障礙與突圍：碳稅納入環(huán)境保護(hù)稅的思考

障礙與突圍：碳稅納入環(huán)境保護(hù)稅的思考摘要《環(huán)境保護(hù)稅法（征求意見(jiàn)稿）》中的環(huán)境保護(hù)稅實(shí)為環(huán)境污染稅，碳稅朱納入環(huán)境保護(hù)稅足缺憾，將影響溫室氣體控排效果。二氧化碳法律定位存在學(xué)理分歧、現(xiàn)行相關(guān)立法的障礙是其局限性的成岡。碳稅是否執(zhí)行需要考量現(xiàn)實(shí)因素。中國(guó)碳稅納入環(huán)境保護(hù)稅問(wèn)題應(yīng)該結(jié)合經(jīng)濟(jì)、環(huán)境、政策、國(guó)際氣候政治等因素，在相關(guān)立法上作出務(wù)實(shí)選擇。

關(guān)鍵詞 污染物；氧化碳：碳稅；環(huán)境保護(hù)稅

2024年6月，財(cái)政部、稅務(wù)總局、環(huán)境保護(hù)部公布了起草的《中華人民共和國(guó)環(huán)境保護(hù)稅法（征求意見(jiàn)稿）》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)《征求意見(jiàn)稿》），其是對(duì)黨的十八屆三中全會(huì)提出的環(huán)境保護(hù)費(fèi)改稅和《大氣污染防治行動(dòng)計(jì)劃》《節(jié)能減排“十二五”規(guī)劃》、新《環(huán)保法》控制污染物排放要求的落實(shí)，旨在通過(guò)征收環(huán)境保護(hù)稅實(shí)現(xiàn)保護(hù)和改善環(huán)境，促進(jìn)社會(huì)節(jié)能減排，推進(jìn)生態(tài)文明建設(shè)之目的。但是，從《征求意見(jiàn)稿》條文規(guī)定來(lái)看，學(xué)界期待已久的碳稅卻未被納人環(huán)境保護(hù)稅范圍，這難免會(huì)引發(fā)學(xué)界熱議。那么，《征求意見(jiàn)稿》的局限性體現(xiàn)在哪里，為何會(huì)產(chǎn)生如此局限，碳稅是否應(yīng)該納入環(huán)境保護(hù)稅，若不應(yīng)該納入，理由是什么，若需要?jiǎng)t如何納入、如何實(shí)現(xiàn)？換句話(huà)說(shuō)，以碳稅為中心來(lái)審視《征求意見(jiàn)稿》的局限，探究該局限背后的學(xué)理和現(xiàn)實(shí)障礙是什么，碳稅納入環(huán)境保護(hù)稅問(wèn)題應(yīng)該如何解決。本文嘗試對(duì)這些問(wèn)題作出回答。

《征求意見(jiàn)稿》的局限性：碳稅視角的審視排污費(fèi)化身環(huán)境保護(hù)稅，實(shí)為環(huán)境污染稅

《征求意見(jiàn)稿》第3條第1款將應(yīng)稅污染物界定為大氣污染物、水污染物、固體廢物、建筑施工噪聲和工業(yè)噪聲以及其他污染物。即征稅對(duì)象為排放污染物的企業(yè)事業(yè)單位和其他生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)者（以下簡(jiǎn)稱(chēng)“納稅人”），污染物范圍主要包括大氣污染物、水污染物、固體廢物、建筑施工噪聲和工業(yè)噪聲5種。若納稅人依法按照《征求意見(jiàn)稿》第3條第2、3款分別規(guī)定的“向依法設(shè)立的城鎮(zhèn)污水處理廠(chǎng)、城鎮(zhèn)生活垃圾處理場(chǎng)”“在符合環(huán)境保護(hù)標(biāo)準(zhǔn)的設(shè)施、場(chǎng)所”處置污染物，則不征收環(huán)境保護(hù)稅。若納稅人有第11條規(guī)定的非規(guī)?；B(yǎng)殖的農(nóng)業(yè)生產(chǎn)、流動(dòng)污染源、不超過(guò)國(guó)家規(guī)定排放標(biāo)準(zhǔn)排放污染物情形的，則給予免征環(huán)境保護(hù)稅優(yōu)惠。若納稅人具有第12條規(guī)定的排放應(yīng)稅大氣污染物和水污染物的濃度值低于國(guó)家或者地方規(guī)定污染物排放標(biāo)準(zhǔn)50%以上，且未超過(guò)污染物排放總量控制指標(biāo)的情形，省級(jí)人民政府可減半征環(huán)境保護(hù)稅。

《排污費(fèi)征收使用管理?xiàng)l例》第2條第1款規(guī)定的征收排污費(fèi)對(duì)象為“直接向環(huán)境排放污染物的單位和個(gè)體工商戶(hù)”；第2款分別規(guī)定符合“向城市污水集中處理設(shè)施排放污水、繳納污水處理費(fèi)用的”“建成工業(yè)固體廢物貯存或者處置設(shè)施、場(chǎng)所并符合環(huán)境保護(hù)標(biāo)準(zhǔn)，或者其原有工業(yè)固體廢物貯存或者處置設(shè)施、場(chǎng)所經(jīng)改造符合環(huán)境保護(hù)標(biāo)準(zhǔn)的”情形時(shí)免征收排污費(fèi)。

對(duì)比二者發(fā)現(xiàn)，環(huán)境保護(hù)稅是對(duì)排污費(fèi)外在形式上的簡(jiǎn)單“裝飾”，只是為排污費(fèi)換了個(gè)漂亮的“新馬甲”或者說(shuō)是排污費(fèi)向環(huán)境保護(hù)稅的平移，這距環(huán)境保護(hù)稅涵蓋的環(huán)境污染稅、資源稅、生態(tài)稅之應(yīng)然內(nèi)涵相差甚遠(yuǎn)。所以說(shuō)，《征求意況稿》中的環(huán)境保護(hù)稅仍是狹義概念，而非廣義概念，確切地講應(yīng)該稱(chēng)之為“環(huán)境污染稅”。

環(huán)境保護(hù)稅排除碳稅，二氧化碳控排效果恐將打折

根據(jù)《國(guó)務(wù)院2024年立法工作計(jì)劃》提出的制定環(huán)境保護(hù)稅法的要求，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局、環(huán)境保護(hù)部聯(lián)合國(guó)務(wù)院法制辦于2024年5月形成了《中華人民共和國(guó)環(huán)境保護(hù)稅法（送審稿）》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)《送審稿》），并送達(dá)煤炭、電力、有色金屬等中國(guó)“高排放、高污染”行業(yè)協(xié)會(huì)征求意見(jiàn)。《送審稿》首次將二氧化碳稅（以下簡(jiǎn)稱(chēng)“碳稅”）納入環(huán)境保護(hù)稅。

然而，近日公布的《征求意見(jiàn)稿》卻將碳稅從環(huán)境保護(hù)稅中剔除。目前，我國(guó)已成為世界溫室氣體排放第一大國(guó)，處于“內(nèi)憂(yōu)外患”之中。所謂“內(nèi)憂(yōu)”，中國(guó)是世界第一人口大國(guó)，地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展不平衡問(wèn)題依然存在，經(jīng)濟(jì)發(fā)展與環(huán)境保護(hù)矛盾日益突出；所謂“外患”是指雖然我國(guó)尚無(wú)強(qiáng)制減排的國(guó)際義務(wù)，但是溫室氣體第一排放大國(guó)的事實(shí)已經(jīng)招致來(lái)自國(guó)際社會(huì)強(qiáng)烈要求減排的呼聲和壓力。中國(guó)是一個(gè)負(fù)責(zé)任的大國(guó)，2024年修訂了新《環(huán)保法》，2024年正在推進(jìn)《大氣污染防治法》修訂、“應(yīng)對(duì)氣候變化法”和“碳排放權(quán)交易管理?xiàng)l例”等立法工作，也在為2024年啟動(dòng)全國(guó)碳排放權(quán)交易市場(chǎng)作準(zhǔn)備，這均將對(duì)控制、減少二氧化碳排放具有重要作用。但是，正在推行的7個(gè)試點(diǎn)碳市場(chǎng)交易體系主要覆蓋的是高耗能、高排放、高污染的企業(yè)，納入行業(yè)還不夠廣，行政地域覆蓋面尚小，試點(diǎn)控排總量占國(guó)家控排總量比例較低，加上一些中小企業(yè)并未被納入，這不利于溫室氣體的全面減排和國(guó)家生態(tài)文明建設(shè)。碳稅的納入，則可彌補(bǔ)碳排放權(quán)交易機(jī)制之不足，成為控制二氧化碳排放的一種重要手段。

碳稅未納入《征求意見(jiàn)稿》之成因

二氧化碳法律地位存在學(xué)理分歧

二氧化碳的法律地位，是指二氧化碳究竟應(yīng)否確立為法律意義上的大氣污染物。二氧化碳法律地位的確立，對(duì)是否應(yīng)當(dāng)征收碳稅具有重要意義。然而，學(xué)界對(duì)此存在重大分歧，大致可分為兩種，即大氣污染物論和非大氣污染物論。

大氣污染物論者認(rèn)為，二氧化碳是一種大氣污染物，其典型觀(guān)點(diǎn)主要有：其一，二氧化碳與傳統(tǒng)污染物在來(lái)源、危害、應(yīng)對(duì)手段方面具有契合之處。其二，二氧化碳應(yīng)確立為大氣污染物，對(duì)其進(jìn)行環(huán)境監(jiān)管就有了法律依據(jù)。

非大氣污染物論者認(rèn)為，二氧化碳不是一種大氣污染物，其主要理由體現(xiàn)在：一是二氧化碳與傳統(tǒng)污染物存在諸多不同。例如，二氧化碳無(wú)毒，是生命必需品，也是大氣環(huán)境的重要成分。二是二氧化碳作為污染物，缺乏法律依據(jù)。例如，新《環(huán)保法》《大氣污染防治法》等現(xiàn)行立法均未將二氧化碳作為污染物納入。三是環(huán)境監(jiān)管分工的掣肘，部門(mén)利益難協(xié)調(diào)。例如，二氧化碳作為溫室氣體現(xiàn)由發(fā)改部門(mén)主管，若確立為大氣污染物，則將轉(zhuǎn)移給環(huán)保部門(mén)主管，兩部門(mén)對(duì)此存在不同認(rèn)識(shí)。

碳稅納入環(huán)境保護(hù)稅尚有立法障礙

碳稅未能納入《征求意見(jiàn)稿》除了在學(xué)理上的分歧外，實(shí)踐中也存在一些障礙。例如，國(guó)際氣候變化公約的影響和國(guó)內(nèi)現(xiàn)行環(huán)境立法的障礙。

國(guó)際氣候變化公約未明確二氧化碳的法律地位?！堵?lián)合國(guó)氣候變化公約》將溫室氣體定義為“大氣中那些吸收和重新放出紅外輻射的自然的和人為的氣態(tài)成分?！备鶕?jù)該定義，溫室氣體可分為自然產(chǎn)生的溫室氣體和人為產(chǎn)生的溫室氣體?！毒┒甲h定書(shū)》附件A進(jìn)一步明確了溫室氣體范圍，即二氧化碳(C02)、甲烷(CH4)、氧化亞氮(N20)、氫氟碳化物(HFCs)、全氟化碳(PFCs)、六氟化硫(SF6)6種。雖然《京都議定書(shū)》是一個(gè)具有法律約束力的國(guó)際氣候變化公約，但是其僅僅是將二氧化碳納入溫室氣體范圍，并未對(duì)其法律地位進(jìn)行明確。受此影響，發(fā)達(dá)國(guó)家氣候變化立法多是履行國(guó)際減排義務(wù)之所需，只有極少數(shù)國(guó)家將二氧化碳作為污染物；發(fā)展中國(guó)家將二氧化碳作為大氣污染物的立法更是少見(jiàn)。2024年底巴黎氣候大會(huì)形成的氣候協(xié)議是否會(huì)明確二氧化碳的法律地位依舊是個(gè)未知數(shù)。

國(guó)內(nèi)現(xiàn)行環(huán)境立法也存在諸多障礙。現(xiàn)行立法，涉及二氧化碳排放控制的可分為3類(lèi)，分別是環(huán)境保護(hù)領(lǐng)域的基本法、單行法和溫室氣體控制立法，這些立法是否能夠?yàn)樘级惣{入環(huán)境保護(hù)稅提供法律依據(jù)，筆者將分別分析之。

首先，環(huán)境保護(hù)基本法方面。新《環(huán)保法》是中國(guó)環(huán)保領(lǐng)域的基本法、基礎(chǔ)法，據(jù)該法第4章（防治污染和其他公害）第42條第1款可知，“排放污染物”是指企事業(yè)單位和其他生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)者在生產(chǎn)建設(shè)或者其他活動(dòng)中產(chǎn)生的廢氣、廢水、廢渣、醫(yī)療廢物、粉塵、惡臭氣體、放射性物質(zhì)以及噪聲、振動(dòng)、光輻射、電磁輻射?？梢?jiàn)，新《環(huán)保法》并未將二氧化碳確立為污染物。

其次，環(huán)境保護(hù)單行法方面?，F(xiàn)行《大氣污染防治法》第3、4、5章分別是防治燃煤產(chǎn)生的大氣污染、機(jī)動(dòng)車(chē)船排放污染以及廢氣、塵和惡臭污染的規(guī)定，從其具體條款規(guī)定來(lái)看，也未將二氧化碳明確為污染物。正在推進(jìn)的《大氣污染防治法（修訂草案）》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)《修訂草案》）第2條規(guī)定“……對(duì)顆粒物、二氧化硫、氮氧化物、揮發(fā)性有機(jī)物等大氣污染物和溫室氣體實(shí)施協(xié)同控制?！辈浑y看出，《修訂草案》也未將二氧化碳等溫室氣體作為大氣污染物，而是將兩者并列對(duì)待。目前，《修訂草案》已經(jīng)遞交全國(guó)人大常委會(huì)第二次審議，并提出了諸多修改意見(jiàn)，最終的《修訂草案》是否會(huì)將二氧化碳作為大氣污染物仍不得而知。

最后，溫室氣體控制立法方面?，F(xiàn)行的國(guó)家層面的《溫室氣體自愿減排交易管理暫行辦法》《碳排放權(quán)交易管理暫行辦法》，以及北京、上海、天津、重慶、湖北、廣東、深圳7個(gè)碳排放權(quán)交易試點(diǎn)的管理辦法均是將二氧化碳作為溫室氣體而非大氣污染物納入自愿減排交易和強(qiáng)制減排交易機(jī)制之中。鑒于上述立法，可預(yù)知正在起草的“應(yīng)對(duì)氣候變化法”“碳排放權(quán)交易管理?xiàng)l例”也很難將二氧化碳等溫室氣體作為大氣污染物，這是由于其立法目的均是控制溫室氣體排放。此外，企業(yè)界、發(fā)改委等政府相關(guān)部門(mén)反對(duì)將二氧化碳認(rèn)定為污染物，對(duì)前者而言可能面臨著被征收碳稅、稅負(fù)加重的風(fēng)險(xiǎn)，對(duì)后者而言則是部門(mén)利益、權(quán)力的整合、調(diào)整。

碳稅納入環(huán)境保護(hù)稅的務(wù)實(shí)選擇美國(guó)相關(guān)立法的考評(píng)

通過(guò)上述分析可知，我國(guó)因二氧化碳法律地位存在重大分歧和現(xiàn)行相關(guān)立法、政策的影響，使碳稅游離于環(huán)境保護(hù)稅之外。那么，碳稅與大氣污染物是什么關(guān)系？是不是二氧化碳被認(rèn)定為大氣污染物的國(guó)家必然會(huì)推行碳稅？下面，將以美國(guó)為例進(jìn)行考察，以期從中獲得啟發(fā)。

早期的美國(guó)《清潔空氣法》(CAA)并未對(duì)應(yīng)對(duì)全球變暖和氣候變化作出明確規(guī)定。直到2024年，在馬薩諸塞州訴美國(guó)國(guó)家環(huán)保局一案中，美國(guó)最高法院才將二氧化碳和其他溫室氣體認(rèn)定為CAA中的“空氣污染物”。據(jù)此，最高法院認(rèn)為，美國(guó)國(guó)家環(huán)保局拒絕判斷溫室氣體是否導(dǎo)致氣候變化或者對(duì)氣候變化產(chǎn)生影響，屬于不作為。此案后，美國(guó)試圖通過(guò)《2024年清潔能源和安全法案》來(lái)控制溫室氣體排放，但該法案最終未能在參議院通過(guò)。而后，美國(guó)國(guó)家環(huán)保局利用CAA的授權(quán)先后發(fā)布溫室氣體對(duì)人的健康和福利的“危害性報(bào)告”、針對(duì)機(jī)動(dòng)車(chē)或移動(dòng)源的“尾氣規(guī)則”(TailpipeRule)，以及溫室氣體排放量較大的固體污染源的“裁剪規(guī)則”(TailoringRule)。而美國(guó)的碳稅可追溯至20世紀(jì)90年代，例如1991年馬里蘭州基于平衡稅收收支目的的碳稅設(shè)計(jì)、1992年明尼蘇達(dá)州基于溫室氣體減排目的的碳稅建議議案和1993年加利福尼亞州基于競(jìng)爭(zhēng)和環(huán)境雙重目的的碳稅建議。這些碳稅立法建議，大多因稅負(fù)增加損害經(jīng)濟(jì)發(fā)展、影響企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力等原因遭致產(chǎn)業(yè)界、政府部門(mén)、立法部門(mén)反對(duì)而未能獲得通過(guò)。目前，美國(guó)國(guó)家層面并未推行碳稅，碳稅只是在個(gè)別州、市推行，例如，2024年科羅拉多州的博爾德市、2024年加州港灣地區(qū)空氣質(zhì)量管理區(qū)開(kāi)始實(shí)施碳稅。

至此，我們可以看出碳稅征收與二氧化碳大氣污染物法律地位間沒(méi)有必然的聯(lián)系。是否推行碳稅往往考慮的是以下因素：其一，碳稅執(zhí)行會(huì)不會(huì)增加納稅人稅負(fù)，影響其市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力，制約國(guó)家或者地方經(jīng)濟(jì)的發(fā)展；其二，碳稅執(zhí)行是否會(huì)遭致各方面的巨大阻力；其三，碳稅執(zhí)行是否有助于平衡稅收收支；其四，碳稅執(zhí)行是否有助于經(jīng)濟(jì)與環(huán)境協(xié)調(diào)發(fā)展；其五，碳稅執(zhí)行是否會(huì)促進(jìn)溫室氣體減排，成為應(yīng)對(duì)氣候變化的有力手段?？傊?，碳稅執(zhí)行與否必須結(jié)合國(guó)家或者地方的經(jīng)濟(jì)、環(huán)境、立法、社會(huì)、政策等綜合因素，作出務(wù)實(shí)選擇。

我國(guó)碳稅法律依據(jù)的完善

過(guò)去30年，我國(guó)經(jīng)濟(jì)高速發(fā)展，環(huán)境問(wèn)題隨之愈加凸顯，我國(guó)已成為世界溫室氣體排放第一大國(guó)。對(duì)此，我國(guó)政府承諾：到2024年，單位GDP二氧化碳排放將比2024年下降40%～45%；到2030年左右二氧化碳排放達(dá)到峰值，非化石能源占一次能源消費(fèi)比重提高到20%左右，擬在提高能源效率和發(fā)展可再生能源領(lǐng)域投資41萬(wàn)億元人民幣來(lái)實(shí)現(xiàn)這一目標(biāo)。中國(guó)還先后發(fā)布了《中國(guó)應(yīng)對(duì)氣候變化國(guó)家方案》和《中國(guó)應(yīng)對(duì)氣候變化的政策與行動(dòng)》白皮書(shū)，正在推進(jìn)低碳城市、低碳社區(qū)、碳排放權(quán)交易試點(diǎn)建設(shè)。2024年《政府工作報(bào)告》提出，將積極應(yīng)對(duì)氣候變化，擴(kuò)大碳排放權(quán)交易試點(diǎn)。官方還表示，擬于2024年啟動(dòng)全國(guó)碳排放權(quán)交易市場(chǎng)，首批行業(yè)企業(yè)將由電力、冶金、有色、建材、化工5個(gè)傳統(tǒng)制造業(yè)和航空服務(wù)業(yè)、年排放量大于2.6萬(wàn)噸的企業(yè)構(gòu)成，碳市場(chǎng)排放量可能涉及30億～40億噸?？梢?jiàn)，鑒于中國(guó)嚴(yán)峻的經(jīng)濟(jì)和環(huán)境形勢(shì)，中國(guó)政府在控制溫室氣體排放方面作了政策、財(cái)政支持等諸多重大努力，向世界展示了負(fù)責(zé)任大國(guó)的形象。

但是，我們應(yīng)該認(rèn)識(shí)到目前納入碳排放權(quán)交易體系的試點(diǎn)控排企業(yè)才1737家，主要分布在高能耗、高排放、高污染的行業(yè)，還有20余個(gè)省、數(shù)以萬(wàn)計(jì)的中小型企業(yè)、碳排放相對(duì)較少的領(lǐng)域未納入進(jìn)來(lái)。這既不符合環(huán)境保護(hù)整體性的要求，也有違環(huán)境公平正義，不利于市場(chǎng)主體公平競(jìng)爭(zhēng)，甚至?xí)a(chǎn)生碳泄漏風(fēng)險(xiǎn)問(wèn)題。因此，需要借助立法來(lái)平衡利益關(guān)系、確保公平正義、防范碳泄漏等風(fēng)險(xiǎn)。其中，碳稅就是彌補(bǔ)碳交易機(jī)制現(xiàn)存缺憾的一個(gè)重要手段。具體來(lái)說(shuō)，應(yīng)將碳稅重新納入《征求意見(jiàn)稿》，考慮到現(xiàn)行碳市場(chǎng)建設(shè)政策的穩(wěn)定性、持續(xù)性，應(yīng)對(duì)碳稅的適用設(shè)置一些條件，同時(shí)修改完善相關(guān)法律，確保立法間有效銜接、可實(shí)施。

首先，明確二氧化碳法律地位。在《修訂草案》中可僅將二氧化碳先納入“大氣污染物”，明確其法律地位。隨著國(guó)家經(jīng)濟(jì)發(fā)展、法治建設(shè)推進(jìn)、環(huán)境保護(hù)形勢(shì)的進(jìn)一步需要、人民生活品質(zhì)要求的進(jìn)一步提升，以及國(guó)家碳市場(chǎng)建設(shè)政策的調(diào)整，再逐漸把其他溫室氣體納入進(jìn)來(lái)。具體而言，可把《送審稿》第2條修改為