第七章-無形資產(chǎn)

無形資產(chǎn)定義:是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實物形態(tài)，且為企業(yè)帶來多少經(jīng)濟利益具有較大不確定性，可辨認的非貨幣性資產(chǎn)。性質(zhì)：無實體性、長期性、不確定性、可辨認性內(nèi)容：主要包括專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、特許權(quán)等。應(yīng)注意的是，商譽的存在無法與企業(yè)自身分離，不具有可辨認性，不屬于本章所指無形資產(chǎn)。此外，企業(yè)內(nèi)部產(chǎn)生的品牌、報刊名等，不應(yīng)確認為無形資產(chǎn)。一、無形資產(chǎn)的性質(zhì)及分類

可辨認性標(biāo)準(zhǔn)

能夠從企業(yè)中分離或者劃分出來，并能單獨或者與相關(guān)合同、資產(chǎn)或負債一起，用于出售、轉(zhuǎn)移、授予許可、租賃或者交換。源自合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利，無論這些權(quán)利是否可以從企業(yè)或其他權(quán)利和義務(wù)中轉(zhuǎn)移或者分離。以下哪些屬于無形資產(chǎn)？軟件公司為客戶開發(fā)的軟件企業(yè)銷售商品應(yīng)收的款項企業(yè)在生產(chǎn)中發(fā)明的專利技術(shù)企業(yè)為擴大銷售渠道購買的知名品牌半年的使用權(quán)企業(yè)為擴大銷售渠道購買的知名品牌五年的使用權(quán)無形資產(chǎn)的分類按經(jīng)濟內(nèi)容：專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、特許權(quán)按來源途徑：外來和自創(chuàng)無形資產(chǎn)按經(jīng)濟壽命期限：期限確定的和期限不確定的無形資產(chǎn)二、無形資產(chǎn)的確認和計量1、無形資產(chǎn)的確認符合無形資產(chǎn)的定義

產(chǎn)生的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)成本能夠可靠地計量

2、無形資產(chǎn)的計量

無形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本進行初始計量。無形資產(chǎn)增加的無形資產(chǎn)價值

結(jié)轉(zhuǎn)出售無形資產(chǎn)的成本實有無形資產(chǎn)的價值（一）購入

外購無形資產(chǎn)的成本，包括購買價款、相關(guān)稅費以及直接歸屬于使該項資產(chǎn)達到預(yù)定用途所發(fā)生的其他支出。

借：無形資產(chǎn)

貸：銀行存款

等購買無形資產(chǎn)的價款超過正常信用條件延期支付，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，無形資產(chǎn)的成本以購買價款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。

借：無形資產(chǎn)未確認融資費用貸：長期應(yīng)付款例：東方公司2006年1月8日從北海公司購入一項商標(biāo)權(quán)，由于東方公司資金周轉(zhuǎn)緊張，協(xié)議采用分期付款方式，該商標(biāo)權(quán)總計3000000元，每年末付款1500000元，兩年付清。假定銀行同期貸款利率為6％，2年期年金現(xiàn)值系數(shù)為1.8334。無形資產(chǎn)現(xiàn)值＝1500000×1.8334=2750100未確認融資費用＝3000000－2750100

＝249900第一年應(yīng)確認的融資費用＝2750100×6％＝165006第二年應(yīng)確認的融資費用＝249900－165006

＝84894確認無形資產(chǎn)借：無形資產(chǎn)——商標(biāo)權(quán)2750100

未確認融資費用249900

貸：長期應(yīng)付款3000000第一年底付款借：長期應(yīng)付款1500000

貸：銀行存款1500000

借：財務(wù)費用165006

貸：未確認融資費用165006第二年底付款借：長期應(yīng)付款1500000

貸：銀行存款1500000

借：財務(wù)費用84894

貸：未確認融資費用84894（二）接受投資的無形資產(chǎn)借：無形資產(chǎn)（協(xié)商價）貸：實收資本（三）接受捐贈的無形資產(chǎn)借：無形資產(chǎn)（不同情況分別確定）貸：營業(yè)外收入

企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目的支出，應(yīng)當(dāng)區(qū)分研究階段支出與開發(fā)階段支出。

研究是指為獲取并理解新的科學(xué)或技術(shù)知識而進行的獨創(chuàng)性的有計劃調(diào)查。

開發(fā)是指在進行商業(yè)性生產(chǎn)或使用前，將研究成果或其他知識應(yīng)用于某項計劃或設(shè)計，以生產(chǎn)出新的或具有實質(zhì)性改進的材料、裝置、產(chǎn)品等。（四）自行研發(fā)的無形資產(chǎn)

自行開發(fā)的無形資產(chǎn)，可以有條件的資本化為資產(chǎn)。7無形資產(chǎn)及其他長期資產(chǎn)區(qū)分研究階段支出與開發(fā)階段支出

研究階段支出，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時計入當(dāng)期損益開發(fā)階段支出，符合一定條件時，可資本化

1、企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目研究階段的支出，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時計入當(dāng)期損益。發(fā)生時，借：研發(fā)支出——費用化支出貸：銀行存款等期末，借：管理費用貸：研發(fā)支出——費用化支出

2、企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目開發(fā)階段的支出，同時滿足下列條件的，才能確認為無形資產(chǎn)：

（一）完成該無形資產(chǎn)以使其能夠使用或出售在技術(shù)上具有可行性；（二）具有完成該無形資產(chǎn)并使用或出售的意圖；（三）無形資產(chǎn)產(chǎn)生經(jīng)濟利益的方式，包括能夠證明運用該無形資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品存在市場或無形資產(chǎn)自身存在市場，無形資產(chǎn)將在內(nèi)部使用的，應(yīng)當(dāng)證明其有用性；（四）有足夠的技術(shù)、財務(wù)資源和其他資源支持，以完成該無形資產(chǎn)的開發(fā)，并有能力使用或出售該無形資產(chǎn)；（五）歸屬于該無形資產(chǎn)開發(fā)階段的支出能夠可靠地計量。無法區(qū)分研究階段和開發(fā)階段的支出，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時全部計入當(dāng)期管理費用。借：研發(fā)支出—資本化支出

貸：原材料

銀行存款

應(yīng)付職工薪酬等

借：無形資產(chǎn)

貸：研發(fā)支出—資本化支出研究階段的支出應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時計入當(dāng)期損益；開發(fā)階段的支出滿足有關(guān)條件的才能確認為無形資產(chǎn)例：某企業(yè)自行研究開發(fā)一項新產(chǎn)品專利技術(shù)，在研發(fā)過程中發(fā)生材料費用40000000、人工工資10000000元，以及其他費用30000000元，總計80000000元，其中，符合資本化條件的支出為50000000元，期末，該專利技術(shù)已經(jīng)達到預(yù)定用途。借：研發(fā)支出—資本化支出50000000

—費用化支出30000000

貸：原材料40000000銀行存款30000000

應(yīng)付職工薪酬10000000

借：無形資產(chǎn)50000000

管理費用30000000

貸：研發(fā)支出—資本化支出50000000

—費用化支出300000007無形資產(chǎn)及其他長期資產(chǎn)使用壽命有限的無形資產(chǎn)——攤銷使用壽命估計估計使用壽命或構(gòu)成使用壽命的產(chǎn)量攤銷期間自可供使用至不再為無形資產(chǎn)攤銷方法反映無形資產(chǎn)價值實現(xiàn)方式攤銷金額成本－預(yù)計殘值－已計提減值賬務(wù)處理借：管理費用、其他業(yè)務(wù)成本、生產(chǎn)成本貸：累計攤銷使用壽命不確定的無形資產(chǎn)—不攤銷復(fù)核使用壽命有限無形資產(chǎn)至少每年年終，對使用壽命有限的無形資產(chǎn)的使用壽命及攤銷方法進行復(fù)核。使用壽命不確定無形資產(chǎn)在每個會計期間對使用壽命不確定的無形資產(chǎn)的使用壽命進行復(fù)核。三、無形資產(chǎn)的攤銷1、無形資產(chǎn)應(yīng)攤銷金額無形資產(chǎn)的應(yīng)攤銷金額為其成本扣除預(yù)計殘值后的金額。已計提減值準(zhǔn)備的無形資產(chǎn)，還應(yīng)扣除已計提的無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備累計金額。殘值一般為零，無形資產(chǎn)下列情況下有殘值：

（1）有第三方承諾在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時購買該無形資產(chǎn)；

（2）可以根據(jù)活躍市場得到預(yù)計殘值信息，并且該市場在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時很可能存在。

2、無形資產(chǎn)攤銷的起止日期及期限（1）企業(yè)攤銷無形資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)自無形資產(chǎn)可供使用時起，至不再作為無形資產(chǎn)確認時。當(dāng)月增加無形資產(chǎn)當(dāng)月開始攤銷，與固定資產(chǎn)不同。（2）攤銷期限：P115

3、無形資產(chǎn)攤銷方法應(yīng)當(dāng)反映與該項無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益的預(yù)期實現(xiàn)方式。無法可靠確定預(yù)期實現(xiàn)方式的，應(yīng)當(dāng)采用平均年限法攤銷。攤銷方法除平均年限法外，還可以有工作量法、雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法等。4、無形資產(chǎn)攤銷的會計處理一般自用的無形資產(chǎn)攤銷計入管理費用；出租無形資產(chǎn)的攤銷計入其他業(yè)務(wù)成本；產(chǎn)品專用的無形資產(chǎn)計入生產(chǎn)成本。在賬務(wù)處理時專門設(shè)“累計攤銷”科目，不沖減無形資產(chǎn)賬面余額，與固定資產(chǎn)核算相類似。按照收益原則確定攤銷的列支去向。

借：管理費用其他業(yè)務(wù)成本生產(chǎn)成本（制造費用）貸：累計攤銷5、無形資產(chǎn)的使用壽命及攤銷方法的復(fù)核企業(yè)至少應(yīng)當(dāng)于每年年度終了，對使用壽命有限的無形資產(chǎn)的使用壽命及攤銷方法進行復(fù)核。無形資產(chǎn)的使用壽命及攤銷方法與以前估計不同的，應(yīng)當(dāng)改變攤銷期限和攤銷方法。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在每個會計期間對使用壽命不確定的無形資產(chǎn)的使用壽命進行復(fù)核。如果有證據(jù)表明無形資產(chǎn)的使用壽命是有限的，應(yīng)當(dāng)估計其使用壽命，并按無形資產(chǎn)準(zhǔn)則規(guī)定處理。例：2006年1月1日，A公司從外單位購入一項非專利技術(shù)，支付價款5000萬元，估計使用壽命10年，用于產(chǎn)品生產(chǎn)。同時購入商標(biāo)權(quán)，支付價款3000萬元，使用壽命15年?？铐椧迅?。假定兩項無形資產(chǎn)凈殘值均為0，按直線法攤銷。2007年12月31日，判斷該非專利技術(shù)在4年后將被淘汰，決定4年后不再使用。（1）取得借：無形資產(chǎn)——非專利技術(shù)50000000

——商標(biāo)權(quán)30000000

貸：銀行存款80000000（2）攤銷借：制造費用——非專利技術(shù)5000000

管理費用——商標(biāo)權(quán)2000000

貸：累計攤銷7000000（3）2008年調(diào)整借：制造費用——非專利技術(shù)10000000

貸：累計攤銷10000000四、無形資產(chǎn)出租

一般情況下，企業(yè)讓渡無形資產(chǎn)使用權(quán)形成的租金和發(fā)生的相關(guān)費用，分別確認為其他業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)成本。但土地使用權(quán)除外，因為出租的土地使用權(quán)轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)了。

借：銀行存款貸：其他業(yè)務(wù)收入借：其他業(yè)務(wù)成本貸：銀行存款等借：營業(yè)稅金及附加貸：應(yīng)交稅費等出租無形資產(chǎn)的價值攤銷全部計入其他業(yè)務(wù)成本：出租后自己不再用一部分計入其他業(yè)務(wù)成本，一部分計入管理費用：同時使用全部計入管理費用：出租收入比例小例：某企業(yè)將一項專利權(quán)的使用權(quán)轉(zhuǎn)讓給甲公司，合同規(guī)定每年使用費3000元，本年的使用費甲公司已用支票付訖。轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)咨詢費500元，已用轉(zhuǎn)賬支票付訖。借：銀行存款3000

貸：其他業(yè)務(wù)收入3000借：其他業(yè)務(wù)成本500

貸：銀行存款500在對土地使用權(quán)確認時應(yīng)注意：（1）企業(yè)取得的土地使用權(quán)通常應(yīng)確認為無形資產(chǎn)，單獨核算。

比如，取得一塊土地使用權(quán)后用于建造辦公樓，該土地使用權(quán)不轉(zhuǎn)入建筑物成本，而是單獨攤銷。這樣處理，一是簡單，二可以節(jié)省房產(chǎn)稅。（2）下列情況土地使用權(quán)應(yīng)包含在建筑物成本中：

①房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得的土地使用權(quán)用于建造對外出售的房屋建筑物，相關(guān)的土地使用權(quán)應(yīng)當(dāng)計入所建造的房屋建筑物成本。因為應(yīng)完整確定房屋的造價，計算損益。

②企業(yè)外購房屋建筑物所支付的價款應(yīng)當(dāng)在地上建筑物與土地使用權(quán)之間進行分配，單獨核算固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)；難以合理分配的，應(yīng)當(dāng)全部作為固定資產(chǎn)處理。

（3）企業(yè)改變土地使用權(quán)的用途，停止自用土地使用權(quán)用于賺取租金或資本增值時，應(yīng)將其賬面價值轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)。例：2007年1月1日，A股份公司購入一塊土地的使用權(quán)，以銀行存款轉(zhuǎn)賬8000萬元支付，并在該土地上自行建造廠房等工程，發(fā)生工程材料支出12000萬元，工資費用8000萬元，其他相關(guān)費用10000萬元。該工程已經(jīng)完工并達到預(yù)定可使用狀態(tài)。假設(shè)土地使用權(quán)50年，廠房使用年限25年，兩者都沒有凈殘值，均采用直線法。不考慮其他相關(guān)稅費。（1）支付價款借：無形資產(chǎn)——土地使用權(quán)80000000

貸：銀行存款80000000（2）建造廠房借：在建工程300000000

貸：工程物資120000000

應(yīng)付職工薪酬80000000

銀行存款100000000（3）完工借：固定資產(chǎn)300000000

貸：在建工程300000000（4）折舊借：制造費用13600000

貸：累計攤銷1600000

累計折舊12000000五、無形資產(chǎn)的減值可收回金額：公允價值減去處置費用后的凈額與未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者。借：資產(chǎn)減值損失貸：無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計提減值準(zhǔn)備后，攤銷額隨之調(diào)整。減值損失一經(jīng)確認，以后不得轉(zhuǎn)回。六、無形資產(chǎn)處置1、出售企業(yè)出售無形資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)將取得的價款與該無形資產(chǎn)賬面價值的差額計入當(dāng)期營業(yè)外收入（支出）借：銀行存款累計攤銷無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備營業(yè)外支出貸：無形資產(chǎn)應(yīng)交稅費營業(yè)外收入例：某企業(yè)購買一項專利，支付300000元，按規(guī)定攤銷期限為15年，企業(yè)購買2年后將其所有權(quán)轉(zhuǎn)讓，取得轉(zhuǎn)讓收入290000元。適用營業(yè)稅率為5％。（1）購買借：無形資產(chǎn)——專利權(quán)300000

貸：銀行存款300000（2）攤銷借：管理費用20000

貸：累計攤銷20000（3）轉(zhuǎn)讓借：銀行存款290000

累計攤銷40000

貸：無形資產(chǎn)——專利權(quán)300000

應(yīng)交稅費——應(yīng)交營業(yè)稅14500

營業(yè)外收入155002、無形資產(chǎn)報廢無形資產(chǎn)預(yù)期不能為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的，應(yīng)當(dāng)將該無形資產(chǎn)的賬面價值予以轉(zhuǎn)銷，計入營業(yè)外支出。

借：營業(yè)外支出累計攤銷無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備貸：無形資產(chǎn)練習(xí)：無形資產(chǎn)的核算甲股份有限公司（以下簡稱“甲公司”）有關(guān)無形資產(chǎn)業(yè)務(wù)如下：（1）2007年1月，甲公司以銀行存款1200萬元購入一項土地使用權(quán)（不考慮相關(guān)稅費）。該土地使用年限為30年。（2）2007年6月，甲公司研發(fā)部門準(zhǔn)備研究開發(fā)一項專有技術(shù)。在研究階段，企業(yè)為了研究成果的應(yīng)用研究、評價，以銀行存款支付了相關(guān)費用800萬元。（3）2007年8月，上述專有技術(shù)研究成功，轉(zhuǎn)入開發(fā)階段。企業(yè)將研究成果應(yīng)用于該項專有技術(shù)的設(shè)計，直接發(fā)生的材料費，研發(fā)人員工資、以及相關(guān)設(shè)備折舊費等分別為1000萬元、900萬元和400萬元，同時以銀行存款支付了其他相關(guān)費用（用銀行存款支付）100萬元。以上開發(fā)支出均滿足無形資產(chǎn)的確認條件。（4）2007年10月，上述專有技術(shù)的研究開發(fā)項目達到預(yù)定用途，形成無形資產(chǎn)。甲公司預(yù)計該專有技術(shù)的預(yù)計使用年限為10年。甲公司無法可靠確定與該專有技術(shù)有關(guān)的經(jīng)濟利益的預(yù)期實現(xiàn)方式。（5）2008年4月，甲公司利用上述外購的土地使用權(quán)，自行開發(fā)建造廠房。廠房于2008年9月達到預(yù)定可使用狀態(tài)，累計所發(fā)生的必要支出2400萬元（不包含土地使用權(quán)）。該廠房預(yù)計使用壽命為5年，預(yù)計凈殘值為30萬元。假定甲公司對其采用年數(shù)總和法計提折舊。（6）2010年5月，甲公司研發(fā)的專有技術(shù)預(yù)期不能為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益，經(jīng)批準(zhǔn)將其予以轉(zhuǎn)銷。要求：⑴編制甲公司2007年1月購入該項土地使用權(quán)的會計分錄。⑵計算甲公司2007年12月31日該項土地使用權(quán)的賬面價值。⑶編制甲公司2007年研制開發(fā)專利權(quán)的有關(guān)會計分錄。⑷計算甲公司研制開發(fā)的專利權(quán)2008年末累計攤銷的金額。⑸分析土地使用權(quán)是否應(yīng)轉(zhuǎn)入該廠房的建造成本；計算甲公司自行開發(fā)建造的廠房2009年計提的折舊額。⑹編制甲公司該項專利