記賬實(shí)操-證券公司以自有資金認(rèn)購(gòu)集合計(jì)劃份額并承擔(dān)有限補(bǔ)償責(zé)任的會(huì)計(jì)處理

會(huì)計(jì)實(shí)操文庫(kù)1/6記賬實(shí)操-證券公司以自有資金認(rèn)購(gòu)集合計(jì)劃份額并承擔(dān)有限補(bǔ)償責(zé)任的會(huì)計(jì)處理一、案例背景2×18年1月，甲證券公司作為發(fā)起人設(shè)立“集合資產(chǎn)管理計(jì)劃”，募集資金人民幣20億元（折合份額20億份），所有份額擁有相同的收益權(quán)。甲證券公司作為資產(chǎn)管理人對(duì)該計(jì)劃進(jìn)行受托管理。該集合計(jì)劃存續(xù)期為3年，主要投資于中國(guó)境內(nèi)依法發(fā)行的股票、債券、證券投資基金、央行票據(jù)、短期融資券、證券回購(gòu)等金融產(chǎn)品，并且資產(chǎn)管理人有權(quán)根據(jù)市場(chǎng)情況隨時(shí)對(duì)投資組合進(jìn)行調(diào)整以最大化投資收益。該集合計(jì)劃每年開放一次，供投資者辦理參與、退出業(yè)務(wù)。為增加集合資產(chǎn)管理計(jì)劃對(duì)投資者的吸引力，甲公司在集合計(jì)劃成立時(shí)投入自有資金1億元認(rèn)購(gòu)1億份集合計(jì)劃份額，并以該等份額對(duì)應(yīng)的資產(chǎn)為限，對(duì)在推廣期認(rèn)購(gòu)并持有計(jì)劃份額滿3年到期的委托人承擔(dān)有限補(bǔ)償責(zé)任，即若計(jì)劃成立滿3年結(jié)算時(shí)，份額凈值加上累計(jì)分紅小于份額面值（1元），對(duì)于差額損失（面值1元－份額凈值累計(jì)分紅），資產(chǎn)管理人甲公司以上述自有資金認(rèn)購(gòu)份額（1億份）對(duì)應(yīng)的資產(chǎn)為限對(duì)委托人進(jìn)行補(bǔ)償，直至補(bǔ)足差額損失或投入自有資金參與份額對(duì)應(yīng)的資產(chǎn)補(bǔ)償完畢為止。在集合計(jì)劃存續(xù)期內(nèi)，甲公司持有的1億份額無權(quán)轉(zhuǎn)讓或退出。除非甲公司違約，否則甲公司作為資產(chǎn)管理人不得被更換。2×18年年末，該集合計(jì)劃資產(chǎn)凈值出現(xiàn)顯著下跌。問題：甲公司就上述事項(xiàng)應(yīng)當(dāng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理？二、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及相關(guān)規(guī)定企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》（2017年修訂）第十六條規(guī)定：“企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)其管理金融資產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式和金融資產(chǎn)的合同現(xiàn)金流量特征，將金融資產(chǎn)劃分為以下三類：（一）以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)。（二）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)（三）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。金融資產(chǎn)的合同現(xiàn)金流量特征，是指金融工具合同約定的、反映相關(guān)金融資產(chǎn)經(jīng)濟(jì)特征的現(xiàn)金流量屬性。企業(yè)分類為本準(zhǔn)則第十七條和第十八條規(guī)范的金融資產(chǎn)，其合同現(xiàn)金流量特征，應(yīng)當(dāng)與基本借貸安排相一致。即相關(guān)金融資產(chǎn)在特定日期產(chǎn)生的合同現(xiàn)金流量?jī)H為對(duì)本金和以未償付本金金額為基礎(chǔ)的利息的支付，其中，本金是指金融資產(chǎn)在初始確認(rèn)時(shí)的公允價(jià)值，本金金額可能因提前還款等原因在金融資產(chǎn)的存續(xù)期內(nèi)發(fā)生變動(dòng)；利息包括對(duì)貨幣時(shí)間價(jià)值、與特定時(shí)期未償付本金金額相關(guān)的信用風(fēng)險(xiǎn)，以及其他基本借貸風(fēng)險(xiǎn)、成本和利潤(rùn)的對(duì)價(jià)。其中，貨幣時(shí)間價(jià)值是利息要素中僅因?yàn)闀r(shí)流進(jìn)而提供對(duì)價(jià)的部分，不包括為所持有金融資產(chǎn)的其他風(fēng)險(xiǎn)或成本提供的對(duì)價(jià)，但貨幣時(shí)間價(jià)值要素有時(shí)可能存在修正。在貨幣時(shí)間價(jià)值要素存在修正的情況下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)相關(guān)修正進(jìn)行評(píng)估，以確定其是否滿足上述合同現(xiàn)金流量特征的要求。此外，金融資產(chǎn)包含可能導(dǎo)致其合同現(xiàn)金流量的時(shí)間分布或金額發(fā)生變更的合同條款（如包含提前還款特征）的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)相關(guān)條款進(jìn)行評(píng)估（如評(píng)估提前還款特征的公允價(jià)值是否非常?。?，以確定其是否滿足上述合同現(xiàn)金流量特征的要求?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)-金融工具確認(rèn)和計(jì)量》（2017年修訂）第十九條規(guī)定：“按照本準(zhǔn)則第十七條分類為以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)和按照本準(zhǔn)則第十八條分類為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)之外的金融資產(chǎn)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將其分類為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。在初始確認(rèn)時(shí)，企業(yè)可以將非交易性權(quán)益工具投資指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)，并按照本準(zhǔn)則第六十五條規(guī)定確認(rèn)股利收入。該指定一經(jīng)做出，不得撤銷三、案例解析甲證券公司首先應(yīng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)——合并財(cái)務(wù)報(bào)表》（2014年修訂）、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》（2014年修訂）以及《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》（2017年修訂）的相關(guān)規(guī)定分析其對(duì)該集合計(jì)劃是否具有控制、共同控制或重大影響。假設(shè)根據(jù)相關(guān)分析，甲公司對(duì)該集合計(jì)劃不具有控制、共同控制或重大影響，在此基礎(chǔ)上進(jìn)一步分析如下：1.甲公司應(yīng)分析補(bǔ)償條款與自有資金認(rèn)購(gòu)份額是否能視為獨(dú)立的兩個(gè)要素進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。協(xié)議規(guī)定的補(bǔ)償責(zé)任是以自有資金認(rèn)購(gòu)份額的凈值為限，但并非直接以自有資金認(rèn)購(gòu)份額來抵付相關(guān)補(bǔ)償。該份額的凈值只代表一個(gè)補(bǔ)償?shù)纳舷?，在?shí)際損失低于該上限的情況下，是按照實(shí)際損失來補(bǔ)償。此外，協(xié)議規(guī)定在集合計(jì)劃存續(xù)期內(nèi)，該部分自有資金認(rèn)購(gòu)份額無權(quán)轉(zhuǎn)讓或退出，可以推測(cè)即使在非交易過戶的情況下，該資產(chǎn)的承繼方也會(huì)繼續(xù)承擔(dān)相應(yīng)的補(bǔ)償責(zé)任?？梢姡a(bǔ)償責(zé)任并不會(huì)隨著甲公司自有資金認(rèn)購(gòu)份額的轉(zhuǎn)移而減少，而是一個(gè)基于委托人實(shí)際損失，以1億份額的凈值為上限的負(fù)債。因此自有資金認(rèn)購(gòu)份額作為甲公司的一項(xiàng)資產(chǎn)，與該公司承擔(dān)的補(bǔ)償責(zé)任是相對(duì)獨(dú)立的，應(yīng)對(duì)二者分別進(jìn)行處理。2.甲公司應(yīng)根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定，分別對(duì)自有資金認(rèn)購(gòu)份額和補(bǔ)償責(zé)任進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。（1）對(duì)自有資金認(rèn)購(gòu)份額的處理。由于集合計(jì)劃的基礎(chǔ)資產(chǎn)是金融產(chǎn)品投資組合，根據(jù)市場(chǎng)情況隨時(shí)調(diào)整以最大化投資收益，表明該集合計(jì)劃份額產(chǎn)生的合同現(xiàn)金流量，并非僅為對(duì)本金和以未償付本金金額為基礎(chǔ)的利息的支付。此外，該集合計(jì)劃存續(xù)期限為3年，是有限壽命主體，不符合指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的非交易性權(quán)益工具投資的條件。因此，甲公司應(yīng)根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》（2017年修訂）的相關(guān)規(guī)定將該自有資金認(rèn)購(gòu)份額分類為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。（2）對(duì)補(bǔ)償責(zé)任的處理。本案例中的補(bǔ)償責(zé)任上限雖然會(huì)隨著相應(yīng)資產(chǎn)份額凈值的