體的變化產(chǎn)生于控制權(quán)的變化。2023/10/1058.1企業(yè)合并的概述8.1.2企業(yè)合并的方式1．按照合并前后合并方的法律主體形式是否發(fā)生變化進(jìn)行分類企業(yè)合并的方式國(guó)際上最常見(jiàn)的是按照法律形式來(lái)加以分類，按照法律形式劃分企業(yè)合并的方式包括控股合并、吸收合并和新設(shè)合并。（1）控股合并合并方（或購(gòu)買方，下同）通過(guò)企業(yè)合并交易或事項(xiàng)取得對(duì)被合并方（或被購(gòu)買方，下同）的控制權(quán)，企業(yè)合并后能夠通過(guò)所取得的股權(quán)等主導(dǎo)被合并方的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策并自被合并方的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中獲益，合并方、被合并方在企業(yè)合并后仍維持各自獨(dú)立的法人資格繼續(xù)經(jīng)營(yíng)的，為控股合并。在控股合并的情況下，控股公司稱為母公司，被控股公司稱為子公司，兩家公司之間形成了母子公司關(guān)系，并且形成了以母公司為中心的，由母子公司組成的企業(yè)集團(tuán)。從合并財(cái)務(wù)報(bào)表角度，形成了報(bào)告主體的變化。（2）吸收合并又稱兼并，合并方（或購(gòu)買方）通過(guò)企業(yè)合并取得被合并方（或被購(gòu)買方）的全部?jī)糍Y產(chǎn)，合并后注銷被合并方（或被購(gòu)買方）的法人資格，被合并方（或被購(gòu)買方）原持有的資產(chǎn)、負(fù)債，在合并后成為合并方（或購(gòu)買方）的資產(chǎn)、負(fù)債。合并結(jié)果是形成單個(gè)企業(yè)。（3）新設(shè)合并又稱創(chuàng)立合并，是指兩個(gè)或兩個(gè)以上的企業(yè)合并組成一個(gè)新的企業(yè)，參與合并的原企業(yè)均解散不復(fù)存在的合并類型。新設(shè)合并的結(jié)果是新設(shè)企業(yè)作為保留下來(lái)的單一經(jīng)濟(jì)主體和法律主體處理其會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)。合并結(jié)果是形成單個(gè)企業(yè)，企業(yè)合并的實(shí)質(zhì)是控制權(quán)的轉(zhuǎn)移。2023/10/1068.1企業(yè)合并的概述8.1.2企業(yè)合并的方式2．按照參與合并的雙方合并前后最終控制方是否變化進(jìn)行分類按照合并雙方合并前后是否同屬于同一方或相同的多方最終控制，企業(yè)合并分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并。（1）同一控制下的企業(yè)合并同一控制下的企業(yè)合并，是指參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時(shí)性的。（2）非同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并，是指參與合并各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的合并交易，即除屬于同一控制下的企業(yè)合并的情況以外其他的企業(yè)合并。2023/10/1078.2同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理8.2.1同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理原則同一控制下企業(yè)合并，采用權(quán)益結(jié)合法處理，權(quán)益結(jié)合法認(rèn)為，合并的實(shí)質(zhì)是股東權(quán)益的聯(lián)合，而不是交易。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則22號(hào)——企業(yè)合并》的規(guī)定，同一控制下的企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理原則應(yīng)遵循以下原則。（1）合并方在企業(yè)合并中取得的資產(chǎn)和負(fù)債，應(yīng)當(dāng)按照合并日在被合并方的賬面價(jià)值計(jì)量。合并方取得的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值與支付的合并對(duì)價(jià)賬面價(jià)值(或發(fā)行股份面值總額)的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積;資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。（2）同一控制下的企業(yè)合并中，被合并方采用的會(huì)計(jì)政策與合并方不一致的，合并方在合并日應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會(huì)計(jì)政策對(duì)被合并方的財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整，在此基礎(chǔ)上按照本準(zhǔn)則規(guī)定確認(rèn)。（3）合并方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用，包括為進(jìn)行企業(yè)合并而支付的審計(jì)費(fèi)用、評(píng)估費(fèi)用、法律服務(wù)費(fèi)用等，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入管理費(fèi)用。（4）企業(yè)合并形成母子公司關(guān)系的，母公司應(yīng)當(dāng)編制合并日的合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤(rùn)表和合并現(xiàn)金流量表。合并資產(chǎn)負(fù)債表中被合并方的各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債，應(yīng)當(dāng)按其賬面價(jià)值計(jì)量。2023/10/1088.2同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理8.2.2同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理1．同一控制下的控股合并（1）長(zhǎng)期股權(quán)投資的確認(rèn)和計(jì)量按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》的規(guī)定，同一控制下企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資，合并方應(yīng)在合并日按照被合并方所有者權(quán)益在最終控制方合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的賬面價(jià)值的份額作為形成長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。以支付現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)方式進(jìn)行的，該初始投資成本與支付的現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)的差額，相應(yīng)調(diào)整資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)），資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）的余額不足沖減的，相應(yīng)調(diào)整盈余公積和未分配利潤(rùn)；以發(fā)行權(quán)益性證券方式進(jìn)行的，長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本與所發(fā)行股份的面值總額之間的差額，應(yīng)調(diào)整資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)），資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）的余額不足沖減的，相應(yīng)調(diào)整盈余公積和未分配利潤(rùn)。合并方為企業(yè)合并發(fā)生的審計(jì)、法律服務(wù)、評(píng)估咨詢等中介費(fèi)用以及其他相關(guān)管理費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益?？毓珊喜⒎绞较滦纬砷L(zhǎng)期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量采用成本法核算，采用成本法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)按照初始投資成本計(jì)價(jià)。追加或收回投資應(yīng)當(dāng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為當(dāng)期投資收益。2023/10/1098.2同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理8.2.2同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理1．同一控制下的控股合并（2）合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制同一控制下的企業(yè)合并形成母子公司關(guān)系的，合并方一般應(yīng)在合并日編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，反映于合并日形成的報(bào)告主體的財(cái)務(wù)狀況、視同該主體一直存在產(chǎn)生的經(jīng)營(yíng)成果等?？紤]有關(guān)因素的影響，編制合并日的合并財(cái)務(wù)報(bào)表存在困難的，下列有關(guān)原則同樣適用于合并當(dāng)期期末合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制。編制合并日的合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，一般包括合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤(rùn)表及合并現(xiàn)金流量表。①合并資產(chǎn)負(fù)債表。被合并方的有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)以其賬面價(jià)值并入合并財(cái)務(wù)報(bào)表（合并方與被合并方采用的會(huì)計(jì)政策不同的，指按照合并方的會(huì)計(jì)政策，對(duì)被合并方有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債經(jīng)調(diào)整后的賬面價(jià)值）。②合并利潤(rùn)表。合并方在編制合并日的合并利潤(rùn)表時(shí)，應(yīng)包含合并方及被合并方自合并當(dāng)期期初至合并日實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)，雙方在當(dāng)期所發(fā)生的交易，應(yīng)當(dāng)按照合并財(cái)務(wù)報(bào)表的有關(guān)原則進(jìn)行抵銷。③

合并日合并現(xiàn)金流量表的編制與合并利潤(rùn)表的編制原則相同。2023/10/10108.2同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理8.2.2同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理2．同一控制下的吸收合并同一控制下的吸收合并中，合并方主要涉及合并日取得被合并方資產(chǎn)、負(fù)債入賬價(jià)值的確定，以及合并中取得有關(guān)凈資產(chǎn)的入賬價(jià)值與支付的合并對(duì)價(jià)賬面價(jià)值之間差額的處理。（1）合并中取得資產(chǎn)、負(fù)債入賬價(jià)值的確定合并方對(duì)同一控制下吸收合并中取得的資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照相關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債在被合并方的原賬面價(jià)值入賬。其中，對(duì)于合并方與被合并方在企業(yè)合并前采用的會(huì)計(jì)政策不同的，在將被合并方的相關(guān)資產(chǎn)和負(fù)債并入合并方的賬簿和報(bào)表進(jìn)行核算之前，首先應(yīng)基于重要性原則，統(tǒng)一被合并方的會(huì)計(jì)政策，即應(yīng)當(dāng)按照合并方的會(huì)計(jì)政策對(duì)被合并方的有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整后，以調(diào)整后的賬面價(jià)值確認(rèn)。（2）合并差額的處理合并方在確認(rèn)了合并中取得的被合并方的資產(chǎn)和負(fù)債的入賬價(jià)值后，以發(fā)行權(quán)益性證券方式進(jìn)行的該類合并，所確認(rèn)的凈資產(chǎn)入賬價(jià)值與發(fā)行股份面值總額的差額，應(yīng)記入資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)），資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）的余額不足沖減的，相應(yīng)依次沖減盈余公積和未分配利潤(rùn)；以支付現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)方式進(jìn)行的該類合并，所確認(rèn)的凈資產(chǎn)入賬價(jià)值與支付的現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額，相應(yīng)調(diào)整資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)），資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）的余額不足沖減的，應(yīng)依次沖減盈余公積和未分配利潤(rùn)。2023/10/10118.2同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理8.2.2同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理3．合并方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的有關(guān)費(fèi)用的處理合并方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的有關(guān)費(fèi)用，指合并方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用，如為進(jìn)行企業(yè)合并支付的審計(jì)費(fèi)用、進(jìn)行資產(chǎn)評(píng)估的費(fèi)用以及有關(guān)的法律咨詢費(fèi)用等。同一控制下企業(yè)合并進(jìn)行過(guò)程中發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)的費(fèi)用，應(yīng)于發(fā)生時(shí)費(fèi)用化計(jì)入當(dāng)期損益。借記“管理費(fèi)用”等科目，貸記“銀行存款”等科目。但以下兩種情況除外。（1）以發(fā)行債券方式進(jìn)行的企業(yè)合并，與發(fā)行債券相關(guān)的傭金、手續(xù)費(fèi)等應(yīng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》的規(guī)定進(jìn)行核算，即該部分費(fèi)用，雖然與籌集用于企業(yè)合并的對(duì)價(jià)直接相關(guān)，但其核算應(yīng)遵照金融工具準(zhǔn)則的原則，有關(guān)的費(fèi)用應(yīng)計(jì)入負(fù)債的初始計(jì)量金額中。其中，債券如為折價(jià)發(fā)行的，該部分費(fèi)用應(yīng)增加折價(jià)的金額；債券如為溢價(jià)發(fā)行的，則該部分費(fèi)用應(yīng)減少溢價(jià)的金額。（2）發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對(duì)價(jià)的，與所發(fā)行權(quán)益性證券相關(guān)的傭金、手續(xù)費(fèi)等應(yīng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第37號(hào)——金融工具列報(bào)》的規(guī)定進(jìn)行核算，即與發(fā)行權(quán)益性證券相關(guān)的費(fèi)用，不管其是否與企業(yè)合并直接相關(guān)，均應(yīng)自所發(fā)行權(quán)益性證券的發(fā)行收入中扣減，在權(quán)益性工具發(fā)行有溢價(jià)的情況下，自溢價(jià)收入中扣除，在權(quán)益性證券發(fā)行無(wú)溢價(jià)或溢價(jià)金額不足以扣減的情況下，應(yīng)當(dāng)沖減盈余公積和未分配利潤(rùn)。2023/10/10128.3非同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理8.3.1非同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理原則購(gòu)買法要求按公允價(jià)值反映被購(gòu)買企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債項(xiàng)目，并按公允價(jià)值體現(xiàn)在購(gòu)買企業(yè)的賬戶和合并后的資產(chǎn)負(fù)債表中，所取得的凈資產(chǎn)的公允價(jià)值與購(gòu)買成本之間的差額表現(xiàn)為購(gòu)買企業(yè)的商譽(yù)。1．確定購(gòu)買方采用購(gòu)買法核算企業(yè)合并的首要前提是確定購(gòu)買方。購(gòu)買方是指在企業(yè)合并中取得對(duì)另一方或多方控制權(quán)的一方。合并中一方取得了另一方半數(shù)以上有表決權(quán)股份的，除非有明確的證據(jù)表明該股份不能形成控制，一般認(rèn)為取得控股權(quán)的一方為購(gòu)買方。2．確定購(gòu)買日購(gòu)買日是購(gòu)買方獲得對(duì)被購(gòu)買方控制權(quán)的日期，即企業(yè)合并交易進(jìn)行過(guò)程中，發(fā)生控制權(quán)轉(zhuǎn)移的日期。同時(shí)滿足了以下條件時(shí)，一般可認(rèn)為實(shí)現(xiàn)了控制權(quán)的轉(zhuǎn)移，形成購(gòu)買日。3．確定企業(yè)合并成本企業(yè)合并成本包括購(gòu)買方為進(jìn)行企業(yè)合并支付的現(xiàn)金或非現(xiàn)金資產(chǎn)、發(fā)行或承擔(dān)的債務(wù)、發(fā)行的權(quán)益性證券等在購(gòu)買日的公允價(jià)值。非同一控制下企業(yè)合并中發(fā)生的與企業(yè)合并直接相關(guān)的費(fèi)用，包括為進(jìn)行合并而發(fā)生的會(huì)計(jì)審計(jì)費(fèi)用、法律服務(wù)費(fèi)用、咨詢費(fèi)用等，與同一控制下企業(yè)合并進(jìn)行過(guò)程中發(fā)生的有關(guān)費(fèi)用處理相一致，計(jì)入管理費(fèi)用。2023/10/10138.3非同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理8.3.1非同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理原則4．企業(yè)合并成本在取得的可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債之間的分配（1）購(gòu)買方在企業(yè)合并中取得的被購(gòu)買方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債，要作為本企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債（或合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的資產(chǎn)、負(fù)債）進(jìn)行確認(rèn)，在購(gòu)買日，應(yīng)當(dāng)滿足資產(chǎn)、負(fù)債的確認(rèn)條件。（2）企業(yè)合并中取得的無(wú)形資產(chǎn)的確認(rèn)。非同一控制下的企業(yè)合并中，購(gòu)買方在對(duì)企業(yè)合并中取得的被購(gòu)買方資產(chǎn)進(jìn)行初始確認(rèn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)對(duì)被購(gòu)買方擁有的但在財(cái)務(wù)報(bào)表中未確認(rèn)的無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行充分辨認(rèn)和合理判斷，滿足下列條件之一的應(yīng)確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)。①源于合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利；②能夠從被購(gòu)買方中分離或者劃分出來(lái)，并能單獨(dú)或與相關(guān)合同、資產(chǎn)和負(fù)債一起，用于出售、轉(zhuǎn)移、授予許可租賃或交換。（3）對(duì)于購(gòu)買方在企業(yè)合并時(shí)可能需要代被購(gòu)買方承擔(dān)的或有負(fù)債，在其公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的情況下，應(yīng)作為合并中取得的負(fù)債單獨(dú)確認(rèn)。（4）企業(yè)合并中取得的資產(chǎn)、負(fù)債在滿足確認(rèn)條件后，應(yīng)以其公允價(jià)值計(jì)量。2023/10/10148.3非同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理8.3.1非同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理原則5．購(gòu)買方對(duì)合并商譽(yù)（或負(fù)商譽(yù)）的確認(rèn)①購(gòu)買方對(duì)合并成本大于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額應(yīng)確認(rèn)為商譽(yù)。視企業(yè)合并方式的不同，控股合并的情況下，該差額是指在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)予列示的商譽(yù)，即長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本與購(gòu)買日按照持股比例計(jì)算確定應(yīng)享有被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之間的差額；吸收合并的情況下，該差額是購(gòu)買方在其賬簿及個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù)。商譽(yù)在確認(rèn)以后，持有期間不要求攤銷，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》的規(guī)定對(duì)其價(jià)值進(jìn)行測(cè)試，按照賬面價(jià)值與可收回金額孰低的原則計(jì)量，對(duì)于可收回金額低于賬面價(jià)值的部分，計(jì)提減值準(zhǔn)備，有關(guān)減值準(zhǔn)備在提取以后，不能夠轉(zhuǎn)回。②企業(yè)合并成本小于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的部分（負(fù)商譽(yù)），應(yīng)計(jì)入合并當(dāng)期損益中的營(yíng)業(yè)外收入。在吸收合并的情況下，上述企業(yè)合并成本小于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，應(yīng)計(jì)入購(gòu)買方合并當(dāng)期的個(gè)別利潤(rùn)表；在控股合并的情況下，上述差額應(yīng)體現(xiàn)在購(gòu)買方合并當(dāng)期的合并利潤(rùn)表中，不影響購(gòu)買方的個(gè)別利潤(rùn)表。6．企業(yè)合并成本或有關(guān)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債公允價(jià)值無(wú)法合理確定的情況（1）購(gòu)買日后12個(gè)月內(nèi)對(duì)有關(guān)價(jià)值量的調(diào)整（2）超過(guò)規(guī)定期限后的價(jià)值量調(diào)整自購(gòu)買日算起12個(gè)月以后對(duì)企業(yè)合并成本或合并中取得的可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債價(jià)值的調(diào)整，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第28號(hào)——會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正》的原則進(jìn)行處理。2023/10/10158.3非同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理8.3.1非同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理原則7．購(gòu)買日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制非同一控制下的企業(yè)合并中形成母子公司關(guān)系的，購(gòu)買方一般應(yīng)于購(gòu)買日編制合并資產(chǎn)負(fù)債表，反映其于購(gòu)買日開(kāi)始能夠控制的經(jīng)濟(jì)資源情況。在合并資產(chǎn)負(fù)債表中，合并中取得的被購(gòu)買方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)以其在購(gòu)買日的公允價(jià)值計(jì)量，長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本大于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，體現(xiàn)為合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的商譽(yù)；長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本小于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，應(yīng)計(jì)入合并當(dāng)期損益。因購(gòu)買日不需要編制合并利潤(rùn)表，該差額體現(xiàn)在合并資產(chǎn)負(fù)債表上，應(yīng)調(diào)整合并資產(chǎn)負(fù)債表的盈余公積和未分配利潤(rùn)。2023/10/10168.3非同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理8.3.2非同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理1．非同一控制下的控股合并的會(huì)計(jì)處理非同一控制下的企業(yè)合并，購(gòu)買方所涉及的會(huì)計(jì)處理問(wèn)題主要是兩個(gè)方面：一是購(gòu)買日因進(jìn)行企業(yè)合并形成的對(duì)被購(gòu)買方的長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本的確定，該成本與作為合并對(duì)價(jià)支付的有關(guān)資產(chǎn)賬面價(jià)值之間差額的處理；二是購(gòu)買日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制。非同一控制下的企業(yè)合并中，購(gòu)買方取得對(duì)被購(gòu)買方控制權(quán)的，在購(gòu)買日應(yīng)當(dāng)按照確定的企業(yè)合并成本（不包括應(yīng)自被投資單位收取的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)），作為形成的對(duì)被購(gòu)買方長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本，借記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目，按享有被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，借記“應(yīng)收股利”科目，按支付合并對(duì)價(jià)的賬面價(jià)值，貸記有關(guān)資產(chǎn)或借記有關(guān)負(fù)債科目，按發(fā)生的直接相關(guān)費(fèi)用，借記“管理費(fèi)用”，貸記“銀行存款”等科目。購(gòu)買方為取得對(duì)被購(gòu)買方的控制權(quán)，以支付非貨幣性資產(chǎn)為對(duì)價(jià)的，有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)在購(gòu)買日的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額，應(yīng)作為資產(chǎn)的處置損益，計(jì)入合并當(dāng)期的利潤(rùn)表。其中，以庫(kù)存商品等作為合并對(duì)價(jià)的，應(yīng)按庫(kù)存商品的公允價(jià)值，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目，并同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)相關(guān)的成本。2023/10/10178.3非同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理8.3.2非同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理2．非同一控制下的吸收合并非同一控制下的吸收合并，購(gòu)買方在購(gòu)買日應(yīng)當(dāng)將合并中取得的符合確認(rèn)條件的各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債，按其公允價(jià)值確認(rèn)為本企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債；作為合并對(duì)價(jià)的有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)在購(gòu)買日的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額，應(yīng)作為資產(chǎn)的處置損益計(jì)入合并當(dāng)期的利潤(rùn)表；確定的企業(yè)合并成本與所取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的差額，視情況分別確認(rèn)為商譽(yù)或是作為企業(yè)合并當(dāng)期的損益計(jì)入利潤(rùn)表。其具體處理原則與非同一控制下的控股合并類似，不同點(diǎn)在于在非同一控制下的吸收合并中，合并中取得的可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債是作為個(gè)別報(bào)表中的項(xiàng)目列示，合并中產(chǎn)生的商譽(yù)也是作為購(gòu)買方賬簿及個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中的資產(chǎn)列示。2023/10/10188.4特殊交易形成的企業(yè)合并8.4.1通過(guò)多次交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并如果企業(yè)合并并非通過(guò)一次交換交易實(shí)現(xiàn)，而是通過(guò)多次交換交易分步實(shí)現(xiàn)的，則企業(yè)在每一單項(xiàng)交易發(fā)生時(shí)，應(yīng)確認(rèn)對(duì)被投資單位的投資。投資企業(yè)在持有被投資單位的部分股權(quán)后，通過(guò)增加持股比例等達(dá)到對(duì)被投資單位形成控制的，購(gòu)買方應(yīng)當(dāng)區(qū)分個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表和合并財(cái)務(wù)報(bào)表分別進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。1．個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表（1）同一控制下的企業(yè)合并通過(guò)多次交易分步實(shí)現(xiàn)同一控制下的企業(yè)合并，合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額，作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本，合并日長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本，與達(dá)到合并前的長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值加上合并日取得股份新支付對(duì)價(jià)的賬面價(jià)值之和的差額，調(diào)整資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)），資本公積不足沖減的，沖減留存收益。合并日之前持有的被合并方的股權(quán)涉及其他綜合收益的也直接轉(zhuǎn)入資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)），并按以下原則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。①合并方與合并日之前持有的被合并方的股權(quán)投資，保持其賬面價(jià)值不變，其中，合并日前持有的股權(quán)投資作為長(zhǎng)期股權(quán)投資，并采用成本法核算的，為成本法核算下至合并日應(yīng)有的賬面價(jià)值；合并日前持有的股權(quán)投資作為長(zhǎng)期股權(quán)投資并采用權(quán)益法核算的，為權(quán)益法核算下至合并日應(yīng)有的賬面價(jià)值，合并日前持有的股權(quán)投資作為金融資產(chǎn)并按公允價(jià)值計(jì)量的，為至合并日的賬面價(jià)值。②這里所謂的被合并方賬面所有者權(quán)益，是指被合并方的所有者權(quán)益相對(duì)于最終控制方而言的賬面價(jià)值，如果被合并方本身編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的，被合并方的賬面所有者權(quán)益的價(jià)值應(yīng)當(dāng)以企業(yè)合并財(cái)務(wù)報(bào)表為基礎(chǔ)確定。③如果通過(guò)多次交易實(shí)現(xiàn)同一控制下吸收合并的，按照同一控制下吸收合并相同的原則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。2023/10/10198.4特殊交易形成的企業(yè)合并8.4.1通過(guò)多次交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并1．個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表（2）非同一控制下的企業(yè)合并在個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中，購(gòu)買方應(yīng)當(dāng)以購(gòu)買日之前所持被購(gòu)買方的股權(quán)投資的賬面價(jià)值與購(gòu)買日新增股權(quán)投資成本之和，作為該項(xiàng)投資的初始投資成本；購(gòu)買日之前持有的被購(gòu)買方的股權(quán)涉及其他綜合收益的，應(yīng)當(dāng)在處置該項(xiàng)投資時(shí)將與其相關(guān)的其他綜合收益轉(zhuǎn)入當(dāng)期投資收益。并按以下原則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。①購(gòu)買方于購(gòu)買日之前持有的被購(gòu)買方的股權(quán)投資，保持其賬面價(jià)值不變，其中，購(gòu)買日前持有的股權(quán)投資作為長(zhǎng)期股權(quán)投資并采用成本法核算的，為成本法核算下至購(gòu)買日應(yīng)有的賬面價(jià)值；購(gòu)買日前持有的股權(quán)投資作為長(zhǎng)期股權(quán)投資并采用權(quán)益法核算的，為權(quán)益法核算下自購(gòu)買日應(yīng)有的賬面價(jià)值；購(gòu)買日前持有的股權(quán)投資，作為金融資產(chǎn)并按公允價(jià)值計(jì)量的，為至購(gòu)買日的賬面價(jià)值。②追加的投資，按照購(gòu)買日期支付對(duì)價(jià)的公允價(jià)值計(jì)量，并確認(rèn)長(zhǎng)期股權(quán)投資。購(gòu)買方應(yīng)當(dāng)以購(gòu)買日之前所持被購(gòu)買方的股權(quán)投資的賬面價(jià)值與購(gòu)買日新增投資成本之和，作為該項(xiàng)投資的初始投資成本。③購(gòu)買方對(duì)于購(gòu)買日之前持有的被購(gòu)買方的股權(quán)投資涉及其他綜合收益的，例如，購(gòu)買方原持有的股權(quán)投資按照權(quán)益法核算時(shí)，被購(gòu)買方持有的其他債權(quán)投資公允價(jià)值變動(dòng)確認(rèn)的其他綜合收益，購(gòu)買方按持股比例計(jì)算應(yīng)享有的份額并確認(rèn)為其他綜合收益的部分，不予處理。待購(gòu)買方出售被購(gòu)買方股權(quán)時(shí)再按出售股權(quán)相對(duì)應(yīng)的其他綜合收益部分轉(zhuǎn)入出售當(dāng)期的損益。④如果通過(guò)多次交易實(shí)現(xiàn)非同一控制下吸收合并的，按照與非同一控制下吸收合并相同的原則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。2023/10/10208.4特殊交易形成的企業(yè)合并8.4.1通過(guò)多次交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并2．合并財(cái)務(wù)報(bào)表（1）同一控制下的企業(yè)合并多次交易分步實(shí)現(xiàn)的同一控制下的企業(yè)合并，合并日原所持股權(quán)采用權(quán)益法核算、按被投資單位實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)和原持股比例計(jì)算確認(rèn)的損益、其他綜合收益，以及其他凈資產(chǎn)變動(dòng)部分，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中予以沖回，即沖回原權(quán)益法下確認(rèn)的損益和其他綜合收益，并轉(zhuǎn)入資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）。合并方的財(cái)務(wù)報(bào)表比較數(shù)據(jù)追溯調(diào)整的期間應(yīng)不早于雙方處于最終控制方的控制之下孰晚的時(shí)間。（2）非同一控制下企業(yè)合并在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，購(gòu)買方對(duì)于購(gòu)買日之前所持有的被購(gòu)買方的股權(quán)，應(yīng)當(dāng)按照該股權(quán)在購(gòu)買日的公允價(jià)值進(jìn)行重新計(jì)量，并按以下原則處理。①購(gòu)買方對(duì)于購(gòu)買日之前所持有的被購(gòu)買方的股權(quán)，應(yīng)當(dāng)按照該股權(quán)在購(gòu)買日的公允價(jià)值進(jìn)行重新計(jì)量，公允價(jià)值與其賬面的差額計(jì)入當(dāng)期投資收益。②購(gòu)買日之前持有的被購(gòu)買方的股權(quán)于購(gòu)買日的公允價(jià)值，與購(gòu)買日新購(gòu)入股權(quán)所支付對(duì)價(jià)的公允價(jià)值之和，為合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的合并成本。③在按上述計(jì)算的合并成本的基礎(chǔ)上，比較購(gòu)買日被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額，確定購(gòu)買日應(yīng)予確認(rèn)的商譽(yù)，或者應(yīng)計(jì)入發(fā)生當(dāng)期損益的金額。④購(gòu)買方對(duì)于購(gòu)買日之前持有的被購(gòu)買方的股權(quán)涉及其他綜合收益的，與其相關(guān)的其他綜合收益應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)為購(gòu)買日所屬當(dāng)期投資收益。2023/10/10218.4特殊交易形成的企業(yè)合并8.4.2反向購(gòu)買的處理1．反向購(gòu)買的會(huì)計(jì)處理非同一控制下的企業(yè)合并，以發(fā)行權(quán)益性證券交換股權(quán)的方式進(jìn)行的，通常發(fā)行權(quán)益性證券的一方為購(gòu)買方。但某些企業(yè)合并中，發(fā)行權(quán)益性證券的一方因其生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策在合并后被參與合并的另一方所控制的，發(fā)行權(quán)益性證券的一方雖然為法律上的母公司，但其為會(huì)計(jì)上的被購(gòu)買方，該類企業(yè)合并通常稱為“反向購(gòu)買”。（1）企業(yè)合并成本反向購(gòu)買中，法律上的子公司（購(gòu)買方）的企業(yè)合并成本是指其如果以發(fā)行權(quán)益性證券的方式為獲取在合并后報(bào)告主體的股權(quán)比例，應(yīng)向法律上的母公司（被購(gòu)買方）的股東發(fā)行的權(quán)益性證券數(shù)量與其公允價(jià)值計(jì)算的結(jié)果。購(gòu)買方的權(quán)益性證券在購(gòu)買日存在公開(kāi)報(bào)價(jià)的，通常應(yīng)以公開(kāi)報(bào)價(jià)作為其公允價(jià)值；購(gòu)買方的權(quán)益性證券在購(gòu)買日不存在可靠公開(kāi)報(bào)價(jià)的，應(yīng)參照購(gòu)買方的公允價(jià)值和被購(gòu)買方的公允價(jià)值兩者之中有更為明顯證據(jù)支持的一個(gè)作為基礎(chǔ)，確定購(gòu)買方假定應(yīng)發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值。2023/10/10228.4特殊交易形成的企業(yè)合并8.4.2反向購(gòu)買的處理1．反向購(gòu)買的會(huì)計(jì)處理（2）合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制反向購(gòu)買后，法律上的母公司應(yīng)當(dāng)遵從以下原則編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表。①合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，法律上子公司的資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)以其在合并前的賬面價(jià)值進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量。②合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的留存收益和其他權(quán)益余額應(yīng)當(dāng)反映的是法律上子公司在合并前的留存收益和其他權(quán)益余額。③合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的權(quán)益性工具的金額應(yīng)當(dāng)反映法律上子公司合并前發(fā)行在外的股份面值，以及假定在確定該項(xiàng)企業(yè)合并成本過(guò)程中新發(fā)行的權(quán)益性工具的金額。但是，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的權(quán)益結(jié)構(gòu)應(yīng)當(dāng)反映法律上母公司的權(quán)益結(jié)構(gòu)，即法律上母公司發(fā)行在外權(quán)益性證券的數(shù)量和種類。④法律上母公司的有關(guān)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債在并入合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)以其在購(gòu)買日確定的公允價(jià)值進(jìn)行合并，企業(yè)合并成本大于合并中取得的法律上母公司（被購(gòu)買方）可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額體現(xiàn)為商譽(yù)，小于合并中取得的法律上母公司（被購(gòu)買方）可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額確認(rèn)為合并當(dāng)期損益。⑤合并財(cái)務(wù)報(bào)表的比較信息應(yīng)當(dāng)是法律上子公司的比較信息（即法律上子公司的前期合并財(cái)務(wù)報(bào)表）。⑥法律上子公司的有關(guān)股東在合并過(guò)程中未將其持有的股份轉(zhuǎn)換為對(duì)法律上母公司股份的，該部分股東享有的權(quán)益份額在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)作為少數(shù)股東權(quán)益列示。因法律上子公司的部分股東未將其持有的股份轉(zhuǎn)換為法律上母公司的股權(quán)，其享有的權(quán)益份額仍僅限于對(duì)法律上子公司的部分，該部分少數(shù)股東權(quán)益反映的是少數(shù)股東按持股比例計(jì)算享有法律上子公司合并前凈資產(chǎn)賬面價(jià)值的份額。另外，對(duì)于法律上母公司的所有股東，雖然該項(xiàng)合并中其被認(rèn)為被購(gòu)買方，但其享有合并形成報(bào)告主體的凈資產(chǎn)及損益，不應(yīng)作為少數(shù)股東權(quán)益列示。2023/10/10238.4特殊交易形成的企業(yè)合并8.4.2反向購(gòu)買的處理1．反向購(gòu)買的會(huì)計(jì)處理（3）每股收益的計(jì)算發(fā)生反向購(gòu)買當(dāng)期，用于計(jì)算每股收益的發(fā)行在外普通股加權(quán)平均數(shù)如下。①自當(dāng)期期初至購(gòu)買日，發(fā)行在外的普通股數(shù)量應(yīng)假定為在該項(xiàng)合并中法律上母公司向法律上子公司股東發(fā)行的普通股數(shù)量。②自購(gòu)買日至期末發(fā)行在外的普通股數(shù)量為法律上母公司實(shí)際發(fā)行在外的普通股股數(shù)。反向購(gòu)買后對(duì)外提供比較合并財(cái)務(wù)報(bào)表的，其比較前期合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的基本每股收益，應(yīng)以法律上子公司在每一比較報(bào)表期間歸屬于普通股股東的凈損益，除以在反向購(gòu)買中法律上母公司向法律上子公司股東發(fā)行的普通股股數(shù)來(lái)計(jì)算確定。上述假定法律上子公司發(fā)行的普通股股數(shù)在比較期間內(nèi)和自反向購(gòu)買發(fā)生期間的期初至購(gòu)買日之間未發(fā)生變化。如果法律上子公司發(fā)行的普通股股數(shù)在此期間發(fā)生了變動(dòng)，計(jì)算每股收益時(shí)應(yīng)適當(dāng)考慮其影響，進(jìn)行調(diào)整。2023/10/10248.4特殊交易形成的企業(yè)合并8.4.3購(gòu)買子公司少數(shù)股權(quán)的處理企業(yè)在取得對(duì)子公司的控制權(quán)，形成企業(yè)合并后，自子公司的少數(shù)股東處取得少數(shù)股東擁有的對(duì)該子公司全部或部分少數(shù)股權(quán)，該類交易或事項(xiàng)發(fā)生以后，應(yīng)當(dāng)遵循以下原則區(qū)別母公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表以及合并財(cái)務(wù)報(bào)表兩種情況進(jìn)行處理。1．在母公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中的處理原則母公司從子公司少數(shù)股東處新取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)按照原持有的股權(quán)投資賬面價(jià)值加上新增投資成本之和，作為初始投資成本。2．在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的處理原則購(gòu)買子公司少數(shù)股權(quán)的交易日，母公司新取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資與按照新增持股比例計(jì)算應(yīng)享有子公司自購(gòu)買日（或合并日）開(kāi)始持續(xù)計(jì)算的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)份額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)），資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）的余額不足沖減的，調(diào)整留存收益。2023/10/10258.4特殊交易形成的企業(yè)合并8.4.4不喪失控制權(quán)情況下處置部分對(duì)子公司投資的處理企業(yè)持有對(duì)子公司投資后，如將對(duì)子公司部分股權(quán)出售，但出售后仍保留對(duì)被投資單位控制權(quán)，被投資單位仍為其子公司的情況下，出售股權(quán)的交易應(yīng)區(qū)別母公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表與合并財(cái)務(wù)報(bào)表分別處理。1．在母公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中的處理原則從母公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表角度，應(yīng)作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的處置，確認(rèn)有關(guān)處置損益。即出售股權(quán)取得的價(jià)款或?qū)r(jià)的公允價(jià)值與所處置投資賬面價(jià)值的差額，應(yīng)作為投資收益或是投資損失計(jì)入處置投資當(dāng)期母公司的個(gè)別利潤(rùn)表。2．在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的處理原則在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，因出售部分股權(quán)后，母公司仍能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制，被投資單位應(yīng)當(dāng)納入母公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表。合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，處置長(zhǎng)期股權(quán)投資取得的價(jià)款（或?qū)r(jià)的公允價(jià)值）與處置長(zhǎng)期股權(quán)投資相對(duì)應(yīng)享有子公司凈資產(chǎn)的差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入所有者權(quán)益（資本公積——資本溢價(jià)或股本溢價(jià)），資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）的余額不足沖減的，應(yīng)當(dāng)調(diào)整留存收益。2023/10/10268.4特殊交易形成的企業(yè)合并8.4.5喪失控制權(quán)情況下處置子公司的處理企業(yè)因處置部分股權(quán)投資等原因喪失了對(duì)被投資方的控制權(quán)的，應(yīng)當(dāng)區(qū)分個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表和合并財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行相關(guān)會(huì)計(jì)處理。1．在母公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中的處理原則在個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中，對(duì)于處置的股權(quán)應(yīng)當(dāng)按照長(zhǎng)期股權(quán)投資的規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理；同時(shí)，對(duì)于剩余股權(quán)應(yīng)當(dāng)按照其賬面價(jià)值確認(rèn)為長(zhǎng)期股權(quán)投資或其他相關(guān)金融資產(chǎn)，處置后的剩余股權(quán)能夠?qū)υ凶庸緦?shí)施重大影響或形成對(duì)合營(yíng)企業(yè)的權(quán)益性投資的，按有關(guān)成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。2．在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的處理原則在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，對(duì)于剩余股權(quán)，應(yīng)當(dāng)按照其在喪失控制權(quán)日的公允價(jià)值進(jìn)行重新計(jì)量。處置股權(quán)取得的對(duì)價(jià)與剩余股權(quán)公允價(jià)值之和，減去按原持股比例計(jì)算應(yīng)享有原有子公司自購(gòu)買日或合并日開(kāi)始持續(xù)計(jì)算的凈資產(chǎn)的份額之間的差額，計(jì)入喪失控制權(quán)當(dāng)期的投資收益，同時(shí)沖減商譽(yù)。與原有子公司股權(quán)投資相關(guān)的其他綜合收益等，應(yīng)當(dāng)在喪失控制權(quán)時(shí)轉(zhuǎn)為當(dāng)期投資收益。第9章

合并財(cái)務(wù)報(bào)表Chapter9

級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)高AdvancedFinancial

Accounting01CONTENTS目錄合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制程序0203合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的概述04合并日后首期合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制05連續(xù)各期合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制學(xué)習(xí)目標(biāo)了解合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并理念；掌握合并財(cái)務(wù)報(bào)表合并范圍的確定依據(jù)；熟悉合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制程序；掌握合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制程序中有關(guān)調(diào)整和抵銷分錄的編制；掌握合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制方法。掌握合并日后首期及連續(xù)各期合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制。292023/10/10309.1合并財(cái)務(wù)報(bào)表概述9.1.1合并財(cái)務(wù)報(bào)表的含義和種類1．合并財(cái)務(wù)報(bào)表的含義

合并財(cái)務(wù)報(bào)表，是指反映母公司和其全部子公司形成的企業(yè)集團(tuán)（以下簡(jiǎn)稱企業(yè)集團(tuán)）整體財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量的財(cái)務(wù)報(bào)表。2．合并財(cái)務(wù)報(bào)表的種類（1）按編制時(shí)間及目的不同進(jìn)行分類按合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制時(shí)間及目的進(jìn)行分類，分為合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表和合并日后合并財(cái)務(wù)報(bào)表兩類。合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表即控股權(quán)取得日當(dāng)天編制的合并財(cái)務(wù)報(bào)表；合并日后合并財(cái)務(wù)報(bào)表即控股權(quán)取得日后的每一個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日編制的合并財(cái)務(wù)報(bào)表。（2）按反映的具體內(nèi)容不同進(jìn)行分類按合并財(cái)務(wù)報(bào)表反映的具體內(nèi)容不同分為：合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤(rùn)表、合并所有者權(quán)益變動(dòng)表以及合并現(xiàn)金流量表。2023/10/10319.1合并財(cái)務(wù)報(bào)表概述9.1.2合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并理論1.所有權(quán)理論也稱為業(yè)主權(quán)益理論2.實(shí)體理論也稱為經(jīng)濟(jì)實(shí)體理論3.母公司理論9.1.3合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍9.1.3.1合并范圍的原則合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍應(yīng)當(dāng)以控制為基礎(chǔ)予以確定。9.1.3.2控制的判定控制是指投資方擁有對(duì)被投資方的權(quán)力，通過(guò)參與被投資方的相關(guān)活動(dòng)而享有可變回報(bào)，并且有能力運(yùn)用對(duì)被投資方的權(quán)力影響其回報(bào)金額。判定控制三要素包括：投資方擁有對(duì)被投資方的權(quán)力；因參與被投資方的相關(guān)活動(dòng)而享有可變回報(bào)；有能力運(yùn)用對(duì)被投資方的權(quán)力影響其回報(bào)金額。2023/10/10329.2合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制程序9.2.1合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制原則1.合并財(cái)務(wù)報(bào)表每期均以個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表為基礎(chǔ)編制2.一體性原則，即應(yīng)將母子公司組成的企業(yè)集團(tuán)看作一個(gè)會(huì)計(jì)主體3.重要性原則，并非全部的內(nèi)部交易都要抵銷，對(duì)于影響非常小的可以忽略9.2.2編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的前期準(zhǔn)備工作1．統(tǒng)一母、子公司的會(huì)計(jì)政策2．統(tǒng)一母、子公司的資產(chǎn)負(fù)債表日及會(huì)計(jì)期間3．對(duì)子公司以外幣表示的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行折算4．收集編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的相關(guān)資料2023/10/10339.2合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制程序9.2.3合并財(cái)務(wù)報(bào)表格式1．合并資產(chǎn)負(fù)債表的格式合并資產(chǎn)負(fù)債表格式與個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表的格式基本相同，增加:（1）在“無(wú)形資產(chǎn)”項(xiàng)目之下增加了“商譽(yù)”項(xiàng)目；（2）在所有者權(quán)益項(xiàng)目下增加“歸屬于母公司所有者權(quán)益合計(jì)”“少數(shù)股東權(quán)益”和“外幣報(bào)表折算差額”項(xiàng)目。2．合并利潤(rùn)表的基本格式合并利潤(rùn)表與個(gè)別利潤(rùn)表的格式基本相比，增加了:（1）在“凈利潤(rùn)”項(xiàng)目下增加“歸屬于母公司所有者的凈利潤(rùn)”和“少數(shù)股東損益”兩個(gè)項(xiàng)目；（2）在“綜合收益總額”項(xiàng)目下增加了“歸屬于母公司所有者的綜合收益總額”和“歸屬于少數(shù)股東的綜合收益總額”兩個(gè)項(xiàng)目。3．合并現(xiàn)金流量表的格式4．合并所有者權(quán)益變動(dòng)表的格式合并所有者權(quán)益變動(dòng)表的格式與個(gè)別所有者權(quán)益變動(dòng)表的格式基本相同。所不同的只是在子公司存在少數(shù)股東的情況下，合并所有者權(quán)益變動(dòng)表增加“少數(shù)股東權(quán)益”欄目，用于反映少數(shù)股東權(quán)益變動(dòng)的情況。2023/10/10349.2合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制程序9.2.4合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制程序1．設(shè)置合并工作底稿2．將個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表的數(shù)據(jù)過(guò)入合并工作底稿3．編制調(diào)整分錄和抵銷分錄4．計(jì)算合并財(cái)務(wù)報(bào)表各項(xiàng)目的合并金額5．填列合并財(cái)務(wù)報(bào)表2023/10/10359.2合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制程序9.2.5編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表需要調(diào)整抵銷的項(xiàng)目1．編制合并資產(chǎn)負(fù)債表需要調(diào)整抵銷的項(xiàng)目編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)需要進(jìn)行抵銷處理的項(xiàng)目，主要有以下幾項(xiàng)：（1）母公司對(duì)子公司股權(quán)投資項(xiàng)目與子公司所有者權(quán)益（或股東權(quán)益）項(xiàng)目；（2）母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項(xiàng)目；存貨項(xiàng)目，即內(nèi)部購(gòu)進(jìn)存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益；（3）固定資產(chǎn)項(xiàng)目（包括固定資產(chǎn)原價(jià)和累計(jì)折舊項(xiàng)目），即內(nèi)部購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益；（4）無(wú)形資產(chǎn)項(xiàng)目，即內(nèi)部購(gòu)進(jìn)無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益。2．編制合并利潤(rùn)表和合并所有者權(quán)益變動(dòng)表需要調(diào)整抵銷的項(xiàng)目編制合并利潤(rùn)表和合并所有者權(quán)益變動(dòng)表時(shí)需要進(jìn)行抵銷處理的項(xiàng)目，主要有以下幾項(xiàng)：（1）內(nèi)部銷售收入和內(nèi)部銷售成本項(xiàng)目；（2）內(nèi)部投資收益項(xiàng)目，包括內(nèi)部利息收入與利息支出項(xiàng)目、內(nèi)部股份投資收益項(xiàng)目；（3）資產(chǎn)減值損失、信用減值損失項(xiàng)目，即與內(nèi)部交易相關(guān)的內(nèi)部應(yīng)收賬款、存貨、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等項(xiàng)目的資產(chǎn)減值損失與信用減值損失以及資產(chǎn)處置損益等；（4）納入合并范圍的子公司利潤(rùn)分配項(xiàng)目。2023/10/10369.2合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制程序9.2.5編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表需要調(diào)整抵銷的項(xiàng)目3．編制合并現(xiàn)金流量表需要調(diào)整抵銷的項(xiàng)目在以母公司和子公司個(gè)別現(xiàn)金流量表為基礎(chǔ)編制合并現(xiàn)金流量表時(shí)，需要進(jìn)行抵銷的內(nèi)容主要有：（1）母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期以現(xiàn)金投資或收購(gòu)股權(quán)增加的投資所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)?shù)咒N。（2）母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期取得投資收益收到的現(xiàn)金，應(yīng)當(dāng)與分配股利、利潤(rùn)或償付利息支付的現(xiàn)金相互抵銷。（3）母公司與子公司、子公司相互之間以現(xiàn)金結(jié)算債權(quán)與債務(wù)所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)?shù)咒N。（4）母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期銷售商品所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)?shù)咒N。（5）母公司與子公司、子公司相互之間處置固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)收回的現(xiàn)金凈額，應(yīng)當(dāng)與購(gòu)建固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)支付的現(xiàn)金相互抵銷。（6）母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期發(fā)生的其他內(nèi)部交易所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)?shù)咒N。2023/10/10379.3合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制9.3.1同一控制下取得子公司合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制1．同一控制下企業(yè)合并的處理原則（1）合并方在合并中確認(rèn)取得的被合并方的資產(chǎn)、負(fù)債僅限于被合并方賬面上原已確認(rèn)的資產(chǎn)和負(fù)債，合并中不產(chǎn)生新的資產(chǎn)和負(fù)債。（2）合并方在合并中取得的被合并方各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)維持其在被合并方的原賬面價(jià)值不變。（3）合并方在合并中取得的凈資產(chǎn)的入賬價(jià)值相對(duì)于為進(jìn)行企業(yè)合并支付的對(duì)價(jià)賬面價(jià)值之間的差額，不作為資產(chǎn)的處置損益，不影響合并當(dāng)期利潤(rùn)表，有關(guān)差額應(yīng)調(diào)整所有者權(quán)益相關(guān)項(xiàng)目，不涉及商譽(yù)。（4）對(duì)于同一控制下的控股合并，合并方在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)視同合并后形成的報(bào)告主體自最終控制方開(kāi)始實(shí)施控制時(shí)一直是一體化存續(xù)下來(lái)的，參與合并各方在合并以前期間實(shí)現(xiàn)的留存收益應(yīng)體現(xiàn)為合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的留存收益。2．同一控制下合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制前的準(zhǔn)備工作（1）子公司項(xiàng)目公司提供必要的材料（2）統(tǒng)一母公司財(cái)務(wù)報(bào)表的會(huì)計(jì)期間（3）統(tǒng)一母、子公司的會(huì)計(jì)政策（4）對(duì)以外幣表示的子公司的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行折算2023/10/10389.3合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制9.3.1同一控制下取得子公司合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制3．同一控制下的抵銷分錄（1）在全資子公司情況下，抵銷分錄如下。借：股本（實(shí)收資本）資本公積盈余公積未分配利潤(rùn)貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資（2）在非全資子公司情況下，長(zhǎng)期股權(quán)投資和子公司股東權(quán)益中屬于母公司的份額的抵銷，并確認(rèn)少數(shù)股東權(quán)益，抵銷分錄如下。借：股本（實(shí)收資本）資本公積盈余公積未分配利潤(rùn)貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資少數(shù)股東權(quán)益4．同一控制下合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制2023/10/10399.3合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制9.3.2非同一控制下取得子公司購(gòu)買日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制1．非同一控制下企業(yè)合并的處理原則非同一控制下的企業(yè)合并，是參與合并的一方購(gòu)買另一方或多方的交易，與企業(yè)購(gòu)買其他資產(chǎn)的交易基本相同，其會(huì)計(jì)處理采用購(gòu)買法。購(gòu)買法要求按公允價(jià)值反映被購(gòu)買企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債項(xiàng)目，并按公允價(jià)值體現(xiàn)在購(gòu)買企業(yè)的賬戶和合并后的資產(chǎn)負(fù)債表中，所取得的凈資產(chǎn)的公允價(jià)值與購(gòu)買成本之間的差額表現(xiàn)為購(gòu)買企業(yè)的商譽(yù)。因此，非同一控制下的企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理，主要涉及購(gòu)買方及購(gòu)買日的確定、企業(yè)合并成本的確定、合并中取得各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的確認(rèn)和計(jì)量以及合并差額的處理。2．非同一控制下合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制前的準(zhǔn)備工作（1）子公司項(xiàng)目公司提供必要的材料（2）統(tǒng)一母公司財(cái)務(wù)報(bào)表的會(huì)計(jì)期間（3）統(tǒng)一母、子公司的會(huì)計(jì)政策（4）對(duì)以外幣表示的子公司的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行折算2023/10/10409.3合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制9.3.2非同一控制下取得子公司購(gòu)買日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制3．按公允價(jià)值對(duì)非同一控制下取得子公司的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整當(dāng)購(gòu)買日子公司的資產(chǎn)公允價(jià)值大于賬面價(jià)值，負(fù)債公允價(jià)值小于賬面價(jià)值時(shí)，編制調(diào)整分錄如下。借：固定資產(chǎn)存貨應(yīng)收賬款等應(yīng)付債券等貸：資本公積當(dāng)購(gòu)買日子公司的資產(chǎn)公允價(jià)值小于賬面價(jià)值，負(fù)債公允價(jià)值大于賬面價(jià)值時(shí)，編制調(diào)整分錄如下。借：資本公積貸：固定資產(chǎn)存貨應(yīng)收賬款等應(yīng)付債券等2023/10/10419.3合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制9.3.2非同一控制下取得子公司購(gòu)買日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制4．母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資與母公司擁有子公司所有者權(quán)益的份額抵銷處理抵銷分錄如下。借：股本（實(shí)收資本）資本公積盈余公積未分配利潤(rùn)商譽(yù)（借方差額）貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資少數(shù)股東權(quán)益盈余公積未分配利潤(rùn)（貸方差額，母公司購(gòu)買日不編制合并利潤(rùn)表，故不能使用利潤(rùn)表項(xiàng)目的營(yíng)業(yè)外收入）5．非同一控制下合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制2023/10/10429.4合并日后首期合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制9.4.1同一控制下取得子公司購(gòu)買日后首期合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制9.4.1.1按權(quán)益法調(diào)整對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資在合并工作底稿中，按權(quán)益法調(diào)整對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)，應(yīng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》所規(guī)定的權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整。在確認(rèn)應(yīng)享有子公司凈損益的份額時(shí)，對(duì)于屬于同一控制下的企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資，可以直接以該子公司的凈利潤(rùn)進(jìn)行確認(rèn)，但是該子公司的會(huì)計(jì)政策或會(huì)計(jì)期間與母公司不一致的，仍需要對(duì)凈利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)整。在合并工作底稿中編制的調(diào)整分錄為：對(duì)于當(dāng)期該子公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)，按母公司應(yīng)享有的份額，借記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”項(xiàng)目，貸記“投資收益”項(xiàng)目；對(duì)于當(dāng)期該子公司發(fā)生的凈虧損，按母公司應(yīng)分擔(dān)的份額，借記“投資收益”項(xiàng)目，貸記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”“長(zhǎng)期應(yīng)收款”等項(xiàng)目；對(duì)于當(dāng)期收到的凈利潤(rùn)或現(xiàn)金股利，借記“投資收益”項(xiàng)目，貸記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”項(xiàng)目。對(duì)于子公司除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)，按母公司應(yīng)享有的份額，借記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”項(xiàng)目，貸記“其他綜合收益”項(xiàng)目。2023/10/10439.4合并日后首期合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制9.4.1同一控制下取得子公司購(gòu)買日后首期合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制9.4.1.2母公司對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)與子公司所有者權(quán)益中所擁有的份額予以抵銷母公司對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資與所擁有的子公司所有者權(quán)益的份額相互抵銷，其抵銷分錄如下:借：股本 資本公積 其他綜合收益 盈余公積 未分配利潤(rùn) 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 少數(shù)股東權(quán)益2023/10/10449.4合并日后首期合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制9.4.1同一控制下取得子公司購(gòu)買日后首期合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制9.4.1.3將對(duì)子公司的投資收益與子公司當(dāng)年利潤(rùn)分配相抵銷借：投資收益 少數(shù)股東損益 未分配利潤(rùn)——年初 貸：提取盈余公積 向股東分配利潤(rùn) 未分配利潤(rùn)——年末2023/10/10459.4合并日后首期合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制9.4.1同一控制下取得子公司購(gòu)買日后首期合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制9.4.1.4

企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易的抵消處理1.內(nèi)部商品交易的抵銷處理（1）首期編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的抵銷處理1)當(dāng)年內(nèi)部購(gòu)入的存貨，當(dāng)年全部對(duì)集團(tuán)外銷售時(shí)的抵銷處理集團(tuán)內(nèi)部存貨交易的買方至報(bào)告期末已將該存貨全部售出企業(yè)集團(tuán)，雖然不存在未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的抵銷問(wèn)題，但存在著集團(tuán)內(nèi)部銷售收入、銷售成本重復(fù)報(bào)告問(wèn)題。因此，編制抵銷分錄時(shí)，按企業(yè)銷售該商品的收入，借記“營(yíng)業(yè)收入”項(xiàng)目，按照購(gòu)買企業(yè)購(gòu)買該商品的成本，貸記“營(yíng)業(yè)成本”項(xiàng)目。2)當(dāng)期購(gòu)進(jìn)，當(dāng)期全部未實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售在編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，應(yīng)當(dāng)將存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益予以抵銷。編制抵銷分錄時(shí)，按照企業(yè)銷售該商品的收入．借記“營(yíng)業(yè)收入”項(xiàng)目；按照銷售企業(yè)銷售該商品的成本，貸記“營(yíng)業(yè)成本”項(xiàng)目；按照當(dāng)期期末存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的金額，貸記“存貨”項(xiàng)目。2023/10/10469.4合并日后首期合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制9.4.1同一控制下取得子公司購(gòu)買日后首期合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制9.4.1.4

企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易的抵消處理1.內(nèi)部商品交易的抵銷處理（1）首期編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的抵銷處理3)當(dāng)期購(gòu)進(jìn)，當(dāng)期部分實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售，部分形成期末存貨。這種情況下，可以將內(nèi)部購(gòu)買的商品分解為兩部分來(lái)理解：一部分為當(dāng)期購(gòu)進(jìn)并全部實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售；另一部分為當(dāng)期購(gòu)進(jìn)但未實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售而形成期末存貨。在編制抵銷分錄時(shí)，應(yīng)按照內(nèi)部銷售收入的金額，借記“營(yíng)業(yè)收入”項(xiàng)目，貸記“營(yíng)業(yè)成本”項(xiàng)目；同時(shí)按照期末內(nèi)部購(gòu)進(jìn)形成的存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的金額，借記“營(yíng)業(yè)成本”項(xiàng)目，貸記“存貨”項(xiàng)目。2023/10/10479.4合并日后首期合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制9.4.1同一控制下取得子公司購(gòu)買日后首期合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制9.4.1.4

企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易的抵消處理1.內(nèi)部商品交易的抵銷處理（2）連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的抵銷處理1)將上期抵銷的存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益對(duì)本期期初未分配利潤(rùn)的影響進(jìn)行抵銷。第一，企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易中，如果上年從集團(tuán)內(nèi)部購(gòu)入的存貨本年全部售出，按照上期內(nèi)部購(gòu)進(jìn)存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的金額，作如下抵銷分錄。借：未分配利潤(rùn)——年初貸：營(yíng)業(yè)成本第二，企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易中，如果上年購(gòu)入的存貨本年未賣出，全部留存在企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部時(shí)，按照上期內(nèi)部購(gòu)進(jìn)存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的金額，作如下抵銷分錄。借：未分配利潤(rùn)——年初貸：存貨第三，企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易中，如果上年購(gòu)入的存貨本年僅賣出一部分時(shí)，作如下抵銷分錄。借：未分配利潤(rùn)——年初（年初存貨中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)）貸：營(yíng)業(yè)成本存貨（留存存貨的虛增價(jià)值）2023/10/10489.4合并日后首期合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制9.4.1同一控制下取得子公司購(gòu)買日后首期合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制9.4.1.4

企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易的抵消處理1.內(nèi)部商品交易的抵銷處理（2）連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的抵銷處理2)對(duì)于本期發(fā)生內(nèi)部購(gòu)銷活動(dòng)的，將內(nèi)部銷售收入、內(nèi)部銷售成本及內(nèi)部購(gòu)進(jìn)存貨中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益予以抵銷。即按照銷售企業(yè)內(nèi)部銷售收入的金額，借記“營(yíng)業(yè)收入”項(xiàng)目，貸記“營(yíng)業(yè)成本”項(xiàng)目。3)將期末內(nèi)部購(gòu)進(jìn)存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益予以抵銷。對(duì)于期末內(nèi)部購(gòu)買形成的存貨（包括上期結(jié)轉(zhuǎn)形成的本期存貨），應(yīng)按照購(gòu)買企業(yè)期末內(nèi)部購(gòu)入存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的金額，借記“營(yíng)業(yè)成本”項(xiàng)目，貸記“存貨”項(xiàng)目。2023/10/10499.4合并日后首期合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制9.4.1同一控制下取得子公司購(gòu)買日后首期合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制9.4.1.4

企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易的抵消處理1.內(nèi)部商品交易的抵銷處理（3）存貨計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備的抵銷處理1）當(dāng)期計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的抵消在發(fā)生內(nèi)部存貨交易的當(dāng)期，如果內(nèi)部存貨交易存在未實(shí)現(xiàn)銷售損益的情況，對(duì)內(nèi)部交易買方計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備應(yīng)當(dāng)進(jìn)行抵銷處理。內(nèi)部存貨交易當(dāng)年有關(guān)抵銷分錄可以分為以下3種情況。第一，當(dāng)可變現(xiàn)凈值小于或等于內(nèi)部交易賣方賣出存貨成本時(shí)，借記“存貨——存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”（按未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)數(shù)）項(xiàng)目，貸記“資產(chǎn)減值損失”項(xiàng)目。第二，當(dāng)可變現(xiàn)凈值大于內(nèi)部交易賣方賣出存貨成本、小于內(nèi)部交易賣方賣出存貨價(jià)格時(shí)，借記“存貨——存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”（按未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)數(shù)減去可變現(xiàn)凈值大于內(nèi)部交易賣方賣出存貨成本的差額）項(xiàng)目，貸記“資產(chǎn)減值損失”項(xiàng)目。第三，當(dāng)可變現(xiàn)凈值大于內(nèi)部交易賣方賣出存貨價(jià)格時(shí)，不編制抵銷分錄。2023/10/10509.4合并日后首期合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制9.4.1同一控制下取得子公司購(gòu)買日后首期合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制9.4.1.4

企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易的抵消處理1.內(nèi)部商品交易的抵銷處理（3）存貨計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備的抵銷處理2）以后各期計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的抵消內(nèi)部存貨交易發(fā)生后的以后各期編制合并報(bào)表時(shí)，既要對(duì)當(dāng)期發(fā)生的內(nèi)部存貨交易進(jìn)行相應(yīng)的抵銷和調(diào)整，還要對(duì)內(nèi)部交易存貨計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備期初數(shù)予以調(diào)整，借記“存貨——存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”項(xiàng)目，貸記“未分配利潤(rùn)——年初”項(xiàng)目。2023/10/10519.4合并日后首期合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制9.4.1同一控制下取得子公司購(gòu)買日后首期合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制9.4.1.4

企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易的抵消處理1.內(nèi)部商品交易的抵銷處理（4）抵銷未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益產(chǎn)生的遞延所得稅的處理企業(yè)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)將納入合并范圍的企業(yè)之間發(fā)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益予以抵銷，因此對(duì)于所涉及的資產(chǎn)負(fù)債項(xiàng)目在合并資產(chǎn)負(fù)債表中列示的價(jià)值與其所屬的企業(yè)個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中的價(jià)值會(huì)產(chǎn)生差異，進(jìn)而可能產(chǎn)生與有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債所屬個(gè)別納稅主體計(jì)稅基礎(chǔ)的差異。從合并財(cái)務(wù)報(bào)表作為一個(gè)完整經(jīng)濟(jì)主體的角度而言，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)該暫時(shí)性差異的所得稅影響。合并數(shù)對(duì)于因抵銷未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益導(dǎo)致合并資產(chǎn)負(fù)債表中資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其在納入合并范圍的企業(yè)按照適用稅法規(guī)定確定的計(jì)稅基礎(chǔ)之間產(chǎn)生暫時(shí)性差異的，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)當(dāng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債，同時(shí)調(diào)整合并利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用，但直接計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)及企業(yè)合并相關(guān)的遞延所得稅除外。2023/10/10529.4合并日后首期合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制9.4.1同一控制下取得子公司購(gòu)買日后首期合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制9.4.1.4

企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易的抵消處理2.內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的抵銷處理（1）應(yīng)收款項(xiàng)與應(yīng)付款項(xiàng)的抵銷處理1）初次編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)收票據(jù)、應(yīng)收賬款與應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付賬款的抵銷處理。在應(yīng)收賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的情況下，某一會(huì)計(jì)期間壞賬準(zhǔn)備的金額是以當(dāng)期應(yīng)收賬款為基礎(chǔ)計(jì)提的。內(nèi)部應(yīng)收賬款抵銷時(shí)，其抵銷分錄為借記“應(yīng)付票據(jù)”、“應(yīng)付賬款”項(xiàng)目，貸記“應(yīng)收票據(jù)”、“應(yīng)收賬款”項(xiàng)目；內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備抵銷時(shí)，其抵銷分錄為借記“應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備”項(xiàng)目，貸記“信用減值損失”項(xiàng)目。2023/10/10539.4合并日后首期合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制9.4.1同一控制下取得子公司購(gòu)買日后首期合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制9.4.1.4

企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易的抵消處理2.內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的抵銷處理（1）應(yīng)收款項(xiàng)與應(yīng)付款項(xiàng)的抵銷處理2）連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，內(nèi)部應(yīng)收賬款、壞賬準(zhǔn)備的抵銷處理。首先，將內(nèi)部應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款予以抵銷，即按內(nèi)部應(yīng)收賬款的金額，借記“應(yīng)付賬款”項(xiàng)目，貸記“應(yīng)收賬款”項(xiàng)目；其次，應(yīng)將上期信用減值損失中抵銷的內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備對(duì)本期期初未分配利潤(rùn)的影響予以抵銷，即按上期信用減值損失項(xiàng)目中抵銷的內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備的金額，借記“應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備”項(xiàng)目，貸記“未分配利潤(rùn)——年初”項(xiàng)目；最后，對(duì)于本期個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中內(nèi)部應(yīng)收賬款相對(duì)應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備增減變動(dòng)的金額也應(yīng)予以抵銷，即按照本期個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中期末內(nèi)部應(yīng)收賬款相對(duì)應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備的增加額，借記“應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備”項(xiàng)目，貸記“信用減值損失”項(xiàng)目，或者按照本期個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中期末內(nèi)部應(yīng)收賬款相對(duì)應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備的減少額，借記“信用減值損失”項(xiàng)目，貸記“應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備”項(xiàng)目。在第三期編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的情況下，必須將第二期內(nèi)部應(yīng)收賬款期末余額相應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備予以抵銷，以調(diào)整期初未分配利潤(rùn)的金額。然后，計(jì)算確定本期內(nèi)部應(yīng)收賬款相對(duì)應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備增減變動(dòng)的金額，并將其增減變動(dòng)的金額予以抵銷。其抵銷分錄與第二期編制的抵銷分錄相同2023/10/10549.4合并日后首期合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制9.4.1同一控制下取得子公司購(gòu)買日后首期合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制9.4.1.4

企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易的抵消處理2.內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的抵銷處理（2）其他債權(quán)與債務(wù)的抵銷處理（3）內(nèi)部投資收益（利息收入）和利息費(fèi)用的抵銷處理企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部母公司與子公司、子公司之間可能發(fā)生相互提供信貸，以及相互之間持有對(duì)方債券的內(nèi)部交易。在持有母公司或子公司發(fā)行的企業(yè)債券（或公司債券，下同）的情況下，發(fā)行債券的企業(yè)支付的利息費(fèi)用作為財(cái)務(wù)費(fèi)用處理，并在其個(gè)別利潤(rùn)表“財(cái)務(wù)費(fèi)用”項(xiàng)目中列示；而持有債券的企業(yè)，將購(gòu)買的債券在其個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表“債權(quán)投資”項(xiàng)目中列示，當(dāng)期獲得的利息收入則作為投資收益處理，并在其個(gè)別利潤(rùn)表“投資收益”項(xiàng)目中列示。在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)在抵銷內(nèi)部發(fā)行的應(yīng)付債券和債權(quán)投資等內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的同時(shí)，將內(nèi)部應(yīng)付債券和債權(quán)投資相關(guān)的利息費(fèi)用與投資收益（利息收入）相互抵銷，即將內(nèi)部債券投資收益與內(nèi)部發(fā)行債券的利息費(fèi)用相互抵銷。2023/10/10559.4合并日后首期合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制9.4.1同一控制下取得子公司購(gòu)買日后首期合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制9.4.1.4

企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易的抵消處理3.內(nèi)部固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)交易的抵銷處理（1）內(nèi)部購(gòu)進(jìn)的商品用做固定資產(chǎn)交易的抵銷處理1）內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)在購(gòu)入當(dāng)期的抵銷處理。第一，將與內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)相關(guān)的銷售收入、銷售成本以及原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益予以抵銷。第二，將內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)當(dāng)期多計(jì)提的折舊費(fèi)和累計(jì)折舊予以抵銷。2）連續(xù)各期編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)的抵銷處理。第一，將期初未分配利潤(rùn)中包含的該未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益予以抵銷，以調(diào)整期初未分配利潤(rùn)的金額。即按照原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的金額，借記“未分配利潤(rùn)——年初”項(xiàng)目，貸記“固定資產(chǎn)——原價(jià)”項(xiàng)目。第二，按以前會(huì)計(jì)期間抵銷該內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)多計(jì)提的累計(jì)折舊額，借記“固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊”項(xiàng)目，貸記“未分配利潤(rùn)——年初”項(xiàng)目。第三，按本期該內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)多計(jì)提的折舊額，借記“固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊”項(xiàng)目，貸記“管理費(fèi)用”等項(xiàng)目。2023/10/10569.4合并日后首期合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制9.4.1同一控制下取得子公司購(gòu)買日后首期合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制9.4.1.4

企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易的抵消處理3.內(nèi)部固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)交易的抵銷處理（2）將內(nèi)部購(gòu)進(jìn)的固定資產(chǎn)用做固定資產(chǎn)交易的抵銷處理1）當(dāng)處置收入大于該固定資產(chǎn)賬面價(jià)值時(shí)，抵銷固定資產(chǎn)原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)，會(huì)計(jì)分錄如下。借：資產(chǎn)處置損益貸：固定資產(chǎn)（內(nèi)部交易收益）2）當(dāng)處置收入小于固定資產(chǎn)賬面價(jià)值時(shí)，抵銷固定資產(chǎn)原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)損失，會(huì)計(jì)分錄如下。借：固定資產(chǎn)（內(nèi)部交易損失）貸：資產(chǎn)處置損益3）抵銷當(dāng)期多計(jì)提的折舊，會(huì)計(jì)分錄如下。借：固定資產(chǎn)（累計(jì)折舊）貸：管理費(fèi)用4）抵銷當(dāng)期多計(jì)提或少計(jì)提的折舊，會(huì)計(jì)分錄如下。借：管理費(fèi)用貸：固定資產(chǎn)（累計(jì)折舊）2023/10/10579.4合并日后首期合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制9.4.1同一控制下取得子公司購(gòu)買日后首期合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制9.4.1.4

企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易的抵消處理3.內(nèi)部固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)交易的抵銷處理（3）內(nèi)部交易的固定資產(chǎn)清理、出售期間的抵銷處理1）當(dāng)內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)使用期滿清理時(shí)，需要抵銷多計(jì)提的折舊，會(huì)計(jì)分錄如下。借：未分配利潤(rùn)——年初（清理當(dāng)期多提折舊）貸：管理費(fèi)用等2）超期清理時(shí)，不做抵銷分錄。3）提前清理、出售時(shí)，會(huì)計(jì)分錄如下。借：未分配利潤(rùn)——年初（原價(jià)中包含的毛利）貸：資產(chǎn)處置損益借：資產(chǎn)處置損益（以前期間多提的折舊）貸：未分配利潤(rùn)——年初借：資產(chǎn)處置損益（清理、出售當(dāng)期多計(jì)提的折舊）貸：管理費(fèi)用等2023/10/10589.4合并日后首期合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制9.4.1同一控制下取得子公司購(gòu)買日后首期合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制9.4.1.4

企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易的抵消處理3.內(nèi)部固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)交易的抵銷處理（3）內(nèi)部交易的固定資產(chǎn)清理、出售期間的抵銷處理（4）固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的抵銷借：固定資產(chǎn)——固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備（以前多提數(shù)）貸：未分配利潤(rùn)——年初借：固定資產(chǎn)——固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備（當(dāng)期多提數(shù)）貸：資產(chǎn)減值損失2023/10/10599.4合并日后首期合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制9.4.1同一控制下取得子公司購(gòu)買日后首期合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制9.4.1.4

企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易的抵消處理3.內(nèi)部固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)交易的抵銷處理（5）內(nèi)部無(wú)形資產(chǎn)交易的抵銷處理在發(fā)生無(wú)形資產(chǎn)內(nèi)部交易時(shí)，企業(yè)集團(tuán)將虛增（或虛減）損益計(jì)入“資產(chǎn)處置損益”科目，并增加（或減少）無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值。因此，可以將虛增（或虛減）收益的“資產(chǎn)處置損益”科目和虛增（或虛減）的無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行抵銷。抵銷分錄為，借記“資產(chǎn)處置損益”（銷售方）項(xiàng)目，貸記“無(wú)形資產(chǎn)”（購(gòu)買方）項(xiàng)目（虛減收益時(shí)，借記“無(wú)形資產(chǎn)”項(xiàng)目，貸記“資產(chǎn)處置損益”項(xiàng)目）。同時(shí)，由于購(gòu)買方持有無(wú)形資產(chǎn)期間計(jì)提攤銷額，從而計(jì)提了虛增的收益部分，要相應(yīng)抵銷這部分虛增收益的累計(jì)攤銷額。抵銷分錄為，借記“無(wú)形資產(chǎn)-累計(jì)攤銷”（購(gòu)買方）項(xiàng)目，貸記“管理費(fèi)用”（購(gòu)買方）項(xiàng)目（虛減收益時(shí)，借記“管理費(fèi)用”項(xiàng)目，貸記“無(wú)形資產(chǎn)-累計(jì)攤銷”項(xiàng)目）。2023/10/10609.4合并日后首期合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制9.4.2非同一控制下取得子公司購(gòu)買日后首期合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制母公司要編制購(gòu)買日后的合并財(cái)務(wù)報(bào)表，則必須做以下調(diào)整。1．調(diào)整子公司資產(chǎn)和負(fù)債的公允價(jià)值對(duì)于非同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司，應(yīng)當(dāng)根據(jù)母公司在購(gòu)買日設(shè)置的備查簿中登記的該子公司有關(guān)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值，將子公司資產(chǎn)負(fù)債和負(fù)債的評(píng)估增值和減值分別調(diào)增或調(diào)減相關(guān)資產(chǎn)和負(fù)債項(xiàng)目的金額。根據(jù)稅法規(guī)定，在購(gòu)買日子公司的資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)還是原來(lái)的賬面價(jià)值。購(gòu)買日子公司資產(chǎn)和負(fù)債的公允價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異，形成暫時(shí)性差異。2．根據(jù)子公司已實(shí)現(xiàn)的賬面凈利潤(rùn)調(diào)整為以公允價(jià)值口徑計(jì)算的當(dāng)期凈利潤(rùn)子公司資產(chǎn)負(fù)債的公允價(jià)值與原賬面價(jià)值存在差額的資產(chǎn)或負(fù)債項(xiàng)目，在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中因資產(chǎn)的折舊攤銷和減值等對(duì)子公司當(dāng)期凈利潤(rùn)的影響，需要在凈利潤(rùn)計(jì)算中予以反映，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿中應(yīng)做調(diào)整分錄。2023/10/10619.4合并日后首期合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制9.4.2非同一控制下取得子公司購(gòu)買日后首期合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制母公司要編制購(gòu)買日后的合并財(cái)務(wù)報(bào)表，則必須做以下調(diào)整。3．遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債的暫時(shí)性差異的轉(zhuǎn)回當(dāng)子公司應(yīng)收賬款按購(gòu)買日評(píng)估的確認(rèn)的金額已收回，評(píng)估確認(rèn)的壞賬已核銷，因遞延所得稅資產(chǎn)的轉(zhuǎn)回應(yīng)確認(rèn)增加當(dāng)期所得稅費(fèi)用；當(dāng)子公司購(gòu)買日發(fā)生評(píng)估增值的存貨當(dāng)年已全部實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售，因遞延所得稅負(fù)債的轉(zhuǎn)回應(yīng)確認(rèn)減少當(dāng)期所得稅費(fèi)用；當(dāng)子公司購(gòu)買日發(fā)生評(píng)估減值的存貨當(dāng)年已全部實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售，因遞延所得稅資產(chǎn)的轉(zhuǎn)回應(yīng)確認(rèn)增加當(dāng)期所得稅費(fèi)用；子公司購(gòu)買日發(fā)生增值或減值的固定資產(chǎn)，本期按公允價(jià)值計(jì)提折舊與按賬面價(jià)值計(jì)提折舊的差額在年末會(huì)出現(xiàn)應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，應(yīng)確認(rèn)為遞延所得稅負(fù)債或遞延所得稅資產(chǎn)，因遞延所得稅負(fù)債的轉(zhuǎn)回應(yīng)確認(rèn)減少當(dāng)期所得稅費(fèi)用；因遞延所得稅資產(chǎn)的轉(zhuǎn)回應(yīng)確認(rèn)增加當(dāng)期所得稅費(fèi)用。4．按權(quán)益法調(diào)整對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資在合并工作底稿中編制的調(diào)整分錄為：對(duì)于當(dāng)期該子公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)，按母公司應(yīng)享有的份額，借記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”項(xiàng)目，貸記“投資收益”項(xiàng)目；對(duì)于當(dāng)期該子公司發(fā)生的凈虧損，按母公司應(yīng)分擔(dān)的份額，借記“投資收益”項(xiàng)目，貸記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”“長(zhǎng)期應(yīng)收款”等項(xiàng)目。對(duì)于當(dāng)期收到的凈利潤(rùn)或現(xiàn)金股利，借記“投資收益”項(xiàng)目，貸記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”項(xiàng)目。對(duì)于子公司除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)，按母公司應(yīng)享有的份額，借記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”項(xiàng)目，貸記“其他綜合收益”項(xiàng)目。2023/10/10629.4合并日后首期合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制9.4.2非同一控制下取得子公司購(gòu)買日后首期合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制母公司要編制購(gòu)買日后的合并財(cái)務(wù)報(bào)表，則必須做以下調(diào)整。5．抵銷合并財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，首先應(yīng)當(dāng)在母公司與子公司財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)簡(jiǎn)單相加的基礎(chǔ)上，將母公司對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資項(xiàng)目與子公司所有者權(quán)益項(xiàng)目予以抵銷。其次應(yīng)當(dāng)將母公司對(duì)子公司投資的投資收益與子公司對(duì)股東分配的利潤(rùn)相抵銷；當(dāng)納入合并范圍的子公司為非全資子公司時(shí)，母公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中的“投資收益”和屬于“少數(shù)股東損益”與子公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中的“對(duì)所有者（或股東）的分配”抵銷。6．企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易的抵銷集團(tuán)公司的內(nèi)部交易事項(xiàng)應(yīng)從集團(tuán)這一整體的角度進(jìn)行考慮，將它們視為同一會(huì)計(jì)主體的內(nèi)部業(yè)務(wù)處理，在母公司及子公司個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表的基礎(chǔ)上予以抵銷，以消除它們對(duì)個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表的影響，保證以個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表為基礎(chǔ)編制的合并會(huì)計(jì)報(bào)表能夠正確反映企業(yè)集團(tuán)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。2023/10/10639.5連續(xù)各期合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制9.5.1同一控制下取得子公司連續(xù)各期合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制1．按權(quán)益法調(diào)整對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資（1）調(diào)整以前年度被投資單位盈利，會(huì)計(jì)分錄如下。借：長(zhǎng)期股權(quán)投資貸：未分配利潤(rùn)——年初（2）調(diào)整被投資單位本年盈利，會(huì)計(jì)分錄如下。借：長(zhǎng)期股權(quán)投資貸：投資收益（3）調(diào)整被投資單位本年虧損，會(huì)計(jì)分錄如下。借：投資收益貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資2023/10/10649.5連續(xù)各期合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制9.5.1同一控制下取得子公司連續(xù)各期合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制1．按權(quán)益法調(diào)整對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資（4）調(diào)整被投資單位以前年度分派現(xiàn)金股利，會(huì)計(jì)分錄如下。借：未分配利潤(rùn)——年初貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資（5）調(diào)整被投資單位當(dāng)年分派現(xiàn)金股利，會(huì)計(jì)分錄如下。借：投資收益貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資（6）調(diào)整子公司以前年度除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)，會(huì)計(jì)分錄如下。借：長(zhǎng)期股權(quán)投資貸：其他綜合收益——年初（7）調(diào)整子公司除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)，會(huì)計(jì)分錄如下。借：長(zhǎng)期股權(quán)投資貸：其他綜合收益——本年2023/10/10659.5連續(xù)各期合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制9.5.1同一控制下取得子公司連續(xù)各期合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制2．合并抵銷的處理（1）長(zhǎng)期股權(quán)投資與所擁有的子公司所有者權(quán)益的份額相互抵銷借：股本資本公積其他綜合收益盈余公積未分配利潤(rùn)貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資少數(shù)股東權(quán)益（子公司所有者權(quán)益×少數(shù)股東投資持股比例）在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，子公司少數(shù)股東分擔(dān)的當(dāng)期虧損超過(guò)了少數(shù)股東在該子公司期初所有者權(quán)益中所享有的份額的，其余額仍應(yīng)當(dāng)沖減少數(shù)股東權(quán)益。2023/10/10669.5連續(xù)各期合并