Lec6企業(yè)合并會(huì)計(jì)

第六講企業(yè)合并會(huì)計(jì)1主要內(nèi)容企業(yè)合并的含義與分類企業(yè)合并會(huì)計(jì)處置方法概要權(quán)益結(jié)合法購(gòu)買法同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處置非同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處置2與新會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么相關(guān)的內(nèi)容請(qǐng)參閱<企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么第20號(hào)——企業(yè)合并>3第一節(jié)企業(yè)合并的含義與分類在現(xiàn)代市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，許多企業(yè)努力于擴(kuò)張規(guī)模，拓展運(yùn)營(yíng)業(yè)務(wù)與市場(chǎng)。普通采取兩種根本的途徑：一是內(nèi)部擴(kuò)張方式，即經(jīng)過(guò)本身的積累來(lái)擴(kuò)展規(guī)模；二是外部擴(kuò)張方式，即經(jīng)過(guò)企業(yè)合并來(lái)擴(kuò)展規(guī)模。由于內(nèi)部擴(kuò)張方式受一切者和企業(yè)本身才干的限制且受市場(chǎng)上活動(dòng)范圍的限制。4一、企業(yè)合并的目的擴(kuò)展市場(chǎng)份額〔蒙牛&君樂(lè)寶〕進(jìn)入新領(lǐng)域〔“平深戀〞〕買殼上市調(diào)整經(jīng)濟(jì)構(gòu)造5企業(yè)合并景象的出現(xiàn)，對(duì)會(huì)計(jì)提出了新的要求。過(guò)去實(shí)務(wù)中主要參照財(cái)政部1995年公布<合并會(huì)計(jì)報(bào)表暫行規(guī)定>和1996年公布的<企業(yè)兼并有關(guān)財(cái)務(wù)問(wèn)題的暫行規(guī)定>。隨著合并方式創(chuàng)新，尤其換股合并出現(xiàn)，規(guī)定已不能順應(yīng)經(jīng)濟(jì)需求。立足中國(guó)實(shí)踐，自創(chuàng)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么制定<企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么第20號(hào)――企業(yè)合并>。6二、企業(yè)合并的含義及其分類〔一〕定義CASNo.20：“企業(yè)合并，是指將兩個(gè)或兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)合并構(gòu)成一個(gè)報(bào)告主體的買賣或事項(xiàng)。〞法人主體VS報(bào)告主體買賣VS事項(xiàng)7〔二〕分類1.按照合并的法律方式,企業(yè)合并主要有三種方式：吸收合并、新設(shè)合并和控股合并。合并方式購(gòu)買方被購(gòu)買方〔合并方〕〔被合并方〕吸收合并獲得對(duì)方資產(chǎn)解散并承當(dāng)負(fù)債新設(shè)合并由新成立企業(yè)參與合并各持有參與合并方均解散各方資產(chǎn)負(fù)債控股合并獲得控制權(quán)堅(jiān)持獨(dú)立表達(dá)為長(zhǎng)期股權(quán)成為子公司投資8吸收合并，合并方〔或購(gòu)買方〕經(jīng)過(guò)企業(yè)合并獲得被合并方〔或被購(gòu)買方〕的全部?jī)糍Y產(chǎn)，合并后注銷被合并方〔或被購(gòu)買方〕的法人資歷，被合并方〔或被購(gòu)買方〕原持有的資產(chǎn)、負(fù)債，在合并后成為合并方〔或購(gòu)買方〕的資產(chǎn)、負(fù)債。兩家或兩家以上企業(yè)合并成一家企業(yè),其中一企業(yè)將另一企業(yè)吸收進(jìn)本人企業(yè)，并以本人的名義繼續(xù)運(yùn)營(yíng)，被吸收企業(yè)解散消逝.。公式表示：甲企業(yè)＋乙企業(yè)＝甲企業(yè)。清華同方合并魯穎電子，同方定向增發(fā)人民幣普通股，按1.8：1比例換取魯穎電子股東持有的全部股份，魯穎電子全部資產(chǎn)并入同方，合并后，魯穎電子法人資歷注銷。9新設(shè)合并，是指兩家或多家企業(yè)合并設(shè)立一家新企業(yè)。合并完成后，合并各方解散。新設(shè)合并后，原企業(yè)一切者將各自企業(yè)全部?jī)糍Y產(chǎn)投入新企業(yè)，成為新企業(yè)的股東，原有企業(yè)不再作為單獨(dú)的法律主體而存在，只是作為新企業(yè)的分部進(jìn)展運(yùn)營(yíng)活動(dòng)。公式表示：A企業(yè)＋B企業(yè)＋C企業(yè)＝D企業(yè)。10控股合并，合并方〔或購(gòu)買方〕在企業(yè)合并中獲得對(duì)被合并方〔或被購(gòu)買方〕的控制權(quán)，被合并方〔或被購(gòu)買方〕在合并后仍堅(jiān)持其獨(dú)立的法人資歷并繼續(xù)運(yùn)營(yíng)，合并方〔或購(gòu)買方〕確認(rèn)企業(yè)合并構(gòu)成的對(duì)被合并方〔或被購(gòu)買方〕的投資。普通是一個(gè)企業(yè)經(jīng)過(guò)支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)、承當(dāng)債務(wù)或發(fā)行權(quán)益性證券獲得其他企業(yè)的全部或足以控制該企業(yè)的部分有表決權(quán)的股份而實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并?？毓珊喜⒑蠛喜⒏鞣饺宰鳛閱为?dú)的法律主體而存在，控股公司和被控股公司構(gòu)成母子公司的關(guān)系。公式表示：甲企業(yè)＋乙企業(yè)＝甲企業(yè)＋乙企業(yè)。11吸收合并和新設(shè)合并后存在的是單一企業(yè)，報(bào)告主體就是這一企業(yè)法人主體?？毓珊喜⒑?，原企業(yè)依然存在，但合并后兩個(gè)企業(yè)之間的關(guān)系變成了母子公司關(guān)系。在運(yùn)營(yíng)決策和財(cái)務(wù)決策上母公司可以對(duì)子公司實(shí)施控制，在消費(fèi)運(yùn)營(yíng)方面兩者成為現(xiàn)實(shí)上的一個(gè)整體，即由母公司和由該母公司所控制的子公司組成的企業(yè)集團(tuán)。報(bào)告主體是由多個(gè)企業(yè)組成的企業(yè)集團(tuán)。122.企業(yè)合并按照控制對(duì)象的不同分為兩類：同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并13控制的定義：是指一個(gè)企業(yè)可以決議另一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)或運(yùn)營(yíng)政策，并藉此從其運(yùn)營(yíng)活動(dòng)中獲取利益的權(quán)益?？刂茩?quán)的標(biāo)志是“決策權(quán)〞和“獲取利益權(quán)〞?？刂频膶?shí)施途徑：一個(gè)企業(yè)本人或間接擁有另一企業(yè)半數(shù)以上的表決權(quán)，除非能證明這種一切權(quán)不構(gòu)成控制。即使一個(gè)企業(yè)擁有另一企業(yè)的表決權(quán)缺乏半數(shù)，但是經(jīng)過(guò)其他方式獲得了控制權(quán)。判別原那么：本質(zhì)重于方式14同時(shí)滿足以下條件的，通常可以為實(shí)現(xiàn)了控制權(quán)的轉(zhuǎn)移：1〕企業(yè)合并合同或協(xié)議已獲股東大會(huì)等經(jīng)過(guò)。2〕合并事項(xiàng)需經(jīng)國(guó)家有關(guān)主管部門審批的，已獲同意。3〕參與合并各方已辦理了必要的財(cái)富權(quán)轉(zhuǎn)移手續(xù)。4〕合并方或購(gòu)買方已支付了合并價(jià)款的大部分〔普通應(yīng)超越50％〕，并且有才干、有方案支付剩余款項(xiàng)。5〕合并方或購(gòu)買方實(shí)踐上曾經(jīng)控制了被合并方或被購(gòu)買方的財(cái)務(wù)和運(yùn)營(yíng)政策，并享有相應(yīng)的利益、承當(dāng)相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)。15同一控制下的企業(yè)合并指參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或一樣的多方控制且該控制并非暫時(shí)性的。例如:Ａ公司擁有Ｂ公司60%的股權(quán);Ａ公司擁有Ｃ公司70%的股權(quán)。Ｂ公司和Ｃ公司合并為Ｄ公司,便為同一控制下的企業(yè)合并。其最終均為A公司控制。同一方，是指對(duì)參與合并的企業(yè)在合并前后均實(shí)施最終控制的投資者。一樣的多方，通常指根據(jù)投資者之間的協(xié)議商定、在對(duì)被投資單位的消費(fèi)運(yùn)營(yíng)決策行使表決權(quán)時(shí)發(fā)表一致意見(jiàn)的兩個(gè)或兩個(gè)以上的投資者。16同一控制下的企業(yè)合并特點(diǎn)：〔1〕最終實(shí)施控制方夠?qū)嵤┛刂频膬糍Y產(chǎn)沒(méi)有發(fā)生變化〔2〕該類合并發(fā)生于關(guān)聯(lián)方之間，當(dāng)買賣作價(jià)不公允時(shí)，普通不能以雙方議定的價(jià)錢作為核算的根底。合并日同一控制下的企業(yè)合并，合并方實(shí)踐獲得對(duì)被合并方控制權(quán)的日期，即被合并方的凈資產(chǎn)或消費(fèi)運(yùn)營(yíng)決策的控制權(quán)轉(zhuǎn)移給合并方的日期。17非同一控制下的企業(yè)合并:指參與合并各方合并前后不屬于同一方或多方最終控制。例如:聯(lián)想收買IBM個(gè)人電腦業(yè)務(wù)是非同一控制下的合并。特點(diǎn)：〔1〕參與合并的各方不受同一方或一樣多方控制，企業(yè)合并大多出自企業(yè)自愿行為；〔2〕買賣過(guò)程中，各方出于本身利益思索會(huì)進(jìn)展猛烈的討價(jià)討價(jià)，買賣以公允價(jià)值為根底，對(duì)價(jià)相對(duì)公平合理。18購(gòu)買日指購(gòu)買方實(shí)踐獲得對(duì)被購(gòu)買方控制權(quán)的日期，即被購(gòu)買方的凈資產(chǎn)或消費(fèi)運(yùn)營(yíng)決策的控制權(quán)轉(zhuǎn)移給購(gòu)買方的日期。經(jīng)過(guò)一次交換買賣實(shí)現(xiàn)合并的，買賣完成日即為購(gòu)買日；經(jīng)過(guò)多次交換買賣實(shí)現(xiàn)的合并的，購(gòu)買方最終確認(rèn)被購(gòu)買方的投資，或者獲得控制權(quán)的日期為購(gòu)買日?！操?gòu)買日和買賣日不一致〕193.按涉及行業(yè)的不同可以分為橫向合并縱向合并混和合并20第二節(jié)企業(yè)合并會(huì)計(jì)處置方法合并時(shí)產(chǎn)生的會(huì)計(jì)問(wèn)題：控股合并情況下，合并方長(zhǎng)期股權(quán)投資入賬價(jià)值如何確定？假設(shè)入賬價(jià)值與支付的對(duì)價(jià)之間存在差額應(yīng)該如何處置？吸收合并和新設(shè)合并情況下，合并方獲得被合并方凈資產(chǎn)按什么價(jià)值入賬？假設(shè)凈資產(chǎn)入賬價(jià)值與合并中支付的對(duì)價(jià)出現(xiàn)差額應(yīng)如何處置？合并中出現(xiàn)的合并費(fèi)用應(yīng)該如何處置？合并日能否需求編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的問(wèn)題？21合并以后產(chǎn)生的會(huì)計(jì)問(wèn)題：吸收合并和新設(shè)合并情況下沒(méi)有新的會(huì)計(jì)問(wèn)題出現(xiàn)。控股合并要以企業(yè)集團(tuán)為報(bào)告主體，編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表。合并財(cái)務(wù)報(bào)表從編制根底、編制程序、編制方法看，都與個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表不同，合并后帶來(lái)的內(nèi)部買賣抵銷等問(wèn)題是控股合并完成后面臨的新的會(huì)計(jì)問(wèn)題。22一、權(quán)益結(jié)合法與購(gòu)買法〔一〕權(quán)益結(jié)合法的要點(diǎn)首先，合并方對(duì)于合并日獲得的被合并方資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)按照其在被合并方的原賬面價(jià)值確認(rèn)，并且合并方所確認(rèn)的資產(chǎn)、負(fù)債僅限于被合并方原已確認(rèn)的資產(chǎn)和負(fù)債，合并中不產(chǎn)生新的資產(chǎn)和負(fù)債，不按公允價(jià)值進(jìn)展調(diào)整。合并方對(duì)于合并中獲得的被合并方凈資產(chǎn)賬面價(jià)值與支付的合并對(duì)價(jià)賬面價(jià)值(或發(fā)行股份面值總額)之間的差額，依次調(diào)整資本公積和留存收益，不構(gòu)成商譽(yù)。23其次，合并方為進(jìn)展企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用該當(dāng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益，不資本化。最后，為企業(yè)合并發(fā)行的債券或承當(dāng)其他債務(wù)支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等，該當(dāng)計(jì)入所發(fā)行債券及其他債務(wù)的初始計(jì)量金額。企業(yè)合并中發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生的手續(xù)費(fèi)、傭金等費(fèi)用，應(yīng)抵減權(quán)益性證券溢價(jià)收入，溢價(jià)收入缺乏沖減的，沖減留存收益。24〔二〕購(gòu)買法的要點(diǎn)購(gòu)買法指將企業(yè)合并看成一個(gè)企業(yè)購(gòu)買另一個(gè)企業(yè)的買賣行為，并以此為根據(jù)進(jìn)展企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處置的方法。購(gòu)買法以為：企業(yè)合并是一個(gè)企業(yè)獲得其他被并企業(yè)凈資產(chǎn)的一項(xiàng)買賣，被合并企業(yè)凈資產(chǎn)按照公允價(jià)值入賬。25購(gòu)買法的思緒，非同一控制下的企業(yè)合并是以購(gòu)買方為主體，確定購(gòu)買方在購(gòu)買日的會(huì)計(jì)處置，包括企業(yè)合并本錢確實(shí)定，企業(yè)合并本錢在所獲得的被購(gòu)買方可識(shí)別資產(chǎn)、負(fù)債之間的分配，企業(yè)合并本錢與所獲得的被購(gòu)買方可識(shí)別凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之間差額的處置等。26〔三〕購(gòu)買法與權(quán)益結(jié)合法的比較比較內(nèi)容購(gòu)買法權(quán)益結(jié)合法合并的實(shí)質(zhì)購(gòu)買交易不是購(gòu)買交易合并資產(chǎn)的入賬價(jià)值公允價(jià)值賬面價(jià)值合并成本購(gòu)買成本+相關(guān)費(fèi)用不單獨(dú)確認(rèn)購(gòu)買成本相關(guān)費(fèi)用計(jì)入當(dāng)前損益合并商譽(yù)確認(rèn)不確認(rèn)合并企業(yè)當(dāng)年的凈收益包括合并企業(yè)當(dāng)年凈收益+被并方合并日之后實(shí)現(xiàn)的歸合并方所有的凈收益包括參與各方整個(gè)年度凈收益之和思索：采用不同的方法對(duì)當(dāng)年及以后年度財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的主要影響27二、兩種方法對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)的影響購(gòu)買法下，公司利潤(rùn)往往要比權(quán)益結(jié)合法下低。由于：合并當(dāng)年利潤(rùn)計(jì)入的方式不同；合并當(dāng)年資產(chǎn)計(jì)價(jià)根底不同，以后各年折舊及攤銷費(fèi)用就會(huì)不同，會(huì)導(dǎo)致凈資產(chǎn)收益率較權(quán)益結(jié)合法低。28國(guó)際社會(huì)的做法2001年美國(guó)FASB會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么取消了權(quán)益結(jié)合法，在此之前是一個(gè)限制〔要同時(shí)具備12各條件〕。2004年3月31日生效的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么No.3<企業(yè)合并>要求一切權(quán)益合并采用購(gòu)買法，在此之前是規(guī)定：“在無(wú)法辨明哪一方是購(gòu)買方時(shí)，可采用權(quán)益結(jié)合法〞。中國(guó)的做法CASNo.20<企業(yè)合并>規(guī)定：同一控制下企業(yè)合并，原那么上采用權(quán)益結(jié)合法；非同一控制下企業(yè)合并，原那么上采用購(gòu)買法。三、不同國(guó)家對(duì)兩種方法的態(tài)度29第三節(jié)同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處置CASNo.20“同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處置原那么是合并方對(duì)其所獲得的凈資產(chǎn)該當(dāng)采用賬面價(jià)值進(jìn)展計(jì)量；合并方所支付的合并對(duì)價(jià)，也按其賬面價(jià)值轉(zhuǎn)賬，不確認(rèn)轉(zhuǎn)讓收益；合并中不涉及商譽(yù)確實(shí)認(rèn)。〞同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處置方法，采用類似權(quán)益結(jié)合法。權(quán)益結(jié)合法以為：企業(yè)合并是一種企業(yè)股權(quán)結(jié)合，而不是購(gòu)買行為。合并后，各合并主體的權(quán)益既不因合并而添加，也不因合并而減少。30一、控股合并的會(huì)計(jì)處置關(guān)鍵是股權(quán)投資的入賬價(jià)值確定：應(yīng)以獲得被并方凈資產(chǎn)賬面價(jià)值份額入賬。并購(gòu)本錢與獲得凈資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差別，依次調(diào)整資本公積、留存收益。相關(guān)費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益。但假設(shè)以發(fā)行債券方式進(jìn)展企業(yè)合并的，相關(guān)費(fèi)用應(yīng)計(jì)入發(fā)行債券的本錢之中；假設(shè)以發(fā)行股票方式進(jìn)展企業(yè)合并的，相關(guān)費(fèi)用應(yīng)從溢價(jià)收入中扣減，缺乏部分沖減留存收益。31合并日借：長(zhǎng)期股權(quán)投資〔獲得被并方凈資產(chǎn)賬面價(jià)值份額〕借：有關(guān)負(fù)債科目〔支付的合并對(duì)價(jià)的賬面價(jià)值〕貸：有關(guān)資產(chǎn)〔支付的合并對(duì)價(jià)的賬面價(jià)值〕按差額，貸記“資本公積——資本溢價(jià)或股本溢價(jià)〞；為借差的，借記“資本公積——資本溢價(jià)或股本溢價(jià)〞，資本公積缺乏沖減的，借記“盈余公積〞、“利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)〞科目。32【例1】假設(shè)2007年1月1日甲公司支付現(xiàn)金1000萬(wàn)元給丙公司，受讓丙公司持有的乙公司60%的股權(quán)〔甲和丙同受A公司控制〕，受讓股權(quán)時(shí)乙公司的一切者權(quán)益賬面價(jià)值為2000萬(wàn)元。那么甲公司賬務(wù)處置如下：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——本錢〔2000×60%〕1200貸：銀行存款1000資本公積——股本溢價(jià)20033【例2】甲、乙公司同為丙公司控制下的子公司，2007年9月1日甲公司以現(xiàn)金600萬(wàn)元的對(duì)價(jià)收買了乙公司100%的股權(quán)。2007年8月31日，甲、乙兩公司的資產(chǎn)負(fù)債表數(shù)據(jù)如下：〔單位：萬(wàn)元〕甲公司乙公司〔乙公司公允價(jià)值〕庫(kù)存現(xiàn)金502020應(yīng)收賬款450180150存貨300200180固定資產(chǎn)凈值1000300400短期借款500200200一切者權(quán)益1300500550假設(shè)為控股合并。34甲公司在合并日的會(huì)計(jì)處置：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——本錢500資本公積或留存收益100貸：銀行存款60035合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對(duì)價(jià)時(shí)股權(quán)投資入賬價(jià)值確實(shí)定以及相關(guān)問(wèn)題的處置借：長(zhǎng)期股權(quán)投資(獲得被合并方一切者權(quán)益賬面價(jià)值份額)盈余公積或未分配利潤(rùn)(資本公積缺乏沖減部分)貸：股本(發(fā)行股票面值總額)貸或借：資本公積〔投資本錢與面值總額之差〕36二、吸收合并、新設(shè)合并的會(huì)計(jì)處置在吸收合并和新設(shè)合并的情況下，合并方在合并日獲得資產(chǎn)和負(fù)債的入賬價(jià)值，應(yīng)按被合并方原賬面價(jià)值確認(rèn)。合并方對(duì)相關(guān)資產(chǎn)和負(fù)債所采用的會(huì)計(jì)政策與被合并方不一致時(shí)，應(yīng)對(duì)獲得資產(chǎn)和負(fù)債調(diào)整，按調(diào)整后賬面價(jià)確認(rèn)。合并方確認(rèn)獲得的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值與所放棄凈資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額，以及以發(fā)行權(quán)益性證券方式確認(rèn)的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值與發(fā)行股份面值之間的差額，調(diào)整資本公積和留存收益。37例【3】：A公司于2006年3月10日對(duì)同一集團(tuán)內(nèi)某全資B公司進(jìn)展了吸收合并，為進(jìn)展該項(xiàng)企業(yè)合并，A公司發(fā)行了600萬(wàn)股普通股〔每股面值1元〕作為對(duì)價(jià)。合并日，A公司及B公司的一切者權(quán)益構(gòu)成如下：A公司B公司股本3600萬(wàn)股本600萬(wàn)資本公積1000萬(wàn)資本公積200萬(wàn)盈余公積800萬(wàn)盈余公積400萬(wàn)未分配利潤(rùn)2000萬(wàn)未分配利潤(rùn)800萬(wàn)合計(jì)7400萬(wàn)合計(jì)2000萬(wàn)38A公司應(yīng)進(jìn)展會(huì)計(jì)處置：借：凈資產(chǎn)〔有關(guān)資產(chǎn)－負(fù)債工程〕20000000貸：股本6000000資本公積14000000將B公司在合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益1200萬(wàn)元自資本公積轉(zhuǎn)入留存收益借：資本公積12000000貸：盈余公積4000000利潤(rùn)分配－－未分配利潤(rùn)800000039【例4】在【例2】中，假設(shè)為吸收合并，獲得的資產(chǎn)和負(fù)債按被合并方的賬面價(jià)值入賬，確認(rèn)的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值500萬(wàn)元與放棄的資產(chǎn)賬面價(jià)值600萬(wàn)元的差額100萬(wàn)元，調(diào)整資本公積和留存收益。根據(jù)以上分析，應(yīng)作的會(huì)計(jì)處置如下：借：庫(kù)存現(xiàn)金20應(yīng)收賬款180存貨200固定資產(chǎn)300資本公積或留存收益100貸：短期借款200銀行存款600401、企業(yè)合并中，合并方為進(jìn)展的企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用，包括為進(jìn)展企業(yè)合并而支付的審計(jì)費(fèi)用、評(píng)價(jià)費(fèi)用、法律效力費(fèi)用等，該當(dāng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。借：管理費(fèi)用等貸：銀行存款等2、為企業(yè)合并發(fā)行的債券或承當(dāng)其他債務(wù)支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等，計(jì)入所發(fā)行債券及其他債務(wù)的初始計(jì)量金額。3、合并中發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生的手續(xù)費(fèi)、傭金等應(yīng)抵減權(quán)益性證券溢價(jià)收入，溢價(jià)收入缺乏沖減的沖減留存收益。借：資本公積或盈余公積或未分配利潤(rùn)等貸：銀行存款等合并費(fèi)用的處置41權(quán)益結(jié)合法綜合舉例〔吸收合并〕甲公司與乙公司是受丙公司控制的兩家子公司。20×8年6月30日，甲、乙公司達(dá)成合并協(xié)議，由甲公司支付400000元，獲得乙公司100%股權(quán)；甲合并乙后，將其作為甲公司的業(yè)務(wù)分部繼續(xù)進(jìn)展運(yùn)營(yíng)活動(dòng)。合并日甲、乙公司資產(chǎn)負(fù)債表及合并前后利潤(rùn)表資料如下：要求：按權(quán)益結(jié)合法進(jìn)展合并日有關(guān)賬務(wù)處置并編制合并日的資產(chǎn)負(fù)債表和合并后甲公司全年的利潤(rùn)表。42權(quán)益結(jié)合法綜合舉例〔吸收合并〕43權(quán)益結(jié)合法綜合舉例〔吸收合并〕44權(quán)益結(jié)合法綜合舉例〔吸收合并〕45權(quán)益結(jié)合法綜合舉例〔吸收合并〕46合并日有關(guān)會(huì)計(jì)分錄為：借：庫(kù)存現(xiàn)金、銀行存款等105000應(yīng)收賬款95000存貨 100000 固定資產(chǎn)750000無(wú)形資產(chǎn)90000貸：累計(jì)折舊120000應(yīng)付賬款等160000長(zhǎng)期負(fù)債類科目380000銀行存款400000資本公積80000權(quán)益結(jié)合法綜合舉例〔吸收合并〕被并方的資產(chǎn)減負(fù)債等于48萬(wàn)支付的合并本錢47甲公司合并日資產(chǎn)負(fù)債表如下：資產(chǎn)負(fù)債貨幣資金225000流動(dòng)負(fù)債370000應(yīng)收賬款275000長(zhǎng)期負(fù)債380000存貨 350000一切者權(quán)益固定資產(chǎn)1270000股本780000累計(jì)折舊〔320000〕資本公積430000無(wú)形資產(chǎn)640000盈余公積480000資產(chǎn)合計(jì)2440000負(fù)債和一切者權(quán)益合計(jì)2440000甲乙兩公司的資產(chǎn)的合并-支付的合并本錢甲乙兩公司的負(fù)債合并？？48權(quán)益結(jié)合法要求合并利潤(rùn)表應(yīng)包括合并前及合并后的收入、費(fèi)用和利潤(rùn)。即：參與合并各方自合并當(dāng)年年初〔或當(dāng)期期初〕至合并日，以及合并日至當(dāng)年年末〔或當(dāng)期期末〕所發(fā)生的收入、費(fèi)用和利潤(rùn)。20×8年度甲公司利潤(rùn)表〔單位：千元〕收入5400費(fèi)用〔4020〕利潤(rùn)1380〔其中合并前的利潤(rùn)960〕49第四節(jié)非同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處置非同一控制下企業(yè)合并會(huì)計(jì)處置方法采用購(gòu)買法。一、合并本錢確實(shí)定1、合并本錢：為購(gòu)買方在購(gòu)買日為獲得對(duì)被購(gòu)買方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生的負(fù)債或者發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值，公允價(jià)值與付出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益。2、計(jì)入合并本錢的估計(jì)負(fù)債：在合并合同或協(xié)議中對(duì)能夠影響合并本錢的未來(lái)事項(xiàng)作出商定的，購(gòu)買日假設(shè)估計(jì)未來(lái)事項(xiàng)很能夠發(fā)生并且對(duì)合并本錢的影響金額可以可靠計(jì)量的，購(gòu)買方應(yīng)將其計(jì)入合并本錢。3、合并費(fèi)用：購(gòu)買方為進(jìn)展企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用該當(dāng)計(jì)入企業(yè)合并本錢；但與發(fā)行債券有關(guān)的手續(xù)費(fèi)計(jì)入相關(guān)債券的初始本錢，與發(fā)行權(quán)益性證券相關(guān)的費(fèi)用抵減發(fā)行收入。50二、購(gòu)買方對(duì)合并本錢〔A〕與獲得被并方可識(shí)別凈資產(chǎn)或股權(quán)的公允價(jià)值〔B〕之間差額的處置1、假設(shè)A>B，那么差額確以為商譽(yù)。假設(shè)是吸收〔新設(shè)〕合并，那么商譽(yù)就在購(gòu)買日購(gòu)買方報(bào)表中確認(rèn)和反映；假設(shè)是控股合并，那么在購(gòu)買方的單獨(dú)報(bào)表中并不反映，只在合并資產(chǎn)負(fù)債表中反映合并商譽(yù)。2、假設(shè)A<B，那么差額〔相當(dāng)于負(fù)商譽(yù)〕計(jì)入合并損益。假設(shè)是吸收〔新設(shè)〕合并，合并損益反映在購(gòu)買方的〔個(gè)別〕利潤(rùn)表報(bào)表中。假設(shè)是控股合并，只在合并報(bào)表中反映，調(diào)整盈余公積和未分配利潤(rùn)。513、可識(shí)別凈資產(chǎn)公允價(jià)值確實(shí)定可辯認(rèn)凈資產(chǎn)為可辯認(rèn)資產(chǎn)與負(fù)債的差額。購(gòu)買企業(yè)在確定所購(gòu)入的可識(shí)別資產(chǎn)和所承當(dāng)?shù)膫鶆?wù)的公允價(jià)值時(shí)，可以采用市價(jià)、帳面價(jià)值、重置本錢、現(xiàn)值、估計(jì)售價(jià)、評(píng)價(jià)價(jià)以及可變現(xiàn)凈值等方法。

參見(jiàn)教材P27524、商譽(yù)的會(huì)計(jì)處置從實(shí)際上講，購(gòu)買商譽(yù)的會(huì)計(jì)處置有以下兩種方法：１〕將購(gòu)買商譽(yù)直接沖減一切者權(quán)益。2〕將購(gòu)買商譽(yù)資本化為一項(xiàng)資產(chǎn)：又存在著以下兩種再確認(rèn)的方法：在以后一定時(shí)期按期攤銷列入費(fèi)用；以后時(shí)期不攤銷，但要定期進(jìn)展減值測(cè)試。CASNo.20：商譽(yù)的減值該當(dāng)按照<企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么第8號(hào)——資產(chǎn)減值>處置，即商譽(yù)不攤銷，但至少每年要進(jìn)展減值測(cè)試。53非同一控制下企業(yè)合并涉及以庫(kù)存商品等作為合并對(duì)價(jià)的，應(yīng)按庫(kù)存商品的公允價(jià)值，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入〞科目，并同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)相關(guān)的本錢。涉及固定資產(chǎn)等非流動(dòng)性資產(chǎn)的，那么作為對(duì)價(jià)的資產(chǎn)其公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額作為資產(chǎn)處置損益。54例：甲企業(yè)以公允價(jià)值為14000萬(wàn)元、賬面價(jià)值為10000萬(wàn)元的資產(chǎn)作為對(duì)價(jià)對(duì)乙企業(yè)進(jìn)展吸收合并，購(gòu)買日乙企業(yè)持有資產(chǎn)的情況如下：賬面價(jià)值公允價(jià)值固定資產(chǎn)60008000長(zhǎng)期投資40006000長(zhǎng)期借款30003000凈資產(chǎn)70001100055甲企業(yè)應(yīng)進(jìn)展的賬務(wù)處置為：借：固定資產(chǎn)8000長(zhǎng)期投資6000商譽(yù)3000貸：長(zhǎng)期借款3000相關(guān)對(duì)價(jià)資產(chǎn)10000資產(chǎn)處置收益400056例：2007年1月1日甲公司將一臺(tái)大型設(shè)備轉(zhuǎn)讓給丙公司，作為受讓丙公司持有的乙公司60%股權(quán)的對(duì)價(jià)〔甲和乙為非同一控制〕。其他有關(guān)資料如下：〔1〕該大型設(shè)備原值為600萬(wàn)元，已提折舊240萬(wàn)元，未計(jì)提減值預(yù)備；公允價(jià)值為320萬(wàn)元?！?〕為進(jìn)展投資發(fā)生設(shè)備評(píng)價(jià)費(fèi)、律師咨詢費(fèi)等4萬(wàn)元，均用銀行存款支付?！?〕股權(quán)受讓日乙公司資產(chǎn)賬面價(jià)值為840萬(wàn)元，負(fù)債賬面價(jià)值為400萬(wàn)元，凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為440萬(wàn)元。經(jīng)確認(rèn)，乙公司可識(shí)別資產(chǎn)的公允價(jià)值為900萬(wàn)元，負(fù)債的公允價(jià)值為400萬(wàn)元，可識(shí)別凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為500萬(wàn)元。假設(shè)不思索其他相關(guān)稅費(fèi)。57甲公司的會(huì)計(jì)處置是：〔1〕合并本錢=付出資產(chǎn)的公允價(jià)值+直接相關(guān)費(fèi)用