2023年醫(yī)院會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)操作

第一部分醫(yī)院會(huì)計(jì)制度改革介紹

一以及醫(yī)院會(huì)計(jì)制度改革的背景

我國(guó)目前實(shí)行的醫(yī)院會(huì)計(jì)制度是1998年由財(cái)政部和衛(wèi)生部聯(lián)合頒布實(shí)施，從1999年開始

實(shí)施，實(shí)施的時(shí)間大約10年了，但該制度存在很多缺陷。相對(duì)于現(xiàn)行的《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》，

這次《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》（征求意見(jiàn)稿）根據(jù)新形勢(shì)的要求，借鑒了企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)改革的經(jīng)驗(yàn)

和國(guó)際慣例，是醫(yī)院財(cái)務(wù)管理以及會(huì)計(jì)核算的重大改革。

醫(yī)院會(huì)計(jì)制度是我國(guó)會(huì)計(jì)制度的有機(jī)組成部分，醫(yī)院的會(huì)計(jì)流程和企業(yè)的會(huì)計(jì)流程沒(méi)有

本質(zhì)差異，醫(yī)療服務(wù)和和服務(wù)業(yè)類似，而藥品銷售又類似零售業(yè)。

隨著醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)的發(fā)展，醫(yī)院會(huì)計(jì)報(bào)表絕不應(yīng)只滿足報(bào)送上級(jí)衛(wèi)生行政主管部門的需

要，醫(yī)院管理層迫切需要從會(huì)計(jì)報(bào)表中得到更多的財(cái)務(wù)信息；營(yíng)利性醫(yī)院以及非營(yíng)利性醫(yī)院

以及股份制醫(yī)院等不同所有制醫(yī)院需要給股東以及債權(quán)人以及相關(guān)部門提供各種所需要的

信息，醫(yī)院會(huì)計(jì)制度也應(yīng)順應(yīng)時(shí)代的發(fā)展進(jìn)行相應(yīng)的改革。

二以及與現(xiàn)行制度相比較，新制度（征求意見(jiàn)稿）的主要變化思路：

一是新增了與國(guó)庫(kù)集中支付以及政府收支分類以及部門預(yù)算以及工資津補(bǔ)貼以及國(guó)有

資產(chǎn)管理等財(cái)政改革相關(guān)的會(huì)計(jì)核算內(nèi)容；

二是為了真實(shí)反映資產(chǎn)價(jià)值以及合理確定醫(yī)療成本，規(guī)定計(jì)提固定資產(chǎn)折舊，折舊額分

期計(jì)入相關(guān)成本費(fèi)用；

三是為了增強(qiáng)會(huì)計(jì)信息的完整性，規(guī)定將基建會(huì)計(jì)納入“大賬”；

四是為了解決現(xiàn)行制度下醫(yī)院醫(yī)療和藥品收支不配比以及成本核算體系不健全以及科

研教學(xué)經(jīng)費(fèi)核算混亂等問(wèn)題，借鑒國(guó)際慣例，合并了醫(yī)療以及藥品收支核算，規(guī)定管理費(fèi)用

不再分?jǐn)?，完善了自制藥品和材料的成本核算，明確了科教收支的會(huì)計(jì)處理；

五是為了兼顧預(yù)算管理需要,規(guī)定通過(guò)專設(shè)預(yù)算會(huì)計(jì)科目或采用備查簿方式提供預(yù)算會(huì)

計(jì)信息；

六是將原來(lái)的“收入支出總表''改為"收入費(fèi)用表”，增加了現(xiàn)金流量表以及預(yù)算收支表以

及基建投資表及報(bào)表附注，進(jìn)一步完善了報(bào)表體系。

三以及與現(xiàn)行制度相比，新制度（征求意見(jiàn)稿）具體變化：

■核算基礎(chǔ)：現(xiàn)行制度規(guī)定：“醫(yī)院的會(huì)計(jì)核算除采用權(quán)責(zé)發(fā)生制外，均按照《事業(yè)單

位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定的一般原則和本制度的要求進(jìn)行“，而在新制度規(guī)定“醫(yī)院會(huì)計(jì)核算以權(quán)責(zé)

發(fā)生制為基礎(chǔ)?！?/p>

■提出了會(huì)計(jì)要素的概念：“醫(yī)院會(huì)計(jì)要素包括資產(chǎn)以及負(fù)債以及凈資產(chǎn)以及收入和費(fèi)

用?！?/p>

■新制度沒(méi)有如現(xiàn)行制度一樣規(guī)定“醫(yī)院對(duì)明細(xì)科目的設(shè)置可自行規(guī)定”,而是籠統(tǒng)地規(guī)

定“在不影響會(huì)計(jì)核算要求和財(cái)務(wù)報(bào)表指標(biāo)匯總，以及對(duì)外提供統(tǒng)一的財(cái)務(wù)報(bào)表的前提下，

可以根據(jù)實(shí)際情況和需要自行增設(shè)以及減少或合并某些會(huì)計(jì)科目，以及自行設(shè)置本制度規(guī)定

之外的明細(xì)科目。”

?報(bào)表種類的增減：刪除了“基金變動(dòng)表”，增加了“現(xiàn)金流量表”以及”預(yù)算收支表”，明

確了“基建投資表”的地位。

■制度修訂與解釋部門：現(xiàn)行制度由財(cái)政部與衛(wèi)生部共同解釋并修訂，而新制度由財(cái)

政部頒布，財(cái)政部負(fù)責(zé)對(duì)新制度的修訂和解釋。

?會(huì)計(jì)科目設(shè)置方面

會(huì)計(jì)科目編碼規(guī)則由“3-3-3”變?yōu)椤?-2-2"；現(xiàn)行制度會(huì)計(jì)科目為43個(gè)總賬科目，新制度

為57個(gè)總賬科目及4個(gè)預(yù)算會(huì)計(jì)科目。變動(dòng)如下：

新增刪除調(diào)整變動(dòng)

零余額賬戶用款額

度以及財(cái)政應(yīng)返還在加工材料一委托加工物資

額度以及預(yù)付賬款對(duì)外投資--長(zhǎng)期股權(quán)投資

以及累計(jì)折舊以及藥品進(jìn)銷差價(jià)以及以及長(zhǎng)期債權(quán)投資現(xiàn)金--

資產(chǎn)類

基建工程以及固定開辦費(fèi)（2）庫(kù)存現(xiàn)金應(yīng)收在院病人醫(yī)

資產(chǎn)清理以及累計(jì)藥費(fèi)--應(yīng)收在院病人醫(yī)療

攤銷以及長(zhǎng)期待攤款（4）

費(fèi)用（8）

應(yīng)繳款項(xiàng)以及應(yīng)交

應(yīng)付工資以及應(yīng)付社會(huì)保障

負(fù)債類稅費(fèi)以及代管款項(xiàng)應(yīng)繳超收款

費(fèi)--應(yīng)付職工薪酬

以及預(yù)計(jì)負(fù)債（4）

凈資產(chǎn)事業(yè)基金以及固定

累積盈余收支結(jié)余--本期盈余

類基金以及結(jié)余分配

成本類生產(chǎn)成本

基建撥款以及財(cái)政

調(diào)劑收入以及科教

收入類藥品收入

收入以及其他業(yè)務(wù)

收入

科教支出以及其他

業(yè)務(wù)支出以及公益藥品支出以及財(cái)政醫(yī)療支出--醫(yī)療成本

費(fèi)用類

性支出以及財(cái)務(wù)費(fèi)專項(xiàng)支出其他支出--其他費(fèi)用

用

其他類以前年度盈余調(diào)整

預(yù)算收入以及預(yù)算

預(yù)算會(huì)

支出以及本期結(jié)余

計(jì)類

以及累計(jì)結(jié)余

已有科E1核算內(nèi)容的主要變化:

（1）“銀行存款”：明確存入其他金融機(jī)構(gòu)的款項(xiàng)也納入本科目核算；列舉了如外幣購(gòu)

入設(shè)備及物資以及外幣兌換以及期末外幣賬戶折算時(shí)的會(huì)計(jì)處理方法。

（2）“其他貨幣資金”：除保留現(xiàn)行制度中的外埠存款以及銀行匯票存款外，增加了銀

行本票存款以及信用卡存款以及信用證保證金存款，刪除了在途資金的表述。

（3）“應(yīng)收在院病人醫(yī)療款”：明確了各類醫(yī)保病人在結(jié)算時(shí)會(huì)計(jì)處理：“結(jié)轉(zhuǎn)住院病人

自付部分以外的應(yīng)收醫(yī)療款或結(jié)轉(zhuǎn)病人結(jié)算欠費(fèi)，按應(yīng)收病人醫(yī)療款總額中扣除病人自付部

分以外的金額或病人結(jié)算欠費(fèi)金額，借記“應(yīng)收醫(yī)療款”科目，貸記本科目?！?/p>

（4）“應(yīng)收醫(yī)療款”：核算內(nèi)容除了門診病人和住院病人外，新增了“醫(yī)療保險(xiǎn)機(jī)構(gòu)”。

（5）“其他應(yīng)收款”：核算內(nèi)容新增了“應(yīng)向職工收取的各種墊付款項(xiàng)以及應(yīng)收利息以及

應(yīng)收利潤(rùn)等“，主要是因?yàn)楹怂汩L(zhǎng)期投資的需要。但“到期一次還本付息的長(zhǎng)期債券投資應(yīng)收

取的利息”除外。

（6）庫(kù)存物資：新制度要求對(duì)高值耗材專門設(shè)置二級(jí)明細(xì)科目進(jìn)行核算；對(duì)外購(gòu)的其

他材料以及低值易耗品以及自制或委托加工的低值易耗品或材料，明確了成本范圍；明確接

受捐贈(zèng)的庫(kù)存物資在“其他收入”中核算；明確基建工程中“購(gòu)入的可直接使用的達(dá)不到固定

資產(chǎn)標(biāo)準(zhǔn)的工具以及器具，應(yīng)當(dāng)于基建工程完工交付使用時(shí)，按照工器具采購(gòu)成本”在本科

目中核算；規(guī)定了“庫(kù)存物資在發(fā)出時(shí)，應(yīng)當(dāng)根據(jù)不同類別物資的實(shí)際情況采用個(gè)別計(jì)價(jià)法

以及先進(jìn)先出法或者加權(quán)平均法，確定發(fā)出物資的實(shí)際成本“；規(guī)定了醫(yī)院對(duì)外出售衛(wèi)生材

料要按實(shí)際成本沖減醫(yī)療成本。

(7)待攤費(fèi)用：新增規(guī)定“如果某項(xiàng)待攤費(fèi)用已經(jīng)不能使醫(yī)院受益，應(yīng)當(dāng)將其攤余價(jià)值

一次全部轉(zhuǎn)入當(dāng)期費(fèi)用“。與“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用''的劃分標(biāo)準(zhǔn)是受益期限是否超過(guò)一年。

(8)無(wú)形資產(chǎn)：明確了無(wú)形資產(chǎn)的定義”醫(yī)院為開展醫(yī)療活動(dòng)以及出租給他人或?yàn)楣芾?/p>

目的而持有的且沒(méi)有實(shí)物形態(tài)的非貨幣性長(zhǎng)期資產(chǎn)，包括專利權(quán)以及非專利技術(shù)以及商標(biāo)權(quán)

以及著作權(quán)以及土地使用權(quán)等“，商譽(yù)不再屬于無(wú)形資產(chǎn)。規(guī)定了無(wú)形資產(chǎn)的入賬方式及累

計(jì)攤銷的會(huì)計(jì)處理。

(9)待處理財(cái)產(chǎn)損溢：現(xiàn)行制度規(guī)定盤盈的固定資產(chǎn)按照重置完全價(jià)值入賬，征求己

將稿則明確了盤盈的固定資產(chǎn)，要按照比照同類資產(chǎn)市場(chǎng)價(jià)格確定的價(jià)值，相應(yīng)的對(duì)于盤盈

的藥品和庫(kù)存物資要比照同類藥品以及物資市場(chǎng)價(jià)格確定價(jià)值。

現(xiàn)行制度轉(zhuǎn)入的科目是“管理費(fèi)用”和“其他支出”，征求意見(jiàn)稿轉(zhuǎn)入的科目為“其他收入”

和“其他費(fèi)用

(10)應(yīng)付賬款：規(guī)定“醫(yī)院為在建工程和基建工程項(xiàng)目與施工企業(yè)結(jié)算發(fā)生的應(yīng)付工

程款，也在本科目核算“；核銷的應(yīng)付賬款計(jì)入“其他收入”。

(11)其他應(yīng)付款：調(diào)整了核算內(nèi)容：現(xiàn)行制度列舉的“代扣代交的住房公積金以及個(gè)

人所得稅等''被刪除，新制度列舉的是“應(yīng)付經(jīng)營(yíng)租入固定資產(chǎn)的租金以及存入保證金等

(12)專用基金：調(diào)整了核算內(nèi)容：現(xiàn)行制度中核算包括修購(gòu)基金以及職工福利基金以

及住房基金以及留本基金等各種專用基金，新制度中僅“核算醫(yī)院按規(guī)定設(shè)置以及提取的具

有專門用途的凈資產(chǎn)，如留本基金等“，但也提到了可以“按規(guī)定提取其他基金

(13)其他收入：核算內(nèi)容減少為“如財(cái)產(chǎn)物資盤盈以及捐贈(zèng)收入以及確實(shí)無(wú)法支付的

應(yīng)付款項(xiàng)等''的收入。

需補(bǔ)充規(guī)定的：制度規(guī)定對(duì)接受的捐贈(zèng)全部納入“其他收入”科目進(jìn)行核算，但對(duì)于指定

用途的捐贈(zèng)是否也是同樣處理？還是按《關(guān)于印發(fā)〈醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)接受社會(huì)捐贈(zèng)資助管理暫

行辦法〉的通知》(衛(wèi)規(guī)財(cái)發(fā)[2007]117號(hào))的規(guī)定執(zhí)行？

四以及對(duì)新制度的一點(diǎn)建議

■新制度實(shí)施過(guò)程中政策制定權(quán)限的下放可能造成核算口徑不可比：如會(huì)計(jì)科目的增減

以及固定資產(chǎn)分類以及累計(jì)折舊的年限與方法在本制度中均由醫(yī)院根據(jù)實(shí)際情況進(jìn)行制定，

這樣會(huì)導(dǎo)致各醫(yī)院對(duì)同一事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理不同，且容易人為操縱財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，建議可由省級(jí)財(cái)

政部門根據(jù)本省情況制定補(bǔ)充規(guī)定。

■適用范圍不符合醫(yī)院劃分：現(xiàn)行《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》明確規(guī)定：“適用于中華人民共和國(guó)

境內(nèi)的各級(jí)各類公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)?！?/p>

非公立醫(yī)院的會(huì)計(jì)核算如何進(jìn)行，特別是非公立的非營(yíng)利醫(yī)院應(yīng)該執(zhí)行什么會(huì)計(jì)制度，

目前尚無(wú)明確的規(guī)定。

新制度適用于公立醫(yī)院，對(duì)非公立但為非營(yíng)利性質(zhì)的醫(yī)院是否有必要再另制定一套制度

呢？

■醫(yī)院現(xiàn)在對(duì)供應(yīng)商開具的銀行匯票又該如何處理？

五以及中美醫(yī)改的思考以及對(duì)新制度制定的影響

在醫(yī)療衛(wèi)生改革的進(jìn)程中，雖然中國(guó)與美國(guó)面臨不同的政治體制以及文化背景和相異的

經(jīng)濟(jì)發(fā)展階段，但美國(guó)本次醫(yī)療衛(wèi)生改革不論在初衷意義上的改革理想和實(shí)現(xiàn)意義上的改革

立法進(jìn)程，都對(duì)中國(guó)醫(yī)療衛(wèi)生改革具有直接的啟示。對(duì)于我們理解新的醫(yī)院會(huì)計(jì)制度也具有

深刻的意義。

（-）堅(jiān)持醫(yī)療衛(wèi)生改革的公益性

從全球趨勢(shì)來(lái)看，保證公益性是最基本的醫(yī)療目標(biāo)，普惠式的全民醫(yī)療保障將彰顯社會(huì)

的公平和正義。

奧巴馬醫(yī)改目標(biāo)是全民醫(yī)保，給已有醫(yī)療保險(xiǎn)的人提供安全感；給無(wú)保險(xiǎn)的人提供醫(yī)療

保險(xiǎn)。

2009年我國(guó)新醫(yī)療衛(wèi)生改革方案出臺(tái)以來(lái)，“公益性”和政府主導(dǎo)成為醫(yī)改的核心。

（二）強(qiáng)化醫(yī)療衛(wèi)生改革政策制定的清晰性和可操作性

奧巴馬本輪醫(yī)療衛(wèi)生改革的立法，其不論是在政策的宏觀導(dǎo)向性上，還是在政策的具體

執(zhí)行面上,雖然改革規(guī)模遠(yuǎn)遠(yuǎn)不及中國(guó)，而且在討論過(guò)程中無(wú)法避免政治和利益集團(tuán)的影響，

但卻始終保證了高度的清晰性和可操作性。

這樣的清晰性和規(guī)范性，不僅有利于各個(gè)職能不同的執(zhí)行機(jī)構(gòu)準(zhǔn)確履行職責(zé)，避免責(zé)任

真空和責(zé)任重疊，也有利于醫(yī)改立法的討論和最終的政策執(zhí)行中，各個(gè)機(jī)構(gòu)都能夠在完全公

平以及透明的意義下進(jìn)行政策的辯論和調(diào)整。

我國(guó)此輪醫(yī)療衛(wèi)生改革，由于各地和各部門缺乏統(tǒng)一化和細(xì)節(jié)化的改革操作流程，具體

改革政策和財(cái)政投入在各地的執(zhí)行過(guò)程中也具有相當(dāng)?shù)牟町愋?，因此也出現(xiàn)了改革方向不夠

統(tǒng)一以及改革步伐不夠協(xié)調(diào)，甚至部門以及地方間改革出現(xiàn)利益相互沖突和爭(zhēng)斗的情況。

（三）全面推進(jìn)醫(yī)療信息化發(fā)展

奧巴馬醫(yī)療衛(wèi)生改革中的一項(xiàng)重要配套措施，是全面推進(jìn)醫(yī)療信息化。醫(yī)療信息化的必

要性和巨大優(yōu)勢(shì)，在當(dāng)前美國(guó)已有三個(gè)版本的醫(yī)療改革法案中都得到了充分的展現(xiàn)，也是奧

巴馬此次改革中爭(zhēng)議最少的一環(huán)。事實(shí)上，奧巴馬此次改革提出的醫(yī)療信息化，在美國(guó)也并

不是首次。在上世紀(jì)90年代，美國(guó)退伍軍人醫(yī)院體系的改革正是以醫(yī)療信息化為核心，創(chuàng)

造了美國(guó)醫(yī)療衛(wèi)生改革歷史上獨(dú)特的一幕。

而對(duì)于中國(guó)，我們不僅具有占據(jù)絕對(duì)主導(dǎo)性的公立醫(yī)院體系，醫(yī)療機(jī)構(gòu)在目標(biāo)上具有高

度的一致性；而且，中國(guó)社會(huì)主義制度下整合的行政管理模式和易于推廣的社會(huì)保障制度，

讓信息化系統(tǒng)的結(jié)構(gòu)與中國(guó)的醫(yī)療衛(wèi)生體系特點(diǎn)具有高度的契合性。

進(jìn)一步在中國(guó)的制度優(yōu)勢(shì)下實(shí)行醫(yī)療信息化，不僅符合醫(yī)療衛(wèi)生改革的需要，更能以此

為契機(jī)，為進(jìn)一步提高政府在公共事務(wù)和行政領(lǐng)域的管理能力和管理績(jī)效提供經(jīng)驗(yàn)。

所以對(duì)于中國(guó)而言，借鑒美國(guó)改革在醫(yī)療信息化方面的經(jīng)驗(yàn)，更具有適合于中國(guó)國(guó)情的

獨(dú)特意義。在中國(guó)，醫(yī)療信息化不僅對(duì)醫(yī)療體系的高效率以及低成本這兩個(gè)重要政策目標(biāo)的

實(shí)現(xiàn)具有重要意義，更因?yàn)橹袊?guó)制度下整合的行政管理模式以及符合社會(huì)主義制度原則的社

會(huì)保障模式以及以及占據(jù)主導(dǎo)地位的公立醫(yī)院體系，而在實(shí)現(xiàn)的意義上比美國(guó)具有顯著的優(yōu)

越性。

綜上，我們可以看到，新制度改動(dòng)較大，對(duì)今后的醫(yī)院會(huì)計(jì)核算，包括會(huì)計(jì)信息化以及各

庫(kù)房管理等有較大影響，如何在新以及舊制度之間進(jìn)行銜接,是各醫(yī)院會(huì)計(jì)工作者關(guān)注的問(wèn)題。

建議《新制度》明確規(guī)定以及規(guī)范各醫(yī)院首次執(zhí)行《新制度》的賬務(wù)處理。例如:制訂新以

及舊會(huì)計(jì)科目對(duì)應(yīng)表，對(duì)被取消的科目（如藥品進(jìn)銷差）的處理等等。

第二部分醫(yī)院會(huì)計(jì)制度講解

第一節(jié)流動(dòng)資產(chǎn)

一以及零余額賬戶用款額度

知識(shí)鏈接：

1.零余額賬戶用款額度科目起源：為了適應(yīng)財(cái)政國(guó)庫(kù)管理制度改革資金核算的需要，規(guī)

范財(cái)政國(guó)庫(kù)集中支付改革后預(yù)算單位會(huì)計(jì)核算工作，財(cái)政部在2001年頒發(fā)的《財(cái)政國(guó)庫(kù)管

理制度改革試點(diǎn)會(huì)計(jì)核算暫行辦法》（以下簡(jiǎn)稱《暫行辦法》）中，增設(shè)了“零余額賬戶用款

額度”科目，用于核算預(yù)算單位在授權(quán)支付額度內(nèi)辦理授權(quán)支付業(yè)務(wù)。

2.國(guó)庫(kù)集中支付的定義：所謂國(guó)庫(kù)集中支付，就是建立國(guó)庫(kù)單一賬戶體系，改變現(xiàn)行的

財(cái)政資金層層撥付的程序，將所有財(cái)政性資金都納入國(guó)庫(kù)單一賬戶體系管理，由財(cái)政國(guó)庫(kù)支

付中心通過(guò)國(guó)庫(kù)單一賬戶體系將財(cái)政資金直接撥付到收款人。

3.國(guó)庫(kù)集中支付的核心：國(guó)庫(kù)集中支付制的核心是“集中收付”，所有財(cái)政性資金直接進(jìn)

入國(guó)庫(kù)，用預(yù)算指標(biāo)以及用款計(jì)劃和采購(gòu)定單為預(yù)算執(zhí)行的主要控制機(jī)制，由財(cái)政部門直接

支付到商品或勞務(wù)供應(yīng)者，以出納環(huán)節(jié)高度集中來(lái)實(shí)現(xiàn)國(guó)庫(kù)資金的有效調(diào)度。

4.國(guó)庫(kù)集中支付的目的：實(shí)行財(cái)政國(guó)庫(kù)集中支付目的是加強(qiáng)財(cái)政監(jiān)督，增強(qiáng)財(cái)政的宏觀

調(diào)控能力，從制度上防范腐敗現(xiàn)象的發(fā)生。實(shí)行財(cái)政國(guó)庫(kù)集中支付后，實(shí)現(xiàn)了庫(kù)款“直達(dá)”，

從根本上解決財(cái)政資金因撥付“中轉(zhuǎn)”環(huán)節(jié)過(guò)多，容易造成截留以及擠占以及挪用資金的現(xiàn)象。

5.國(guó)庫(kù)集中支付有哪些方式，分別適用于哪類財(cái)政支出？

答：按照預(yù)算資金不同的支出類型，分別實(shí)行財(cái)政直接支付和財(cái)政授權(quán)支付。

財(cái)政直接支付是指由財(cái)政部門開具支付令，通過(guò)國(guó)庫(kù)單一賬戶體系，直接將財(cái)政資金支

付到收款人或用款單位賬戶。財(cái)政直接支付適用于工資支出以及工程采購(gòu)支出以及物品和服

務(wù)采購(gòu)支出。

財(cái)政授權(quán)支付是指單位根據(jù)財(cái)政部門的授權(quán)，在批準(zhǔn)的用款額度內(nèi)，自行開具支付令，

從單位零余額賬戶中支付資金。財(cái)政授權(quán)支付適用于單位未納入財(cái)政直接支付的購(gòu)買支出和

零星支出以及特殊專項(xiàng)支出及特別緊急的支出。

6.國(guó)庫(kù)單一賬戶體系包括哪些賬戶？

答：財(cái)政性資金必須通過(guò)國(guó)庫(kù)單一賬戶體系存儲(chǔ)以及支付和清算，省級(jí)財(cái)政國(guó)庫(kù)單一賬

戶體系由下列銀行賬戶構(gòu)成：

（1）財(cái)政部門在人民銀行開設(shè)的國(guó)庫(kù)存款賬戶（簡(jiǎn)稱國(guó)庫(kù)單一賬戶）；

（2）財(cái)政部門在代理銀行開設(shè)的預(yù)算外資金財(cái)政專戶（簡(jiǎn)稱預(yù)算外專戶）；

（3）財(cái)政部門在代理銀行開設(shè)的財(cái)政直接支付零余額賬戶（簡(jiǎn)稱財(cái)政零余額賬戶）；

（4）財(cái)政部門在代理銀行開設(shè)的授權(quán)支付賬戶（也是零余額賬戶），同時(shí)為預(yù)算單位開

設(shè)授權(quán)支付零余額賬戶（簡(jiǎn)稱預(yù)算單位零余額賬戶）；

（5）財(cái)政部門在代理銀行開設(shè)的備用金賬戶（用于臨時(shí)清算）；省政府或省政府授權(quán)財(cái)

政部門批準(zhǔn)開設(shè)的特設(shè)專戶（簡(jiǎn)稱特設(shè)專戶）。

7.一點(diǎn)提示：內(nèi)控方面：行政事業(yè)單位應(yīng)當(dāng)結(jié)合部門或系統(tǒng)的零余額賬戶用款額度管理

有關(guān)規(guī)定，建立適合本單位業(yè)務(wù)特點(diǎn)和管理要求的零余額賬戶用款額度內(nèi)部控制制度，并組

織實(shí)施。

?零余額賬戶用款額度核算實(shí)行國(guó)庫(kù)集中支付的醫(yī)院根據(jù)財(cái)政部門批復(fù)的用款計(jì)劃收

到的以及尚未動(dòng)用的零余額賬戶用款額度。

?零余額賬戶用款額度主要賬務(wù)處理如下：

（-）在財(cái)政授權(quán)支付方式下，收到代理銀行蓋章的“授權(quán)支付到賬通知書''時(shí)，根據(jù)通

知書所列數(shù)額，借記本科目，貸記“財(cái)政補(bǔ)助收入''等科目。

（-）購(gòu)買醫(yī)療設(shè)備以及藥品等支用額度時(shí)，借記“固定資產(chǎn)”以及“藥品”以及“醫(yī)療成

本''等科目，貸記本科目。

（三）從零余額賬戶提取現(xiàn)金時(shí)，借記“庫(kù)存現(xiàn)金”科目，貸記本科目。

（四）年度終了，零余額用款額度必須清零。依據(jù)代理銀行提供的對(duì)賬單中的注銷額度，

借記“財(cái)政應(yīng)返還額度——財(cái)政授權(quán)支付”科目，貸記本科目。醫(yī)院本年度財(cái)政授權(quán)支付預(yù)算

指標(biāo)數(shù)大于零余額賬戶用款額度下達(dá)數(shù)的，借記“財(cái)政應(yīng)返還額度——財(cái)政授權(quán)支付”科目，

貸記“財(cái)政補(bǔ)助收入”等科目。

醫(yī)院依據(jù)下年初代理銀行提供的額度恢復(fù)到賬通知書中的恢復(fù)額度，借記本科目，貸記

“財(cái)政應(yīng)返還額度——財(cái)政授權(quán)支付”科目。下年度醫(yī)院收到財(cái)政部門批復(fù)的上年末未下達(dá)零

余額賬戶用款額度時(shí)，借記本科目，貸記“財(cái)政應(yīng)返還額度——財(cái)政授權(quán)支付”科目。

本科目期末借方余額，反映醫(yī)院尚未支用的零余額用款額度。本科目年末應(yīng)無(wú)余額。

■賬務(wù)處理舉例：

（-）財(cái)政授權(quán)支付方式下收入以及支出確認(rèn)

現(xiàn)以甲公立醫(yī)院為例，探討“零余額賬戶用款額度”的賬務(wù)處理。假設(shè)甲公立醫(yī)院實(shí)行國(guó)

庫(kù)集中收付制度。

（1）甲公立醫(yī)院收到代理銀行蓋章的“授權(quán)支付到賬通知書”月授權(quán)額度為400萬(wàn)元，

該額度記入“零余額賬戶用款額度''和"財(cái)政補(bǔ)助收入

借：零余額賬戶用款額度4000000

貸：財(cái)政補(bǔ)助收入——財(cái)政授權(quán)支付4000000

（2）甲公立醫(yī)院購(gòu)買藥品9萬(wàn)元

借：藥品90000

貸：零余額賬戶用款額度90000

（3）甲公立醫(yī)院購(gòu)置固定資產(chǎn)16萬(wàn)元

借：固定資產(chǎn)160000

貸：零余額賬戶用款額度160000

（4）甲公立醫(yī)院從“零余額賬戶”提取現(xiàn)金1萬(wàn)元

借：庫(kù)存現(xiàn)金10000

貸：零余額賬戶用款額度10000

（二）對(duì)賬處理

處理完當(dāng)月賬務(wù)后，應(yīng)就醫(yī)院“零余額賬戶”與代理銀行提供的對(duì)賬單核對(duì)財(cái)政授權(quán)支付

的額度以及支出數(shù)以及額度結(jié)余數(shù)，經(jīng)雙方簽證后的對(duì)賬單由醫(yī)院隨同月份會(huì)計(jì)報(bào)表逐級(jí)上

報(bào)。每日終了，醫(yī)院應(yīng)編制現(xiàn)金日?qǐng)?bào)表。需注意：

（1）醫(yī)院出納賬上的“零余額賬戶用款額度”借方余額應(yīng)該與銀行的預(yù)算單位財(cái)政支付

額度對(duì)賬表的期末結(jié)余額度一致；

（2）醫(yī)院“零余額賬戶用款額度”借方反映的是醫(yī)院從財(cái)政收到的零余額用款額度，與

醫(yī)院財(cái)務(wù)賬上的財(cái)政補(bǔ)助收入等科目的貸方發(fā)生額一致：預(yù)算單位“零余額賬戶用款額度”

貸方反映預(yù)算單位零余額的支付以及退款及繳存現(xiàn)金的數(shù)額，與單位財(cái)務(wù)賬上的授權(quán)支付數(shù)

額一致。

（三）年終整理與預(yù)算結(jié)余資金處理

醫(yī)院年終結(jié)余資金的數(shù)額按照財(cái)政部門批復(fù)的部門預(yù)算數(shù)額加上年預(yù)算結(jié)余數(shù)額減當(dāng)

年財(cái)政國(guó)庫(kù)已支付數(shù)額（包括財(cái)政直接支付數(shù)額和財(cái)政授權(quán)支付數(shù)額）和應(yīng)繳回財(cái)政部門數(shù)

額后的余額計(jì)算。無(wú)論財(cái)政授權(quán)支付還是財(cái)政直接支付的結(jié)余資金，年終全部轉(zhuǎn)入“財(cái)政應(yīng)

返還額度下年恢復(fù)額度時(shí)，財(cái)政授權(quán)支付結(jié)余資金轉(zhuǎn)入“零余額賬戶用款額度”，而財(cái)政

直接支付結(jié)余資金仍保留在“財(cái)政應(yīng)返還額度“科目。支出時(shí)，減少“財(cái)政應(yīng)返還額度

假設(shè)甲公立醫(yī)院20x9年財(cái)政部門批準(zhǔn)年度預(yù)算8000萬(wàn)元，其中財(cái)政直接支付預(yù)算數(shù)

3000萬(wàn)元，財(cái)政授權(quán)支付預(yù)算數(shù)5000萬(wàn)元。累計(jì)預(yù)算支出數(shù)額7880萬(wàn)元，其中財(cái)政直接

支付2950萬(wàn)元，財(cái)政授權(quán)支付4930萬(wàn)元。

（1）年終，甲公立醫(yī)院依據(jù)本年度財(cái)政直接支付預(yù)算指標(biāo)數(shù)與當(dāng)年財(cái)政直接支付實(shí)際

數(shù)的差額，確認(rèn)財(cái)政直接支付年終預(yù)算結(jié)余資金數(shù)額50萬(wàn)元（3000-2950）,應(yīng)增加財(cái)政應(yīng)

返還額度50萬(wàn)元，確認(rèn)財(cái)政補(bǔ)助收入50萬(wàn)元。

借：財(cái)政應(yīng)返還額度——財(cái)政直接支付500000

貸：財(cái)政補(bǔ)助收入500000

（2）年度終了，零余額用款額度必須清零?甲公立醫(yī)院依據(jù)代理銀行提供的對(duì)賬單注

銷額度時(shí)，確認(rèn)財(cái)政授權(quán)支付年終結(jié)余資金為70萬(wàn)元（5000-4930）。對(duì)于財(cái)政授權(quán)支付年

終預(yù)算結(jié)余資金，應(yīng)增加財(cái)政應(yīng)返還額度70萬(wàn)元，減少零余額賬戶用款額度70萬(wàn)元。

借：財(cái)政應(yīng)返還額度——財(cái)政授權(quán)支付700000

貸：零余額賬戶用款額度700000

下年初恢復(fù)額度時(shí)，財(cái)政授權(quán)支付預(yù)算結(jié)余資金轉(zhuǎn)入“零余額賬戶用款額度''，依據(jù)代理

銀行提供的額度恢復(fù)到賬通知書：

借：零余額賬戶用款額度700000

貸：財(cái)政應(yīng)返還額度——財(cái)政授權(quán)支付700000

財(cái)政直接支付結(jié)余資金下年度恢復(fù)財(cái)政直接支付額度時(shí)，不做處理。仍保留在“財(cái)政應(yīng)

返還額度”科目，下年支出使用時(shí)：

借：相關(guān)科目

貸：財(cái)政應(yīng)返還額度——財(cái)政直接支付

（3）如果甲公立醫(yī)院本年度財(cái)政授權(quán)支付預(yù)算指標(biāo)數(shù)大于零余額賬戶用款額度下達(dá)數(shù)，

假設(shè)兩者的差額25萬(wàn)元：

借：財(cái)政應(yīng)返還額度——財(cái)政授權(quán)支付250000

貸：財(cái)政補(bǔ)助收入250000

（4）如果下年度收到財(cái)政部門批復(fù)的財(cái)政授權(quán)支付上年未下達(dá)零余額賬戶用款額度：

借：零余額賬戶用款額度250000

貸：財(cái)政應(yīng)返還額度——財(cái)政授權(quán)支付250000

二以及財(cái)政應(yīng)返還額度

?本科目核算實(shí)行國(guó)庫(kù)集中支付的醫(yī)院年終應(yīng)收財(cái)政下年度返還的資金額度。

■本科目應(yīng)設(shè)置“財(cái)政直接支付''和"財(cái)政授權(quán)支付”兩個(gè)明細(xì)科目，進(jìn)行明細(xì)核算。

■財(cái)政應(yīng)返還額度的主要賬務(wù)處理如下：

（一）財(cái)政直接支付

年度終了，醫(yī)院根據(jù)本年度財(cái)政直接支付預(yù)算指標(biāo)數(shù)與當(dāng)年財(cái)政直接支付實(shí)際支出數(shù)的

差額，借記本科目（財(cái)政直接支付），貸記“財(cái)政補(bǔ)助收入”科目。

下年度財(cái)政直接支付上年未支付的預(yù)算指標(biāo)數(shù)時(shí)，借記相關(guān)科目，貸記本科目（財(cái)政直

接支付）。

（二）財(cái)政授權(quán)支付

年度終了，醫(yī)院依據(jù)代理銀行提供的對(duì)賬單中的注銷額度，借記本科目（財(cái)政授權(quán)支付）

科目，貸記“零余額賬戶用款額度”科目。醫(yī)院本年度財(cái)政授權(quán)支付預(yù)算指標(biāo)數(shù)大于零余額賬

戶用款額度下達(dá)數(shù)的，借記本科目（財(cái)政授權(quán)支付）科目，貸記“財(cái)政補(bǔ)助收入”等科目。

醫(yī)院依據(jù)下年初代理銀行提供的額度恢復(fù)到賬通知書中的恢復(fù)額度，借記“零余額賬戶

用款額度”科目，貸記本科目（財(cái)政授權(quán)支付）。下年度醫(yī)院收到財(cái)政部門批復(fù)的上年末未下

達(dá)零余額賬戶用款額度時(shí)，借記“零余額賬戶用款額度”科目，貸記本科目（財(cái)政授權(quán)支付）。

■本科目期末借方余額反映醫(yī)院應(yīng)收財(cái)政下年度返還的資金額度。

三以及壞賬準(zhǔn)備

（-）新制度與現(xiàn)行制度主要變化：

除了定期對(duì)應(yīng)收醫(yī)療款計(jì)提準(zhǔn)備外，新制度對(duì)其他應(yīng)收款也要求計(jì)提準(zhǔn)備。對(duì)壞賬準(zhǔn)備

計(jì)提方法以及計(jì)提周期以及核銷審批等做出了明確規(guī)定0

（二）現(xiàn)行制度存在的問(wèn)題及新制度的改進(jìn)：

1.計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的不合理0

現(xiàn)行《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，醫(yī)院應(yīng)按年末應(yīng)收醫(yī)療款和應(yīng)收在院病人醫(yī)藥費(fèi)金額的

3%?5%計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。

我國(guó)現(xiàn)行醫(yī)院會(huì)計(jì)制度允許的壞賬準(zhǔn)備提取比率為5%,遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于實(shí)際發(fā)生率，致使大量

呆賬以及壞賬不能沖銷,長(zhǎng)期掛在賬上，違反了會(huì)計(jì)制度的真實(shí)性原則以及及時(shí)性原則和謹(jǐn)慎

性原則，使醫(yī)院的流動(dòng)指標(biāo)以及償債能力失真，影響醫(yī)院經(jīng)營(yíng)者的決策。

新制度（征求意見(jiàn)稿）：計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的方法由醫(yī)院根據(jù)應(yīng)收款項(xiàng)的性質(zhì)等自行確定，

可以采用的方法有應(yīng)收款項(xiàng)余額百分比法以及賬齡分析法以及個(gè)別認(rèn)定法等。醫(yī)院應(yīng)當(dāng)以適

當(dāng)方式列出目錄，具體注明計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的范圍以及提取方法以及賬齡的劃分和提取比例，

并按照管理權(quán)限報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)。壞賬準(zhǔn)備提取方法一經(jīng)確定，不得隨意變更。如需變更，應(yīng)當(dāng)按

照管理權(quán)限報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)，并在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中予以說(shuō)明。

醫(yī)院在確定壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提比例時(shí)，應(yīng)當(dāng)根據(jù)醫(yī)院以往的經(jīng)驗(yàn)以及債務(wù)人或債務(wù)單位的

還款能力，以及其他相關(guān)信息合理地估計(jì)。

2.計(jì)提比例方面：現(xiàn)行制度醫(yī)院按年末應(yīng)收醫(yī)療款和應(yīng)收在院病人醫(yī)藥費(fèi)的3%~5%計(jì)

提壞帳準(zhǔn)備，新制度要求按照企業(yè)自己企業(yè)情況去選擇方法和比例。

4.計(jì)提時(shí)點(diǎn)方面：在年末計(jì)提壞帳準(zhǔn)備，會(huì)造成年末當(dāng)月的管理費(fèi)支出增大，并不能真

實(shí)反映每月的費(fèi)用支出。

新制度（征求意見(jiàn)稿）：醫(yī)院應(yīng)當(dāng)定期或者至少于每年年度終了，對(duì)應(yīng)收款項(xiàng)進(jìn)行全面

檢查，分析其可收回性，對(duì)預(yù)計(jì)可能產(chǎn)生的壞賬損失計(jì)提壞賬準(zhǔn)備以及確認(rèn)壞賬損失并計(jì)入

當(dāng)期費(fèi)用。

（三）核算內(nèi)容講解：

■本科目核算醫(yī)院對(duì)應(yīng)收醫(yī)療款和其他應(yīng)收款提取的壞賬準(zhǔn)備。

■醫(yī)院應(yīng)當(dāng)定期或者至少于每年年度終了，對(duì)應(yīng)收款項(xiàng)進(jìn)行全面檢查，分析其可收回性，

對(duì)預(yù)計(jì)可能產(chǎn)生的壞賬損失計(jì)提壞賬準(zhǔn)備以及確認(rèn)壞賬損失并計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用。

■計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的方法由醫(yī)院根據(jù)應(yīng)收款項(xiàng)的性質(zhì)等自行確定，可以采用的方法有應(yīng)

收款項(xiàng)余額百分比法以及賬齡分析法以及個(gè)別認(rèn)定法等。醫(yī)院應(yīng)當(dāng)以適當(dāng)方式列出目錄，具

體注明計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的范圍以及提取方法以及賬齡的劃分和提取比例，并按照管理權(quán)限報(bào)經(jīng)

批準(zhǔn)。壞賬準(zhǔn)備提取方法一經(jīng)確定，不得隨意變更。如需變更，應(yīng)當(dāng)按照管理權(quán)限報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)，

并在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中予以說(shuō)明。

醫(yī)院在確定壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提比例時(shí)，應(yīng)當(dāng)根據(jù)醫(yī)院以往的經(jīng)驗(yàn)以及債務(wù)人或債務(wù)單位的

還款能力，以及其他相關(guān)信息合理地估計(jì)。

■當(dāng)期應(yīng)補(bǔ)提或沖減的壞賬準(zhǔn)備金額的計(jì)算公式如下：

當(dāng)期應(yīng)補(bǔ)提或沖減的壞賬準(zhǔn)備=當(dāng)期按應(yīng)收款項(xiàng)計(jì)算應(yīng)計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備金額-本科目貸方余額

（或+本科目借方余額）

■壞賬準(zhǔn)備主要賬務(wù)處理如下：

1.提取壞賬準(zhǔn)備時(shí)，借記“管理費(fèi)用”科目，貸記本科目；沖減壞賬準(zhǔn)備時(shí)，借記本科目，

貸記“管理費(fèi)用”科目。

2.對(duì)于確實(shí)無(wú)法收回的應(yīng)收款項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)及時(shí)查明原因，并根據(jù)管理權(quán)限，報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后，

按照無(wú)法收回的應(yīng)收賬款金額，借記本科目，貸記“應(yīng)收醫(yī)療款”以及“其他應(yīng)收款“科目。

如果已確認(rèn)并轉(zhuǎn)銷的應(yīng)收款項(xiàng)在以后期間又收回，按照實(shí)際收回的金額，借記“應(yīng)收醫(yī)

療款”以及“其他應(yīng)收款”科目，貸記本科目；同時(shí)，借記“銀行存款”科目，貸記“應(yīng)收醫(yī)療款”

以及“其他應(yīng)收款”科目。

■本科目期末貸方余額，反映醫(yī)院已提取的壞賬準(zhǔn)備。

（四）舉例：

根據(jù)上月末報(bào)表，應(yīng)收醫(yī)療款2150520元，其他應(yīng)收款1665905元，壞賬準(zhǔn)備余額

170821.25元,經(jīng)編制本月報(bào)表，應(yīng)收醫(yī)療款2135370元，其他應(yīng)收款1657797.2元,壞

賬準(zhǔn)備余額168421.25元,壞賬計(jì)提比例5%?

應(yīng)提取數(shù)字=（1657797.2+2135370）*5%=189658.36

應(yīng)補(bǔ)提數(shù)字=189658.36-168421.25=21237.11

借：管理費(fèi)用21237.11

貸：壞賬準(zhǔn)備21237.11

四以及預(yù)付賬款

■本科目核算醫(yī)院預(yù)付給商品供應(yīng)單位或者服務(wù)提供單位的款項(xiàng)。

醫(yī)院按合同規(guī)定向承包工程的施工企業(yè)等預(yù)付的工程價(jià)款以及備料款等，也在本科目核

算。

?本科目應(yīng)按''預(yù)付工程款”以及“其他預(yù)付款”及供應(yīng)單位設(shè)置明細(xì)賬，進(jìn)行明細(xì)核算。

■預(yù)付賬款的主要賬務(wù)處理如下：

（-）預(yù)付工程款

按合同規(guī)定向施工企業(yè)預(yù)付工程進(jìn)度款時(shí)，按預(yù)付的金額，借記本科目（預(yù)付工程款），

貸記“銀行存款''以及"零余額賬戶用款額度''以及“基建撥款”等科目.

根據(jù)工程價(jià)款結(jié)算賬單與施工企業(yè)結(jié)算工程價(jià)款時(shí)，按醫(yī)院應(yīng)承付的工程價(jià)款，借記“在

建工程”以及“基建工程”科目，按預(yù)付工程款余額，貸記本科目（預(yù)付工程款），按其差額,

貸記“應(yīng)付賬款——應(yīng)付工程款''等科目。

（二）其他預(yù)付款

因采購(gòu)藥品以及物資以及設(shè)備等而預(yù)付款項(xiàng)時(shí)，按照實(shí)際預(yù)付的金額，借記本科目（其

他預(yù)付款），貸記“銀行存款”等科目。

收到所購(gòu)藥品以及物資以及設(shè)備等時(shí)，按照應(yīng)計(jì)入購(gòu)入資產(chǎn)成本的金額，借記“藥品”

以及“庫(kù)存物資''以及“固定資產(chǎn)”以及“在建工程——設(shè)備安裝”以及“基建工程——設(shè)備投資”

等科目，按預(yù)付的款項(xiàng)，貸記本科目（其他預(yù)付款），按退回或補(bǔ)付的款項(xiàng)，借記或貸記“銀

行存款”等科目。

?醫(yī)院對(duì)其預(yù)付賬款，一般不計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。如果有確鑿證據(jù)表明預(yù)付賬款并不符合

預(yù)付款項(xiàng)性質(zhì)，或者因供貨單位破產(chǎn)以及撤銷等原因已無(wú)望再收到所購(gòu)貨物的，應(yīng)當(dāng)先將其

轉(zhuǎn)入其他應(yīng)收款，然后再按規(guī)定計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。將預(yù)付賬款賬面余額轉(zhuǎn)入其他應(yīng)收款時(shí)，借

記“其他應(yīng)收款''科目，貸記本科目。

■本科目期末借方余額，反映醫(yī)院實(shí)際預(yù)付的款項(xiàng)。

（三）具體實(shí)施中可能存在的問(wèn)題：

“其他應(yīng)收款”科目定義中的“暫付款項(xiàng)''如何與"預(yù)付賬款”科目的定義進(jìn)行區(qū)分？

五以及藥品

（-）新制度與現(xiàn)行制度主要變化：

購(gòu)入藥品的核算方法發(fā)生了重大變化：購(gòu)入藥品由按售價(jià)核算改為按進(jìn)價(jià)核算；明確接

受捐贈(zèng)的藥品在“其他收入''中核算；醫(yī)院在發(fā)出藥品時(shí)明確按“個(gè)別計(jì)價(jià)法”確定發(fā)出藥品的

實(shí)際成本；明確了自制或委托加工藥品成本的范圍。

（二）現(xiàn)行制度存在的問(wèn)題及新制度的改進(jìn)：

醫(yī)院藥品核算有一定局限性。現(xiàn)行《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》統(tǒng)一了藥品核算方法，藥品購(gòu)入后

一律變?yōu)榱闶蹆r(jià)，保證藥品價(jià)格在醫(yī)院的統(tǒng)一，簡(jiǎn)化了藥品入，出庫(kù)的核算手續(xù)，藥品折扣

直接計(jì)入藥品進(jìn)銷差價(jià)，避免了藥品收入的虛假性。但在藥品實(shí)際工作中，由于藥品價(jià)格政

策變動(dòng)頻繁，藥品折扣方式也不再是影響藥品收入虛假性的主要因素。核算比較繁瑣，就增

加了工作量及出錯(cuò)的概率。

新制度：零售價(jià)作為藥品入賬成本的處理變法改為按照藥品的進(jìn)價(jià)作為入賬成本。

（三）核算內(nèi)容講解：

?本科目核算醫(yī)院為了開展醫(yī)療活動(dòng)而儲(chǔ)存的各類藥品的實(shí)際成本，包括存放在藥庫(kù)

以及藥房的藥品。

?本科目應(yīng)設(shè)置“藥庫(kù)”以及“藥房”兩個(gè)一級(jí)明細(xì)科目，并按西藥以及中成藥以及中草藥

設(shè)置二級(jí)明細(xì)科目，進(jìn)行明細(xì)核算。

藥品管理部門應(yīng)按品名以及規(guī)格分別設(shè)置數(shù)量金額明細(xì)賬。藥品倉(cāng)庫(kù)應(yīng)按每一種藥品設(shè)

置收以及發(fā)以及存數(shù)量明細(xì)賬和卡。

■藥品的主要賬務(wù)處理如下：

1.醫(yī)院藥品在取得時(shí)，應(yīng)當(dāng)以其成本入賬，具體如下：

（1）醫(yī)院購(gòu)入的藥品，其成本按照藥品進(jìn)價(jià)（含增值稅額，下同）確定。外購(gòu)藥品驗(yàn)

收入庫(kù)，按藥品進(jìn)價(jià)，借記本科目（藥庫(kù)），貸記“銀行存款”以及“零余額賬戶用款額度”以

及“應(yīng)付賬款'’以及“財(cái)政補(bǔ)助收入”等科目0

（2）自行加工或委托加工完成的藥品，其成本包括加工領(lǐng)用藥品的成本以及加工成本

（包括直接人工以及按照合理方法分配的與藥品加工有關(guān)的間接費(fèi)用）和其他成本（指除領(lǐng)

用藥品成本以及加工成本以外的，使加工完藥品入庫(kù)所發(fā)生的其他支出）。自行加工或委托

加工完成的藥品驗(yàn)收入庫(kù)，按所確定的成本，借記本科目（藥庫(kù)），貸記“生產(chǎn)成本'’以及"委

托加工物資”科目。

（3）接受捐贈(zèng)的藥品，其成本比照同類藥品的市場(chǎng)價(jià)格或有關(guān)憑據(jù)注明的金額確定。

接受捐贈(zèng)的藥品驗(yàn)收入庫(kù)，按確定的成本，借記本科目（藥庫(kù)），貸記“其他收入”科目。

2.醫(yī)院藥品在發(fā)出時(shí)，應(yīng)當(dāng)采用個(gè)別計(jì)價(jià)法確定發(fā)出藥品的實(shí)際成本，具體如下：

（1）藥房從藥庫(kù)領(lǐng)取藥品，按照領(lǐng)取藥品的成本，借記本科目（藥房），貸記本科目（藥

庫(kù)）?藥房賣出藥品結(jié)轉(zhuǎn)藥品銷售成本時(shí)，按賣出藥品的實(shí)際成本，借記“醫(yī)療成本”科目，

貸記本科目（藥房）。

（2）醫(yī)院在開展醫(yī)療活動(dòng)中內(nèi)部領(lǐng)用藥品，按照領(lǐng)用藥品的成本，借記“醫(yī)療成本''科

目，貸記本科目（藥庫(kù)）。

自行加工或委托加工發(fā)出藥品，按照發(fā)出藥品的成本，借記“生產(chǎn)成本”以及“委托加工

物資”科目，貸記本科目（藥庫(kù)）。

對(duì)外捐贈(zèng)或用于免費(fèi)救治發(fā)出藥品，按照發(fā)出藥品的成本，借記“其他費(fèi)用''以及"公益

性支出”科目，貸記本科目（藥庫(kù)）。

?醫(yī)院的各種藥品，應(yīng)當(dāng)定期進(jìn)行清查盤點(diǎn)，每年至少盤點(diǎn)一次。發(fā)現(xiàn)盤盈以及盤虧

以及變質(zhì)以及毀損的藥品，按照藥品成本，先記入“待處理財(cái)產(chǎn)損溢''科目，并及時(shí)查明原因，

根據(jù)管理權(quán)限報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后及時(shí)進(jìn)行賬務(wù)處理：

1.盤盈的藥品，按照同類藥品的市場(chǎng)價(jià)格，借記本科目，貸記”待處理財(cái)產(chǎn)損溢——待

處理流動(dòng)資產(chǎn)損溢'‘科目。報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)處理時(shí)，借記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢——待處理流動(dòng)資產(chǎn)損溢”

科目，貸記“其他收入”科目。

2.盤虧以及變質(zhì)以及毀損的藥品，按其實(shí)際成本，借記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢——待處理流

動(dòng)資產(chǎn)損溢”科目，貸記本科目。報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)處理時(shí)，按照藥品成本扣除可以收回的保險(xiǎn)賠償

和過(guò)失人的賠償?shù)群蟮慕痤~，借記“其他費(fèi)用”科目，按照可以收回的保險(xiǎn)賠償和過(guò)失人賠償

等，借記“庫(kù)存現(xiàn)金”以及“銀行存款”以及“其他應(yīng)收款”等科目，按照藥品實(shí)際成本，貸記“待

處理財(cái)產(chǎn)損溢——待處理流動(dòng)資產(chǎn)損溢”科目。

■本科目期末借方余額，反映醫(yī)院所儲(chǔ)存藥品的實(shí)際成本。

（四）核算舉例：

【例題】12月20日，藥庫(kù)采購(gòu)員從外地購(gòu)入藥品一批，辦理入庫(kù)手續(xù)，其中購(gòu)入價(jià),

西藥64萬(wàn)元，成藥26萬(wàn)元，中草藥8萬(wàn)元，經(jīng)與藥材公司協(xié)商辦理銀行匯票一張，價(jià)款

88萬(wàn)元，其余款項(xiàng)暫欠，待藥品銷售完后再付款。

借：藥品一藥庫(kù)一西藥640000

一成藥260000

—中草藥80000

貸：應(yīng)付賬款一xx藥材公司100000

其他貨幣資金一銀行匯票880000

（五）對(duì)新制度建議：

醫(yī)院支出涉及面廣，項(xiàng)目繁多，各種支出的范圍和特點(diǎn)都不相同，征求意見(jiàn)稿對(duì)支出的

核算規(guī)定過(guò)于籠統(tǒng)，不利于針對(duì)性地加強(qiáng)支出管理和監(jiān)督。因此，需對(duì)支出核算及分?jǐn)傄?guī)定

進(jìn)行完善。

改進(jìn)藥品支出的核算：

1.征求意見(jiàn)稿將“藥品費(fèi)”分為“內(nèi)部領(lǐng)用'’和"對(duì)外銷售”,但缺乏明細(xì)規(guī)定。作為醫(yī)院支出

的重要部分，藥品支出有必要進(jìn)一步明細(xì),如:與收入分類配比，”對(duì)外銷售”細(xì)分為門診銷售與

住院銷售;“內(nèi)部領(lǐng)用”細(xì)分為:消耗性支出以及科研用藥以及免費(fèi)救治用藥以及報(bào)廢支出等.

2.具體藥品支出在確認(rèn)時(shí)，需綜合考慮醫(yī)療保險(xiǎn)以及公費(fèi)醫(yī)療以及物價(jià)以及財(cái)政票據(jù)管

理等其他方面的結(jié)算規(guī)定。即“藥品費(fèi)”科目只反映“藥品收入''科目的成本，兩者差額為銷售藥

品毛利。

（六）一點(diǎn)思考

未計(jì)提各項(xiàng)減值準(zhǔn)備。現(xiàn)行《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》未規(guī)定計(jì)提各項(xiàng)減值準(zhǔn)備。醫(yī)院在經(jīng)營(yíng)過(guò)

程中所購(gòu)置的各種材料物資（藥品，庫(kù)存物資，固定資產(chǎn)）都隨市場(chǎng)價(jià)格的波動(dòng)而動(dòng)，各種

物資存放在醫(yī)院的減值風(fēng)險(xiǎn)巨大。

六以及委托加工物資

（一）與現(xiàn)行制度的主要變化：

現(xiàn)行制度設(shè)置在加工材料，用于核算醫(yī)院自己炮制藥品以及制劑生產(chǎn)，以及委托加工材

料的實(shí)際成本，新制度（征求意見(jiàn)稿）則是將自制部分的核算內(nèi)容放在了生產(chǎn)成本科目中。

（二）核算內(nèi)容講解

■本科目核算醫(yī)院委托外單位加工的各種藥品以及衛(wèi)生材料等物資的實(shí)際成本。

■本科目應(yīng)按委托加工物資的類別和受托加工單位等設(shè)置明細(xì)賬，進(jìn)行明細(xì)核算了。

■委托加工物資的主要賬務(wù)處理如下：

1.發(fā)給外單位加工的藥品以及衛(wèi)生材料等，按照其實(shí)際成本，借記本科目，貸記“藥品

——藥庫(kù)”以及“庫(kù)存物資”科目。

2.醫(yī)院支付加工費(fèi)用以及應(yīng)負(fù)擔(dān)的運(yùn)雜費(fèi)等，按實(shí)際支付的金額，借記本科目，貸記“銀

行存款”等科目。

3.委托加工完成的藥品以及衛(wèi)生材料等驗(yàn)收入庫(kù)，按加工前發(fā)出物資的成本以及加工成

本（包括直接人工以及按照合理方法分配的與物資加工有關(guān)的間接費(fèi)用）和其他成本（指除

加工前發(fā)出物資成本以及加工成本以外的，使物資達(dá)到目前場(chǎng)所和狀態(tài)所發(fā)生的其他支出）,

借記“藥品——藥庫(kù)''以及“庫(kù)存物資”科目,貸記本科目。

■本科目期末借方余額，反映醫(yī)院委托外單位加工但尚未加工完成物資的實(shí)際成本。

（三）主要核算舉例：

【例題】12月20日，支付制劑室差旅費(fèi)650元，下鄉(xiāng)收購(gòu)蜂蜜價(jià)值2400元，香油價(jià)

值3200元，同時(shí)將加工成的成藥一批零售價(jià)24000元驗(yàn)收入成藥庫(kù)，該批藥品實(shí)際加工成

本21000元，衛(wèi)生材料880元（全部為制劑成本）驗(yàn)收轉(zhuǎn)入器械倉(cāng)庫(kù)。

制劑發(fā)生的工資以及水電費(fèi)以及差旅費(fèi)等列入制劑成本，購(gòu)入的原材料也計(jì)入加工成本。

借：委托加工物資6250（650+2400+3200）

貸：庫(kù)存現(xiàn)金6250

借：藥品一藥庫(kù)藥品21000（21000+880）

庫(kù)存物資一衛(wèi)生材料880

貸：委托加工物資21880

第二節(jié)非流動(dòng)資產(chǎn)

一以及長(zhǎng)期股權(quán)投資

（一）征求意見(jiàn)稿與現(xiàn)行制度的主要變化：

現(xiàn)行的醫(yī)院會(huì)計(jì)制度對(duì)于部分經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)（如對(duì)外投資）的會(huì)計(jì)核算描述不全面，僅僅停

留在經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)發(fā)生的初始狀態(tài)，而對(duì)于事中控制（如對(duì)外投資收益的確認(rèn)方法）以及事項(xiàng)處

置（如對(duì)外投資收回時(shí)的計(jì)量）等情況沒(méi)有做出明確規(guī)定；

新制度（征求意見(jiàn)稿）以經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)的發(fā)生以及發(fā)展以及清理為順序，全面地規(guī)范了

相關(guān)的會(huì)計(jì)核算辦法；

現(xiàn)行制度只有對(duì)外投資一個(gè)科目核算，新制度（征求意見(jiàn)稿）中將其分為長(zhǎng)期股權(quán)投資

和長(zhǎng)期債權(quán)投資；

現(xiàn)行制度核算還需要經(jīng)過(guò)事業(yè)基金進(jìn)行核算，在事業(yè)基金明細(xì)科目一般基金和投資基金

中核算，新制度己經(jīng)取消。

長(zhǎng)期股權(quán)投資：明確股權(quán)與投出資產(chǎn)之間的差額通過(guò)“其他收入”或“其他費(fèi)用”核算；應(yīng)

收股利或處置股權(quán)時(shí)的收益通過(guò)“其他業(yè)務(wù)收入一投資收益”進(jìn)行核算。

（二）主要核算內(nèi)容講解：

■本科目核算醫(yī)院持有時(shí)間準(zhǔn)備超過(guò)1年（不含1年）的各種股權(quán)性質(zhì)的投資。

■本科目應(yīng)當(dāng)按照被投資單位設(shè)置明細(xì)賬，進(jìn)行明細(xì)核算。

■長(zhǎng)期股權(quán)投資的主要賬務(wù)處理如下：

1.長(zhǎng)期股權(quán)投資在取得時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支付的全部?jī)r(jià)款或者協(xié)議或評(píng)估價(jià)加上應(yīng)支付

的相關(guān)稅費(fèi)作為其初始投資成本，具體如下：

（1）以貨幣資金取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，按照實(shí)際支付的全部?jī)r(jià)款（包括支付的稅金以

及手續(xù)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用），借記本科目，貸記“銀行存款''等科目。

（2）以固定資產(chǎn)取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)按協(xié)議或評(píng)估價(jià)加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，借

記本科目，按應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，貸記“銀行存款''以及“應(yīng)交稅費(fèi)”等科目，按照投出固定資

產(chǎn)已提的折舊，借記“累計(jì)折舊”科目，按投出固定資產(chǎn)的賬面原價(jià)，貸記“固定資產(chǎn)”科目，

按其差額，貸記“其他收入”科目或借記“其他費(fèi)用”科目。

（3）以已入賬的無(wú)形資產(chǎn)取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)按協(xié)議或評(píng)估價(jià)加上應(yīng)支付的相關(guān)

稅費(fèi)，借記本科目，按應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，貸記“銀行存款''以及“應(yīng)交稅費(fèi)”等科目，按照投

出無(wú)形資產(chǎn)的賬面余額，貸記“無(wú)形資產(chǎn)”科目，按照累計(jì)攤銷額，借記“累計(jì)攤銷”科目，按

其差額，貸記“其他收入”科目或借記“其他費(fèi)用”科目。

以未入賬的無(wú)形資產(chǎn)取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，按照協(xié)議或評(píng)估價(jià)加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，

借記本科目，按應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，貸記“銀行存款”以及“應(yīng)交稅費(fèi)”等科目，按其差額，貸

記“其他收入”科目。

（4）以庫(kù)存物資取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，按照協(xié)議或評(píng)估價(jià)加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，借

記本科目，按投出庫(kù)存物資的賬面余額，貸記“庫(kù)存物資''等科目，按應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，貸

記“銀行存款''以及“應(yīng)交稅費(fèi)”等科目，按其差額，貸記“其他收入”科目或借記“其他費(fèi)用”科

目。

2.長(zhǎng)期股權(quán)投資持有期間，應(yīng)當(dāng)采用成本法核算。采用成本法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資，除

非追加（或收回）投資，長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值一般保持不變。

被投資單位宣告分派利潤(rùn)時(shí)，按照宣告分派的利潤(rùn)中屬于醫(yī)院應(yīng)享有的份額，確認(rèn)當(dāng)期

投資收益，借記“其他應(yīng)收款”科目，貸記“其他業(yè)務(wù)收入——投資收益”科目。實(shí)際收到利潤(rùn)

時(shí)，按照實(shí)際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，貸記“其他應(yīng)收款”科目。

3.處置長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)，按照實(shí)際取得的價(jià)款，借記“銀行存款”等科目，按照所處置長(zhǎng)

期股權(quán)投資的賬面余額，貸記本科目，按照尚未領(lǐng)取的已宣告分派的利潤(rùn)，貸記“其他應(yīng)收

款”科目，按照其差額，借記或貸記“其他業(yè)務(wù)收入——投資收益”科目。

■本科目期末借方余額，反映醫(yī)院持有的長(zhǎng)期股權(quán)投資的價(jià)值。

（三）核算舉例：

【例題】醫(yī)院于20x6年2月10日，買入乙公司20%的股份，專利技術(shù)原價(jià)為60萬(wàn)元，

至交易發(fā)生時(shí)已累計(jì)攤銷12萬(wàn)元。協(xié)議價(jià)格50萬(wàn)，另外，在購(gòu)買過(guò)程中支付手續(xù)費(fèi)等相

關(guān)費(fèi)用10萬(wàn)元。醫(yī)院公司取得該部分股權(quán)后，能夠?qū)σ夜镜纳a(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策施加重大影響。

應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支付的購(gòu)買價(jià)款作為取得長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本，其賬務(wù)處理為

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資600000（50+10）

累計(jì)攤銷120000

貸：銀行存款100000

無(wú)形資產(chǎn)600000

其他收入20000

【例題】某醫(yī)院以一批材料對(duì)外投資，該批材料賬面價(jià)值為70000元，投資協(xié)議中確

定的該批材料價(jià)值為80000元。

該醫(yī)院的會(huì)計(jì)處理如下：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資80000

貸：庫(kù)存物資70000

其他收入10000

（四）對(duì)新制度建議

政策需明確規(guī)定的，如醫(yī)院允許長(zhǎng)期投資，是否允許短期投資？如果允許，對(duì)持有時(shí)間

在一年以內(nèi)（含一年）的投資如何處理？

二以及長(zhǎng)期債權(quán)投資

（-）核算內(nèi)容講解：

■本科目核算醫(yī)院購(gòu)入的在1年內(nèi)（不含1年）不能變現(xiàn)或不準(zhǔn)備隨時(shí)變現(xiàn)的國(guó)債等

債權(quán)性質(zhì)的投資。

?本科目應(yīng)按債權(quán)投資的種類設(shè)置明細(xì)賬，進(jìn)行明細(xì)核算。到期一次還本付息的長(zhǎng)期

債權(quán)投資，還應(yīng)設(shè)置“成本”以及“應(yīng)收利息''兩個(gè)明細(xì)科目。

■長(zhǎng)期債權(quán)投資的主要賬務(wù)處理如下：

1.長(zhǎng)期債權(quán)投資在取得時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支付的價(jià)款（包括支付的稅金以及手續(xù)費(fèi)等相

關(guān)費(fèi)用）作為其初始投資成本。按確定的成本，借記本科目，貸記“銀行存款''等科目。

2.長(zhǎng)期債權(quán)投資持有期間，應(yīng)當(dāng)按照票面價(jià)值與票面利率按期計(jì)算確認(rèn)利息收入。如為

到期一次還本付息的債權(quán)投資，借記本科目（應(yīng)收利息），貸記“其他業(yè)務(wù)收入——投資收益”

科目；如為分期付息以及到期還本的債權(quán)投資，借記“其他應(yīng)收款“科目，貸記“其他業(yè)務(wù)收

入——投資收益”科目。

3.出售長(zhǎng)期債權(quán)投資或到期收回長(zhǎng)期債權(quán)投資本息，按照實(shí)際收到的金額，借記“銀行

存款''等科目，按照債券初始投資成本和已計(jì)未收利息金額，貸記本科目（成本以及應(yīng)收利

息）或“其他應(yīng)收款”科目，按照其差額，貸記或借記“其他業(yè)務(wù)收入——投資收益”科目。

?本科目期末借方余額，反映醫(yī)院持有的長(zhǎng)期債權(quán)投資的價(jià)值。

（二）核算舉例：

【例題】甲醫(yī)院1月1日以銀行存款購(gòu)入5年期以及年利率8%以及分期付息以及到期

還本以及面值為6000元的國(guó)庫(kù)券，實(shí)際支付價(jià)款6000元。第二年6月30日以6900元出

售。

甲醫(yī)院的會(huì)計(jì)處理如下：

借：長(zhǎng)期債權(quán)投資6000

貸：銀行存款6000

每年利息處理：

借：其他應(yīng)收款一應(yīng)收利息480

貸：其他業(yè)務(wù)收入一投資收益480

借：銀行存款480

貸：其他應(yīng)收款一應(yīng)收利息480

半年利息處理：

借：其他應(yīng)收款一應(yīng)收利息240

貸：其他業(yè)務(wù)收入一投資收益240

出售時(shí)候：

借:銀行存款6900

貸：長(zhǎng)期債權(quán)投資6000

其他應(yīng)收款一應(yīng)收利息240

其他業(yè)務(wù)收入一投資收益660

（三）課后思考：

投資是否需要計(jì)提減值準(zhǔn)備？

三以及固定資產(chǎn)

（一）與現(xiàn)行制度主要變化

固定資產(chǎn)的核算取消了固定基金里邊核算的內(nèi)容，取消了固定基金以及修購(gòu)基金等科目,

規(guī)定計(jì)提固定資產(chǎn)折舊，折舊額分期計(jì)進(jìn)相關(guān)成本費(fèi)用。

不再進(jìn)行通用設(shè)備與專用設(shè)備的入賬標(biāo)準(zhǔn)劃分；統(tǒng)一定義為”是指醫(yī)院持有的預(yù)計(jì)使用

年限超過(guò)1年以及單位價(jià)值在2000元以上以及在使用過(guò)程中基本保持原有物質(zhì)形態(tài)的有形

資產(chǎn)”；

規(guī)定醫(yī)院“根據(jù)固定資產(chǎn)定義，結(jié)合本單位的具體情況，制定適合于本單位的固定資產(chǎn)

目錄以及分類方法以及每類或每項(xiàng)固定資產(chǎn)的折舊年限以及折舊方法，作為進(jìn)行固定資產(chǎn)核

算的依據(jù)”；

明確經(jīng)營(yíng)租入與融資租入固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理方法；

明確無(wú)償調(diào)入及接受捐贈(zèng)在“其他收入”中核算；

區(qū)分了固定資產(chǎn)更新改造與正常維護(hù)的不同會(huì)計(jì)處理方法。

（二）主要核算內(nèi)容講解：

■本科目核算醫(yī)院固定資產(chǎn)的原價(jià)。

固定資產(chǎn)是指醫(yī)院持有的預(yù)計(jì)使用年限超過(guò)1年以及單位價(jià)值在2000元以上以及在使

用過(guò)程中基本保持原有物質(zhì)形態(tài)的有形資產(chǎn)。單位價(jià)值雖未達(dá)到規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)，但使用年限在一

年以上的大批同類物資，應(yīng)作為固定資產(chǎn)管理。

■醫(yī)院應(yīng)當(dāng)根據(jù)固定資產(chǎn)定義，結(jié)合本單位的具體情