《稅收籌劃理論與實(shí)務(wù)》 教案 第一章 稅收籌劃的基本理論

稅收籌劃理論與實(shí)務(wù)教案課程信息課程名稱稅收籌劃理論與實(shí)務(wù)授課專業(yè)財(cái)經(jīng)類專業(yè)課程類型必修課公共課（）；專業(yè)基礎(chǔ)課（）；專業(yè)課（√）；選修課限選課（）；任選課（）；專業(yè)拓展課（）授課方式講授（√）；實(shí)踐課（√）；其它（）考核方式考試（）；考查（√）課程教學(xué)總學(xué)時(shí)數(shù)32學(xué)時(shí)學(xué)分?jǐn)?shù)2學(xué)分教材名稱稅收籌劃理論與實(shí)務(wù)作者楊志銀出版社西安電子科技大學(xué)出版社書號(hào)978-7-5606-6767-6出版時(shí)間2023.02教學(xué)課題：第一章稅收籌劃的基本理論學(xué)時(shí)4學(xué)時(shí)教學(xué)主要內(nèi)容：第一節(jié)稅收籌劃概述第二節(jié)稅收籌劃的分類、原則與目標(biāo)第三節(jié)稅收籌劃的影響因素與實(shí)施流程第四節(jié)稅收籌劃的博弈分析學(xué)習(xí)目標(biāo)：掌握稅收籌劃的基本理論教學(xué)重點(diǎn)、難點(diǎn)：1.熟悉并掌握稅收籌劃的概念、特征及稅收籌劃與偷稅、逃稅、抗稅、騙稅等稅收違法行為的區(qū)別；2.掌握稅收籌劃的分類和稅收籌劃的原則；3.熟悉稅收籌劃的影響因素；4.熟悉并掌握稅收籌劃的博弈分析。教學(xué)方法：板書、多媒體視頻、課堂提問、課后練習(xí)拓展等課程內(nèi)容：第一節(jié)稅收籌劃概述一、稅收籌劃的概念稅收籌劃亦稱稅務(wù)籌劃、納稅籌劃(taxplanning)。在西方發(fā)達(dá)國家，稅收籌劃對(duì)納稅人來說是耳熟能詳?shù)?。而在我國，稅收籌劃還處于初始階段，人們對(duì)此有極大的興趣和需求，但又似乎有所顧忌。國際上對(duì)稅收籌劃概念的描述也不盡一致，以下是幾種有代表性的觀點(diǎn)。荷蘭國際財(cái)政文獻(xiàn)局(IBFD)編寫的《國際稅收詞典》是這樣定義的：“稅收籌劃是指通過納稅人經(jīng)營活動(dòng)或個(gè)人事務(wù)活動(dòng)的安排，實(shí)現(xiàn)繳納最低的稅收。”印度稅務(wù)專家N.J.雅薩斯威在《個(gè)人投資和稅收籌劃》一書中認(rèn)為，“稅收籌劃是納稅人通過財(cái)務(wù)活動(dòng)的安排，充分利用稅務(wù)法規(guī)所提供的包括減免在內(nèi)的一切優(yōu)惠，從而享受最大的稅收利益”。美國南加州大學(xué)W.B.梅格斯、R.F.梅格斯在其合著的《會(huì)計(jì)學(xué)》中，對(duì)稅收籌劃作了如下闡述：“人們合理而又合法地安排自己的經(jīng)營活動(dòng)，使之繳納盡可能少的稅款。他們使用的方法可稱為稅收籌劃。少繳稅和遞延繳納稅款是稅收籌劃的目標(biāo)所在?！碑?dāng)代著名經(jīng)濟(jì)學(xué)家薩繆爾森在其《經(jīng)濟(jì)學(xué)》一書中分析美國聯(lián)邦稅制時(shí)指出：“比逃稅更加重要的是合法地規(guī)避稅賦，原因在于議會(huì)制定的法規(guī)中有許多‘漏洞’，聽任大量的收入不納稅或以較低的稅率納稅?！倍愂栈I劃學(xué)是一門理財(cái)學(xué)，屬于財(cái)務(wù)管理的一部分，也是稅務(wù)代理的重要內(nèi)容。愚者通過偷稅、逃稅實(shí)現(xiàn)稅后利潤最大化，而智者通過合理避稅、稅收籌劃實(shí)現(xiàn)利潤最大化。掌握稅收籌劃方法并合理運(yùn)用，是實(shí)現(xiàn)企業(yè)利潤最大化的關(guān)鍵所在。二、稅收籌劃的特征稅收籌劃與企業(yè)的財(cái)務(wù)活動(dòng)密切相關(guān)，它具有以下特征。(一)稅收籌劃應(yīng)具有合法性稅收籌劃要符合稅收法律和其他法規(guī)的規(guī)定，這有兩方面的含義：其一，籌劃的主體必須符合有關(guān)法律、法規(guī)的規(guī)定；其二，籌劃方案本身要符合有關(guān)法律、法規(guī)的規(guī)定。稅收籌劃的主體應(yīng)是納稅人及納稅人聘請(qǐng)的相關(guān)專家。(二)稅收籌劃應(yīng)具有前瞻性稅收籌劃具有前瞻性，這是稅收籌劃的顯著特征。稅收籌劃一詞中的籌劃是指事先進(jìn)行計(jì)劃、設(shè)計(jì)、安排。稅收籌劃是一種指導(dǎo)性、科學(xué)性、預(yù)見性很強(qiáng)的管理活動(dòng)，其目的是使納稅人的稅負(fù)最小化，使納稅人的價(jià)值最大化。(三)稅收籌劃應(yīng)具有目的性稅收籌劃具有明確的目的性。這里所謂的目的性，是指納稅人進(jìn)行稅收籌劃具有很強(qiáng)的減輕稅負(fù)、取得稅收利益的動(dòng)機(jī)。它有兩層含義：一是使稅負(fù)降低，降低稅負(fù)意味著經(jīng)營行為負(fù)擔(dān)了較低的稅收成本，相對(duì)而言也就有可能獲得更高的投資回報(bào)。另一層含義是延遲納稅時(shí)間。(四)稅收籌劃應(yīng)具有專業(yè)性稅收籌劃作為一種綜合的管理活動(dòng)，所采用的方法是多種多樣的。因此，專業(yè)性不僅指稅收籌劃要跨會(huì)計(jì)學(xué)、稅收學(xué)、法學(xué)、財(cái)務(wù)管理等學(xué)科，還要求從事籌劃業(yè)務(wù)的人員應(yīng)具有專業(yè)技能，需要較豐富的從業(yè)經(jīng)驗(yàn)。稅收籌劃的專業(yè)性有兩層含義：一是指稅收籌劃需要由財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)，尤其是精通稅法的專業(yè)人員進(jìn)行；二是隨著現(xiàn)代社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活日趨復(fù)雜，各國稅制也越趨復(fù)雜，僅靠納稅人自身進(jìn)行稅收籌劃已顯得力不從心。三、稅收籌劃與偷稅、逃稅、抗稅、騙稅等稅收違法行為的區(qū)別稅收籌劃的本質(zhì)特點(diǎn)就是其合法性，而偷稅、逃稅、抗稅、騙稅等則是違反稅法的行為。在稅收籌劃實(shí)踐中，有的納稅人往往因?yàn)榛I劃不當(dāng)構(gòu)成偷稅、騙稅甚至是抗稅，不僅沒有達(dá)到節(jié)稅目的，反而受到行政處罰甚至被刑事制裁。因此，要有效地開展稅收籌劃，必須正確把握和明辨稅收籌劃與偷稅、逃稅、抗稅和騙稅等行為的界限。(一)偷稅1.偷稅的定義偷稅是指納稅人采取偽造、變?cè)?、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，或者進(jìn)行虛假納稅申報(bào)等手段，不繳或者少繳應(yīng)納稅款的行為。2.對(duì)偷稅行為的處罰對(duì)偷稅行為的處罰包括兩個(gè)方面：第一是行政處罰。第二是刑事處罰。在現(xiàn)實(shí)中，納稅人在稅收籌劃時(shí)常常因不懂稅收籌劃與偷稅的區(qū)別或者因避稅力度過大，越過了法律的紅線，造成被稅務(wù)機(jī)關(guān)處罰的后果。稅收籌劃與偷稅的區(qū)別主要體現(xiàn)在偷稅行為具有很強(qiáng)的欺騙性和隱蔽性，是國家禁止的稅務(wù)行為，是一種違法的稅務(wù)行為。而稅收籌劃具有合法性，是國家允許和鼓勵(lì)的，是一種公開的節(jié)稅行為。(二)逃稅1.逃稅的定義逃稅是指納稅人欠繳應(yīng)納稅款，采取轉(zhuǎn)移或者隱匿財(cái)產(chǎn)的手段，致使稅務(wù)機(jī)關(guān)無法追繳欠繳稅款的行為。2.對(duì)逃稅行為的處罰對(duì)逃稅行為的處罰包括兩個(gè)方面：第一是對(duì)逃稅行為的行政處罰。第二是對(duì)逃稅行為的刑事處罰。(三)抗稅1.抗稅的定義抗稅是指以暴力、威脅方法拒不繳納稅款的行為。這里所說的暴力，指對(duì)稅務(wù)人員實(shí)施身體強(qiáng)制，包括捆綁、毆打、傷害等手段，使其不能或不敢要求行為人納稅的情況；這里所說的威脅，指以暴力相威脅，對(duì)被害人實(shí)行精神強(qiáng)制，使其產(chǎn)生恐懼，不敢向行為人收繳稅款的情況。2.對(duì)抗稅行為的處罰對(duì)抗稅行為的處罰包括兩個(gè)方面：第一是對(duì)抗稅行為的行政處罰。第二是對(duì)抗稅行為的刑事處罰。1.騙稅的定義及其與偷稅的區(qū)別騙稅是指以假報(bào)出口或者以其他欺騙手段，騙取國家出口退稅款的行為。騙稅行為與偷稅行為的區(qū)別在于：(1)騙稅行為人是把已繳到國庫的稅款騙歸自己所有；偷稅則是采取非法手段不繳或者少繳應(yīng)納稅款，稅款還沒有繳到國庫。(2)騙稅所采取的是假報(bào)出口、虛報(bào)價(jià)格、偽造涂改報(bào)關(guān)單等手段；偷稅所采取的是偽造、變?cè)?、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證或在賬簿上多列支出或不列、少列收入，或進(jìn)行虛假的納稅申報(bào)等手段。2.對(duì)騙稅行為的處罰對(duì)騙稅行為的處罰包括兩個(gè)方面：第一是對(duì)騙稅行為的行政處罰；第二是對(duì)騙稅行為的刑事處罰。(五)稅收籌劃與偷稅、逃稅、抗稅、騙稅的關(guān)系稅收籌劃與偷稅、逃稅、抗稅、騙稅等行為之間既有聯(lián)系又有區(qū)別，其聯(lián)系主要表現(xiàn)在以下幾方面：(1)行為實(shí)施的主體相同，都是以納稅人為主體所采取的行為。(2)行為實(shí)施的目的基本相同，都是以減輕稅收負(fù)擔(dān)，達(dá)到不繳或少繳稅款的目的。(3)行為實(shí)施的稅收環(huán)境相同，幾者都處在相同的稅收征管環(huán)境和稅收立法環(huán)境中。稅收籌劃與偷稅、逃稅、抗稅、騙稅等行為之間的區(qū)別主要表現(xiàn)為以下幾方面：(1)性質(zhì)不同。(2)使用的手段不同。(3)承擔(dān)的責(zé)任不同。(4)政府的態(tài)度不同。(5)產(chǎn)生的后果不同。(6)行為的時(shí)點(diǎn)不同。第二節(jié)稅收籌劃的分類、原則與目標(biāo)一、稅收籌劃的分類按不同的標(biāo)準(zhǔn)稅收籌劃可以有以下分類。(一)按稅收籌劃需求主體的不同分類按稅收籌劃需求主體的不同，稅收籌劃可分為法人稅收籌劃和自然人稅收籌劃兩大類。(二)按稅收籌劃供給主體的不同分類按稅收籌劃供給主體的不同，稅收籌劃可分為委托稅收籌劃和自行稅收籌劃。(三)按稅收籌劃區(qū)域的不同分類按稅收籌劃區(qū)域的不同，稅收籌劃可分為國內(nèi)稅收籌劃和國際稅收籌劃。(四)按稅種的不同分類按稅種的不同，稅收籌劃可分為所得稅稅收籌劃、流轉(zhuǎn)稅稅收籌劃、財(cái)產(chǎn)稅稅收籌劃、資源稅稅收籌劃、行為稅稅收籌劃等。由于所得稅和流轉(zhuǎn)稅是我國目前稅制結(jié)構(gòu)中最主要的兩大稅類，因而也是納稅人稅收籌劃需求最大的兩類稅種。(五)按降低稅負(fù)的方式分類按降低稅負(fù)的方式不同，可將稅收籌劃劃分為絕對(duì)稅收籌劃、相對(duì)稅收籌劃與涉稅零風(fēng)險(xiǎn)稅收籌劃。(六)按稅收籌劃的手段分類按照稅收籌劃的手段來劃分，稅收籌劃可以劃分為政策派稅收籌劃和漏洞派稅收籌劃。(七)按公司生產(chǎn)經(jīng)營過程的分類對(duì)于法人的稅收籌劃，是從公司的開始建立至生產(chǎn)經(jīng)營等多環(huán)節(jié)的設(shè)計(jì)安排。公司活動(dòng)主要包括投資決策、生產(chǎn)經(jīng)營、成本核算、成果分配，因此也可以按照公司經(jīng)營活動(dòng)來進(jìn)行分類。二、稅收籌劃的原則納稅主體進(jìn)行稅收籌劃活動(dòng)需要遵循一些基本的原則，同時(shí)盡可能降低涉稅風(fēng)險(xiǎn)。(一)合法性原則稅收籌劃的基本原則就是合法性。所謂合法主要是指稅收籌劃使用的籌劃方法、籌劃方案、實(shí)施過程、籌劃結(jié)果皆要合法。(二)成本效益性原則稅收籌劃作為一種經(jīng)濟(jì)行為，在尋求企業(yè)利益的同時(shí)，必然會(huì)發(fā)生相應(yīng)的成本、費(fèi)用，因此，納稅人在進(jìn)行稅收籌劃時(shí)應(yīng)遵循成本效益原則。稅收籌劃成本包括顯性成本和隱性成本。(三)整體性原則整體性原則是稅收籌劃效益性的關(guān)鍵，籌劃人員必須要有整體觀念，站在整體的高度，綜合考慮。整體觀念主要是指企業(yè)涉及的所有稅種，在分別對(duì)各稅種進(jìn)行籌劃時(shí)，要充分考慮籌劃方案中主體稅種對(duì)其他稅種的影響，如果獨(dú)立審視某一稅種籌劃方案可能是最佳的，而從企業(yè)整體稅負(fù)來看卻不一定可取，個(gè)別稅種稅負(fù)的降低，可能會(huì)導(dǎo)致其他稅種稅負(fù)的升高，從而引起整體稅收成本的增加。一般而言，一項(xiàng)成功的稅收籌劃必然是多種稅收籌劃方案的優(yōu)化選擇，這就要求籌劃人員在選擇確定稅收籌劃總體方案時(shí)，應(yīng)將各稅種的不同方案采用多種組合進(jìn)行綜合評(píng)估，然后選擇整體稅負(fù)較輕，能增加企業(yè)整體收益的稅收籌劃方案。(四)風(fēng)險(xiǎn)防范原則稅收籌劃經(jīng)常會(huì)在稅收法律法規(guī)相關(guān)規(guī)定的邊緣上進(jìn)行操作，這就意味著其蘊(yùn)含著很大的操作風(fēng)險(xiǎn)。稅收籌劃主要有兩大風(fēng)險(xiǎn)：經(jīng)營過程中的風(fēng)險(xiǎn)和稅收政策變動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn)。(五)因地制宜原則稅收籌劃和企業(yè)的經(jīng)營活動(dòng)息息相關(guān)、不可分割。納稅人應(yīng)全面考慮，細(xì)致分析一切影響和制約稅收的條件和因素，不僅要把稅收籌劃放在整體經(jīng)營決策中加以考慮，而且要把它放在具體的經(jīng)濟(jì)環(huán)境中加以考慮。一種籌劃方案只有放在特定的環(huán)境中，才可能分析其優(yōu)劣。稅收籌劃雖然有一些普遍原則，但因企業(yè)與企業(yè)之間情況不盡相同，對(duì)于某個(gè)企業(yè)成功的籌劃方案對(duì)另外的企業(yè)可能毫無意義。所以，完全照搬其他企業(yè)稅收籌劃的方案是行不通的。如果完全照搬其他企業(yè)的稅收籌劃方法，而忽略了企業(yè)自身背景的差異，稅收籌劃方案很難起到應(yīng)有的效果。(六)系統(tǒng)性原則從稅收籌劃和財(cái)務(wù)管理的關(guān)系來看，稅收籌劃作為企業(yè)投資和生產(chǎn)經(jīng)營決策中的重要部分，必須服從、服務(wù)于企業(yè)財(cái)務(wù)管理的總體目標(biāo)，必須注重綜合平衡。(1)國家實(shí)施稅收優(yōu)惠是通過給納稅人提供一定稅收利益而實(shí)現(xiàn)的，但并不等于納稅人可以自然地得到這種優(yōu)惠政策，因?yàn)槎愂諆?yōu)惠往往都是與納稅人的投資風(fēng)險(xiǎn)并存的，所以，稅收籌劃必須注意收益與風(fēng)險(xiǎn)的綜合平衡。(2)納稅是一個(gè)過程，企業(yè)稅收籌劃不能只注重于某一納稅環(huán)節(jié)中個(gè)別稅種的稅負(fù)高低，而要著眼于整體稅負(fù)的輕重，因而應(yīng)認(rèn)真衡量稅收籌劃中節(jié)稅與增稅的綜合效果。(3)有時(shí)稅收籌劃的節(jié)稅目標(biāo)與企業(yè)整體理財(cái)目標(biāo)也會(huì)出現(xiàn)矛盾。一是稅收支出與其他成本支出的矛盾。(七)事先籌劃原則在經(jīng)濟(jì)行為已經(jīng)發(fā)生，納稅項(xiàng)目、計(jì)稅依據(jù)和稅率已成定局后，再實(shí)施少繳稅款的措施，無論是否合法，都不能認(rèn)為是稅收籌劃。企業(yè)稅收籌劃必須在納稅義務(wù)發(fā)生之前，通過對(duì)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)過程的規(guī)劃與控制來進(jìn)行。稅收籌劃的實(shí)質(zhì)是運(yùn)用稅法的指導(dǎo)通過巧妙地安排生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)來履行納稅義務(wù)。(八)時(shí)效性原則近幾年我國進(jìn)行了增值稅轉(zhuǎn)型、營改增試點(diǎn)、資源稅從價(jià)計(jì)征等稅制改革，有些具體稅種的征管也經(jīng)常有一些調(diào)整。(九)保護(hù)性原則保護(hù)性原則也稱賬證完整原則，就企業(yè)稅收籌劃而言，保護(hù)賬證完整是最基本且最重要的原則。三、稅收籌劃的目標(biāo)(一)稅收籌劃的根本原因稅收是國家為了實(shí)現(xiàn)其職能，憑借政治權(quán)力，按照法律規(guī)定，無償?shù)厝〉秘?cái)政收入的一種形式。(1)稅款。稅款是直接的現(xiàn)金支出，即稅收繳款書上所列的金額，又叫外顯成本(ExplicitCost)，是納稅成本中最主要的部分。(2)納稅費(fèi)用。納稅費(fèi)用又叫納稅的奉行費(fèi)用，是企業(yè)履行納稅義務(wù)時(shí)所支付的除稅款之外的其他費(fèi)用，是間接支出，又叫內(nèi)涵成本(ImplicitCost)。(3)風(fēng)險(xiǎn)成本。風(fēng)險(xiǎn)成本一般指因納稅給企業(yè)帶來或加重的風(fēng)險(xiǎn)，如稅款負(fù)擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)、稅收違法風(fēng)險(xiǎn)、信譽(yù)與政策損失風(fēng)險(xiǎn)、投資扭曲風(fēng)險(xiǎn)、經(jīng)營損益風(fēng)險(xiǎn)等所造成的潛在損失。(二)稅收籌劃的目標(biāo)稅收籌劃的目標(biāo)是指企業(yè)通過稅收籌劃希望達(dá)到的結(jié)果。從不同的角度可以得到不同的稅收籌劃目標(biāo)。1.減輕稅收負(fù)擔(dān)納稅人稅收負(fù)擔(dān)最小化的追求，是稅收籌劃產(chǎn)生的最初原因，減輕稅收負(fù)擔(dān)也就必然是稅收籌劃所要實(shí)現(xiàn)的目標(biāo)之一。2.獲取資金時(shí)間價(jià)值納稅人通過一定的手段將當(dāng)期應(yīng)該繳納的稅款延緩到以后年度繳納，以獲得資金時(shí)間價(jià)值，也是稅收籌劃的目標(biāo)之一。3.實(shí)現(xiàn)涉稅零風(fēng)險(xiǎn)涉稅零風(fēng)險(xiǎn)是指納稅人賬目清楚，納稅申報(bào)正確，繳納稅款及時(shí)、足額，不會(huì)出現(xiàn)任何涉稅處罰，即在稅收方面沒有任何風(fēng)險(xiǎn)，或風(fēng)險(xiǎn)極小可以忽略不計(jì)的一種狀態(tài)。(1)實(shí)現(xiàn)涉稅零風(fēng)險(xiǎn)可以避免發(fā)生不必要的經(jīng)濟(jì)損失。(2)實(shí)現(xiàn)涉稅零風(fēng)險(xiǎn)可以避免發(fā)生不必要的名譽(yù)損失。納稅人的涉稅零風(fēng)險(xiǎn)稅收籌劃，可以使企業(yè)賬目更加清楚，更有利于企業(yè)控制成本費(fèi)用，管理更加有條不紊，實(shí)現(xiàn)企業(yè)的健康發(fā)展。納稅人賬目不清，納稅不正確，即使未被稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)查處，未遭受任何經(jīng)濟(jì)上、名譽(yù)上的損失，也會(huì)承受精神上的壓力。4.追求經(jīng)濟(jì)效益最大化納稅人從事經(jīng)濟(jì)活動(dòng)最終的目的應(yīng)定位于經(jīng)濟(jì)效益的最大化，而不應(yīng)該是絕對(duì)意義上的少繳稅款。如果納稅人從事經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的最終目的僅為后者，那么該納稅人最好不從事任何經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，因?yàn)檫@樣其應(yīng)負(fù)擔(dān)的稅款數(shù)額就會(huì)很少，甚至沒有。5.維護(hù)自身合法權(quán)益依法治稅是一把雙刃劍，它不僅要求納稅人依照稅法規(guī)定及時(shí)、足額地繳納稅款，而且要求稅務(wù)機(jī)關(guān)依照稅法規(guī)定合理、合法地征收稅款。第三節(jié)稅收籌劃的影響因素與實(shí)施流程一、稅收籌劃的成本與收益(一)稅收籌劃的成本稅收籌劃的成本是指納稅人因進(jìn)行稅收籌劃而增加的支出或放棄的資源。稅收籌劃的成本主要包括以下幾方面內(nèi)容。1.新增的制訂和執(zhí)行稅收籌劃方案的成本新增的制訂和執(zhí)行稅收籌劃方案成本是指稅收籌劃方案與原方案相比，其制訂和執(zhí)行成本的增加值。2.因進(jìn)行稅收籌劃而新增的納稅成本納稅成本是指納稅人在納稅過程中所發(fā)生的直接和間接費(fèi)用，包括經(jīng)濟(jì)、時(shí)間等方面的支出。(1)新增的正常稅負(fù)。(2)新增的辦稅費(fèi)用。(3)新增的稅收滯納金和罰款。(4)新增的溝通、協(xié)調(diào)費(fèi)用。(5)新增的行政復(fù)議、行政訴訟費(fèi)用。3.稅收籌劃的心理成本稅收籌劃的心理成本是指納稅人因擔(dān)心稅收籌劃失敗而產(chǎn)生的與心理焦慮相關(guān)的各項(xiàng)損失和支出。心理成本很難測量，雖然很少有人進(jìn)行深入研究，但心理成本的高低對(duì)稅收籌劃事項(xiàng)的正確處理具有重大影響。4.稅收籌劃的風(fēng)險(xiǎn)成本稅收籌劃的風(fēng)險(xiǎn)成本是指由于稅收籌劃存在風(fēng)險(xiǎn)而發(fā)生的成本。稅收籌劃的風(fēng)險(xiǎn)成本主要包括：納稅人因稅收籌劃方案設(shè)計(jì)失誤或?qū)嵤┎划?dāng)而造成籌劃目標(biāo)落空的經(jīng)濟(jì)損失，納稅人因稅收政策變化導(dǎo)致稅收籌劃方案失敗產(chǎn)生的損失，納稅人因企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)變化導(dǎo)致原稅收籌劃方案無法實(shí)現(xiàn)既定目標(biāo)而產(chǎn)生的損失，納稅人因稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)稅收籌劃方案錯(cuò)誤認(rèn)定而產(chǎn)生的損失等。5.稅收籌劃的非稅成本稅收籌劃的非稅成本是指納稅人因進(jìn)行稅收籌劃所產(chǎn)生的連帶經(jīng)濟(jì)行為的經(jīng)濟(jì)后果，它是一個(gè)內(nèi)涵豐富的概念，包括可以量化的內(nèi)容，也包括難以量化的內(nèi)容。(二)稅收籌劃的收益稅收籌劃的收益是指納稅人因進(jìn)行稅收籌劃而獲得的各種利益。稅收籌劃收益主要包括以下幾方面內(nèi)容。1.因進(jìn)行稅收籌劃而新增的收入2.因進(jìn)行稅收籌劃而減少的納稅成本3.因進(jìn)行稅收籌劃而新增的貨幣時(shí)間價(jià)值4.稅收籌劃的非稅收益稅收籌劃的非稅收益是指納稅人因進(jìn)行稅收籌劃而獲得的各種間接經(jīng)濟(jì)利益，其主要包括以下內(nèi)容：(1)涉稅零風(fēng)險(xiǎn)籌劃給納稅人帶來的利益。(2)通過稅收籌劃提高納稅人整體管理水平和核算水平。(三)稅收籌劃的成本與收益分析納稅人進(jìn)行稅收籌劃是為了獲得整體經(jīng)濟(jì)利益，而不是某一環(huán)節(jié)的稅收利益，因此納稅人在進(jìn)行稅收籌劃時(shí)要進(jìn)行成本與收益分析，以判斷在經(jīng)濟(jì)上是否可行。二、稅收籌劃的影響因素分析稅收籌劃是納稅人為達(dá)到減輕稅負(fù)和實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)利益最大化的目的，在稅收法律法規(guī)允許的范圍內(nèi)，對(duì)企業(yè)的經(jīng)營、投資、理財(cái)、組織和交易等各項(xiàng)活動(dòng)進(jìn)行事先計(jì)劃和安排的活動(dòng)。(一)稅制因素稅收制度(稅制)是規(guī)范國家和納稅人之間稅收征納關(guān)系的法律規(guī)范的總稱，也是體現(xiàn)國家政策導(dǎo)向的宏觀調(diào)控手段之一。納稅人在利用稅制因素進(jìn)行稅收籌劃時(shí)要注意兩個(gè)原則：(1)合法與合理原則。(2)動(dòng)態(tài)性原則。(二)經(jīng)濟(jì)環(huán)境因素稅收籌劃是市場經(jīng)濟(jì)個(gè)體——納稅人的一種經(jīng)營決策，個(gè)體的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)必然會(huì)受到整體經(jīng)濟(jì)環(huán)境的影響，很多理論上可行的方案在實(shí)踐時(shí)會(huì)變得難以取舍或舉步維艱。(三)執(zhí)法因素我國經(jīng)濟(jì)活動(dòng)情況復(fù)雜，稅收征管人員業(yè)務(wù)素質(zhì)參差不齊，造成了稅收政策、法規(guī)執(zhí)行水平的差異，這也為稅收籌劃提供了可利用的空間，主要表現(xiàn)在以下三個(gè)方面：(1)自由裁量權(quán)。(2)征管水平。(3)監(jiān)管部門間的不協(xié)調(diào)。(四)財(cái)務(wù)管理因素在稅收籌劃的過程中需要一些基本的財(cái)務(wù)處理技術(shù)，包括合理安排收入的確認(rèn)時(shí)間以延期納稅、選擇合理的成本計(jì)價(jià)方式以降低稅負(fù)水平、費(fèi)用扣除最大化的費(fèi)用分類的籌劃、籌資方案評(píng)估的成本收益比較等，而這些技術(shù)都與企業(yè)的財(cái)務(wù)處理水平密切相關(guān)，如企業(yè)在年終匯算清繳所得稅時(shí)，超過稅法允許計(jì)提的比例部分的費(fèi)用支出，企業(yè)應(yīng)調(diào)整應(yīng)納稅所得額等；財(cái)務(wù)人員在日常核算時(shí)，對(duì)費(fèi)用進(jìn)行合理合法的分類，使其滿足稅法相關(guān)條件，分別記在不同明細(xì)科目，避免全部計(jì)入“業(yè)務(wù)招待費(fèi)”這一明細(xì)科目，就可以做到應(yīng)扣盡扣，使稅前費(fèi)用扣除最大化從而減少應(yīng)納稅所得額。(五)稅收籌劃目標(biāo)因素稅收籌劃是納稅人根據(jù)企業(yè)的經(jīng)營發(fā)展預(yù)期作出的事前稅收安排，不同企業(yè)的稅收籌劃目標(biāo)可能有所差異，但企業(yè)稅收籌劃目標(biāo)是判斷稅收籌劃成功與否的一個(gè)重要指標(biāo)。(六)籌劃方案實(shí)施因素稅收籌劃不應(yīng)僅是管理人員和財(cái)務(wù)人員的事務(wù)，而應(yīng)是整個(gè)企業(yè)上下層級(jí)共同努力的目標(biāo)。第四節(jié)稅收籌劃的博弈分析一、稅收籌劃與博弈論(一)博弈論基礎(chǔ)博弈思想在中國古已有之?！秾O子兵法》對(duì)攻城略地、軍事對(duì)策的辯證分析，就閃爍著深刻的博弈思想。田忌賽馬，更是博弈論思想的成功應(yīng)用。博弈論是一個(gè)強(qiáng)有力的分析工具，它不僅廣泛應(yīng)用于經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域，而且在軍事、政治、商戰(zhàn)、社會(huì)科學(xué)領(lǐng)域以及生物學(xué)等自然科學(xué)領(lǐng)域都有非常重大的影響。1.博弈論的概念博弈，是指決策主體(個(gè)人、企業(yè)、集團(tuán)、國家等)在相互對(duì)局中，對(duì)局雙方或多方相互依存的一系列策略和行動(dòng)的過程集合。博弈論是研究對(duì)局中理性的決策主體如何進(jìn)行策略性決策和采取策略性行動(dòng)的科學(xué)。2.博弈論的研究范疇博弈論的研究范疇主要包括決策主體、制度結(jié)構(gòu)、行為、均衡和收益五個(gè)方面。3.博弈論的假設(shè)條件(1)理性經(jīng)濟(jì)人假設(shè)。(2)理性選擇假設(shè)。理性選擇包括以下三方面的內(nèi)容：第一，在眾多的支付選擇中，至少有一種選擇是理性經(jīng)濟(jì)人可以選擇并能滿足其意愿的；第二，每一種選擇都可以用相應(yīng)支付下的收益來衡量；第三，同樣的成本之下，收益最多的選擇是理性經(jīng)濟(jì)人最偏好的。(3)資源稀缺性假設(shè)。人們所擁有的資源以及想獲得的資源都是有限的，資源具有稀缺性，正因?yàn)槿绱?，理性?jīng)濟(jì)人要獲取更多的資源就會(huì)進(jìn)行博弈選擇。4.博弈的分類(1)靜態(tài)博弈和動(dòng)態(tài)博弈。根據(jù)博弈過程的不同可以將博弈分為靜態(tài)博弈和動(dòng)態(tài)博弈。靜態(tài)博弈中，參與人同時(shí)選擇或雖非同時(shí)選擇但后行動(dòng)者并不知道先行動(dòng)者采取了什么具體行動(dòng)；動(dòng)態(tài)博弈中，參與人的行動(dòng)有先后順序，且后行動(dòng)者能夠觀察到先行動(dòng)者所選擇的行動(dòng)。(2)完全信息博弈和不完全信息博弈。根據(jù)參與者掌握的信息量可以將博弈分為完全信息博弈和不完全信息博弈。完全信息博弈是指每一位參與者對(duì)其他參與人的情況完全了解，博弈對(duì)局建立在信息對(duì)稱基礎(chǔ)之上；不完全信息博弈是指參與人對(duì)其他參與人的選擇情況不夠了解，博弈對(duì)局建立在信息不對(duì)稱基礎(chǔ)之上。5.納什均衡納什均衡是由美國數(shù)學(xué)家納什提出的，現(xiàn)在已成為博弈論中應(yīng)用最廣泛、使用最頻繁的一個(gè)重要概念，它是應(yīng)用博弈論的基礎(chǔ)和核心。(二)稅收籌劃的博弈基礎(chǔ)從博弈論的角度來看，稅收籌劃可以理解為企業(yè)作為獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)行為主體在稅收法律制度的約束下，根據(jù)稅收政策導(dǎo)向，通過合理地規(guī)劃、安排其財(cái)務(wù)活動(dòng)，以達(dá)到減少稅款支出、推遲納稅，并最終實(shí)現(xiàn)稅后收益最大化的博弈行為。1.稅收籌劃博弈的研究范疇(1)決策主體：稅收籌劃博弈的參與者，主要包括企業(yè)、政府、稅務(wù)機(jī)關(guān)、股東、債權(quán)人、供應(yīng)商、代理商、消費(fèi)者、企業(yè)管理層、雇員、社會(huì)公眾等。(2)制度結(jié)構(gòu)：主要包括憲法、稅法、公司法、合同法以及相關(guān)的法律法規(guī)。(3)行為：企業(yè)在尊重法律、遵守稅法的前提下，獲取更多的市場信息，分析自身的成本結(jié)構(gòu)和獲利優(yōu)勢(shì)，事前系統(tǒng)地對(duì)自身的經(jīng)營、投資等活動(dòng)進(jìn)行規(guī)劃和安排，以達(dá)到節(jié)約稅收、遞延納稅和降低風(fēng)險(xiǎn)等目標(biāo)的稅務(wù)籌劃行為。(4)均衡：稅收籌劃博弈對(duì)局中的各決策主體都能夠滿足當(dāng)前所達(dá)成的協(xié)議，或暫時(shí)無力改變協(xié)議而只能接受的狀態(tài)。(5)收益：在每一個(gè)可能的博弈上，稅收籌劃博弈各方獲得的收益。2.稅收籌劃博弈的假設(shè)條件(1)理性經(jīng)濟(jì)人假設(shè)。(2)契約自由假設(shè)。(3)空間存在性假設(shè)。3.稅收籌劃博弈的戰(zhàn)略目標(biāo)定位企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃都帶有戰(zhàn)略性目標(biāo)，通過稅收與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)管理活動(dòng)的結(jié)合，達(dá)到企業(yè)籌資、投資、利潤分配等活動(dòng)的帕累托最優(yōu)。所以，稅收籌劃博弈是一種戰(zhàn)略博弈。通過稅收籌劃，企業(yè)能夠達(dá)到以下戰(zhàn)略性目標(biāo)：(1)收益性目標(biāo)。(2)成長性目標(biāo)。(3)穩(wěn)健性目標(biāo)。4.稅收籌劃博弈的分類根據(jù)博弈主體的不同，可以將企業(yè)稅收籌劃博弈分為企業(yè)與政府的博弈和企業(yè)與利益相關(guān)者的博弈。(1)企業(yè)與政府的稅收籌劃博弈主要包括兩大類，一是企業(yè)與代表國家履行職權(quán)的政府組織的博弈；二是企業(yè)與行使政府征稅權(quán)的稅務(wù)機(jī)關(guān)的博弈。(2)企業(yè)與利益相關(guān)者的稅收籌劃博弈主要包括企業(yè)與市場競爭者、上下游企業(yè)、產(chǎn)權(quán)交易方(有意改變企業(yè)產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)的相對(duì)人)、投資者、債權(quán)人、企業(yè)管理層、雇員以及社會(huì)公眾的博弈。(三)稅收籌劃博弈的基礎(chǔ)性條件1.信息的不對(duì)稱性從企業(yè)與政府的關(guān)系角度來講，企業(yè)并不完全知曉立法者訂立稅收法律的意圖及其執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)，他們無法準(zhǔn)確預(yù)測國家稅收政策的變化，對(duì)于稅法中的“非不允許”事項(xiàng)，企業(yè)有一定的自主選擇空間。2.稅收契約的不完全性稅收契約不完全性主要是針對(duì)法定稅收契約來說的。一方面，由于我國缺乏稅收基本法，稅制本身有待進(jìn)一步完善；另一方面，由于我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展速度較快，稅收法律法規(guī)的制定跟不上經(jīng)濟(jì)發(fā)展的速度，出現(xiàn)了一些稅收漏洞和稅法空白。稅收契約的不完全性主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：(1)稅法適用上的可選擇性。(2)稅法空白。(3)稅收漏洞。3.契約簽訂的靈活性契約簽訂的靈活性主要是針對(duì)交易稅收契約來說的。交易稅收契約注重納稅人與其利益相關(guān)者之間的關(guān)系，這種經(jīng)濟(jì)戰(zhàn)略伙伴關(guān)系的維護(hù)依賴于市場合約，在經(jīng)濟(jì)利益的驅(qū)動(dòng)下，市場合約并不像稅收法律那樣是固定不變的，而是完全可以在各方合意的基礎(chǔ)上做出改變。(1)簽訂“合謀契約”的可能性。稅務(wù)機(jī)關(guān)是征稅者，企業(yè)及其利益相關(guān)者是納稅者，從這一點(diǎn)上來說企業(yè)與其利益相關(guān)者是“統(tǒng)一戰(zhàn)線”伙伴，他們可以通過改變契約結(jié)構(gòu)、交易條件以及進(jìn)行價(jià)格協(xié)商等方式簽訂“合謀契約”，共同與稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行博弈，以期獲得更大的稅收利益。(2)與其他經(jīng)濟(jì)主體的利益競爭。企業(yè)與利益相關(guān)者除了有利益依存關(guān)系之外，還有競爭關(guān)系。根據(jù)供求關(guān)系提高產(chǎn)品的市場競爭力，爭取在相關(guān)經(jīng)濟(jì)主體中的契約主導(dǎo)地位，這也是交易稅收契約靈活性的體現(xiàn)。4.私法自治與決策自主性私法自治強(qiáng)調(diào)國家應(yīng)嚴(yán)格限制自己的權(quán)利范圍和權(quán)力界限，充分關(guān)注個(gè)體利益和最大限度地發(fā)揮個(gè)體的主觀能動(dòng)性和積極性。5.外部環(huán)境的不確定性我國處于市場經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型時(shí)期，宏觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境具有很大的不確定性，這種不確定性給企業(yè)帶來風(fēng)險(xiǎn)和挑戰(zhàn)的同時(shí)也帶來了豐厚的利益空間。(1)區(qū)域經(jīng)濟(jì)發(fā)展的不平衡性。由于各地區(qū)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展不平衡，為了維持市場經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展，政府根據(jù)市場需求不斷出臺(tái)新的經(jīng)濟(jì)政策。(2)稅收政策的不穩(wěn)定性。(3)政策執(zhí)行的不確定性。二、稅收籌劃中的博弈機(jī)理與參與人(一)稅收籌劃博弈機(jī)理1.稅收籌劃博弈源于契約的不完全性著名經(jīng)濟(jì)學(xué)家勞倫斯·克萊因(L.R.Klein)說：“契約的不完全性主要有兩個(gè)原因：一是不確定性意味著存在大量的偶然因素，且要預(yù)先了解和明確針對(duì)這些可能的反應(yīng)，其費(fèi)用是相當(dāng)高的；二是履約的度量費(fèi)用也是相當(dāng)高的。”正是契約的不完全性直接導(dǎo)致了企業(yè)稅收籌劃博弈行為的產(chǎn)生。(1)法定稅收契約的不完全性。(2)交易稅收契約的不完全性。2.稅收籌劃博弈的實(shí)質(zhì)是改變稅收契約關(guān)系企業(yè)稅收籌劃是對(duì)其經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的一種重新規(guī)劃和安排，任何類型的稅收籌劃都會(huì)影響到企業(yè)之間的利益分配關(guān)系。(二)稅收籌劃中的博弈參與人企業(yè)稅收籌劃中的博弈參與人有企業(yè)，政府和利益相關(guān)者。政府又包括作為社會(huì)經(jīng)濟(jì)事務(wù)管理者的各級(jí)政府組織和作為征稅代理人的稅務(wù)機(jī)關(guān)；利益相關(guān)者又包括股東、債權(quán)人、管理層、市場競爭者、產(chǎn)權(quán)交易方、上下游企業(yè)(供應(yīng)商、代理商等)、消費(fèi)者、企業(yè)雇員、社會(huì)公眾等。1.企業(yè)與政府的博弈對(duì)局(1)企業(yè)與政府組織的博弈。由于市場環(huán)境是一直變化的，政府的宏觀調(diào)控政策、地區(qū)管理政策導(dǎo)向都會(huì)因市場變化而變化，最直觀的表現(xiàn)形式就是政府出臺(tái)的經(jīng)濟(jì)政策的改變。(2)企業(yè)與稅務(wù)機(jī)關(guān)的博弈。對(duì)國家來說，稅收是其賴以提供公共產(chǎn)品的基礎(chǔ)。2.企業(yè)與利益相關(guān)者的博弈對(duì)局(1)企業(yè)與市場競爭者的博弈。企業(yè)與市場競爭者之間的稅收籌劃行為的差異性會(huì)產(chǎn)生比較優(yōu)勢(shì)。(2)企業(yè)與產(chǎn)權(quán)交易方的博弈。在企業(yè)的發(fā)展過程中，產(chǎn)權(quán)安排方式的改變不僅能為企業(yè)發(fā)展帶來機(jī)遇，還能為企業(yè)帶來稅收利益。(3)企業(yè)與上下游企業(yè)(供應(yīng)商、代理商等)、消費(fèi)者的博弈。企業(yè)與上下游企業(yè)之間既存在著競爭又存在著合作。(4)企業(yè)與股東的博弈。企業(yè)與股東之間的契約關(guān)系表現(xiàn)為一種出資與受資的關(guān)系，股東與企業(yè)之間的契約關(guān)系與稅收籌劃博弈涉及以下三個(gè)層面：其一，股東投資于企業(yè)時(shí)會(huì)考慮企業(yè)的規(guī)模大小、行業(yè)類別、組織結(jié)構(gòu)及產(chǎn)權(quán)性質(zhì)的不同，實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略投資與稅收籌劃的完美結(jié)合。其二，股東投資企業(yè)之后，出于現(xiàn)實(shí)利益的考慮，有要求企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃的強(qiáng)烈愿望，通常會(huì)委托管理層實(shí)施稅收籌劃，雖然投資者并不會(huì)直接參與其中。其三，不同類型的股東對(duì)稅收籌劃持有不同的態(tài)度，并非所有類型的股東都存在強(qiáng)烈的稅收籌劃動(dòng)機(jī)。從股東性質(zhì)角度分析，國有企業(yè)的股東通常稅收籌劃的動(dòng)機(jī)并不強(qiáng)烈，它們更多的是要求企業(yè)經(jīng)營的穩(wěn)健性，而民營企業(yè)的股東要求實(shí)施稅收籌劃的動(dòng)機(jī)相對(duì)比較強(qiáng)烈。(5)企業(yè)與債權(quán)人的博弈。企業(yè)與債權(quán)人的契約關(guān)系極為微妙，二者之間形成博弈對(duì)局。其一，企業(yè)通過債務(wù)契約從債權(quán)人手中獲得資金，可以獲得利息抵稅效應(yīng)。莫迪格萊尼(FrancoModigliani)和默頓·米勒(MertonMiller)創(chuàng)立的MM理論獲得諾貝爾經(jīng)濟(jì)學(xué)獎(jiǎng)，該理論從融資與稅收的關(guān)系方面揭示出利息抵稅效應(yīng)，舉債的融資成本(利息)可以在所得稅前扣除，因而舉債融資較權(quán)益融資更具有節(jié)稅功能，這為企業(yè)與債權(quán)人之間的稅收籌劃博弈創(chuàng)造了機(jī)會(huì)。其二，在債務(wù)契約中，企業(yè)和債權(quán)人可以通過對(duì)利息費(fèi)用支付額度、支付方式、支付時(shí)間的精心安排達(dá)到雙方總體稅負(fù)降低的效果。其三，債權(quán)人出于自身利益的考慮，在債務(wù)契約中往往加入一些限制性條款(如利息償付方式、利息票據(jù)等)，約束企業(yè)的某些行為和財(cái)務(wù)指標(biāo)，而這些限制可能會(huì)間接地制約企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃的空間和力度。(6)企業(yè)與管理層的博弈。管理層在企業(yè)中居于重要的地位，不僅受托為企業(yè)提供經(jīng)營決策和管理服務(wù)，而且直接控制著企業(yè)的經(jīng)濟(jì)資源并占據(jù)著絕對(duì)的信息優(yōu)勢(shì)。(7)企業(yè)與其雇員的博弈。企業(yè)與其雇員之間是一種雇傭與被雇傭的契約關(guān)系，一般簽訂勞動(dòng)合同。(8)企業(yè)與社會(huì)公眾的博弈。企業(yè)與社會(huì)公眾之間一般缺乏明確的契約載體，但雙方的利益關(guān)系卻不可否認(rèn)，它不僅表現(xiàn)在社會(huì)公眾很可能是企業(yè)