小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則轉(zhuǎn)換中有關(guān)會計(jì)科目的處理規(guī)定

小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則轉(zhuǎn)換中有關(guān)會計(jì)科目的處理規(guī)定一、"待攤費(fèi)用""預(yù)提費(fèi)用"應(yīng)如何處理資產(chǎn)負(fù)債表要求不符合資產(chǎn)定義及其確認(rèn)條件的資產(chǎn)、負(fù)債項(xiàng)目不能夠在資產(chǎn)負(fù)債表中體現(xiàn)?！按龜傎M(fèi)用”和“預(yù)提費(fèi)用”不符合資產(chǎn)、負(fù)債的定義，因此“待攤費(fèi)用”和“預(yù)提費(fèi)用”不能在資產(chǎn)負(fù)債表中體現(xiàn)。上述兩個科目實(shí)質(zhì)上是屬于結(jié)算類科目，小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則取消了“待攤費(fèi)用”和“預(yù)提費(fèi)用”兩科目的使用。原“待攤費(fèi)用”可以通過“預(yù)付賬款”和“其他應(yīng)收款”科目核算；原“預(yù)提費(fèi)用”可以通過“應(yīng)付利息”、“其他應(yīng)付款”等科目核算。原企業(yè)短期借款利息的預(yù)提，新準(zhǔn)則規(guī)定通過“應(yīng)付利息”科目核算。首次執(zhí)行日的“待攤費(fèi)用”余額可計(jì)入首次執(zhí)行日當(dāng)期損益或轉(zhuǎn)入預(yù)付帳款科目處理，屬于長期待攤費(fèi)用范疇的，轉(zhuǎn)入“長期待攤費(fèi)用”；首次執(zhí)行日的“預(yù)提費(fèi)用”余額，如果符合負(fù)債的定義，則轉(zhuǎn)入相應(yīng)應(yīng)付款項(xiàng)科目，如果不符合負(fù)債的定義，則只能沖回或按照前期差錯更正原則處理。二、壞賬準(zhǔn)備小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：“應(yīng)收及預(yù)付款項(xiàng)的壞賬損失應(yīng)當(dāng)于實(shí)際發(fā)生時計(jì)入營業(yè)外支出，同時沖減應(yīng)收及預(yù)付款項(xiàng)?！辈恍栌?jì)提壞賬損失。其余額相應(yīng)的調(diào)整應(yīng)收賬款和其他應(yīng)收款。三、應(yīng)收補(bǔ)貼款應(yīng)該在其他應(yīng)收款中反映:【問】稅局應(yīng)退回的出口退稅，按現(xiàn)時新的會計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行，還未收到退稅時的會計(jì)分錄應(yīng)怎樣做？【解答】計(jì)提應(yīng)退稅額時：借：其他應(yīng)收款——應(yīng)收補(bǔ)貼款（出口退稅）貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口退稅）免抵稅額時：借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口抵減內(nèi)銷應(yīng)納稅額）貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口退稅）收到出口退稅款時：借：銀行存款貸：其他應(yīng)收款——應(yīng)收補(bǔ)貼款（出口退稅）四、“遞延稅款”的處理在《小企業(yè)會計(jì)制度》中明確規(guī)定，小企業(yè)因業(yè)務(wù)簡單，核算成本較低，會計(jì)信息質(zhì)量要求不高，允許采用“應(yīng)付稅款法”。應(yīng)付稅款法是將本期稅前會計(jì)利潤與應(yīng)稅所得之間的差異均在當(dāng)期確認(rèn)所得稅費(fèi)用，即不用做“遞延稅款”。采用應(yīng)付稅款法核算時，需要設(shè)置兩個科目：“所得稅費(fèi)用”科目，核算企業(yè)從本期損益中扣除的所得稅費(fèi)用；“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅”科目，核算企業(yè)應(yīng)交的所得稅。五、“以前年度損益調(diào)整”科目以前的《行業(yè)會計(jì)制度》、《企業(yè)會計(jì)制度》、《小企業(yè)會計(jì)制度》和現(xiàn)行《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》等各類會計(jì)制度體系，都規(guī)定設(shè)置“以前年度損益調(diào)整”科目，以用于會計(jì)政策變更、重要的前期會計(jì)差錯更正時采用追溯調(diào)整法、追溯重述法對往年損益進(jìn)行調(diào)整以及用于確認(rèn)資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)時的處理。小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則采用未來適用法進(jìn)行會計(jì)處理后，就不再采用追溯調(diào)整法和追溯重述法，“以前年度損益調(diào)整”科目也就無須設(shè)置。確認(rèn)資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)，是對追溯調(diào)整法、追溯重述法的應(yīng)用。但在《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》下，將資產(chǎn)負(fù)債表日后至財務(wù)報告批準(zhǔn)日之間發(fā)生或發(fā)現(xiàn)的報告年度應(yīng)調(diào)整、應(yīng)更正事項(xiàng)，采用未來適用法，用調(diào)整、更正報告年度下一年賬務(wù)和財務(wù)報表的方法，作為對報告年度應(yīng)調(diào)整、應(yīng)更正事項(xiàng)的最終處理，不再確認(rèn)資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)。小企業(yè)在執(zhí)行《小企業(yè)會計(jì)制度》、《企業(yè)會計(jì)制度》或《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》時，會計(jì)政策變更或前期重大會計(jì)差錯更正，采用追溯調(diào)整法、追溯重述法進(jìn)行調(diào)整更正，多數(shù)情況下需要調(diào)整資產(chǎn)負(fù)債表的年初數(shù)(年初余額)、利潤表的上年數(shù)(上年金額)，但執(zhí)行《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》的企業(yè)，統(tǒng)一采用未來適用法，無須也不應(yīng)當(dāng)再調(diào)整財務(wù)報表的年初數(shù)和上年數(shù)。執(zhí)行《小企業(yè)會計(jì)制度》、《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》等會計(jì)準(zhǔn)則、會計(jì)制度的企業(yè)，當(dāng)年資產(chǎn)負(fù)債表的年初數(shù)或年報利潤表的上年數(shù)，不一定與上年年報的期末數(shù)(期末余額)、本年數(shù)(本年金額)相等，因?yàn)楫?dāng)年發(fā)現(xiàn)以前年度會計(jì)政策變更或重要的前期差錯時，應(yīng)該對上年年報的期末數(shù)和本年數(shù)進(jìn)行調(diào)整，按調(diào)整后的數(shù)據(jù)作為本年財務(wù)報表的前期比較信息(年初數(shù)、上年數(shù))。這樣，本年財務(wù)報表列報的前期比較信息，就未必等于上年財務(wù)報表的年末數(shù)和上年數(shù)?！缎∑髽I(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》下，無須調(diào)整當(dāng)年財務(wù)報表的年初數(shù)和上年數(shù)，該兩組數(shù)字直接按照上年年報的期末數(shù)、本年數(shù)過入即可。如此，每年報表的前期比較信息向新年度過渡時，穩(wěn)定而準(zhǔn)確?！缎∑髽I(yè)會計(jì)制度》向《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》的過渡，盡管有科目的合并、分拆、增設(shè)、舍棄等情況，但由于采用了未來適用法，整個轉(zhuǎn)換過程中不作追溯調(diào)整，不變動所有者權(quán)益也不涉及損益。需要特別指出的是，統(tǒng)一采用未來適用法，雖然符合《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》簡便、務(wù)實(shí)的理念，但由于將應(yīng)在以前年度列報的數(shù)據(jù)納入當(dāng)年處理和列報，就會直接影響當(dāng)年財務(wù)報表公允性和可信程度，涉及以前年度調(diào)整、更正的數(shù)額較大的時候更是如此。由此可見，現(xiàn)行《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》所倡導(dǎo)的簡便、務(wù)實(shí)也是把雙刃劍。六、“補(bǔ)貼收入”的財務(wù)處理：在《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》的《會計(jì)科目、主要賬務(wù)處理和財務(wù)報表》中，補(bǔ)貼收入統(tǒng)稱為“政府補(bǔ)助”并專設(shè)“遞延收益”科目進(jìn)行核算。其賬務(wù)處理規(guī)定如下：與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助所謂與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，是指用于購置固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)的政府撥款，或者企業(yè)用于固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)（如土地）專門借款的財政貼息等。實(shí)踐中，購置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)所用財政撥款，往往是與企業(yè)自籌資金合并使用，而且財政撥款資金也可能在相關(guān)資產(chǎn)購置后，通過會計(jì)事務(wù)所等機(jī)構(gòu)審計(jì)確認(rèn)后撥付；相關(guān)借款利息補(bǔ)貼款項(xiàng)的撥付，一般也與以上規(guī)則相同。小企業(yè)收到與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，借記“銀行存款”等科目，貸記“遞延收益”科目；在相關(guān)資產(chǎn)使用壽命內(nèi)平均分?jǐn)傔f延收益，借記“遞延收益”科目，貸記“營業(yè)外收入”科目?！斑f延收益”在相關(guān)資產(chǎn)使用壽命內(nèi)平均分配，其起點(diǎn)是相關(guān)資產(chǎn)開始計(jì)提折舊或攤銷時，但分配的遞延收益金額未必與資產(chǎn)折舊、攤銷相等，因?yàn)檎叟f、攤銷計(jì)算時一般應(yīng)考慮資產(chǎn)報廢時凈殘值，而遞延收益的分配不考慮資產(chǎn)凈殘值；其終點(diǎn)應(yīng)是使用年限結(jié)束或資產(chǎn)被處置時（孰早）；對于相關(guān)資產(chǎn)在使用壽命結(jié)束前被處置（出售、轉(zhuǎn)讓或報廢等），尚未分配的遞延收益應(yīng)當(dāng)一次性計(jì)入當(dāng)期損益，不再予以遞延。需要注意的是，收到政府補(bǔ)助，有時也可能是收到非貨幣性資產(chǎn)，應(yīng)借科目則應(yīng)為固定資產(chǎn)等科目。入賬時，如果有規(guī)范票據(jù)，則按票據(jù)反映的價值入賬；無票據(jù)的，則應(yīng)參照市場價格入賬，其后賬務(wù)處理應(yīng)與接受現(xiàn)金撥款相同。與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助所謂與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助，是指企業(yè)與國家主管機(jī)關(guān)通過合同形式，接受國家特定的委托項(xiàng)目，比如儲備庫的糧食儲備，儲備糧的以新糧換陳糧，企業(yè)申請從事的特殊技術(shù)工藝的研究開發(fā)，國家按相關(guān)合同對這些項(xiàng)目撥付資金，包括撥付資金用于成本費(fèi)用或?qū)@些項(xiàng)目進(jìn)行貼息支持，以及按規(guī)定應(yīng)取得的增值稅先征后返還等。小企業(yè)收到用于補(bǔ)償本企業(yè)以后期間的相關(guān)費(fèi)用或虧損的政府補(bǔ)助，應(yīng)當(dāng)按照收到的金額，借記“銀行存款”等科目，貸記“遞延收益”科目；在發(fā)生相關(guān)費(fèi)用或虧損的未來期間，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)補(bǔ)償?shù)慕痤~，借記“遞延收益”科目，貸記“營業(yè)外收入”科目。用于補(bǔ)償本企業(yè)已發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用或虧損的，在收到補(bǔ)助時，不記入遞延收益，直接借記“銀行存款”等科目，貸記“營業(yè)外收入”科目。需要說明的是，對于應(yīng)取得的政府補(bǔ)助按合同規(guī)定應(yīng)在下一個會計(jì)期間（下月）或在季末、年終撥付的，但企業(yè)按要求應(yīng)在當(dāng)期入賬，或雖然合同規(guī)定應(yīng)在當(dāng)期（當(dāng)月）撥付，但撥款部門因故未能在本期撥付的，小企業(yè)應(yīng)設(shè)置“其他應(yīng)收款—應(yīng)收補(bǔ)貼款”明細(xì)科目，期后補(bǔ)助款項(xiàng)到位時，再予以沖回，以保證應(yīng)收金額記入當(dāng)期損益。（三）小企業(yè)搬遷時收到政府補(bǔ)助企業(yè)搬遷收到政府補(bǔ)助款，兼有補(bǔ)償和補(bǔ)貼雙重性質(zhì)，因此是一種特殊的補(bǔ)貼收入，會計(jì)處理上不全適用上述規(guī)定。按照財政部財企[2005]123號、財會[2009]8號文件，以及《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》第三條第（一）項(xiàng)的規(guī)定：（1）企業(yè)收到政府撥付的搬遷補(bǔ)償款，應(yīng)作為專項(xiàng)應(yīng)付款管理，即借記“銀行存款”等科目，貸記“專項(xiàng)應(yīng)付款”科目（增設(shè)）。（2）對于補(bǔ)助撥款中屬于小企業(yè)在搬遷和重建過程中發(fā)生的資產(chǎn)損失、有關(guān)費(fèi)用性支出、停業(yè)損失以及搬遷后擬新建資產(chǎn)進(jìn)行補(bǔ)助的，應(yīng)自專項(xiàng)應(yīng)付款轉(zhuǎn)入遞延收益，并按照以上與資產(chǎn)相關(guān)及與收益相關(guān)的補(bǔ)助的會計(jì)處理規(guī)范進(jìn)行處理。（3）小企業(yè)搬遷補(bǔ)償款扣除轉(zhuǎn)入遞延收益并按規(guī)定使用后如有結(jié)余，應(yīng)作為資本公積處理，即借記“專項(xiàng)應(yīng)付款”科目，貸記“資本公積——其他資本公積”科目，如果因此應(yīng)交所得稅，亦應(yīng)從資本公積中列支。政府補(bǔ)助中不征稅收入的界定和稅收處理規(guī)定有關(guān)稅收上應(yīng)計(jì)收入的規(guī)定《企業(yè)所得稅法》第六條及其實(shí)施條例第二十二條，規(guī)定應(yīng)將補(bǔ)貼收入計(jì)入當(dāng)年應(yīng)納稅所得額。（二）有關(guān)不征稅收入的規(guī)定財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于專項(xiàng)用途財政性資金企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財稅［2011］70號，以下簡稱財稅［2011］70號）規(guī)定：企業(yè)從縣級以上各級政府財政部門及其他部門取得的應(yīng)計(jì)入收入總額的財政性資金，凡同時符合以下條件的，可以作為不征稅收入：（1）企業(yè)能夠提供規(guī)定資金專項(xiàng)用途的資金撥付文件；（2）財政部門或其它撥付資金的政府部門對該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求；（3）企業(yè)對該資金及以該資金發(fā)生的支出單獨(dú)進(jìn)行核算。對于以上列舉的三個條件，前兩條一般都能符合要求，唯對于第三點(diǎn)專門核算，收入單列不成問題，但對于資金發(fā)生的支出單獨(dú)核算，一般難于辦到，因?yàn)樵谪斦Y金用于專項(xiàng)用途時，多數(shù)情況下均同時要求企業(yè)配套投入，而且政府投入多在購置投產(chǎn)后撥付，企業(yè)配套資金與財政撥款同用于某項(xiàng)構(gòu)建，人為地將項(xiàng)目中的具體支出歸屬于財政資金支出和企業(yè)配套資金支出，既很麻煩，實(shí)質(zhì)上也只是流于形式。

（三）所得稅處理規(guī)定財稅［2011］70號規(guī)定：（1）不征稅收入，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時從收入總額中扣除；（2）上述不征稅收入用于支出所形成的費(fèi)用，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時扣除；用于支出所形成的資產(chǎn)，其計(jì)算的折舊、攤銷不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時扣除；（3）不征稅收入資金確認(rèn)后，在5年（60個月）內(nèi)未發(fā)生支出且未繳回政府部門的，應(yīng)計(jì)入第六年的應(yīng)稅收入總額，計(jì)入應(yīng)稅收入總額資金發(fā)生的支出，允許在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時扣除。也就是說：（1）不征稅收入不計(jì)入所得額，其形成的費(fèi)用也不準(zhǔn)在稅前扣除；（2）上述用于支出所形成的資產(chǎn)，還應(yīng)包括存貨；（3）稅前扣除，還應(yīng)包括這些資產(chǎn)在庫或在用時出售或耗用結(jié)轉(zhuǎn)成本的扣除；（4）作為不征稅收入資金，在5年內(nèi)“未發(fā)生支出”，還應(yīng)包括已使用一部分或大部分。簡易核算的嘗試鑒于不征稅收入的核算和納稅申報太過復(fù)雜，其實(shí)際積極意義并不很大，能夠采用一種簡易辦理進(jìn)行核算，筆者認(rèn)為至少對小企業(yè)而言可以考慮。具