賣房贈空調(diào)-給個“稅”與“不稅”的理由

【tips】本文由王教授精心編輯整理，學(xué)知識，要抓緊！賣房贈空調(diào)，給個“稅”與“不稅”的理由本文系博主中國財稅浪子王駿發(fā)表于中華會計網(wǎng)?！敦敃W(xué)習(xí)》2009年12期，個別論點與企便函[2009]33號關(guān)于2009年度稅收自查有關(guān)政策問題的函不符。但是博主依然堅持己見。

金融危機(jī)帶來了房地產(chǎn)市場相對低迷的時節(jié)，死扛著房價不降的開發(fā)商紛紛祭出狠招促銷，有的送閣樓、有的送小車，有的送空調(diào)。無論賣房的時候送出什么樣的禮物，都不能忽視這些禮物可能給開發(fā)商和業(yè)主帶來的稅收煩惱。不妨以比較常見的賣房送空調(diào)為例，細(xì)數(shù)其中的稅收奧秘。不過需要說明的是，開發(fā)商所售房產(chǎn)本身的稅收是不可避免的，但被贈送的空調(diào)卻存在稅與不稅的爭議。

營業(yè)稅：一種典型的混合銷售行為

由于開發(fā)商的主體稅種是營業(yè)稅，因此需要討論一下空調(diào)是否與營業(yè)稅有關(guān)。2009年1月1日開始實施的《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則》規(guī)定，一項銷售行為如果既涉及應(yīng)稅勞務(wù)又涉及貨物，為混合銷售行為。開發(fā)商賣房贈空調(diào)，既涉及銷售不動產(chǎn)這種營業(yè)稅應(yīng)稅行為，其實就是一種廣義的應(yīng)稅勞務(wù)，還涉及空調(diào)這種有形動產(chǎn)，就是增值稅的應(yīng)稅貨物，因此，這是一種典型的混合銷售行為。對于混合銷售行為，是征收增值稅還是營業(yè)稅，取決與銷售者的經(jīng)營主業(yè)，由于房地產(chǎn)開發(fā)商的主業(yè)是賣房產(chǎn)而不是賣空調(diào)，這種混合銷售行為征收營業(yè)稅，不征收增值稅毋庸置疑。空調(diào)在混合銷售行為中被和房產(chǎn)捆在一起征收營業(yè)稅，因此，我們首先可以把作為贈品的空調(diào)排除的增值稅的征收范圍之外。

對所贈空調(diào)不征收增值稅，是不是就必然要對其征收營業(yè)稅呢？答案也是否定的！《國家稅務(wù)總局關(guān)于中國網(wǎng)絡(luò)通信集團(tuán)公司及其分公司和中國網(wǎng)通（集團(tuán)）有限公司及其分公司業(yè)務(wù)銷售附帶贈送行為征收流轉(zhuǎn)稅問題的通知》（國稅函〔2007〕1322號）從法理上給出了驗證。該文件規(guī)定，中國網(wǎng)絡(luò)通信集團(tuán)公司及其分公司和中國網(wǎng)通（集團(tuán)）有限公司及其分公司開展的以業(yè)務(wù)銷售附帶贈送實物業(yè)務(wù)（包括贈送用戶PIM卡、手機(jī)或有價物品等實物），屬于電信單位提供電信業(yè)勞務(wù)的同時贈送實物的行為，按照現(xiàn)行流轉(zhuǎn)稅政策規(guī)定，不征收增值稅，其進(jìn)項稅額不得予以抵扣；其附帶贈送實物的行為是電信單位無償贈與他人實物的行為，不屬于營業(yè)稅征收范圍，不征收營業(yè)稅。在這里，之所以說附帶贈送實物的行為不屬于營業(yè)稅的征收范圍，是因為在營業(yè)稅中，只有單位或者個人將不動產(chǎn)或者土地使用權(quán)無償贈送其他單位或者個人才屬于視同發(fā)生應(yīng)稅行為（工作中也可以叫視同銷售），無償贈送勞務(wù)和其他原本就不屬于營業(yè)稅征收范圍的貨物是不存在視同發(fā)生應(yīng)稅行為（視同銷售）這個說法的。比如在汶川大地震中，麥當(dāng)勞在全國930多家餐廳內(nèi)進(jìn)行宣傳，鼓勵大家向災(zāi)區(qū)人民獻(xiàn)血。并且承諾，憑中華人民共和國衛(wèi)生部頒發(fā)的無償獻(xiàn)血證，每一位義務(wù)獻(xiàn)血者均可得到一份麥當(dāng)勞特別準(zhǔn)備的免費愛心營養(yǎng)餐，包括一杯小杯橙汁和一個牛肉漢堡。由于麥當(dāng)勞本身是營業(yè)稅的納稅人，因此他提供的免費愛心營養(yǎng)餐是不能被看做視同銷售來征收營業(yè)稅的。開發(fā)商賣房子所贈送的空調(diào)，其實和中國網(wǎng)通提供電信勞務(wù)附帶贈送實務(wù)是一個道理，對開發(fā)商贈送的空調(diào)沒有征收營業(yè)稅的理由。實際工作中，有不少人誤解要對空調(diào)單獨征收流轉(zhuǎn)稅，甚至有些籌劃專家還幫助開發(fā)商開出了變賣房贈空調(diào)為賣帶空調(diào)的房子的避稅高招，其實純粹削足適履，多此一舉。

企業(yè)所得稅：按組合銷售對待

國家稅務(wù)總局發(fā)布的《關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國稅函[2008]875號）規(guī)定，企業(yè)以買一贈一等方式組合銷售本企業(yè)商品的，不屬于捐贈，應(yīng)將總的銷售金額按各項商品的公允價值的比例來分?jǐn)偞_認(rèn)各項的銷售收入。這實際上意味著開發(fā)商賣房贈空調(diào)在企業(yè)所得稅上已經(jīng)被正式宣告解除了按捐贈論處，視同銷售的危險。不妨假設(shè)開發(fā)商賣出了一套價值99萬的房產(chǎn)，并贈送了外購的價值1萬元的變頻空調(diào)。在確認(rèn)銷售收入時，房子和空調(diào)被作為一個捆綁銷售的組合體，只能確認(rèn)49萬的合計銷售收入，如果入賬或者進(jìn)行稅務(wù)處理要求對兩種資產(chǎn)銷售收入進(jìn)行區(qū)分，則需要給房產(chǎn)分配99萬的99%，而分配給空調(diào)的收入是另外的1%。相應(yīng)的房產(chǎn)計稅成本和空調(diào)外購成本都可以作為銷售成本予以結(jié)轉(zhuǎn)并稅前扣除。

實際工作中，有人對國稅函[2008]875號組合銷售本企業(yè)商品不太理解，以為這個政策只能適用于自己生產(chǎn)的商品，而不適用于外購的商品。其實這是一種誤解，只要銷售企業(yè)出錢購買了有關(guān)贈品，索取了有效憑證，就取得了外購商品的物權(quán)，就已經(jīng)屬于本企業(yè)商品，就可以使用875號國稅函。

當(dāng)然，說句題外話，在一些商品零售企業(yè)中，舉行買一贈一促銷活動時，有時商家提供主商品，但是事先和廠家談妥由廠家負(fù)擔(dān)贈品，這個買一贈一就不屬于國稅函[2008]875號規(guī)定的情形了，廠家就要對贈品做視同銷售處理。此時，對于廠家而言，贈出去的商品系自己生產(chǎn)，需要按照正常銷售價確認(rèn)所得稅應(yīng)稅收入，對應(yīng)的制造成本在稅前扣除。

個人所得稅：低價購物并未取得所得

買房子贈空調(diào)對于買房的業(yè)主來說，仿佛是白來之物，用規(guī)范的語言來說是取得了實物這樣一種經(jīng)濟(jì)利益，要不要對業(yè)主征收個人所得稅呢？

有的人套用《國家稅務(wù)總局關(guān)于個人所得稅有關(guān)問題的批復(fù)》（國稅函[2000]57號）中的規(guī)定來作為課稅的理由，該文件要求，部分單位和部門在年終總結(jié)、各種慶典、業(yè)務(wù)往來及其他活動中，為其他單位和部門的有關(guān)人員發(fā)放現(xiàn)金、實物或有價證券時，對個人取得該項所得，應(yīng)按照《個人所得稅》中規(guī)定的其他所得項目計算繳納個人所得稅，稅款由支付所得的單位代扣代繳，按20%稅率征收。其實，這個條款的本意是指在企業(yè)組織的非銷售活動中向有關(guān)人員發(fā)放的額外利益，要代扣代繳個人所得稅。還有人拿國稅函[2002]629號文件《國家稅務(wù)總局關(guān)于個人所得稅若干政策問題的批復(fù)》來說事，這個文件指出，個人因參加企業(yè)的有獎銷售活動而取得的贈品所得，應(yīng)按偶然所得項目計征個人所得稅。贈品所得為實物的，應(yīng)以《中華人民共和國個人所得稅法實施條例》第十條規(guī)定的方法確定應(yīng)納稅所得額，計算繳納個人所得稅。稅款由舉辦有獎銷售活動的企業(yè)（單位）負(fù)責(zé)代扣代繳。但，這個文件針對的是有獎銷售，而不是一般促銷。

企業(yè)在銷售活動中贈送商品，是典型的促銷活動，實質(zhì)是組合銷售行為，或者是實物折扣。對購買者來說就是花一份錢，多得一件商品，是一種購買行為，充其量是少花錢多買東西，與單獨獲得其他利益根本不是一回事。如果買東西討了便宜也要負(fù)擔(dān)個人所得稅，豈不讓會砍價的人被稅負(fù)壓死?！侗本┦械胤蕉悇?wù)局關(guān)于個人所得稅有關(guān)業(yè)務(wù)政策問題的通知》（京地稅個[2002]568號）就這個問題，給出了一個符合邏輯的答案，該文件明確