【上市公司關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)問題分析案例-以ST國藥公司為例12000字（論文）】

上市公司關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)問題分析案例—以*ST國藥公司為例摘要近年來，違規(guī)進(jìn)行關(guān)聯(lián)方交易的上市公司數(shù)量不斷增加，關(guān)聯(lián)方交易舞弊案件層出不窮，屢禁不止。現(xiàn)如今，關(guān)聯(lián)方交易在上市公司業(yè)務(wù)往來間十分常見，隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，關(guān)聯(lián)方交易舞弊的方式和類型越來越多,也越來越復(fù)雜、隱蔽。上市公司出于轉(zhuǎn)移資產(chǎn)、掏空公司、操縱利潤等不良動機(jī)，常常利用關(guān)聯(lián)方交易的特點(diǎn)進(jìn)行舞弊造假，損害了廣大投資者的合法利益、對資本市場的正常運(yùn)轉(zhuǎn)造成不利影響。同時，難以識別的關(guān)聯(lián)方交易舞弊方式也增加了注冊會計(jì)師的審計(jì)難度，可能導(dǎo)致注冊會計(jì)師無法發(fā)現(xiàn)報表中隱藏的舞弊問題，使得審計(jì)風(fēng)險大大提高。且，目前我國關(guān)聯(lián)方交易的行業(yè)監(jiān)管力度不足，對違規(guī)的會計(jì)師事務(wù)所及審計(jì)人員的處罰過低，無法起到應(yīng)有的震懾作用，關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)失敗的現(xiàn)象無法得到有效控制。這些都使關(guān)聯(lián)方交易成為審計(jì)的重點(diǎn)和難點(diǎn)。本文以*ST國藥上市公司的關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)為研究對象，在結(jié)合關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)相關(guān)理論的基礎(chǔ)上，運(yùn)用案例分析的方式，對目前市場上上市公司關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)的現(xiàn)狀與問題進(jìn)行分析和研究，并探討改善關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易事項(xiàng)的審計(jì)程序和方法，從而降低關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)失敗風(fēng)險，提高審計(jì)質(zhì)量。關(guān)鍵詞：關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)；*ST國藥；審計(jì)風(fēng)險目錄29229摘要 ⅠTOC\o"1-3"\h\u24261一、引言 II一、引言近年來，我國經(jīng)濟(jì)蓬勃發(fā)展，市場經(jīng)濟(jì)競爭日漸激烈。企業(yè)往往會通過IPO上市、并購重組、擴(kuò)大業(yè)務(wù)范圍等方式來發(fā)展、壯大自身。因此，企業(yè)的商業(yè)模式、內(nèi)部股權(quán)結(jié)構(gòu)也隨之變得錯綜復(fù)雜。隱藏在企業(yè)間業(yè)務(wù)往來的關(guān)聯(lián)方交易形式也愈加復(fù)雜，又兼之易操作、難識別的特點(diǎn)，越來越多的上市公司通過關(guān)聯(lián)方交易的方式進(jìn)行財(cái)務(wù)舞弊，損害了廣大利益相關(guān)群體的經(jīng)濟(jì)利益，破壞了市場的經(jīng)濟(jì)秩序。同時，隱蔽、復(fù)雜的關(guān)聯(lián)方交易舞弊方式也給相關(guān)部門的監(jiān)管工作和注冊會計(jì)師的審計(jì)工作增加了一定的難度。為了有效遏制其舞弊案件的發(fā)生，降低會計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)失敗的風(fēng)險，本文將結(jié)合*ST國藥的案例來分析、研究關(guān)聯(lián)方交易舞弊的審計(jì)問題及其成因，并提出規(guī)避關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)風(fēng)險的有效措施。通過本文的研究分析，能夠幫助注冊會計(jì)師更加有效地識別和應(yīng)對關(guān)聯(lián)方交易舞弊，提升審計(jì)工作的質(zhì)量。從而能更好地對社會公眾負(fù)責(zé)，保護(hù)廣大投資者、債權(quán)人的利益，促進(jìn)我國經(jīng)濟(jì)市場健康、有序地運(yùn)作。同時也維護(hù)了審計(jì)人員自身的利益以及整個行業(yè)的聲譽(yù)，使我國審計(jì)行業(yè)向好發(fā)展。關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)相關(guān)理論關(guān)聯(lián)方關(guān)系及交易的界定1.關(guān)聯(lián)方關(guān)系界定《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第36號--關(guān)聯(lián)方披露》，該準(zhǔn)則中對關(guān)聯(lián)方的定義是：“一方控制、共同控制另一方或?qū)α硪环绞┘又卮笥绊懀约皟煞交騼煞揭陨鲜芡环娇刂?、共同控制或重大影響的，?gòu)成關(guān)聯(lián)方。”2.關(guān)聯(lián)方交易的界定《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第36號關(guān)聯(lián)方披露》第7條：“關(guān)聯(lián)方交易,是指關(guān)聯(lián)方之間轉(zhuǎn)移資源、勞務(wù)或義務(wù)的行為，而不論是否收取價款?！标P(guān)聯(lián)方交易，顧名思義是關(guān)聯(lián)方之間的交易行為。因此，判斷企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來是否屬于關(guān)聯(lián)方交易，首先應(yīng)該判斷業(yè)務(wù)往來的兩個企業(yè)之間是否存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。其次，注冊會計(jì)師在判斷某項(xiàng)交易是否屬于關(guān)聯(lián)方交易時，該項(xiàng)交易的價款是否已收取并不重要，重要的是該項(xiàng)交易是否具有商業(yè)理由和交易實(shí)質(zhì)，以及與該項(xiàng)交易相關(guān)的風(fēng)險和報酬是否已經(jīng)發(fā)生轉(zhuǎn)移。關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)風(fēng)險現(xiàn)代審計(jì)風(fēng)險模型即：審計(jì)風(fēng)險=重大錯報風(fēng)險×檢查風(fēng)險，其中重大錯報風(fēng)險=固有風(fēng)險×控制風(fēng)險。重大錯報風(fēng)險是指財(cái)務(wù)報表在審計(jì)前存在重大錯報的可能性。重大錯報風(fēng)險是企業(yè)的風(fēng)險，不受注冊會計(jì)師的控制。注冊會計(jì)師只能通過實(shí)施風(fēng)險評估程序來正確評估重大錯報風(fēng)險，并根據(jù)評估的財(cái)務(wù)報表層次和各類交易、賬戶余額和披露認(rèn)定兩個層次的重大錯報風(fēng)險，分別采取應(yīng)對的措施。檢查風(fēng)險是指如果存在某一錯報，該錯報單獨(dú)或連同其他錯報可能是重大的，注冊會計(jì)師為將審計(jì)風(fēng)險降至可接受的低水平而實(shí)施程序后沒有發(fā)現(xiàn)這種錯報的風(fēng)險。檢查風(fēng)險是審計(jì)風(fēng)險要素中唯一可以通過注冊會計(jì)師進(jìn)行控制和管理的風(fēng)險要素。關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)風(fēng)險，是指在對關(guān)聯(lián)方交易進(jìn)行審計(jì)的過程中，審計(jì)人員未能充分識別出關(guān)聯(lián)方交易中存在的重大錯報，從而導(dǎo)致發(fā)表不恰當(dāng)審計(jì)意見的風(fēng)險。關(guān)聯(lián)方交易所涉及的審計(jì)風(fēng)險包括重大錯報風(fēng)險和檢查風(fēng)險。由于關(guān)聯(lián)方交易本身所具有的隱秘性與復(fù)雜性，使得注冊會計(jì)師在執(zhí)行審計(jì)程序時，難以充分識別出企業(yè)的關(guān)聯(lián)方交易，從而導(dǎo)致關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)風(fēng)險的上升。而關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)風(fēng)險中，能夠通過注冊會計(jì)師的工作來控制和降低的風(fēng)險只有檢查風(fēng)險。因此，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)獲取充分的審計(jì)證據(jù)，擴(kuò)大進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)、時間安排和范圍來降低檢查風(fēng)險，從而把總審計(jì)風(fēng)險降低至可接受的水平上。三、關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)失敗現(xiàn)狀分析近年來，隨著經(jīng)濟(jì)的繁榮和市場地快速發(fā)展，越來越多的上市公司通過并購、資產(chǎn)重組或者控股等方式擴(kuò)大公司規(guī)模，企業(yè)之間的關(guān)聯(lián)方關(guān)系也因此變的錯綜復(fù)雜。違規(guī)進(jìn)行關(guān)聯(lián)方交易的上市公司數(shù)量也是逐年上升，尤其自2016年后，違規(guī)的上市公司數(shù)量大增。盡管證監(jiān)會近年來不斷加強(qiáng)監(jiān)管和提高打擊力度，使得個別年份的數(shù)量有所下降，但整體來看，仍然是呈現(xiàn)上升的趨勢。（一）上市公司關(guān)聯(lián)方交易違規(guī)情況根據(jù)相關(guān)數(shù)據(jù)庫的整理匯總，我們發(fā)現(xiàn)，2010年到2020年，在每年被證監(jiān)會處罰的所有上市公司中，因違規(guī)關(guān)聯(lián)方交易而被處罰的上市公司所占的比例一直居高不下，近十年的平均占比達(dá)到26.93%，這些數(shù)據(jù)無不表明上市公司違進(jìn)行規(guī)關(guān)聯(lián)方交易的現(xiàn)象正在頻繁發(fā)生。詳細(xì)數(shù)據(jù)見下表3-1表3-12010年-2020年上市公司違規(guī)關(guān)聯(lián)方交易處罰情況表年份上市公司違規(guī)被處罰的數(shù)量上市公司關(guān)聯(lián)方交易違規(guī)被處罰的數(shù)量關(guān)聯(lián)方交易違規(guī)的公司數(shù)占全部違規(guī)公司的比率2010年321031.25%2011年23417.39%2012年34514.71%2013年391230.77%2014年52917.31%2015年26726.92%2016年461634.78%2017年501836.00%2018年491428.57%2019年451022.22%2020年311032.26%總計(jì)42711526.93%數(shù)據(jù)來源：國泰安數(shù)據(jù)庫整理（二）關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)失敗情況由于違規(guī)關(guān)聯(lián)方交易高發(fā)于2010年后，為了更好地分析近年來關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)失敗的情況，本文匯總、歸納了證監(jiān)會2010年至2020年間對關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)失敗的會計(jì)師事務(wù)所的處罰情況，見下表3-2。表3-22010-2020年關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)失敗案例的處罰情況及審計(jì)問題結(jié)合圖3-2可以看出，2010年至今，除了2015年、2019年外，每一年都有會計(jì)師事務(wù)所因關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)失敗而被證監(jiān)會處罰的案例。在近十年來所有被證監(jiān)會處罰的案例中，與關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)失敗有關(guān)案例高達(dá)15起。從數(shù)量上看，2014年被處罰的案例數(shù)最多，一共有3起，所占比率為20%。雖然之后的年份關(guān)聯(lián)交易審計(jì)失敗被處罰的案例數(shù)量有所下降，但在2018年時，處罰數(shù)量與前幾年相比，又開始有明顯的增加。表3-22010-2020年關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)失敗案例的處罰情況及審計(jì)問題年度會計(jì)師事務(wù)所被審計(jì)單位處罰形式2010深圳鵬城聚友網(wǎng)絡(luò)警告、罰款2010南京立信永華南京中北警告、沒收違法所得、罰款2010中興財(cái)光華華夏建通警告、罰款2011華寅銀河科技警告、沒收違法所得2011中興華ST方源責(zé)令改正、沒收審計(jì)收入續(xù)表3-2年度會計(jì)師事務(wù)所被審計(jì)單位處罰形式2012正源和信亞星化學(xué)沒收審計(jì)收入、罰款2012利安達(dá)華陽科技責(zé)令改正、沒收審計(jì)收入2013大華新大地沒收審計(jì)收入、罰款2014利安達(dá)天豐節(jié)能沒收審計(jì)收入、罰款2014河北華安寶碩股份沒收違法所得、罰款2014深圳鵬城北生藥業(yè)警告2017信永中和登云股份責(zé)令改正、沒收審計(jì)收入、沒收違法所得、罰款2018立信*ST國藥沒收審計(jì)收入、罰款2018瑞華華澤鈷鎳沒收審計(jì)收入、罰款2020中興財(cái)光華新綠股份責(zé)令改正、沒收審計(jì)業(yè)務(wù)收入、罰款數(shù)據(jù)來源：證監(jiān)會行政處罰公告四、上市公司關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)存在的主要問題及成因分析（一）主要問題我將從審計(jì)的角度，逐項(xiàng)分析近十年來上市公司關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)存在的主要問題。為了更進(jìn)一步進(jìn)行分析、研究，我匯總、歸納了近十年15起關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)失敗案例中各不同審計(jì)問題發(fā)生的頻次及占比情況，整理成表4-1如下。需要說明的是各不同審計(jì)問題在一個審計(jì)失敗案例中并不只體現(xiàn)一處，在此是以每個案例作為頻數(shù)進(jìn)行統(tǒng)計(jì)。從下表4-1中，我們可以看出關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)存在的問題多為未充分執(zhí)行函證程序、未充分執(zhí)行分析程序、未對異常情況保持關(guān)注，未采取充分的替代程序以及其他情況。下面就對這幾方面的問題進(jìn)行闡述。表4-12010-2020年關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)問題發(fā)生情況審計(jì)問題發(fā)生的頻次占比關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)程序缺失426.66%審計(jì)范圍不完整16.67風(fēng)險識別與評估存在缺陷,未能有效識別和評估相關(guān)風(fēng)險426.67%未充分執(zhí)行分析程序533.33%未充分執(zhí)行函證程序1173.33%未對異常情況保持關(guān)注,未采取充分的替代程序1066.67%其他1177.33%數(shù)據(jù)來源：國泰安數(shù)據(jù)庫整理1.未充分執(zhí)行函證程序根據(jù)上表4-1，在2010年到2020年，證監(jiān)會披露的與關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)舞弊相關(guān)的審計(jì)案例中，共有11起審計(jì)失敗案例涉及未充分執(zhí)行函證程序，占近10年關(guān)聯(lián)方審計(jì)失敗數(shù)的73.33%。該審計(jì)問題具體有以下幾種情形：審計(jì)人員未嚴(yán)格控制函證過程；對不回函情況未實(shí)施其他有效的替代程序；未對詢證函回函的異常情況保持應(yīng)有的關(guān)注，未實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序；某些科目函證程序缺失，未實(shí)施充分的函證程序。比如瑞華所對華澤鈷鎳進(jìn)行審計(jì)時，審計(jì)人員通過傳真的方式所取得的不同單位的詢證函回函上所記錄時間高度集中，前后僅隔5分鐘。針對明顯異常的該現(xiàn)象，注冊會計(jì)師卻未提高警惕、重點(diǎn)關(guān)注，也未實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序去驗(yàn)證回函的真實(shí)性、來源的可靠性，因此，所獲取的審計(jì)證據(jù)質(zhì)量極低。2.未充分執(zhí)行分析程序在對近10年關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)失敗案例的分析中，我們可以看出，涉及未能充分執(zhí)行分析程序從而導(dǎo)致審計(jì)失敗的案例共有5起，占總披露關(guān)聯(lián)方審計(jì)失敗案例的33.33%。審計(jì)失敗的會計(jì)師事務(wù)所具體有大華、正源和信、利安達(dá)等。其中，以利安達(dá)對華陽科技的審計(jì)為例，我們發(fā)現(xiàn)，利安達(dá)的審計(jì)人員在審計(jì)時，對于華陽科技的控股子公司魯邦熱電異常的資金劃轉(zhuǎn)情況，掉以輕心，疏忽大意，分析程序執(zhí)行不到位，導(dǎo)致沒有發(fā)現(xiàn)魯邦熱電預(yù)付賬款的不真實(shí)，沒有發(fā)現(xiàn)華陽科技向關(guān)聯(lián)方華陽集團(tuán)劃轉(zhuǎn)資金的事實(shí)，使得會計(jì)師事務(wù)所最終出具了不恰當(dāng)審計(jì)意見，導(dǎo)致了審計(jì)失敗。3.未對異常情況保持關(guān)注在對近10年的關(guān)聯(lián)方審計(jì)失敗案例研究中，我們發(fā)現(xiàn)，未對異常情況保持關(guān)注、未采取充分的替代程序，該審計(jì)問題占近十年來總披露關(guān)聯(lián)方審計(jì)失敗案例的66.67%。以瑞華對華澤鈷鎳的審計(jì)為例，在2013年、2014年對應(yīng)收票據(jù)進(jìn)行審計(jì)的過程中，對于票據(jù)余額在審計(jì)基準(zhǔn)日前后激增又劇減的重大異常情況，審計(jì)人員未保持必要的職業(yè)懷疑，從而未能及時識別出財(cái)務(wù)報告的重大錯報風(fēng)險。4.風(fēng)險識別與評估存在缺陷在對關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)失敗的現(xiàn)狀分析中，我們發(fā)現(xiàn)，風(fēng)險識別與評估存在缺陷、未能有效識別和評估相關(guān)風(fēng)險，該審計(jì)問題占近十年來總披露關(guān)聯(lián)方審計(jì)失敗案例的26.67%。以南京立信永華對南京中北的審計(jì)為例，在南京中北2003年、2004年年報審計(jì)中，南京中北的銀行存款未按準(zhǔn)則規(guī)定分銀行賬戶進(jìn)行記賬，審計(jì)人員對這種明顯違反《企業(yè)會計(jì)制度》的情況未能合理評估審計(jì)風(fēng)險。此外，審計(jì)人員也未遵循審計(jì)程序表中“抽查對賬單，將其與銀行日記賬核對，確定是否存在未入賬情況”的審計(jì)要求來執(zhí)行審計(jì)程序，最終導(dǎo)致未發(fā)現(xiàn)南京中北與其關(guān)聯(lián)方之間大量與生產(chǎn)經(jīng)營無關(guān)的往來以及大額資金發(fā)生額未入賬的情況。5.其他常見審計(jì)問題除以上幾點(diǎn)審計(jì)問題外，其他常見的審計(jì)問題主要有：獲取的審計(jì)證據(jù)不充分，工作底稿丟失或缺少部分方面的工作底稿，以及關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)程序缺失這三個問題。審計(jì)證據(jù)不充分即注冊會計(jì)師在審計(jì)過程中，獲取的審計(jì)證據(jù)數(shù)量不足或者質(zhì)量較低。比如，在深圳鵬城對北生藥業(yè)的審計(jì)中，審計(jì)人員未實(shí)施充分必要的審計(jì)程序來獲取可靠的審計(jì)證據(jù)，導(dǎo)致未能發(fā)現(xiàn)北生藥業(yè)關(guān)聯(lián)方關(guān)系、關(guān)聯(lián)方交易及資金占用方面的違規(guī)披露問題。至于工作底稿丟失或缺少部分方面的工作底稿的問題，我通過正源和信對亞星化學(xué)的審計(jì)案例進(jìn)行說明。正源和信所的工作底稿中，缺少了濰坊亞星化學(xué)股份有限公司2009年度控股股東及其他關(guān)聯(lián)方占用資金情況專項(xiàng)說明，存在著重大遺漏。工作底稿記錄著審計(jì)人員的審計(jì)計(jì)劃以及執(zhí)行審計(jì)程序的過程和結(jié)果，而工作底稿內(nèi)容不全，體現(xiàn)出審計(jì)人員在實(shí)施審計(jì)程序時，缺失了相應(yīng)的關(guān)聯(lián)方占用資金審計(jì)程序。最后，其他審計(jì)問題還包括審計(jì)范圍不完整、未按會計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行審計(jì)程序，甚至有出現(xiàn)注冊會計(jì)師在沒有實(shí)施相應(yīng)的審計(jì)程序的情況下，虛假記載審計(jì)過程、進(jìn)行審計(jì)造假。（二）成因分析在全面分析和總結(jié)關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)存在的主要問題的基礎(chǔ)上，我們接下來將從會計(jì)師事務(wù)所層面、被審計(jì)單位層面、外部監(jiān)管層面這三方面來探析關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)問題背后的成因。1.會計(jì)師事務(wù)所層面從會計(jì)師事務(wù)所層面來看，關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)問題有以下三點(diǎn)成因。第一點(diǎn)，缺乏針對性的審計(jì)及方法。根據(jù)對關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)失敗現(xiàn)狀的研究及表4-1，我們可以看出，會計(jì)師事務(wù)所關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)失敗的原因，大多是因?yàn)樵趯徲?jì)過程中，注冊會計(jì)師執(zhí)行關(guān)聯(lián)交易審計(jì)程序不夠充分、到位，從而使得注冊會計(jì)師無法通過審計(jì)程序發(fā)現(xiàn)上市公司隱藏的關(guān)聯(lián)方交易舞弊情況，最終導(dǎo)致了審計(jì)失敗。由此可見，在審計(jì)過程中，是否能制定可靠、有針對性的審計(jì)程序及方法并有效執(zhí)行是審計(jì)成敗的關(guān)鍵。但現(xiàn)如今對于關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)工作尚未形成科學(xué)、有效的指導(dǎo)標(biāo)準(zhǔn)，再加上上市公司類型多樣，其關(guān)聯(lián)方交易情況也各不相同，注冊會計(jì)師在進(jìn)行關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)時，制定的關(guān)聯(lián)方審計(jì)程序及方法不夠貼合被審計(jì)單位情況，針對性較弱，執(zhí)行時也不夠充分、全面。因而，關(guān)聯(lián)方交易的審計(jì)程序和審計(jì)方法往往無法全方位關(guān)注到公司報表的每一個細(xì)節(jié)，相關(guān)審計(jì)證據(jù)難以收集，關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)難度大，風(fēng)險高，各種舞弊手段令人防不勝防。第二點(diǎn)，注冊會計(jì)師專業(yè)能力不足。由于關(guān)聯(lián)方交易隱蔽性強(qiáng)、風(fēng)險大，難以被注冊會計(jì)師充分識別，其審計(jì)過程十分考驗(yàn)注冊會計(jì)師個人的專業(yè)判斷和工作經(jīng)驗(yàn)。專業(yè)能力的高低決定了注冊會計(jì)師能否在業(yè)務(wù)繁多、組織復(fù)雜的上市公司中，精準(zhǔn)地識別出關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易事項(xiàng)，敏銳地察覺到各個環(huán)節(jié)中可能存在的關(guān)聯(lián)方交易舞弊。若專業(yè)能力不足、水平低下，自然無法識別出隱藏極深的違規(guī)關(guān)聯(lián)方交易。在目前的注冊會計(jì)師行業(yè)中，審計(jì)人員的專業(yè)能力各有高低、水平不一。關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)的能力更是差距不小，故而關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)失敗案例逐年增多也就不足為奇了。此外，除了應(yīng)該有足夠的專業(yè)勝任能力外，注冊會計(jì)師還必須遵循職業(yè)道德。在審計(jì)工作中應(yīng)當(dāng)要始終保持獨(dú)立，做到堅(jiān)守底線、誠實(shí)守信、客觀公正。在前文的對關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)舞弊案例的研究分析中，我們看到往年也有不少注冊會計(jì)師被利益驅(qū)使，和被審計(jì)單位串通起來合伙造假，欺瞞債權(quán)人和投資者的情況。第三點(diǎn)，注冊會計(jì)師對關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)的精力投入有限。會計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)活動歸根到底是一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動，目的是盈利。按照成本效益原則，會計(jì)師事務(wù)所傾向投入較低的審計(jì)成本來獲取較高的盈利水平。會計(jì)事務(wù)所的審計(jì)資源有限，又要將其合理分配到各個審計(jì)領(lǐng)域。那么，對于隱蔽性高、難以識別且只占總體審計(jì)過程中一部分的關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)，注冊會計(jì)師往往不會投入過多精力，大部分都是根據(jù)自身的審計(jì)經(jīng)驗(yàn)來判斷關(guān)聯(lián)方及其交易事項(xiàng)，這就使得存在更高關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)風(fēng)險的可能性大大提升。2.被審計(jì)單位層面在分析關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)問題背后的成因時，我們不能忽視審計(jì)問題產(chǎn)生的源頭。因此，從被審計(jì)單位層面進(jìn)行成因分析是十分必要的。隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展，上市公司規(guī)模逐漸擴(kuò)大、業(yè)務(wù)范圍也逐漸拓寬。關(guān)聯(lián)方關(guān)系日益復(fù)雜，大多記載于董事會決議中或被上市公司隱藏起來，因而難以界定。同樣，關(guān)聯(lián)方交易的類型多樣、形式復(fù)雜，隱蔽在上市公司諸多的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)中，也難以辨認(rèn)。由此可見關(guān)聯(lián)方交易的隱蔽性強(qiáng)，利用關(guān)聯(lián)方交易造假難以被注冊會計(jì)師輕易識別。上市公司正是利用該特點(diǎn)，頻頻通過關(guān)聯(lián)方交易進(jìn)行弄虛作假，增大了注冊會計(jì)師關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)失敗的可能性。3.外部監(jiān)管層面從外部監(jiān)管層面來看，關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)問題有以下兩點(diǎn)成因。第一點(diǎn)，關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)準(zhǔn)則存在缺陷。最新修訂的審計(jì)準(zhǔn)則《中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1323號-關(guān)聯(lián)方》，相對于過去的舊準(zhǔn)則，進(jìn)一步提高和完善了關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)的相關(guān)規(guī)定，但是仍存在缺陷，還有待繼續(xù)完善。比如，上文提到，上市公司財(cái)務(wù)舞弊的發(fā)生很大一部分是借助了關(guān)聯(lián)方交易進(jìn)行的。因此，注冊會計(jì)師在進(jìn)行審計(jì)時，應(yīng)當(dāng)參考《中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1141號-財(cái)務(wù)報表審計(jì)中與舞弊相關(guān)的責(zé)任》的規(guī)定。第1323審計(jì)準(zhǔn)則中對此有相應(yīng)的提示，但沒有說明如何更好地結(jié)合第1141號審計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行審計(jì)。另外，第1323審計(jì)準(zhǔn)則中對具體審計(jì)程序基本上都是原則性規(guī)定，但實(shí)際中的審計(jì)環(huán)境復(fù)雜多變，審計(jì)人員素質(zhì)參差不齊，審計(jì)資源投入也各不相同，這些都會影響審計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施效果。第二點(diǎn)，對違規(guī)關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)的事務(wù)所和注冊會計(jì)師的處罰力度小。根據(jù)2010-2020年證監(jiān)會對違規(guī)關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)會計(jì)師事務(wù)所的處罰公告，整理出近十年證監(jiān)會對違規(guī)會計(jì)師事務(wù)所的處罰方式，見下圖4-2。從下圖4-2中，我們發(fā)現(xiàn)，證監(jiān)會對審計(jì)失敗的會計(jì)師事務(wù)所的方式大多為沒收審計(jì)收入、罰款，只有情節(jié)嚴(yán)重的，才會沒收違法所得或者責(zé)令整改。整體來看，證監(jiān)會的處罰力度不強(qiáng)，威懾力有限。圖4-2證監(jiān)會關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)失敗事務(wù)所的處罰方式其次，針對注冊會計(jì)師而言，證監(jiān)會的處罰方式也多為警告和罰款。處罰手段輕微，罰款金額也較小，遠(yuǎn)遠(yuǎn)不及注冊會計(jì)師串通上市公司進(jìn)行舞弊造假所獲的利益。證監(jiān)會監(jiān)管力度弱，違規(guī)成本低，無法達(dá)到應(yīng)有的懲處效果。因而，上市公司和會計(jì)師事務(wù)所往往會抱有僥幸心理，受眼前利益驅(qū)使和上市公司合謀舞弊，導(dǎo)致關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)失敗頻發(fā)、屢禁不止。此外，因關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)失敗而合法權(quán)益受到損害的投資者，若想通過民事訴訟進(jìn)行維權(quán)十分困難。維權(quán)之路漫漫，其間耗費(fèi)許多時間、金錢也不一定能夠勝訴。即便勝訴，其違規(guī)人員所負(fù)的民事責(zé)任也不過是“恢復(fù)”、“賠償損失”、“補(bǔ)償”這幾種形式，民事處罰力度較輕，無法補(bǔ)償投資者所受到的損害。關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)的違規(guī)成本如此之低，無法震懾會計(jì)事務(wù)所和審計(jì)人員，導(dǎo)致其對關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)的重視程度有限，與上市公司勾結(jié)串通起來舞弊的現(xiàn)象也常有發(fā)生。五、案例分析（一）案例回顧2010年、2011年，*ST國藥連續(xù)兩年虧損，為了滿足維持上市地位所需的各項(xiàng)財(cái)務(wù)指標(biāo)。*ST國藥在2012年、2013年時，利用未披露的關(guān)聯(lián)方關(guān)系構(gòu)造虛假交易，增加營業(yè)收入。2014年12月，*ST國藥收到中國證監(jiān)會?調(diào)查通知書?。因涉嫌信息披露違法違規(guī)等行為，中國證監(jiān)會決定對其進(jìn)行立案調(diào)查。在2018年12月，*ST國藥及立信會計(jì)師事務(wù)所（以下簡稱為立信所）均受到中國證券監(jiān)督管理委員會的處罰。（二）審計(jì)問題1.未識別出關(guān)聯(lián)方及關(guān)聯(lián)方交易*ST國藥2012年、2013年經(jīng)營情況十分異常。兩年來母公司竟然均無收入，公司的主要的收入來自于關(guān)聯(lián)方鄂欣實(shí)業(yè)的鋼材貿(mào)易收入。鄂欣實(shí)業(yè)對于*ST國藥營業(yè)收入的貢獻(xiàn)如此之高，且是2012年度實(shí)現(xiàn)扭虧為盈的關(guān)鍵，*ST國藥從而保住了上市地位。面對如此異常的情況，審計(jì)人員應(yīng)該重點(diǎn)關(guān)注鄂欣實(shí)業(yè)。但審計(jì)人員在審計(jì)時，卻忽視了明顯的未披露關(guān)聯(lián)方特征，未保持應(yīng)有的職業(yè)懷疑。對*ST國藥的子公司鄂欣實(shí)業(yè)與公合實(shí)業(yè)同時發(fā)生鋼材銷售和采購業(yè)務(wù)的異常情況下，也未實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序。此外，在審計(jì)2012年和2013年財(cái)務(wù)報表時，獲取的關(guān)聯(lián)方關(guān)系方面的審計(jì)證據(jù)不足，從而未能識別出*ST國藥的關(guān)聯(lián)方企業(yè)公合實(shí)業(yè)。2.未執(zhí)行有效的分析程序立信所及其審計(jì)人員在對營業(yè)收入的審計(jì)中，沒有認(rèn)真分析鄂欣實(shí)業(yè)2012年、2013年的鋼材貿(mào)易合同和提貨單，面對部分合同編號前后不一致、部分合同沒有編號、個別合同交貨地點(diǎn)前后不一致、提貨單未注明捆包號、部分提單號前后不一致等一系列明顯異常情況時，未保持應(yīng)有職業(yè)關(guān)注，對其進(jìn)行進(jìn)一步分析、檢查。在對鄂欣實(shí)業(yè)2013年?duì)I業(yè)收入進(jìn)行實(shí)質(zhì)性測試時，審計(jì)人員注意到，在“銷售收入細(xì)節(jié)測試記錄表”的出庫單信息中有2筆合同記錄了“轉(zhuǎn)移證明無編號”，1筆合同記錄了“出庫明細(xì)無編號”，但審計(jì)人員對此記錄卻認(rèn)為不存在異常，沒有保持職業(yè)懷疑，沒有采取進(jìn)一步審計(jì)程序，以致沒有發(fā)現(xiàn)鄂欣實(shí)業(yè)鋼材貿(mào)易業(yè)務(wù)收入的錯報。3.穿行測試中未獲取充分審計(jì)證據(jù)注冊會計(jì)師在執(zhí)行穿行測試的審計(jì)程序時，獲取的審計(jì)證據(jù)不夠充分，且未在工作底稿中記錄測試結(jié)論。在2012年財(cái)務(wù)報表審計(jì)過程中，審計(jì)人員對鄂欣實(shí)業(yè)的鋼材銷售進(jìn)行穿行測試時，未取得“銷售合同審批單”；上海淙遠(yuǎn)實(shí)業(yè)有限公司是鄂欣實(shí)業(yè)鋼材貿(mào)易的一大客戶，其所開具的0004126-0004130號提貨單要求憑發(fā)貨碼單結(jié)算。對于該情況，立信所審計(jì)人員卻并未關(guān)注、未收集發(fā)貨碼單。4.未對風(fēng)險評估進(jìn)行全面分析立信所在對2012年財(cái)務(wù)報表進(jìn)行審計(jì)時，實(shí)施的風(fēng)險評估程序中存在信息遺漏。在審計(jì)工作底稿中描述資本性投資以及在描述*ST國藥主要的子公司和聯(lián)營企業(yè)時，兩次均遺漏了*ST國藥全投資的“鄂欣實(shí)業(yè)”。此外，鄂欣實(shí)業(yè)所從事的行業(yè)是鋼材貿(mào)易，但審計(jì)人員在財(cái)務(wù)報表審計(jì)中，卻將鄂欣實(shí)業(yè)的審計(jì)風(fēng)險評估過程描述為“我們通過與客戶的溝通和電影行業(yè)的特點(diǎn)進(jìn)行風(fēng)險評估”，與鄂欣實(shí)業(yè)所處的鋼材貿(mào)易行業(yè)顯然不符。六、完善關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)的對策在深入分析關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)突出問題的基礎(chǔ)上，為更好地提出應(yīng)對審計(jì)問題的有效對策，我們將從會計(jì)師事務(wù)所層面、審計(jì)行業(yè)監(jiān)管層面兩方面進(jìn)行探討。（一）會計(jì)師事務(wù)所層面1.加強(qiáng)會計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制會計(jì)師事務(wù)所在承接審計(jì)業(yè)務(wù)前，應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格遵循業(yè)務(wù)質(zhì)量控制制度，尤其重視事前的質(zhì)量控制，避免承接到高風(fēng)險的審計(jì)業(yè)務(wù)。會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)深入調(diào)查了解被審計(jì)單位各個方面的情況，綜合評判承接該公司業(yè)務(wù)的審計(jì)風(fēng)險并考慮是否能夠接受，謹(jǐn)慎對待審計(jì)業(yè)務(wù)的承接。正如本文立信所對*ST國藥審計(jì)業(yè)務(wù)的承接，若立信所能好事前的質(zhì)量控制，也許就能避免承接到風(fēng)險較高的*ST國藥的審計(jì)業(yè)務(wù)。會計(jì)師事務(wù)所的質(zhì)量控制應(yīng)當(dāng)貫穿于審計(jì)過程的始終。除了事前控制，事中、事后也必須制定嚴(yán)格的審計(jì)程序與質(zhì)量控制制度。在事中審計(jì)執(zhí)行的階段，應(yīng)實(shí)施風(fēng)險評估程序,有效識別出關(guān)聯(lián)方關(guān)系與關(guān)聯(lián)方交易，識別出被審計(jì)單位的重大錯報風(fēng)險，從而能夠高質(zhì)量地完成審計(jì)工作；在事后復(fù)核的階段，則需要從頭到尾復(fù)盤整個的審計(jì)過程，核查審計(jì)過程中獲取的審計(jì)證據(jù)是否適當(dāng)、充分以及檢查是否遺漏重大事項(xiàng)等等。若出現(xiàn)審計(jì)業(yè)務(wù)質(zhì)量問題，應(yīng)明確復(fù)核責(zé)任，避免模糊責(zé)任、相互推諉的情形，對相關(guān)的責(zé)任人進(jìn)行嚴(yán)厲追責(zé)，將責(zé)任落實(shí)到各自層級。從而使復(fù)核的審計(jì)人員在工作時，謹(jǐn)慎對待，不敷衍了事，正視其中的審計(jì)風(fēng)險，精準(zhǔn)把控關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)相關(guān)的檢查風(fēng)險。2.加強(qiáng)審計(jì)人員的職業(yè)道德教育、提高執(zhí)業(yè)水平關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)是審計(jì)過程的重要一環(huán)，如何充分識別關(guān)聯(lián)方關(guān)系和關(guān)聯(lián)方交易是審計(jì)的難點(diǎn)，也影響著審計(jì)的成敗。因此，關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)工作需要的是綜合素質(zhì)強(qiáng)的審計(jì)人員，即專業(yè)勝任能力強(qiáng)和職業(yè)道德水平高的審計(jì)人員。因此，會計(jì)師事務(wù)所在委派審計(jì)人員參與關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)的項(xiàng)目時，應(yīng)當(dāng)委派經(jīng)驗(yàn)豐富、專業(yè)勝任能力強(qiáng)的審計(jì)人員，必要的時候也可以利用專家進(jìn)行工作。同時，由于目前我國審計(jì)人員的執(zhí)業(yè)水平參差不齊，這就要求審計(jì)人員要努力提高自己的專業(yè)知識,多積累審計(jì)工作經(jīng)驗(yàn)，不斷的鍛煉和提高自己的綜合素質(zhì)。比如，在實(shí)際審計(jì)工作中，注冊會計(jì)師識別和評估關(guān)聯(lián)方交易不能一味依賴準(zhǔn)則的規(guī)定。有些關(guān)聯(lián)方關(guān)系十分隱蔽，無法通過上市公司所披露出來的財(cái)務(wù)信息直接進(jìn)行識別。此時，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)自身的職業(yè)判斷，靈活變通，具體情況具體分析，遵循實(shí)質(zhì)重于形式的原則來判定其是否構(gòu)成關(guān)聯(lián)方關(guān)系。即關(guān)鍵主要在于兩方或多方之間是否存在實(shí)質(zhì)上的控制關(guān)系。如此方能全面、準(zhǔn)確地識別出上市公司存在的各種關(guān)聯(lián)方關(guān)系。此外，我們知道，在關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)失敗的諸多案例中，有部分案例審計(jì)失敗的原因是注冊會計(jì)師受到利益誘惑，從而喪失基本的職業(yè)道德，對被審計(jì)單位的舞弊視而不見。因此，加強(qiáng)審計(jì)人員的職業(yè)道德教育至關(guān)重要。在審計(jì)過程中，審計(jì)人員除了要有較高的執(zhí)業(yè)水平外，還應(yīng)該保持應(yīng)有的職業(yè)懷疑和謹(jǐn)慎，具有良好的職業(yè)道德，客觀獨(dú)立地執(zhí)行關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)工作。3.充分執(zhí)行關(guān)聯(lián)方交易的相關(guān)審計(jì)程序如果注冊會計(jì)師在審計(jì)過程中，能和被審計(jì)單位人員有效配合并實(shí)施恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序，有效地識別出公司的關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易事項(xiàng)，對此進(jìn)行合理的風(fēng)險評估，是可以控制關(guān)聯(lián)方審計(jì)風(fēng)險的。而有效識別關(guān)聯(lián)方關(guān)系和交易事項(xiàng)的前提是，注冊會計(jì)師必須充分執(zhí)行關(guān)聯(lián)方交易的相關(guān)審計(jì)程序，獲取高質(zhì)量的審計(jì)證據(jù)，如此方能深挖出隱蔽的關(guān)聯(lián)方相關(guān)情況，從而判斷上市公司是否存在違規(guī)披露關(guān)聯(lián)方交易相關(guān)信息或是利用關(guān)聯(lián)方交易進(jìn)行舞弊的事實(shí)。由此可見，充分執(zhí)行關(guān)聯(lián)方交易的相關(guān)審計(jì)程序之于審計(jì)成敗的重要性。在審計(jì)過程中，審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)充分執(zhí)行關(guān)聯(lián)方交易的相關(guān)審計(jì)程序，對被審計(jì)單位的供應(yīng)商、客戶進(jìn)行詳盡調(diào)查，尤其是與企業(yè)發(fā)生大額或者交易頻繁的供應(yīng)商、客戶。應(yīng)當(dāng)把這些供應(yīng)商和客戶作為重點(diǎn)調(diào)查的對象，必要時可以進(jìn)行實(shí)地采訪，以便充分識別出被審計(jì)單位隱蔽的關(guān)聯(lián)方交易關(guān)系，從而降低關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)的風(fēng)險。4.重點(diǎn)關(guān)注異常關(guān)聯(lián)方交易業(yè)務(wù)注冊會計(jì)師在進(jìn)行關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)的過程中，若發(fā)現(xiàn)上市公司與其關(guān)聯(lián)方的業(yè)務(wù)往來存在異常時，其存在舞弊造假的可能性，必須要重點(diǎn)關(guān)注。應(yīng)分配充分的審計(jì)資源進(jìn)一步實(shí)施審計(jì)程序，分析、探究異常的原因，從而降低審計(jì)風(fēng)險。若不能對其實(shí)施針對性的審計(jì)程序，必然無法識別其背后的隱蔽的關(guān)聯(lián)方關(guān)系。在本案例中，*ST國藥的子公司鄂欣實(shí)業(yè)與公合實(shí)業(yè)的鋼材交易的金額巨大，且占當(dāng)年應(yīng)有收入的90%。作為醫(yī)藥公司的*ST國藥，當(dāng)期卻產(chǎn)生如此大額的鋼鐵銷售，是十分異常、不合理的。若注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)時足夠謹(jǐn)慎，重點(diǎn)關(guān)注該明顯異常的鋼材交易，則立信所必然能發(fā)現(xiàn)這其中所隱藏的財(cái)務(wù)舞弊。（二）審計(jì)行業(yè)管理層面1.完善行業(yè)監(jiān)管制度近年來，上市公司關(guān)聯(lián)方交易舞弊事件頻繁發(fā)生，關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)舞弊的案例也屢見不鮮。究其原因，與我國相關(guān)監(jiān)管部門的監(jiān)管不力、處罰不嚴(yán)有關(guān)。與從關(guān)聯(lián)方舞弊中所謀取的經(jīng)濟(jì)利益相比較，被證監(jiān)會處罰所受到的損失可以說是不值一提。故而，許多上市公司常常通過關(guān)聯(lián)方交易手段進(jìn)行虛增收入、操縱利潤，當(dāng)然也存在審計(jì)人員和被審計(jì)單位合謀進(jìn)行舞弊，這些都使得關(guān)聯(lián)交易審計(jì)問題泛濫，無法得到有效控制。此外，證監(jiān)會對審計(jì)的監(jiān)督本存在滯后性，對于相關(guān)案件的立案調(diào)查、處罰的過程歷時較久，無法做到及時揭露、及時處罰。例如本文中的，*ST國藥2012年、2013年的違規(guī)關(guān)聯(lián)交易以及立信所的不當(dāng)審計(jì)事件，直到2018年證監(jiān)會才披露并予以行政處罰。因此，為有效減少舞弊案件的發(fā)生，證監(jiān)會等相關(guān)監(jiān)管部門應(yīng)該完善審計(jì)行業(yè)監(jiān)管制度，提高監(jiān)察效率，提高打擊力度，起到良好的監(jiān)督、懲罰作用，促進(jìn)審計(jì)行業(yè)地健康發(fā)展。2.健全關(guān)聯(lián)方交易關(guān)系界定及披露的會計(jì)準(zhǔn)則我國目前相關(guān)的會計(jì)準(zhǔn)則制度中，對關(guān)聯(lián)方交易的界定不清，披露內(nèi)容也不夠細(xì)致、全面。現(xiàn)實(shí)生活中，上市公司關(guān)聯(lián)方披露問題有：未在規(guī)定時間披露、未履行臨時披露義務(wù)、存在重大邀漏和虛假披露、以及未披露關(guān)聯(lián)方和關(guān)聯(lián)交易。為嚴(yán)格規(guī)范上市公司關(guān)聯(lián)方信息披露，要健全關(guān)聯(lián)方交易關(guān)系界定及披露的會計(jì)準(zhǔn)則，明晰關(guān)聯(lián)方界定標(biāo)準(zhǔn)，完善關(guān)聯(lián)方披露的原則，細(xì)化關(guān)聯(lián)方交易信息披露內(nèi)容。例如，詳細(xì)披露關(guān)聯(lián)交易從交易提出，到審批通過的整個決策過程；對于上市公司經(jīng)營業(yè)績有重大影響的關(guān)聯(lián)方交易，除需披露具體內(nèi)容外還應(yīng)披露其影響程度。健全關(guān)聯(lián)方界定、披露的相關(guān)會計(jì)準(zhǔn)則上，能從根本上促使上市公司全面披露關(guān)聯(lián)方關(guān)系，有效提高上市公司信息披露的效率與價值。七、結(jié)論（一）研究結(jié)論本文以近十年來關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)的相關(guān)數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)，結(jié)合關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)的相關(guān)理論，探究*ST國藥上市公司關(guān)聯(lián)方交易存在的審計(jì)問題，分析關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)失敗現(xiàn)狀背后的成因并提出相應(yīng)審計(jì)對策。具體結(jié)論如下。從審計(jì)失敗的成因上看，存在以下三個層面的原因。從會計(jì)師事務(wù)所層面看，審計(jì)失敗的原因是注冊會計(jì)師在審計(jì)過程中，關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)程序執(zhí)行不到位以及關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)的投入成本有限。同時，注冊會計(jì)師審計(jì)經(jīng)驗(yàn)的豐富與否和專業(yè)能力的高低，也影響著注冊會計(jì)師對關(guān)聯(lián)方交易的審計(jì)。從被審計(jì)層面上看，上市公司借助關(guān)聯(lián)方交易進(jìn)行舞弊是一切審計(jì)失敗的最根源的原因。若上市公司能降低違規(guī)關(guān)聯(lián)方交易的頻率，自然關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)的風(fēng)險也就相應(yīng)降低了。從外