稅收籌劃（第5版）課件：增值稅的稅收籌劃

增值稅的稅收籌劃主要內(nèi)容3.1增值稅納稅人的稅收籌劃3.3增值稅稅率的稅收籌劃3.2增值稅計稅依據(jù)的稅收籌劃3.4增值稅減免稅的稅收籌劃3.5增值稅出口退稅的稅收籌劃3.1增值稅納稅人的稅收籌劃3.1.1納稅人的法律界定根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例》、財稅[2013]106號文和財稅[2014]43號文的規(guī)定，

在中華人民共和國境內(nèi)銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務(wù)、交通運輸業(yè)、郵政業(yè)、電信業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)服務(wù)以及進口貨物的單位和個人，為增值稅的納稅人。注：根據(jù)《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于將電信業(yè)納入營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅[2014]43號），自2014年6月1日起將電信業(yè)納入營改增，提供電信業(yè)服務(wù)的單位和個人為增值稅納稅人，不再繳納營業(yè)稅。3.1增值稅納稅人的稅收籌劃3.1.1納稅人的法律界定交通運輸業(yè)是指使用運輸工具將貨物或者旅客送達目的地，使其空間位置得到轉(zhuǎn)移的業(yè)務(wù)活動。包括陸路運輸服務(wù)、水路運輸服務(wù)、航空運輸服務(wù)和管道運輸服務(wù)。郵政業(yè)是指中國郵政集團公司及其所屬郵政企業(yè)提供郵件寄遞、郵政匯兌、機要通信和郵政代理等郵政基本服務(wù)的業(yè)務(wù)活動。包括郵政普遍服務(wù)、郵政特殊服務(wù)和其他郵政服務(wù)。電信業(yè)是指利用有線、無線的電磁系統(tǒng)或者光電系統(tǒng)等各種通信網(wǎng)絡(luò)資源，提供語音通話服務(wù)，傳送、發(fā)射、接收或者應(yīng)用圖像、短信等電子數(shù)據(jù)和信息的業(yè)務(wù)活動。包括基礎(chǔ)電信服務(wù)和增值電信服務(wù)。部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)是指圍繞制造業(yè)、文化產(chǎn)業(yè)、現(xiàn)代物流產(chǎn)業(yè)等提供技術(shù)性、知識性服務(wù)的業(yè)務(wù)活動。包括研發(fā)和技術(shù)服務(wù)、信息技術(shù)服務(wù)、文化創(chuàng)意服務(wù)、物流輔助服務(wù)、有形動產(chǎn)租賃服務(wù)、鑒證咨詢服務(wù)和廣播影視服務(wù)。目前已經(jīng)納入營改增范圍的行業(yè)：3.1增值稅納稅人的稅收籌劃3.1.1納稅人的法律界定增值稅納稅人一般納稅人小規(guī)模納稅人適用增值稅一般計稅方法：

應(yīng)納稅額=當(dāng)期銷項稅額－當(dāng)期進項稅額適用稅率包括17%、13%、11%和6%對于特定項目可以選擇簡易計稅方法適用增值稅簡易計稅方法：應(yīng)納稅額=銷售額×征收率適用征收率為3%3.1增值稅納稅人的稅收籌劃3.1.1納稅人的法律界定從事貨物生產(chǎn)或提供加工、修理修配勞務(wù)的納稅人，以及以從事貨物生產(chǎn)或提供應(yīng)稅勞務(wù)為主（指納稅人的年貨物生產(chǎn)或者提供應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額占年應(yīng)稅銷售額的比重在50%以上）并兼營貨物批發(fā)或零售的納稅人，年應(yīng)稅銷售額在50萬元以下（含50萬元）的，為小規(guī)模納稅人；年應(yīng)稅銷售額在50萬元以上的，為增值稅一般納稅人。從事貨物批發(fā)或零售的納稅人，年應(yīng)稅銷售額在80萬元以下（含80萬元）的，為小規(guī)模納稅人；年應(yīng)稅銷售額在80萬元以上的，為一般納稅人。從事提供交通運輸業(yè)、郵政業(yè)、電信業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)服務(wù)的納稅人年應(yīng)征增值稅銷售額為500萬元（含500萬元的）以下的，為小規(guī)模納稅人；年應(yīng)稅銷售額在500萬以上的，為一般納稅人。一般納稅人和小規(guī)模納稅人的劃分標準：3.1增值稅納稅人的稅收籌劃3.1.1納稅人的法律界定一般納稅人和小規(guī)模納稅人的劃分標準（續(xù)）：年應(yīng)稅銷售額超過小規(guī)模納稅人標準的其他個人按小規(guī)模納稅人納稅；非企業(yè)性單位、不經(jīng)常發(fā)生應(yīng)稅行為的企業(yè)，可選擇按小規(guī)模納稅人納稅。小規(guī)模納稅人會計核算健全，能夠提供準確稅務(wù)資料的，可以向主管稅務(wù)機關(guān)申請資格認定，不作為小規(guī)模納稅人?！敦斦繃叶悇?wù)總局關(guān)于將鐵路運輸和郵政業(yè)納入營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅[2013]106號）規(guī)定：應(yīng)稅服務(wù)年銷售額超過規(guī)定標準的其他個人不屬于一般納稅人。應(yīng)稅服務(wù)年銷售額超過規(guī)定標準但不經(jīng)常提供應(yīng)稅服務(wù)的單位和個體工商戶可選擇按照小規(guī)模納稅人納稅。3.1增值稅納稅人的稅收籌劃3.1.2納稅人的稅收籌劃由于不同類別納稅人的稅率和征收方法不同，產(chǎn)生了進行納稅人籌劃的空間。納稅人可以根據(jù)自己的具體情況，在一般納稅人或小規(guī)模納稅人、增值稅納稅人或營業(yè)稅納稅人之間做出選擇。3.1增值稅納稅人的稅收籌劃3.1.2納稅人的稅收籌劃3.1.2.1

一般納稅人與小規(guī)模納稅人的籌劃一般納稅人與小規(guī)模納稅人適用稅率和計稅方法是不同的。當(dāng)銷售額既定的情況下，小規(guī)模納稅人應(yīng)繳稅款即已確定；但一般納稅人的應(yīng)繳稅款還需依據(jù)其可抵扣的進項稅額而定，可抵扣的進項稅額越大，應(yīng)繳稅款越少；反之，可抵扣的進項稅額越小，應(yīng)繳稅款越多。或者說，其增值率越高，應(yīng)繳稅款越多。

在一般納稅人與小規(guī)模納稅人進行稅負比較時，增值率就是一個關(guān)鍵因素。當(dāng)在一個特定的增值率時，增值稅一般納稅人與小規(guī)模納稅人應(yīng)繳稅款數(shù)額相同，我們把這個特定的增值率稱為“無差別平衡點增值率”。

當(dāng)增值率低于這個點時，增值稅一般納稅人稅負低于小規(guī)模納稅人；當(dāng)增值率高于這個點時，增值稅一般納稅人稅負高于小規(guī)模納稅人。3.1增值稅納稅人的稅收籌劃3.1.2納稅人的稅收籌劃3.1.2.1

一般納稅人與小規(guī)模納稅人的籌劃1.含稅銷售額無差別平衡點增值率的計算設(shè)X為增值率，S為含稅銷售額，P為含稅購進額，并假定一般納稅人適用稅率為17%，小規(guī)模納稅人適用征收率為3%。兩種納稅人納稅額相等時，即：3.1增值稅納稅人的稅收籌劃3.1.2納稅人的稅收籌劃3.1.2.1

一般納稅人與小規(guī)模納稅人的籌劃1.含稅銷售額無差別平衡點增值率的計算當(dāng)增值率低于無差別平衡點增值率20.05%時，一般納稅人稅負低于小規(guī)模納稅人，即成為一般納稅人可以節(jié)稅。當(dāng)增值率高于無差別平衡點增值率20.05%時，一般納稅人稅負高于小規(guī)模納稅人，即成為小規(guī)模納稅人可以節(jié)稅。3.1增值稅納稅人的稅收籌劃3.1.2納稅人的稅收籌劃3.1.2.1

一般納稅人與小規(guī)模納稅人的籌劃1.含稅銷售額無差別平衡點增值率的計算同樣的方法可計算出一般納稅人銷售或提供稅率為13%、11%和6%的商品或應(yīng)稅服務(wù)，與小規(guī)模納稅人的征收率為3%時的含稅銷售額的無差別平衡點增值率，如表3—1所示：3.1增值稅納稅人的稅收籌劃3.1.2納稅人的稅收籌劃3.1.2.1

一般納稅人與小規(guī)模納稅人的籌劃2.不含稅銷售額無差別平衡點增值率的計算設(shè)X為增值率，S為不含稅銷售額，P為不含稅購進額，并假定一般納稅人適用稅率為17%，小規(guī)模納稅人適用征收率為3%。兩種納稅人納稅額相等時，即：3.1增值稅納稅人的稅收籌劃3.1.2納稅人的稅收籌劃3.1.2.1

一般納稅人與小規(guī)模納稅人的籌劃2.不含稅銷售額無差別平衡點增值率的計算當(dāng)增值率低于無差別平衡點增值率17.65%時，一般納稅人稅負低于小規(guī)模納稅人，即成為一般納稅人可以節(jié)稅。當(dāng)增值率高于無差別平衡點增值率17.65%時，一般納稅人稅負高于小規(guī)模納稅人，即成為小規(guī)模納稅人可以節(jié)稅。3.1增值稅納稅人的稅收籌劃3.1.2納稅人的稅收籌劃3.1.2.1

一般納稅人與小規(guī)模納稅人的籌劃2.不含稅銷售額無差別平衡點增值率的計算同樣的方法可計算出一般納稅人銷售或提供稅率為13%、11%和6%的商品或應(yīng)稅服務(wù)，與小規(guī)模納稅人的征收率為3%時的不含稅銷售額的無差別平衡點增值率，如表3—1所示：3.1增值稅納稅人的稅收籌劃納稅人可以計算企業(yè)產(chǎn)品的增值率，按適用的稅率及銷售額是否含稅查表。若增值率高于無差別平衡點增值率，可以通過企業(yè)分立選擇成為小規(guī)模納稅人。若增值率低于無差別平衡點增值率，可以通過合并選擇成為一般納稅人。3.1.2納稅人的稅收籌劃3.1.2.1

一般納稅人與小規(guī)模納稅人的籌劃3.1增值稅納稅人的稅收籌劃3.1.2納稅人的稅收籌劃3.1.2.1

一般納稅人與小規(guī)模納稅人的籌劃案例3-1增值稅納稅人身份的選擇(1)

某食品零售企業(yè)年零售含稅銷售額為150萬元，會計核算制度比較健全，符合一般納稅人條件，適用17%的稅率。該企業(yè)年購貨金額為80萬元（不含稅），可取得增值稅專用發(fā)票。

該企業(yè)如何進行增值稅納稅人身份的籌劃？3.1增值稅納稅人的稅收籌劃3.1.2納稅人的稅收籌劃3.1.2.1

一般納稅人與小規(guī)模納稅人的籌劃案例解析該企業(yè)支付購進食品價稅合計=80×(1+17%)=93.6(萬元)

銷售食品價稅合計=150萬元

應(yīng)繳納增值稅=[150÷(1+17%)]×17%-80×17%=8.19(萬元)

銷售利潤=150/(1+17%)-80=48.2(萬元)

增值率(含稅)=(150-93.6)÷150=37.6%查表3—1發(fā)現(xiàn)該企業(yè)的增值率較高，超過無差別平衡點增值率20.05%(含稅增值率)，所以成為小規(guī)模納稅人可比一般納稅人減少增值稅稅款繳納?？梢詫⑵髽I(yè)分設(shè)成兩個零售企業(yè)，各自作為獨立核算單位。假定分設(shè)后兩企業(yè)的年銷售額均為75萬元(含稅銷售額)，都符合小規(guī)模納稅人條件，適用3%征收率。此時，兩個企業(yè)支付購入食品價稅合計=80×(1+17%)=93.6(萬元)

兩個企業(yè)收取銷售食品價稅合計=150萬元

兩個企業(yè)共應(yīng)繳納增值稅=150÷(1+3%)×3%=4.37(萬元)

分設(shè)后兩企業(yè)銷售利潤合計=150/(1+3%)-93.6=50.03(萬元)經(jīng)過納稅人身份的轉(zhuǎn)變，企業(yè)銷售利潤增加了3.83萬元（=50.03-48.2）。3.1增值稅納稅人的稅收籌劃3.1.2納稅人的稅收籌劃案例3-2增值稅納稅人身份的選擇(2)

甲乙兩個企業(yè)均為工業(yè)企業(yè)小規(guī)模納稅人，加工生產(chǎn)機械配件。甲企業(yè)年銷售額為40萬元，年可抵扣購進貨物金額35萬元，乙企業(yè)年銷售額43萬元，年可抵扣購進貨物金額37.5萬元（以上金額均為不含稅金額，進項可取得增值稅專用發(fā)票）。由于兩個企業(yè)年銷售額均達不到一般納稅人標準，稅務(wù)機關(guān)對兩企業(yè)均按小規(guī)模納稅人簡易方法征稅，征收率為3%。（1）計算甲乙兩個企業(yè)年應(yīng)納增值稅額。（2）該企業(yè)如何進行增值稅納稅人身份的籌劃？3.1.2.1

一般納稅人與小規(guī)模納稅人的籌劃（1）甲企業(yè)年應(yīng)納增值稅稅額=40×3%=1.2（萬元）

乙企業(yè)年應(yīng)納增值稅稅額=43×3%=1.29（萬元）

兩企業(yè)年應(yīng)納增值稅共為=1.2+1.29=2.49（萬元）（2）根據(jù)無差別平衡點增值率原理，甲企業(yè)增值率（不含稅增值率，下同）12.5%[=（40-35）÷40]，小于無差別平衡點增值率17.65%（不含稅增值率，下同），選擇作為一般納稅人稅負較輕。乙企業(yè)增值率12.79%[=(43-37.5)÷43]，同樣小于無差別平衡點增值率17.65%，選擇作為一般納稅人稅負較輕。

因此，甲乙兩個企業(yè)如通過合并方式，組成一個獨立核算的納稅人，年應(yīng)稅銷售額83萬元，符合一般納稅人的認定資格。

企業(yè)合并后，年應(yīng)納增值稅1.78萬元[=(40+43)×17%-(35+37.5)×17%=14.11-12.33=1.78]，可減輕稅負0.71萬元(=2.49-1.78)。3.1增值稅納稅人的稅收籌劃3.1.2納稅人的稅收籌劃案例解析3.1.2.1

一般納稅人與小規(guī)模納稅人的籌劃3.1增值稅納稅人的稅收籌劃3.1.2納稅人的稅收籌劃3.1.2.1

一般納稅人與小規(guī)模納稅人的籌劃在進行增值稅一般納稅人與小規(guī)模納稅人身份籌劃時，還須注意以下幾個相關(guān)問題：第二，企業(yè)財務(wù)利益最大化要求。第三，企業(yè)產(chǎn)品的性質(zhì)及客戶的類型。第一，稅法對一般納稅人的認定要求。3.1增值稅納稅人的稅收籌劃3.1.2納稅人的稅收籌劃3.1.2.2

增值稅納稅人與營業(yè)稅納稅人的籌劃按照稅法規(guī)定，銷售貨物和提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)和服務(wù)應(yīng)繳納增值稅；提供非增值稅應(yīng)稅項目應(yīng)繳納營業(yè)稅。但在實際經(jīng)營中，有時應(yīng)稅和非應(yīng)稅項目難以完全分開。因此，稅法對涉及增值稅和營業(yè)稅的混合銷售和兼營收入的征稅方法做出相應(yīng)的稅務(wù)處理規(guī)定。

在這種情況下，企業(yè)要考慮繳納增值稅還是營業(yè)稅以便降低企業(yè)的稅收負擔(dān)。1.混合銷售與兼營收入的計稅規(guī)定混合銷售是指企業(yè)的同一項銷售行為既涉及增值稅應(yīng)稅項目又涉及營業(yè)稅的應(yīng)稅勞務(wù)，而且提供應(yīng)稅勞務(wù)的目的是直接為了銷售這批貨物而做出的，兩者之間是緊密相連的從屬關(guān)系。3.1增值稅納稅人的稅收籌劃3.1.2納稅人的稅收籌劃3.1.2.2

增值稅納稅人與營業(yè)稅納稅人的籌劃1.混合銷售與兼營收入的計稅規(guī)定我國稅法對混合銷售行為的處理有以下規(guī)定：（1）從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個體工商戶，以及從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主，并兼營非應(yīng)稅勞務(wù)的企業(yè)、企業(yè)性單位及個體工商戶的混合銷售行為，視為銷售貨物，征收增值稅；其他單位和個人的混合銷售行為，視為銷售非應(yīng)稅勞務(wù)，不征收增值稅，征收營業(yè)稅。（2）對于納稅人銷售自產(chǎn)貨物并同時提供建筑業(yè)勞務(wù)的行為，應(yīng)當(dāng)分別核算貨物的銷售額和非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額，并根據(jù)其銷售貨物的銷售額計算繳納增值稅，非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額不繳納增值稅，未分別核算的，由主管稅務(wù)機關(guān)核定其貨物的銷售額。3.1增值稅納稅人的稅收籌劃3.1.2納稅人的稅收籌劃3.1.2.2

增值稅納稅人與營業(yè)稅納稅人的籌劃1.混合銷售與兼營收入的計稅規(guī)定兼營是企業(yè)經(jīng)營項目多樣性的反映，每個企業(yè)主營業(yè)務(wù)確定之后，其他業(yè)務(wù)項目就是兼營業(yè)務(wù)。主要包括兩種：一是稅種相同，稅率不同；二是不同稅種，不同稅率。稅法規(guī)定：（1）納稅人兼營不同稅率的貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，應(yīng)當(dāng)分別核算不同稅率貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額；未分別核算銷售額的，從高適用稅率。（2）納稅人兼營非增值稅應(yīng)稅項目的，應(yīng)分別核算貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)、應(yīng)稅服務(wù)的銷售額和非增值稅應(yīng)稅項目的營業(yè)額，并按其適用稅率計算繳納相應(yīng)稅收；未分別核算的，由主管稅務(wù)機關(guān)核定貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)、應(yīng)稅服務(wù)的銷售額。延伸3.1增值稅納稅人的稅收籌劃3.1.2納稅人的稅收籌劃3.1.2.2

增值稅納稅人與營業(yè)稅納稅人的籌劃1.混合銷售與兼營收入的計稅規(guī)定“營改增”混業(yè)經(jīng)營《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于將鐵路運輸和郵政業(yè)納入營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅[2013]106號）附件2《營業(yè)稅改征增值稅試點有關(guān)事項的規(guī)定》：試點納稅人兼有不同稅率或者征收率的銷售貨物、提供加工修理修配勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)的，應(yīng)當(dāng)分別核算適用不同稅率或者征收率的銷售額，未分別核算銷售額的，按照以下方法適用稅率或者征收率：1．兼有不同稅率的銷售貨物、提供加工修理修配勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)的，從高適用稅率。2．兼有不同征收率的銷售貨物、提供加工修理修配勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)的，從高適用征收率。3．兼有不同稅率和征收率的銷售貨物、提供加工修理修配勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)的，從高適用稅率。3.1增值稅納稅人的稅收籌劃3.1.2納稅人的稅收籌劃3.1.2.2

增值稅納稅人與營業(yè)稅納稅人的籌劃2.增值稅納稅人和營業(yè)稅納稅人的籌劃原理增值稅一般納稅人以銷項稅額減去進項稅額為應(yīng)納稅額，而營業(yè)稅是以全部營業(yè)額乘以稅率為應(yīng)納稅額。因此，在出現(xiàn)混合銷售行為時，按增值稅計算繳稅稅負重，還是按營業(yè)稅計算繳稅稅負重，取決于增值率的高低。納稅人可以通過增值率的計算，來判斷繳納哪一種稅對自己較為有利。3.1增值稅納稅人的稅收籌劃3.1.2納稅人的稅收籌劃3.1.2.2

增值稅納稅人與營業(yè)稅納稅人的籌劃2.增值稅納稅人和營業(yè)稅納稅人的籌劃原理假定納稅人含稅增值額增值率為R，含稅銷售額為S，含稅購進金額為P，納稅人適用的增值稅稅率為17%，納稅人適用的營業(yè)稅稅率為5%，則增值率可表示為：納稅人應(yīng)繳納的增值稅和營業(yè)稅可分別表示為：當(dāng)增值稅與營業(yè)稅相等時：解出納稅平衡點為，即此時兩種稅負擔(dān)相同。3.1增值稅納稅人的稅收籌劃3.1.2納稅人的稅收籌劃3.1.2.2

增值稅納稅人與營業(yè)稅納稅人的籌劃2.增值稅納稅人和營業(yè)稅納稅人的籌劃原理如果增值率大于無差別平衡點增值率，則混合銷售行為繳納營業(yè)稅有利于節(jié)稅；如果增值率小于無差別平衡點增值率，則混合銷售行為繳納增值稅有利于節(jié)稅(見表3—3)。案例3-33.1增值稅納稅人的稅收籌劃3.1.2納稅人的稅收籌劃3.1.2.2

增值稅納稅人與營業(yè)稅納稅人的籌劃混合銷售行為時納稅人會計核算選擇某有限責(zé)任公司甲，下設(shè)兩個非獨立核算的業(yè)務(wù)經(jīng)營部門：供電器材加工廠和工程安裝施工隊。供電器材加工廠主要生產(chǎn)和銷售貨物，工程安裝施工隊主要提供輸電設(shè)備的安裝服務(wù)。某年，公司銷售收入為2800萬元(不含稅)，銷售貨物同時取得安裝收入為2574萬元，購買生產(chǎn)用原材料2000萬元，可抵扣的進項稅額為340萬元。該公司為一般納稅人，屬于生產(chǎn)性企業(yè)，而且兼營非應(yīng)稅勞務(wù)銷售額未達到總銷售額的50%。

（1）計算該企業(yè)應(yīng)納的稅款及稅收負擔(dān)率。（2）該企業(yè)如何進行籌劃才能進一步減輕稅負？3.1增值稅納稅人的稅收籌劃3.1.2納稅人的稅收籌劃3.1.2.2

增值稅納稅人與營業(yè)稅納稅人的籌劃案例3-3（續(xù)）（1）由于該公司為一般納稅人，屬于生產(chǎn)性企業(yè)，而且兼營非應(yīng)稅勞務(wù)銷售額未達到總銷售額的50%，因而對其發(fā)生的混合銷售行為一并征收增值稅。增值稅應(yīng)納稅額=(2800+2574/1.17)×17%-340=850-340=510(萬元)稅收負擔(dān)率=510÷5000×100%=10.2%（2）經(jīng)分析，公司的實際增值率=(2800-2000)÷2800×100%=28.57%，增值稅負擔(dān)較高。進一步分析發(fā)現(xiàn)公司的安裝收入比例較高，但沒有相應(yīng)的進項扣除額。進行籌劃后，將工程安裝施工隊單獨組建成一個公司乙，獨立核算，自行繳納稅款。工程安裝收入適用稅率為3%?；I劃后納稅情況如下：甲公司應(yīng)繳納增值稅=2800×17%-340=136(萬元)乙公司應(yīng)繳納營業(yè)稅=2574×3%=77.22(萬元)合計應(yīng)納稅額=136+77.22=213.22(萬元)稅收負擔(dān)率=(136+77.22)÷5374×100%=3.97%比較籌劃前后，稅收負擔(dān)率降低了6.23個百分點。案例3-43.1增值稅納稅人的稅收籌劃3.1.2納稅人的稅收籌劃3.1.2.2

增值稅納稅人與營業(yè)稅納稅人的籌劃兼營行為時納稅人會計核算的選擇某鋼材廠屬于增值稅一般納稅人，某月銷售鋼材100萬元（含稅），同時，經(jīng)營農(nóng)機收入50萬元。則應(yīng)納稅額計算如下（以下收入均為含稅收入）：未分別核算：應(yīng)納增值稅=(100+50)÷(1+17%)×17%=21.79(萬元)分別核算：應(yīng)納增值稅=100÷(1+17%)×17%+50÷(1+13%)×13%=20.28(萬元)由此可見，分別核算可以減輕1.51萬元(=21.79-20.28)稅負。納稅人可以通過控制應(yīng)稅貨物和非應(yīng)稅勞務(wù)所占的比例來達到選擇繳納低稅負稅種的目的。納稅人只要使應(yīng)稅貨物的銷售額占到總銷售額的50%以上，就可以繳納增值稅；反之，若非應(yīng)稅勞務(wù)占到總銷售額的50%以上，則需繳納營業(yè)稅。3.1增值稅納稅人的稅收籌劃3.1.2納稅人的稅收籌劃3.1.2.2

增值稅納稅人與營業(yè)稅納稅人的籌劃3.增值稅納稅人和營業(yè)稅納稅人的籌劃方法3.2.1計稅依據(jù)的法律界定3.2.1.1

一般納稅人應(yīng)納稅額的計算3.2增值稅計稅依據(jù)的稅收籌劃增值稅一般納稅人應(yīng)納稅額的計算公式為：應(yīng)納稅額=當(dāng)期銷項稅額－當(dāng)期進項稅額銷項稅額是按稅率計算并向購買方收取的增值稅稅額：銷項稅額=不含稅銷售額×稅率進項稅額是指當(dāng)期購進貨物或接受應(yīng)稅勞務(wù)、應(yīng)稅服務(wù)，支付或者負擔(dān)的增值稅額。3.2.1計稅依據(jù)的法律界定3.2.1.1

一般納稅人應(yīng)納稅額的計算3.2增值稅計稅依據(jù)的稅收籌劃延伸準予從銷項稅額中抵扣的進項稅額1.從銷售方或者提供方取得的增值稅專用發(fā)票（含貨物運輸業(yè)增值稅專用發(fā)票、稅控機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票）上注明的增值稅額。2.從海關(guān)取得的海關(guān)進口增值稅專用繳款書上注明的增值稅額。3.購進農(nóng)產(chǎn)品，除取得增值稅專用發(fā)票或者海關(guān)進口增值稅專用繳款書外，按照農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票或者銷售發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價和13%的扣除率計算的進項稅額。計算公式為：進項稅額=買價×扣除率4.接受境外單位或者個人提供的應(yīng)稅服務(wù)，從稅務(wù)機關(guān)或者境內(nèi)代理人取得的解繳稅款的中華人民共和國稅收繳款憑證（簡稱稅收繳款憑證）上注明的增值稅額。（1）購進農(nóng)產(chǎn)品，除取得增值稅專用發(fā)票或者海關(guān)進口增值稅專用繳款書外，按照農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票或者銷售發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價和13%的扣除率計算的進項稅額。計算公式為：進項稅額=買價×扣除率注：購進農(nóng)產(chǎn)品，按照《農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額核定扣除試點實施辦法》抵扣進項稅額的除外（2）適用一般計稅方法的納稅人，兼營簡易計稅方法計稅項目、非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)、免征增值稅項目而無法劃分不得抵扣的進項稅額，按照下列公式計算不得抵扣的進項稅額：不得抵扣的進項稅額＝當(dāng)期無法劃分的全部進項稅額×（當(dāng)期簡易計稅方法計稅項目銷售額+非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)營業(yè)額+免征增值稅項目銷售額）÷（當(dāng)期全部銷售額+當(dāng)期全部營業(yè)額）3.2.1計稅依據(jù)的法律界定3.2.1.1

一般納稅人應(yīng)納稅額的計算3.2增值稅計稅依據(jù)的稅收籌劃通過計算確定進項稅額的情形：3.2.1計稅依據(jù)的法律界定3.2.1.2小規(guī)模納稅人應(yīng)納稅額的計算3.2增值稅計稅依據(jù)的稅收籌劃增值稅小規(guī)模納稅人應(yīng)納稅額的計算公式為：小規(guī)模納稅人征收率為3%（2）對于同時征收消費稅的貨物，應(yīng)納稅額計算公式為：3.2.1計稅依據(jù)的法律界定3.2.1.3進口貨物應(yīng)納稅額的計算3.2增值稅計稅依據(jù)的稅收籌劃納稅人進口貨物，按照組成計稅價格和條例規(guī)定的稅率計算應(yīng)納稅額。根據(jù)進口貨物是否征收消費稅，分為以下兩種情形：（1）對于不同時征收消費稅的貨物，應(yīng)納稅額計算公式為：3.2.2銷項稅額的稅收籌劃3.2.2.1銷售方式的稅收籌劃3.2增值稅計稅依據(jù)的稅收籌劃銷售方式是指企業(yè)以何種形式將產(chǎn)品銷售出去。產(chǎn)品的銷售方式多種多樣，而且隨著經(jīng)濟的發(fā)展，產(chǎn)品的銷售方式會越來越多。在產(chǎn)品銷售過程中，納稅人對銷售方式有自主選擇權(quán)，這為利用不同銷售方式進行納稅籌劃提供了可能。銷售方式不同，往往適用不同的稅收政策，也就存在著稅收待遇差別的問題。3.2.2銷項稅額的稅收籌劃3.2.2.1銷售方式的稅收籌劃3.2增值稅計稅依據(jù)的稅收籌劃折扣銷售折扣銷售是指銷售方為達到促銷的目的，在向購貨方銷售貨物或提供勞務(wù)時，因為購貨方信譽較好、購貨數(shù)額較大等原因而給予購貨方一定的價格優(yōu)惠的銷售形式。折扣銷售分為現(xiàn)金折扣、商業(yè)折扣和銷售折讓三種方式折扣銷售類型概念相關(guān)稅法規(guī)定及稅務(wù)處理現(xiàn)金折扣現(xiàn)金折扣是指企業(yè)在銷售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)的行為發(fā)生后，為盡快收回資金而給予購買方價格上的優(yōu)惠形式。現(xiàn)金折扣發(fā)生在銷貨之后，是一種融資性質(zhì)的理財費用，因此現(xiàn)金折扣不得從銷售額中減除。商業(yè)折扣商業(yè)折扣是指企業(yè)在銷售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)的行為發(fā)生后，為鼓勵對方多購買而給予購買方價格上的優(yōu)惠形式。采取商業(yè)折扣方式，如果銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上的注明，

那么可以以銷售額扣除折扣額后的余額作為計稅金額；如果銷售額和折扣額不在同一張發(fā)票上體現(xiàn)，那么無論企業(yè)在財務(wù)上如何處理，均不得將折扣額從銷售額中扣除。銷售折讓銷售折讓是指貨物銷售后，由于產(chǎn)品質(zhì)量、性能或規(guī)格等方面的原因，購貨方雖沒有退貨，但要求給予的一種價格上的優(yōu)惠。銷售折讓可以從貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額中扣除，以其余額計繳增值稅。3.2.2銷項稅額的稅收籌劃3.2.2.1銷售方式的稅收籌劃3.2增值稅計稅依據(jù)的稅收籌劃還本銷售還本銷售是指銷貨方將貨物出售之后，按約定的時間一次或分次將購貨款部分或全部退還給購貨方，退還的貨款即為還本支出。這種方式實際上是一種以貨物換取資金的使用價值，到期還本不付息的籌集資金方式。稅法規(guī)定，納稅人采取還本方式銷售貨物的，不得從銷售額中減除還本支出。

以舊換新是指納稅人在銷售貨物時，以一定的價格同時回收相關(guān)的舊貨，以達到促銷目的。根據(jù)稅法規(guī)定，納稅人采取以舊換新方式銷售貨物的，應(yīng)按新貨物的同期銷售價格計繳稅款。無論納稅人在財務(wù)上怎樣處理，舊貨物的支出均不得從銷售額中扣除。

考慮到金銀首飾以舊換新業(yè)務(wù)的特殊情況，對金銀首飾以舊換新業(yè)務(wù)，可以按銷售方實際收取的不含增值稅的全部價款征收增值稅?！尽敦斦俊叶悇?wù)總局關(guān)于金銀首飾等貨物征收增值稅問題的通知》（

財稅字[1996]74號）】以舊換新3.2.2銷項稅額的稅收籌劃3.2.2.1銷售方式的稅收籌劃3.2增值稅計稅依據(jù)的稅收籌劃以物易物以物易物是一種較為特殊的購銷活動，是指購銷雙方不是以貨幣結(jié)算，而是以同等價款的貨物相互交換，實現(xiàn)貨物購銷的一種方式。

稅法規(guī)定：以物易物雙方都應(yīng)作購銷處理，以各自發(fā)出的貨物核算銷售額并計算銷項稅額，以各自收到的貨物按規(guī)定核算購貨額并計算進項稅額。案例3-53.2.2銷項稅額的稅收籌劃3.2.2.1銷售方式的稅收籌劃3.2增值稅計稅依據(jù)的稅收籌劃銷售方式的納稅籌劃假如某服裝經(jīng)銷公司在2008年為慶祝建廠10周年，決定在春節(jié)期間開展一次促銷活動，現(xiàn)有兩種方案可供選擇。方案一，打8折，即按現(xiàn)價折扣20%銷售，原100元商品以80元售出；方案二，贈送購貨價值20%的禮品，即購100元商品，可獲得20元禮品。假設(shè)商品毛利率為30%，以上價格均為含稅價格，請計算上述不同促銷方案下公司的稅后利潤。3.2.2銷項稅額的稅收籌劃3.2.2.1銷售方式的稅收籌劃3.2增值稅計稅依據(jù)的稅收籌劃案例解析方案二：銷售100元時應(yīng)納增值稅：

[100/(1+17%)×17%]-[70/(1+17%)×17%]-[14/(1+17%)×17%]=2.32(元)企業(yè)利潤額為：

100/(1+17%)-70/(1+17%)-14/(1+17%)=85.47-59.83-11.97=13.67(元)企業(yè)應(yīng)繳企業(yè)所得稅為：

[100/(1+17%)-70/(1+17%)-14/(1+17%)]×25%=[85.47-59.83-11.97]×25%=3.42(元)稅后凈利潤為：13.67-3.42=10.25(元)方案一：應(yīng)納增值稅：[80/(1+17%)×17%]-[70/(1+17%)×17%]=1.45(元)企業(yè)利潤額：[80/(1+17%)]-[70/(1+17%)]=8.55(元)應(yīng)繳企業(yè)所得稅：8.55×25%=2.14(元)稅后凈利潤為：8.55-2.14=6.41(元)3.2.2銷項稅額的稅收籌劃3.2.2.1銷售方式的稅收籌劃3.2增值稅計稅依據(jù)的稅收籌劃案例解析（續(xù)）以上兩個方案的結(jié)果見表3—43.2.2銷項稅額的稅收籌劃3.2.2.1銷售方式的稅收籌劃3.2增值稅計稅依據(jù)的稅收籌劃相關(guān)法規(guī)四川省國家稅務(wù)局關(guān)于買贈行為增值稅處理問題的公告四川省國家稅務(wù)局公告2011年第6號“買物贈物”方式，是指在銷售貨物的同時贈送同類或其他貨物，并且在同一項銷售貨物行為中完成，贈送貨物的價格不高于銷售貨物收取的金額。對納稅人的該種銷售行為，按其實際收到的貨款申報繳納增值稅，但應(yīng)按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于確認企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國稅函[2008]875號）第三條的規(guī)定，在賬務(wù)上將實際收到的銷售金額，按銷售貨物和隨同銷售贈送貨物的公允價值的比例來分攤確認其銷售收入，同時應(yīng)將銷售貨物和隨同銷售贈送的貨物品名、數(shù)量以及按各項商品公允價值的比例分攤確認的價格和金額在同一張發(fā)票上注明。注：《國家稅務(wù)總局關(guān)于確認企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國稅函[2008]875號）第三條規(guī)定，企業(yè)以買一贈一等方式組合銷售本企業(yè)商品的，不屬于捐贈，應(yīng)將總的銷售金額按各項商品的公允價值的比例來分攤確認各項的銷售收入。3.2.2銷項稅額的稅收籌劃3.2.2.2結(jié)算方式的稅收籌劃3.2增值稅計稅依據(jù)的稅收籌劃銷售結(jié)算方式通常有直接收款、委托收款、托收承付、賒銷或分期收款、預(yù)收款銷售、委托代銷等。不同的銷售方式，其納稅義務(wù)發(fā)生的時間是不相同的。增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時間的相關(guān)規(guī)定一、《中華人民共和國增值稅暫行條例》（國務(wù)院令2008年第538號）（一）銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時間為收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據(jù)的當(dāng)天；先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當(dāng)天。

（二）進口貨物，增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時間為報關(guān)進口的當(dāng)天。3.2.2銷項稅額的稅收籌劃3.2.2.2結(jié)算方式的稅收籌劃3.2增值稅計稅依據(jù)的稅收籌劃增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時間的相關(guān)規(guī)定（續(xù)）二、《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》（財政部令2011年第65號）按銷售結(jié)算方式的不同，銷售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的納稅義務(wù)發(fā)生時間分別為：（一）采取直接收款方式銷售貨物，不論貨物是否發(fā)出，均為收到銷售款或者取得索取銷售款憑據(jù)的當(dāng)天；（二）采取托收承付和委托銀行收款方式銷售貨物，為發(fā)出貨物并辦妥托收手續(xù)的當(dāng)天；（三）采取賒銷和分期收款方式銷售貨物，為書面合同約定的收款日期的當(dāng)天，無書面合同的或者書面合同沒有約定收款日期的，為貨物發(fā)出的當(dāng)天；（四）采取預(yù)收貨款方式銷售貨物，為貨物發(fā)出的當(dāng)天，但生產(chǎn)銷售生產(chǎn)工期超過12個月的大型機械設(shè)備、船舶、飛機等貨物，為收到預(yù)收款或者書面合同約定的收款日期的當(dāng)天；（五）委托其他納稅人代銷貨物，為收到代銷單位的代銷清單或者收到全部或者部分貨款的當(dāng)天。未收到代銷清單及貨款的，為發(fā)出代銷貨物滿180天的當(dāng)天；（六）銷售應(yīng)稅勞務(wù)，為提供勞務(wù)同時收訖銷售款或者取得索取銷售款的憑據(jù)的當(dāng)天；（七）納稅人發(fā)生視同銷售貨物行為，為貨物移送的當(dāng)天。3.2.2銷項稅額的稅收籌劃3.2.2.2結(jié)算方式的稅收籌劃3.2增值稅計稅依據(jù)的稅收籌劃增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時間的相關(guān)規(guī)定（續(xù)）三、《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于將鐵路運輸和郵政業(yè)納入營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅[2013]106號）（一）增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時間為納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)并收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據(jù)的當(dāng)天；先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當(dāng)天。（二）納稅人提供有形動產(chǎn)租賃服務(wù)采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為收到預(yù)收款的當(dāng)天。（三）納稅人發(fā)生視同提供應(yīng)稅服務(wù)的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為應(yīng)稅服務(wù)完成的當(dāng)天。3.2.2銷項稅額的稅收籌劃3.2.2.2結(jié)算方式的稅收籌劃3.2增值稅計稅依據(jù)的稅收籌劃增值稅銷售結(jié)算方式的籌劃就是在稅法允許的范圍內(nèi)，盡量采取有利于本企業(yè)的結(jié)算方式，推遲納稅時間，獲得納稅期的遞延。如在不能及時收到貨款的情況下，采用賒銷或分期收款結(jié)算方式，避免墊付稅款。

下面主要介紹賒銷和分期收款方式的籌劃、委托代銷方式銷售貨物的籌劃。3.2.2銷項稅額的稅收籌劃3.2.2.2結(jié)算方式的稅收籌劃3.2增值稅計稅依據(jù)的稅收籌劃1.賒銷和分期收款方式的籌劃賒銷和分期收款結(jié)算方式都是以合同約定日期為納稅義務(wù)發(fā)生時間。因此，企業(yè)在產(chǎn)品銷售過程中，在應(yīng)收貨款一時無法收回或部分無法收回的情況下，可以選擇賒銷或分期收款結(jié)算方式。2.委托代銷方式銷售貨物的籌劃委托代銷商品是指委托方將商品交付給受托方，受托方根據(jù)合同要求，將商品出售后開具銷貨清單并交給委托方。此時，委托方才確認銷售收入的實現(xiàn)。因此，根據(jù)這一原理，如果企業(yè)的產(chǎn)品銷售對象是商業(yè)企業(yè)，并且產(chǎn)品以商業(yè)企業(yè)再銷售后付款結(jié)算方式銷售，則可以采用委托代銷結(jié)算方式，根據(jù)實際收到的貨款分期計算銷項稅額，從而延緩納稅時間。3.2.2銷項稅額的稅收籌劃3.2.2.2結(jié)算方式的稅收籌劃3.2增值稅計稅依據(jù)的稅收籌劃案例3-6經(jīng)銷方式的稅收籌劃渤興啤酒廠是遼西地區(qū)納稅數(shù)額較大的國有企業(yè)之一，主要生產(chǎn)葫蘆島牌啤酒，年產(chǎn)量3萬噸，屬于增值稅一般納稅人。該廠在2010年初，為了擴大啤酒銷售量，在本地區(qū)設(shè)立了5個啤酒經(jīng)銷處，負責(zé)該廠在本地區(qū)47個鄉(xiāng)鎮(zhèn)、辦事處的啤酒銷售工作。為了提高各啤酒經(jīng)銷處的積極性，規(guī)范其經(jīng)銷行為，同時也為了明確同當(dāng)?shù)毓ど?、稅?wù)部門的責(zé)任，該廠和各經(jīng)銷處簽訂了啤酒經(jīng)銷協(xié)議。協(xié)議是在廠領(lǐng)導(dǎo)和本廠銷售部門共同研究、籌劃的基礎(chǔ)上制定的。其中渤興啤酒廠與新所啤酒經(jīng)銷處最先簽訂啤酒經(jīng)銷協(xié)議，下面就以此協(xié)議為例，把協(xié)議中與稅收籌劃有關(guān)的內(nèi)容簡要介紹如下：渤興啤酒廠在本地區(qū)南部設(shè)立新所啤酒經(jīng)銷處，負責(zé)本地區(qū)南部11個鄉(xiāng)鎮(zhèn)的銷售工作。經(jīng)銷處采取自行提貨的方式。為了維護葫蘆島牌啤酒價格的穩(wěn)定，進行正當(dāng)競爭，經(jīng)銷處在經(jīng)銷本廠啤酒過程中，不得低于本廠在本地區(qū)統(tǒng)一確定的銷售價格(每箱29元)。同時，為解決經(jīng)銷處流動資金不足問題，經(jīng)銷處在首次提貨時(以20噸為限)可暫欠貨款，但在以后每次提貨時都要把上一次所欠啤酒款償還完畢。3.2.2銷項稅額的稅收籌劃3.2.2.2結(jié)算方式的稅收籌劃3.2增值稅計稅依據(jù)的稅收籌劃經(jīng)銷方式的稅收籌劃（續(xù)）啤酒廠按經(jīng)銷處的銷售數(shù)量付給銷售費用，用于支付經(jīng)銷處在銷售本廠啤酒過程中的各種費用支出。并規(guī)定：經(jīng)銷處每年銷售本廠啤酒必須保持在2000噸(含本數(shù))以上，每箱啤酒可按1元提取費用；當(dāng)銷售量超過3000噸(不含本數(shù))以上時，可按超過部分每箱再增提0.5元費用，用于對經(jīng)銷處人員的獎勵。每次提取的費用可從交回給啤酒廠的銷售款中直接扣除。啤酒廠必須保證啤酒質(zhì)量，供貨及時。經(jīng)銷處在銷售過程中應(yīng)保持包裝物完整并及時返回，其中裝卸、運輸過程中發(fā)生的啤酒損耗等由經(jīng)銷處自負。經(jīng)銷處在銷售過程中，由經(jīng)銷處與購買用戶自行結(jié)算貨款，實行自負盈虧。經(jīng)銷處應(yīng)自備辦公場所、庫房、運輸車輛及裝卸人員等，所需費用及管理人員工資、辦公經(jīng)費等費用可從啤酒廠給付的銷售費用中自行支配。該銷售處為本廠內(nèi)部銷售部門，所銷售的啤酒在本廠出廠時已經(jīng)計稅，經(jīng)銷處不存在稅收負擔(dān)。經(jīng)銷處在經(jīng)銷過程中與行政管理部門發(fā)生分歧的，由啤酒廠、經(jīng)銷處和有關(guān)管理部門協(xié)商解決。案例3-63.2.2銷項稅額的稅收籌劃3.2.2.2結(jié)算方式的稅收籌劃3.2增值稅計稅依據(jù)的稅收籌劃經(jīng)銷方式的稅收籌劃（續(xù)）協(xié)議經(jīng)雙方負責(zé)人簽字蓋章后生效。新所啤酒經(jīng)銷處領(lǐng)取了酒類經(jīng)營許可證后便開始正式銷售。在該年度，該經(jīng)銷處實際銷售206821箱(3217噸，每噸約64.33箱)，取得收入額(含稅)5997809元，共收取啤酒廠支付的費用213929.42元。2011年3月，當(dāng)?shù)貒惒块T稽查人員在對新所啤酒經(jīng)銷處進行納稅稽查時，對該經(jīng)銷處經(jīng)銷啤酒的行為確定為經(jīng)銷行為，應(yīng)當(dāng)征收增值稅。而啤酒廠認為，設(shè)立的啤酒經(jīng)銷處為本廠內(nèi)部銷售單位，經(jīng)銷處在經(jīng)銷過程中不以盈利為目的，啤酒廠只支付給經(jīng)銷處正常的銷售費用，不應(yīng)對經(jīng)銷處進行征稅。稅務(wù)人員仔細分析雙方所簽訂協(xié)議的具體內(nèi)容和經(jīng)銷處實際經(jīng)營方式，以及經(jīng)銷處與購銷雙方結(jié)算過程，根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例》第一條及《增值稅暫行條例實施細則》第三條的規(guī)定，該經(jīng)銷處構(gòu)成了銷售貨物的行為，并應(yīng)確定為增值稅納稅義務(wù)人。稅務(wù)稽查人員根據(jù)企業(yè)具體情況，對新所啤酒經(jīng)銷處(作為商業(yè)企業(yè)小規(guī)模納稅人)下達了《稅務(wù)處理決定書》，依3%的征收率全額補征增值稅174693.47元（=5997809÷1.03×3%），并課征滯納金。案例3-63.2.2銷項稅額的稅收籌劃3.2.2.2結(jié)算方式的稅收籌劃3.2增值稅計稅依據(jù)的稅收籌劃經(jīng)銷方式的稅收籌劃（續(xù)）后經(jīng)有關(guān)人員進行仔細籌劃，決定在原經(jīng)銷協(xié)議有關(guān)規(guī)定不變的情況下，假定經(jīng)銷處作為啤酒廠的分支機構(gòu)，單獨辦理增值稅一般納稅人資格認定。由于該經(jīng)銷處從事批發(fā)啤酒的銷售行為并且其會計核算健全，該經(jīng)銷處可以作為啤酒廠的分支機構(gòu)。依據(jù)《增值稅一般納稅人申請認定辦法》的規(guī)定，該經(jīng)銷處可認定為增值稅一般納稅人。這樣一來，在經(jīng)銷處取得收入、支付貨款及費用等條件與原來數(shù)額相同的情況下，按增值稅一般納稅人的規(guī)定對經(jīng)銷處稅負分析如下：該經(jīng)銷處2010年度實現(xiàn)產(chǎn)品銷售收入(含稅)5997809元，應(yīng)計提增值稅銷項稅額871476.52元，從啤酒廠購進啤酒3217噸(3000噸以下每箱28元，3000噸以上每箱27.5元)，共計支付貨款5787609.27元，啤酒廠按實收貨款入賬核算并給經(jīng)銷處開具增值稅專用發(fā)票，其進項稅額應(yīng)為840934.68元，同時該經(jīng)銷處運輸車輛耗用汽油、支付修理費等80393.64元也可取得專用發(fā)票，并可抵扣進項稅額11681.13元，則該經(jīng)銷處本年應(yīng)納增值稅為18860.71元(=871476.52-840934.68-11681.13)，稅負大幅下降。并且該分支機構(gòu)不具備企業(yè)所得稅納稅義務(wù)人條件，企業(yè)所得稅可匯總到總機構(gòu)納稅。案例3-63.2.2銷項稅額的稅收籌劃3.2.2.3銷售價格的稅收籌劃3.2增值稅計稅依據(jù)的稅收籌劃產(chǎn)品的銷售價格對企業(yè)來說至關(guān)重要。在市場經(jīng)濟條件下，納稅人有自由定價的權(quán)利。納稅人可以利用定價的自由權(quán)，制定“合理”的價格，從而獲得更多的收益。與納稅籌劃有關(guān)的定價策略有兩種表現(xiàn)形式：一種是與關(guān)聯(lián)企業(yè)間合作定價，目的是為了減輕企業(yè)間的整體稅負；一種是主動制定一個稍低一點的價格，以獲得更大的銷量，從而獲得更多的收益。3.2.2銷項稅額的稅收籌劃3.2.2.3銷售價格的稅收籌劃3.2增值稅計稅依據(jù)的稅收籌劃案例3-7甲、乙、丙為集團公司內(nèi)部三個獨立核算的企業(yè)，彼此存在著購銷關(guān)系；甲企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品可以作為乙企業(yè)的原材料，而乙企業(yè)制造的產(chǎn)品的80%提供給丙企業(yè)。假設(shè)甲企業(yè)進項稅額為40000元，市場年利率為24%（月利率則為2%）。有關(guān)資料見表3—5。3.2.2銷項稅額的稅收籌劃3.2.2.3銷售價格的稅收籌劃3.2增值稅計稅依據(jù)的稅收籌劃如果三個企業(yè)均按正常市價結(jié)算貨款，應(yīng)納增值稅稅額如下：甲企業(yè)應(yīng)納增值稅額=1000×500÷(1+17%)×17%-40000=32650（元）乙企業(yè)應(yīng)納增值稅額=1000×600÷(1+17%)×17%-72650=14530（元）丙企業(yè)應(yīng)納增值稅額=1000×80%×700÷(1+17%)×17%-87180×80%=11624（元）集團合計應(yīng)納增值稅額=32650+14530+11624=58804（元）案例3-7當(dāng)三個企業(yè)采用轉(zhuǎn)移價格時，應(yīng)納增值稅情況如下：

甲企業(yè)應(yīng)納增值稅額=1000×400÷(1+17%)×17%-40000=18120（元）乙企業(yè)應(yīng)納增值稅額=（1000×80%×500+1000×20%×600）÷(1+17%)×17%-58120=17436(元)丙企業(yè)應(yīng)納增值稅額=1000×80%×700÷(1+17%)×17%-1000×80%×500÷(1+17%)×17% =23248(元)集團合計應(yīng)納增值稅額=18120+17436+23248=58804（元）3.2.2銷項稅額的稅收籌劃3.2.2.3銷售價格的稅收籌劃3.2增值稅計稅依據(jù)的稅收籌劃如從靜態(tài)的總額看，前后應(yīng)納增值稅額是完全一樣的，但考慮到稅款的支付時間，兩者的稅額便存在差異。由于三個企業(yè)的生產(chǎn)具有連續(xù)性，這就使得本應(yīng)由甲企業(yè)當(dāng)期應(yīng)納的稅款相對減少14530元（=32650-18120），即延至第二期繳納（通過乙企業(yè)）；這使得乙企業(yè)第二期與丙企業(yè)第三期納稅額分別增加了2906元和11624元，若將各期（設(shè)各企業(yè)生產(chǎn)周期為三個月）相對增減金額折合為現(xiàn)值，則使納稅負擔(dān)相對下降了1471元[=14530-2907÷(1+2%)3-11624÷(1+2%)6]。案例3-7案例來源：梁云鳳，《納稅人節(jié)稅指南》，北京，經(jīng)濟科學(xué)出版社，2001。3.2.3進項稅額的稅收籌劃3.2.3.1進項稅額抵扣時間的籌劃3.2增值稅計稅依據(jù)的稅收籌劃增值稅一般納稅人取得2010年1月1日以后開具的增值稅專用發(fā)票、公路內(nèi)河貨物運輸業(yè)統(tǒng)一發(fā)票和機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票，應(yīng)在開具之日起180日內(nèi)到稅務(wù)機關(guān)辦理認證，并在認證通過的次月申報期內(nèi)，向主管稅務(wù)機關(guān)申報抵扣進項稅額；未在規(guī)定期限內(nèi)到稅務(wù)機關(guān)辦理認證、申報抵扣的，不得作為合法的增值稅扣稅憑證，不得計算進項稅額抵扣。納稅人進口貨物取得的屬于增值稅扣稅范圍的海關(guān)繳款書，應(yīng)按照國稅函[2009]617號規(guī)定，自開具之日起180天內(nèi)向主管稅務(wù)機關(guān)報送《海關(guān)完稅憑證抵扣清單》（電子數(shù)據(jù)），申請稽核比對，逾期未申請的其進項稅額不予抵扣。國稅函[2009]617號國家稅務(wù)總局、海關(guān)總署公告2013年第31號根據(jù)進項稅額抵扣時間的規(guī)定，對于取得防偽稅控系統(tǒng)開具的增值稅專用發(fā)票，應(yīng)在取得發(fā)票后盡快到稅務(wù)機關(guān)進行認證。如購進的多用途物資應(yīng)先進行認證再進行抵扣，待轉(zhuǎn)為非應(yīng)稅項目用時再作進項稅額轉(zhuǎn)出處理，以防止非應(yīng)稅項目用物資轉(zhuǎn)為應(yīng)稅項目用時由于超過認證時間而不能抵扣其進項稅額的情況。3.2增值稅計稅依據(jù)的稅收籌劃3.2.3進項稅額的稅收籌劃3.2.3.1進項稅額抵扣時間的籌劃3.2增值稅計稅依據(jù)的稅收籌劃3.2.3進項稅額的稅收籌劃3.2.3.2供貨方的選擇由于增值稅實行憑增值稅發(fā)票抵扣的制度，只有一般納稅人才能使用增值稅專用發(fā)票。一般納稅人從小規(guī)模納稅人處認購的貨物或接受的勞務(wù)，小規(guī)模納稅人可以到其主管稅務(wù)機關(guān)申請代開小規(guī)模納稅人使用的專用發(fā)票，一般納稅人可根據(jù)發(fā)票上的稅額計提進項稅額，抵扣率為3%；如果購貨方取得的是小規(guī)模納稅人自己開具的普通發(fā)票，不能進行任何抵扣（農(nóng)產(chǎn)品除外）。即，增值稅一般納稅人從小規(guī)模納稅人處采購的貨物或接受的勞務(wù)不能進行抵扣進項稅，或只能抵扣3%。為了彌補因不能取得專用發(fā)票而產(chǎn)生的損失，必然要求小規(guī)模納稅人在價格上給予一定程度的優(yōu)惠。究竟多大的折讓幅度才能彌補損失呢？這里就存在一個價格折讓臨界點（或價格優(yōu)惠臨界點）。3.2增值稅計稅依據(jù)的稅收籌劃3.2.3進項稅額的稅收籌劃3.2.3.2供貨方的選擇假設(shè)從一般納稅人處購進貨物價格或接受勞務(wù)（含稅）為A，從小規(guī)模納稅人處購進貨物價格或接受勞務(wù)（含稅）為B。為使兩者扣除貨物和勞務(wù)稅后的銷售利潤相等，可設(shè)下列等式：3.2增值稅計稅依據(jù)的稅收籌劃3.2.3進項稅額的稅收籌劃3.2.3.2供貨方的選擇當(dāng)城市維護建設(shè)稅稅率為7%，教育費附加征收率為3%時，有：或者3.2增值稅計稅依據(jù)的稅收籌劃3.2.3進項稅額的稅收籌劃3.2.3.2供貨方的選擇當(dāng)增值稅稅率為17%，征收率為3%時，則有：即當(dāng)小規(guī)模納稅人的購進價格為一般納稅人的購進價格的86.8%時，或者說，價格優(yōu)惠幅度為86.8%時，無論是從小規(guī)模納稅人處購買還是從一般納稅人處購買，取得的收益是相等的。當(dāng)小規(guī)模納稅人報價折扣率低于該比率時，向一般納稅人采購獲得增值稅專用發(fā)票可抵扣的稅額將大于小規(guī)模納稅人的價格折扣；只有當(dāng)小規(guī)模納稅人報價的折扣率高于該比率時，向小規(guī)模納稅人采購才可獲得比向一般納稅人采購更大的稅后利益（見表3—6）。3.2增值稅計稅依據(jù)的稅收籌劃3.2.3進項稅額的稅收籌劃3.2.3.2供貨方的選擇如果從小規(guī)模納稅人處不能取得增值稅專用發(fā)票，則有：3.2增值稅計稅依據(jù)的稅收籌劃3.2.3進項稅額的稅收籌劃3.2.3.2供貨方的選擇案例3-8進貨渠道的納稅籌劃宏偉家具生產(chǎn)廠（增值稅一般納稅人）外購木材作為加工產(chǎn)品原材料，現(xiàn)有兩個供應(yīng)商甲與乙，甲為增值稅一般納稅人，可以開具稅率為17%的增值稅專用發(fā)票，該批木材報價50萬元（含稅價款）；乙為小規(guī)模納稅人，可以出具由其所在主管稅務(wù)局代開的征收率為3%的增值稅專用發(fā)票，木材報價46.5萬元。（已知城市維護建設(shè)稅稅率7%，教育費附加征收率3%）請為宏偉廠材料采購提出納稅籌劃建議。3.2增值稅計稅依據(jù)的稅收籌劃3.2.3進項稅額的稅收籌劃3.2.3.2供貨方的選擇案例解析從價格優(yōu)惠臨界點原理可知，增值稅稅率為17%，小規(guī)模納稅人抵扣率為3%時，價格優(yōu)惠臨界點86.80%，或者說，價格優(yōu)惠臨界點的銷售價格為434000元（500000×86.80%）。從題中乙的報價看，465000元>價格優(yōu)惠臨界點434000元。所以應(yīng)從甲（一般納稅人）處采購。從企業(yè)利潤核算的角度看：從甲處購進該批木材凈成本=

500000÷(1+17%)-[500000÷(1+17%)×17%×(7%+3%)]=420085.47(元)從乙處購進該批木材凈成本=465000÷(1+3%)-[465000÷(1+3%)×3%×(7%+3%)]=450101.94(元)由此可看出，從乙處購入該批木材的成本大于從甲處購進的成本，所以應(yīng)選擇從甲處購買?！吨腥A人民共和國增值稅暫行條例實施細則》規(guī)定：一般納稅人兼營免稅項目或者非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)而無法劃分不得抵扣的進項稅額的，按下列公式計算不得抵扣的進項稅額：不得抵扣的進項稅額＝當(dāng)月無法劃分的全部進項稅額×當(dāng)月免稅項目銷售額、非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)營業(yè)額合計÷當(dāng)月全部銷售額、營業(yè)額合計3.2增值稅計稅依據(jù)的稅收籌劃3.2.3進項稅額的稅收籌劃3.2.3.3兼營免稅或非應(yīng)稅項目進項稅額核算的籌劃納稅人可將按照上述公式計算的不得抵扣的進項稅額與實際免稅項目、非應(yīng)稅勞務(wù)不應(yīng)抵扣的進項稅額對比，如果前者大于后者，則應(yīng)正確劃分并按規(guī)定轉(zhuǎn)出進項稅額；如果前者小于后者，則無需在核算時正確劃分，而改按公式計算。3.2增值稅計稅依據(jù)的稅收籌劃3.2.3進項稅額的稅收籌劃3.2.3.3兼營免稅或非應(yīng)稅項目進項稅額核算的籌劃案例3-9某商業(yè)公司（為增值稅一般納稅人）既銷售面粉，又兼營餐飲服務(wù)。本月從糧油公司購得面粉，取得增值稅專用發(fā)票上注明的價款為100萬元，增值稅稅款為13萬元，當(dāng)月將該批面粉的80%用于銷售，取得不含稅收入95萬元，另外20%用于加工制作面條、饅頭等，取得收入45萬元。該公司應(yīng)如何進行稅收籌劃？案例來源：高金平著，《稅收籌劃謀略百篇》，98頁，北京，中國財政經(jīng)濟出版社，20023.2增值稅計稅依據(jù)的稅收籌劃3.2.3進項稅額的稅收籌劃3.2.3.3兼營免稅或非應(yīng)稅項目進項稅額核算的籌劃案例解析（1）若劃分不清免稅項目的進項稅額（面條、饅頭屬于免稅項目）：不得抵扣的進項稅額＝當(dāng)月無法劃分的全部進項稅額×當(dāng)月免稅項目銷售額、非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)營業(yè)額合計÷當(dāng)月全部銷售額、營業(yè)額合計=13×45÷（95+45）=4.18萬元。（2）若正確劃分各自的進項稅額：不得抵扣的進項稅額=13×20%=2.6萬元由此可見，若正確劃分進項稅額可以節(jié)省增值稅1.58萬元（=4.18-2.6）。若當(dāng)月是60%用于銷售，40%用于飲食業(yè)，其銷售收入不變，則情況正好相反。正確劃分不得抵扣的進項稅額應(yīng)為：13×40%=5.2萬元，與不能準確劃分進項稅額相比，反而增加稅負1.02萬元（=5.2-4.18）3.2增值稅計稅依據(jù)的稅收籌劃3.2.3進項稅額的稅收籌劃3.2.3.3兼營免稅或非應(yīng)稅項目進項稅額核算的籌劃案例3-10某公司是增值稅一般納稅人，生產(chǎn)A產(chǎn)品，售價17元/件（不含稅），成本構(gòu)成大致為材料10元/件（其中主要原材料9元/件，輔助材料1元/件），工資等其他成本6元/件（進項稅額忽略不計），當(dāng)年預(yù)計生產(chǎn)200萬件?，F(xiàn)有一國外來料加工的訂單，由該公司提供輔助材料并加工成A產(chǎn)品，加工費7.5元/件，共計10萬件。請問，該公司是否應(yīng)該準確劃分免稅項目的進項稅額？3.2增值稅計稅依據(jù)的稅收籌劃3.2.3進項稅額的稅收籌劃3.2.3.3兼營免稅或非應(yīng)稅項目進項稅額核算的籌劃（1）如果企業(yè)未準確劃分免稅項目的進項稅額全部進項稅額=10×17%×2000000+1×17%×100000=3417000（元）免稅項目銷售額=7.5×100000=750000（元）全部銷售額合計=17×2000000+7.5×100000=34750000（元）不得抵扣的進項稅額=3417000×750000÷34750000=73748.1（元）該來料加工業(yè)務(wù)的成本總額=1×100000+73748.1+6×100000=773748.1（元）來料加工業(yè)務(wù)利潤=750000-773748.10=-23748.1（元）即該訂單不但不盈利，反而虧損了23748.1元案例解析（2）如果企業(yè)準確劃分免稅項目的進項稅額不得抵扣的進項稅額=1×100000×17%=17000（元）該來料加工業(yè)務(wù)的成本總額=1×100000+17000+6×100000=717000（元）來料加工業(yè)務(wù)利潤=750000-717000=33000（元）3.3增值稅稅率的稅收籌劃3.3.1稅率的法律界定我國現(xiàn)行增值稅有六個檔次的稅率：銷售貨物、提供加工修理修配和有形動產(chǎn)租賃勞務(wù)的一般納稅人適用稅率17%、銷售特殊商品一般納稅人適用低稅率13%、提供交通運輸業(yè)、郵政業(yè)服務(wù)的一般納稅人適用稅率11%、提供部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)（除有形動產(chǎn)租賃）的一般納稅人適用稅率6%和適用于出口貨物的零稅率，以及小規(guī)模納稅人適用征收率3%。（詳見表3—7）注意：納稅人兼營不同稅率的貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的，應(yīng)當(dāng)分別核算不同稅率的貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額，未分別核算銷售額的，從高適用稅率。3.3增值稅稅率的稅收籌劃3.3.1稅率的法律界定3.3增值稅稅率的稅收籌劃3.3.2稅率的稅收籌劃在稅率的稅收籌劃中，應(yīng)掌握低稅率的適用范圍。如低稅率中的農(nóng)機是指農(nóng)機整機，而農(nóng)機零部件則不屬于“農(nóng)機”范圍，生產(chǎn)農(nóng)機零部件的企業(yè)可以通過與農(nóng)機廠合并、組合的形式，使產(chǎn)品符合低稅率的標準，從而實現(xiàn)節(jié)稅效益。對于兼營高低不同稅率產(chǎn)品的納稅人，一定要分別核算各自的銷售額，杜絕從高適用稅率的情況發(fā)生。3.4增值稅減免稅的稅收籌劃3.4.1稅收優(yōu)惠的有關(guān)規(guī)定3.4.1.1《增值稅暫行條例》規(guī)定的免征項目和其他主要免稅措《中華人民共和國增值稅暫行條例》（國務(wù)院令2008年第538號）第十五條規(guī)定下列項目免征增值稅：

（一）農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售的自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品；

（二）避孕藥品和用具；

（三）古舊圖書；

（四）直接用于科學(xué)研究、科學(xué)試驗和教學(xué)的進口儀器、設(shè)備；

（五）外國政府、國際組織無償援助的進口物資和設(shè)備；

（六）由殘疾人的組織直接進口供殘疾人專用的物品；

（七）銷售的自己使用過的物品。（僅指其他個人自己使用過的物品）3.4增值稅減免稅的稅收籌劃3.4.1稅收優(yōu)惠的有關(guān)規(guī)定3.4.1.2增值稅的即征即退優(yōu)惠《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于軟件產(chǎn)品增值稅政策的通知》（財稅[2011]100號）規(guī)定：（一）增值稅一般納稅人銷售其自行開發(fā)生產(chǎn)的軟件產(chǎn)品，按17%稅率征收增值稅后，對其增值稅實際稅負超過3%的部分實行即征即退政策。（二）增值稅一般納稅人將進口軟件產(chǎn)品進行本地化改造后對外銷售，其銷售的軟件產(chǎn)品可享受上述增值稅即征即退政策。本地化改造是指對進口軟件產(chǎn)品進行重新設(shè)計、改進、轉(zhuǎn)換等，單純對進口軟件產(chǎn)品進行漢字化處理不包括在內(nèi)。3.4增值稅減免稅的稅收籌劃3.4.1稅收優(yōu)惠的有關(guān)規(guī)定3.4.1.3起征點個人（包括個體工商戶及其他個人）銷售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)，未達到規(guī)定起征點的，免征增值稅。自2011年11月1日起，增值稅的起征點幅度調(diào)整為：（一）銷售貨物的，為月銷售額5000-20000元；

（二）銷售應(yīng)稅勞務(wù)的，為月銷售額5000-20000元；

（三）按次納稅的，為每次（日）銷售額300-500元?！敦斦繃叶悇?wù)總局關(guān)于暫免征收部分小微企業(yè)增值稅和營業(yè)稅的通知》（財稅[2013]53號）規(guī)定，自2013年8月1日起，對增值稅小規(guī)模納稅人中月銷售額不超過2萬元的企業(yè)或非企業(yè)性單位，暫免征收增值稅?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于暫免征收部分小微企業(yè)增值稅和營業(yè)稅政策有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2013年第49號）規(guī)定，以1個季度為納稅期限的增值稅小規(guī)模納稅人中，季度銷售額不超過6萬元（含6萬元）的企業(yè)或非企業(yè)性單位，可按照財稅[2013]53號文規(guī)定，暫免征收增值稅。思考與探討《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于暫免征收部分小微企業(yè)增值稅和營業(yè)稅的通知》（財稅[2013]53號）規(guī)定增值稅小規(guī)模納稅人中月銷售額不超過2萬元的企業(yè)或非企業(yè)性單位，暫免征收增值稅。（1）應(yīng)如何進行會計處理？（2）減免的增值稅是否需要計算繳納企業(yè)所得稅？提示：參考《財政部印發(fā)<關(guān)于小微企業(yè)免征增值稅和營業(yè)稅的會計處理規(guī)定>的通知》（財會[2013]24號）和《關(guān)于財政性資金行政事業(yè)性收費政府性基金有關(guān)企業(yè)所得稅政策問題的通知》（財稅[2008]151號）。3.4增值稅減免稅的稅收籌劃3.4.1稅收優(yōu)惠的有關(guān)規(guī)定3.4.1.3起征點某按月申報增值稅的小規(guī)模納稅人企業(yè)同時兼營營業(yè)稅項目，當(dāng)月銷售額不超過2萬，但銷售額和營業(yè)額合計超過2萬，是否可以享受小微企業(yè)免征增值稅的優(yōu)惠政策？根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于暫免征收部分小微企業(yè)增值稅和營業(yè)稅政策有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2013年第49號）第三條的規(guī)定：增值稅小規(guī)模納稅人中的企業(yè)或非企業(yè)性單位，兼營營業(yè)稅應(yīng)稅項目的，應(yīng)當(dāng)分別核算增值稅應(yīng)稅項目的銷售額和營業(yè)稅應(yīng)稅項目的營業(yè)額，月銷售額不超過2萬元（按季納稅6萬元）的暫免征收增值稅，月營業(yè)額不超過2萬元（按季納稅6萬元）的，暫免征收營業(yè)稅。因此，該某按月申報增值稅的小規(guī)模納稅人企業(yè)，兼營營業(yè)稅應(yīng)稅項目的，若可以分別核算增值稅應(yīng)稅項目的銷售額和營業(yè)稅應(yīng)稅項目的營業(yè)額，月銷售額不超過2萬元的暫免征收增值稅。3.4增值稅減免稅的稅收籌劃3.4.1稅收優(yōu)惠的有關(guān)規(guī)定3.4.1.3起征點思考與探討3.4增值稅減免稅的稅收籌劃3.4.2減免稅的稅收籌劃3.4.2.1增值稅免稅的稅負效應(yīng)

免稅是指國家對某種特定貨物或勞務(wù)的全部或某一階段的生產(chǎn)和流通過程不予課稅。一般來說，免稅意味著國家放棄一筆財政收入而給予納稅人優(yōu)惠。然而，由于增值稅具有環(huán)環(huán)相扣的特點，免稅可能會造成鏈條的中斷，進而會加重納稅人稅收負擔(dān)。增值稅應(yīng)稅貨物從生產(chǎn)到流通要經(jīng)過多個環(huán)節(jié)，對不同環(huán)節(jié)的免稅其結(jié)果是不盡相同的。

下面將通過一個例子來進行說明。假設(shè)某種貨物經(jīng)過最初生產(chǎn)環(huán)節(jié)A、中間環(huán)節(jié)B、零售環(huán)節(jié)C，到達消費者手中。為了簡化數(shù)據(jù)，便于分析，假定增值稅稅率為10%，銷售價格均為不含稅價格，并且售價不隨納稅情況的變化而變化。有關(guān)資料見表3—8。3.4增值稅減免稅的稅收籌劃3.4.2減免稅的稅收籌劃3.4.2.1增值稅免稅的稅負效應(yīng)3.4增值稅減免稅的稅收籌劃3.4.2減免稅的稅收籌劃3.4.2.1增值稅免稅的稅負效應(yīng)1.最初生產(chǎn)環(huán)節(jié)A免稅的影響對最初生產(chǎn)環(huán)節(jié)A的免稅沒有影響到國家的稅收收入。原因在于這種免稅不過是將稅收鏈條的“鏈頭”由環(huán)節(jié)A推至環(huán)節(jié)B，并沒有改變總體的稅負水平。就環(huán)節(jié)A來看，雖然無須繳納20元稅金，但同樣無法向中間環(huán)節(jié)B取得同等金額的銷項稅額，因而，免稅并沒有直接給環(huán)節(jié)A納稅人帶來實惠。由于上一環(huán)節(jié)免稅，環(huán)節(jié)B在取得進貨時可以少付出現(xiàn)金20元，同時該項貨物在銷售確認后，由于得不到進項抵扣，需按銷售價格金額計算繳納增值稅30元，這樣，環(huán)節(jié)B的現(xiàn)金流量并未受到影響。當(dāng)然，由于存在購銷時間差，納稅人可以獲得資金時間價值所帶來的好處，但這種好處不是因為免稅，而是來源于對增值稅按購進扣稅的計征辦法。當(dāng)貨物由環(huán)節(jié)B再向后推移時，由于稅收鏈條已經(jīng)接上，以后環(huán)節(jié)的納稅人不會再受到影響。3.4增值稅減免稅的稅收籌劃3.4.2減免稅的稅收籌劃3.4.2.1增值稅免稅的稅負效應(yīng)2.中間環(huán)節(jié)B免稅的影響作為中間環(huán)節(jié)“享受”免稅以后，一方面可以少交稅金而節(jié)約現(xiàn)金流出，另一方面又會因為無法向下一環(huán)節(jié)收取銷項稅額而損失現(xiàn)金流入。如表3—8所示，環(huán)節(jié)B免稅后損失額是大于節(jié)約額的，這樣導(dǎo)致現(xiàn)金流量將會減少10元。免稅反而加重了納稅人的負擔(dān)。這是因為稅收鏈條的中斷，使得前面各環(huán)節(jié)積累下來的增值稅在本環(huán)節(jié)無法抵扣，只好計入成本，沖減了企業(yè)利潤。如上所述，環(huán)節(jié)C不會因為上一環(huán)節(jié)免稅而加重或減輕負擔(dān)，同時需按售價金額計征增值稅，這就造成了一部分稅金的重復(fù)征收，使國家稅收增加10元（=30-20），增加量客觀上被環(huán)節(jié)B承擔(dān)了。3.4增值稅減免稅的稅收籌劃3.4.2減免稅的稅收籌劃3.4.2.1增值稅免稅的稅負效應(yīng)3.最終環(huán)節(jié)C免稅的影響零售環(huán)節(jié)作為最后一道環(huán)節(jié)，其免稅會給消費者帶來直接的影響。從表3—8中可以看出，由于最終消費者可以不再承擔(dān)原先(不免稅時)的20元稅金，成為最大、最直接的受益者。消費者少負擔(dān)的這部分支出，來源于兩部分：其一是國家的財政補貼——稅收收入由20元降至15元，5元的差額可以看做是政府用于鼓勵消費的支出。另外，還有15元則由環(huán)節(jié)C承擔(dān)，也就是由于無法抵扣而計入成本的那部分隨同購貨價款同期支付的稅金。由此可見，由于這種免稅而造成的鏈條中斷點越向后推，積累的增值稅額就越大，給納稅人造成的損失也就越大。3.4增值稅減免稅的稅收籌劃3.4.2減免稅的稅收籌劃3.4.2.1增值稅免稅的稅負效應(yīng)4.各個環(huán)節(jié)免稅如果國家放棄總共20元的稅收收入，而消費者則少負擔(dān)20元的支出。對生產(chǎn)、流通各環(huán)節(jié)而言，免稅并未直接給企業(yè)帶來凈現(xiàn)金流入，如表3—9所示。以上分析都是以銷售價格不隨納稅情況的變化而改變?yōu)榍疤釛l件的。在實際生活中，銷售價格隨供求狀況的變化而上下波動，商品的稅負亦成為影響價格的重要因素，免稅造成的稅負轉(zhuǎn)嫁歸宿呈現(xiàn)復(fù)雜的情況。免稅階段經(jīng)營者雖然不能抵扣進項稅額，但可以通過商品或勞務(wù)的購銷價格的調(diào)整將進項稅額轉(zhuǎn)移出去。稅負轉(zhuǎn)嫁的難易，則取決于商品供求彈性的大小。3.4增值稅減免稅的稅收籌劃3.4.2減免稅的稅收籌劃3.4.2.1增值稅免稅的稅負效應(yīng)3.4增值稅減免稅的稅收籌劃3.4.2減免稅的稅收籌劃3.4.2.2利用增值稅的免稅規(guī)定節(jié)稅根據(jù)增值稅減免稅的有關(guān)規(guī)定，納稅人可以利用法定的免稅規(guī)定以及機構(gòu)的適當(dāng)分立達到節(jié)稅的目的。案例3-11B市牛奶公司主要生產(chǎn)流程如下：飼養(yǎng)奶牛生產(chǎn)牛奶，將產(chǎn)出的新鮮牛奶進行加工制成奶制品，再將奶制品銷售給各大商業(yè)公司，或直接通過銷售網(wǎng)絡(luò)轉(zhuǎn)銷給B市及其他地區(qū)的居民。由于奶制品的增值稅稅率適用17%，進項稅額主要由兩部分組成：一是向農(nóng)民個人收購的草料部分可以抵扣13%的進項稅額；二是公司水費、電費和修理用配件等按規(guī)定可以抵扣進項稅額。與銷項稅額相比，這兩部分進項稅額數(shù)額較小，致使公司的增值稅稅負較高。為了取得更高的利潤，公司除了加強企業(yè)管理外，還必須努力把稅負降下來。從公司的客