2022年中級會計師《會計實務》考試大綱2

第八章資產(chǎn)減值

［根本要求］

（-）掌握認定資產(chǎn)可能發(fā)生減值的跡象

（二）掌握資產(chǎn)可收回金額的計量方法

（三）掌握資產(chǎn)減值損失確實定原那么

（四）掌握資產(chǎn)組的認定方法及其減值的處理

（五）熟悉資產(chǎn)減值的特征

（六）了解商譽減值的會計處理

［考試內(nèi)容］

第一節(jié)資產(chǎn)減值概述

一、資產(chǎn)減值的特征和范圍

資產(chǎn)減值，是指資產(chǎn)的可收1可金額低于其賬面價值。本章所指資產(chǎn)，除特別說明外，包括單項資產(chǎn)和資產(chǎn)

組。

本章涉及的資產(chǎn)減值對象主要包括以下資產(chǎn)：對子公司、聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)的長期股權投資，采用本錢

模式進行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)，固定資產(chǎn)，生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，無形資產(chǎn)，商譽以及探明石油天然氣礦區(qū)權

益和井及相關設施等。

本章不涉及以下資產(chǎn)減值的會計處理：存貨、消耗性生物資產(chǎn)、采用公允價值模式進行后續(xù)計量的投資性

房地產(chǎn)、建造合同形成的資產(chǎn)、遞延所得稅資產(chǎn)、融資租賃中出租人未擔保余值、未探明石油天然氣礦區(qū)權益，

以及本大綱第九章所涉及的金融資產(chǎn)等。

二、資產(chǎn)可能發(fā)生減值的跡象

資產(chǎn)可能發(fā)生減值的跡象主要包括以下方面：

（一）資產(chǎn)的市價當期大幅度下跌，其跌幅明顯高于因時間的推移或者正常使用而預計的下跌。

（二）企業(yè)經(jīng)營所處的經(jīng)濟、技術或者法律等環(huán)境以及資產(chǎn)所處的市場在當期或者將在近期發(fā)生重大變化，從

而對企業(yè)產(chǎn)生不利影響。

（三）市場利率或者其他市場投資報酬率在當期已經(jīng)提高，從而影響企業(yè)計算資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的

折現(xiàn)率，導致資產(chǎn)可收回金額大幅度降低，

（四）有證據(jù)說明資產(chǎn)已經(jīng)陳舊過時或者其實體已經(jīng)損壞。

（五）資產(chǎn)已經(jīng)或者將被閑置、終止使用或者方案提前處置。

（六）企業(yè)內(nèi)部報告的證據(jù)說明資產(chǎn)的經(jīng)濟績效已經(jīng)低于或者將低于預期，如資產(chǎn)所創(chuàng)造的凈現(xiàn)金流量或

者實現(xiàn)的營業(yè)利潤（者虧損）遠遠低于（者高于）預計金額等。

（七）其他說明資產(chǎn)可能已經(jīng)發(fā)生減值的跡象。

比外，采用本錢法核算的長期股權投資，除取得投資時實際支付的價款或?qū)r中包含的已宣告但尚未發(fā)放的

現(xiàn)金股利或利潤外，投資企業(yè)按照享有被投資單位宣揭發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤確認投資收益后，應當考慮長期股

權投資是否發(fā)生了減值。在判斷該類長期股權投資是否存在減值跡象時，應當關注長期股權投資的賬面價值是否

大于享有被投資單位凈資產(chǎn)（包括相關商譽）賬面價值的份額等類似情況。

第二節(jié)資產(chǎn)可收回金額的計量和減值損失確實定

一、資產(chǎn)可收回金額計量的根本要求

資產(chǎn)的可收回金額應當根據(jù)資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額與資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩

者之間較高者確定。

在估計資產(chǎn)的可收回金額時，應當遵循重要性要求。

二、資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后凈額確實定

資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額，通常反映的是資產(chǎn)如果被出售或者處置時可以收回的凈現(xiàn)金流入。

其中，處置費用是指可以直接歸屬于資產(chǎn)處置的增量本錢，包括與資產(chǎn)處置有關的法律費用、相關稅費、搬運費以及

為使資產(chǎn)到達可銷售狀態(tài)所發(fā)生的直接費用等，但是財務費用和所得稅費用等不包括在內(nèi)。

三、資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值確實定

資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，應當按照資產(chǎn)在持續(xù)使用過程中和最終處置時所產(chǎn)生的預計未來現(xiàn)金流量,

選擇恰當?shù)恼郜F(xiàn)率對其進行折現(xiàn)后的金額加以確定。預計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，應當綜合考慮資產(chǎn)的預計

未來現(xiàn)金流量、使用壽命和折現(xiàn)率等因素，

四、資產(chǎn)減值損失確實定

企業(yè)在對資產(chǎn)進行減值測試并計算瓏定資產(chǎn)的可收回金額后，如果資產(chǎn)的可收回金額低于賬面價值，應

當將資產(chǎn)的賬面價值減記至可收回金額，減記的金額確認為資產(chǎn)減值損失，計入當期損益，同時計提相應的資

產(chǎn)減值準備。

資產(chǎn)減值損失確認后，減值資產(chǎn)的折舊或者攤銷費用應當在未來期間作相應調(diào)整，以使該資產(chǎn)在剩余使用

壽命內(nèi)，系統(tǒng)地分攤調(diào)整后的資產(chǎn)賬面價值扣除預計凈殘值資產(chǎn)減值損失一經(jīng)碓認，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回。

但是，遇到資產(chǎn)報廢、出售、對外投資、以非貨幣性資產(chǎn)交換方式換出、通過債務重組抵償債務等情況，同時符

合資產(chǎn)終止確認條件的，企業(yè)應當將相關資產(chǎn)減值準備予以轉(zhuǎn)銷。

第三節(jié)資產(chǎn)組減值的處理

一、資產(chǎn)組的認定

資產(chǎn)組，是指企業(yè)可以認定的最小資產(chǎn)組合，其產(chǎn)生的現(xiàn)金流入應當根本上獨立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組產(chǎn)生的

現(xiàn)金流入。

資產(chǎn)組的認定，應當以資產(chǎn)組產(chǎn)生的主要現(xiàn)金流入是否獨立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組的現(xiàn)金流入為依據(jù)。

在認定資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入是否根本上獨立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組時，應當考慮企業(yè)管理層管理生產(chǎn)經(jīng)營活動

的方式和對資產(chǎn)的持續(xù)使用或者處置的決策方式等。

資產(chǎn)組一經(jīng)確定，在各個會計期間應當保持一致，不得隨意變更。如需變更，企業(yè)管理層應當證明該變更

是合理的，并在報表附注中作出說明。

二、資產(chǎn)組可收回金額和賬面價值確實定

資產(chǎn)組的可收回金額應當按照該資產(chǎn)組的公允價值減去處置費用后的凈額與其預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)

值兩者之間較高者確定。

資產(chǎn)組賬面價值確實定根底應當與其可收回金額確實定方式相一致。

三、資產(chǎn)組減值測試

企業(yè)在對資產(chǎn)組（包括資產(chǎn)組組合，下同）進行減值測試并計算確定資產(chǎn)組的可收回金額后，如果資產(chǎn)組的

可收同金額低于其賬面價值，應當按照差額確認相應的減值損失。減值損失金額應當按照以下順序進行分攤：

（一）抵減分攤至資產(chǎn)組中商譽的賬面價值；

（二）根據(jù)資產(chǎn)組中除商譽之外的其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重，按比例抵減其他各項資產(chǎn)的賬面價

值。

以上資產(chǎn)賬面價值的抵減，應當作為各單項資產(chǎn)（包括商譽）的減值損失處理，計入當期損益。抵減后的各

資產(chǎn)的賬面價值不得低于以下三者之中最高者：該資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額（如可確定的）該資

產(chǎn)預計不來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值（如可確定的）和零。因此而導致的未能分攤的減值損失金額，應當按照相關資產(chǎn)組

中其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重進行分攤。

四、總部資產(chǎn)減值測試

企業(yè)總部資產(chǎn)包括企業(yè)集團或其事業(yè)部的辦公樓、電子數(shù)據(jù)處理設備、研發(fā)中心等資產(chǎn)?？偛抠Y產(chǎn)通常難

以單獨進行減值測試，需要結(jié)合其他相關資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進行。資產(chǎn)組組合是由假設干個資產(chǎn)組組成的最

小資產(chǎn)組組合，包括資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合，以及按合理方法分攤的總部資產(chǎn)局部。

在資產(chǎn)負債表日，如果有跡象說明某項總部資產(chǎn)可能發(fā)生減值，企業(yè)應當計算確定該總部資產(chǎn)所歸屬的資產(chǎn)

組或者資產(chǎn)組組合的可收回金額，然后將其F相應的賬面價值相比擬，據(jù)以判斷是否需要確認減值損失。

企業(yè)在對某一資產(chǎn)組進行減值測試時，應領先認定所有與該資產(chǎn)組相關的總部資產(chǎn)，再根據(jù)相關總部資產(chǎn)

能否按照合理和一致的根底分攤至該資產(chǎn)組分別情況進行處理。

第四節(jié)商譽減值的處理

一、商譽減值測試的根本要求

為了進行商譽減值測試，因企業(yè)合并形成的商譽的賬面價值，應當自購置日起按照合理的方法分攤至相關

的資產(chǎn)組;難以分攤至相關的資產(chǎn)組的，應當將商譽分攤至相關的資產(chǎn)組組合。

企業(yè)因重組等原因改變了其報告結(jié)構(gòu)，從而影響到已分攤商譽的一個或者假設干個資產(chǎn)組構(gòu)成的，應當按

照合理的分攤方法，將商譽重新分攤至受影響的資產(chǎn)組。

二、商譽減值的測試及其賬務處理

企業(yè)在對包含商譽的相關資產(chǎn)組進行減值測試時，如與商譽相關的資產(chǎn)組存在減值跡象的，應當按照以下

步驟處理：

（一）對不包含商譽的資產(chǎn)組進行減值測試，計算可收回金額，并與相關賬面價值相比擬，確認相應的減值

損失。

（二）對包含商譽的資產(chǎn)組進行減值測試，比擬這些相關資產(chǎn)組的賬面價值（包括所分攤的商譽的賬面價

值局部）與其可收回金額，如果相關資產(chǎn)組的可收回金額低于其賬面價值，應當確認相應的減值損失。

在合并財務報表中反映的商譽沒有包括子公司歸屬于少數(shù)股東權益的商譽。在對相關的資產(chǎn)組進行減值

測試時，由于其可收回金額的預計包括歸屬于少數(shù)股東權益的商譽價值局部，為使減值測試建立在一致的根底上,

企業(yè)應當調(diào)整資產(chǎn)組的賬面價值，將歸屬于少數(shù)股東權益的商譽包括在內(nèi)，然后根據(jù)調(diào)整后的資產(chǎn)組賬面價值與

其可收回金額進行比擬，以確定資產(chǎn)組是否發(fā)生了減值。

減值損失金額應當首先抵減分攤至資產(chǎn)組中商譽的賬面價值。但由于根據(jù)上述方法計算的商譽減值損失包

括了應由少數(shù)股東權益承當?shù)木植?，而少?shù)股東權益擁有的商譽價值及其減值損失均不在合并財務報表中反映，

合并財務報表只反映歸屬于母公司的商譽減值損失，因此，應當將商譽減值損失在可歸屬于母公司和少數(shù)股東

權益局部之間按比例進行分攤，以確認歸屬于母公司的商譽減值損失。再根據(jù)資產(chǎn)組中除商譽之外的其他各項

資產(chǎn)的賬面價值所占比重，按比例抵減其他各項資產(chǎn)的賬面價值。相關減值損失的處理順序和方法與本章第三

節(jié)有關資產(chǎn)組減值損失的處理順序和方法相一致。

第九章金融資產(chǎn)

［根本要求］

（-）掌握金融資產(chǎn)的特征和分類

（二）掌握金融資產(chǎn)初始計量的核算

（三）掌握公允價值確實定

（四）掌握采用實際利率確定金融資產(chǎn)攤余本錢的方法

（五）掌握各類金融資產(chǎn)后續(xù)計量的核算

（六）掌握金融資產(chǎn)減值損失的核算

（七）熟悉金融資產(chǎn)之間重分類的核算

［考試內(nèi)容］

第一節(jié)金融資產(chǎn)的分類

金融資產(chǎn)主要包括庫存現(xiàn)金、應收賬款、應收票據(jù)、貸款、墊款、其他應收款、應收利息、債權投資、

權投資、基金投資、衍生金融資產(chǎn)等。

企業(yè)應當在初始確認金融資產(chǎn)時，將其劃分為四類：以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)、持有

至到期投資、貸款和應收款項、可供出售金融資產(chǎn)。金融資產(chǎn)的分類一經(jīng)確定，不得隨意改變。

一、以公允價俏計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)

此類金融資產(chǎn)可以進一步劃分為交易性金融資產(chǎn)和直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益

的金融資產(chǎn)。

金融資產(chǎn)滿足以下條件之一的，應當劃分為交易性金融資產(chǎn)：1）取得該金融資產(chǎn)的FI的，主要是為了近期

內(nèi)出售⑵屬于進行集中管理的可識別金融工具組合的一局部，且有客觀證據(jù)說明企業(yè)近期采用短期獲利方

式對該組合進行管理;3）屬于衍生工具。，'旦是，被指定為有效套期工具的衍生工具、屬于財務擔保合同的衍

生工具、與在活潑市場中沒有報價且其公允價值不能可靠計量的權益工具投資掛鉤并須通過交付該權益工具結(jié)算

的衍生工具除外。

只有在滿足以下條件之一時，企業(yè)才能將某項金融資產(chǎn)直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益

的金融資產(chǎn)：（1）該指定可以消除或明顯減少由于該金融資產(chǎn)的計量根底不同所導致的相關利得或損失在確

認或計量方面不一致的情況；（2）企業(yè)風險管理或投資策略的正式書面文件已載明，該金融資產(chǎn)組合等，以公

允價值為根底進行管理、評價并向關鍵管理人員報告。

二、持有至到期投資

持有至到期投資，是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍

生金融資產(chǎn)。通常情況下，企業(yè)持有的、在活潑市場上有公開報價的國債、企業(yè)債券、金融債券等，可以劃分為

持有至到期投資。

三、貸款和應收款項

貸款和應收款項，是指在活潑市場中沒有報價、回收金額固定或可確定的非衍生金融資產(chǎn)。通常情況下，一般

企業(yè)因銷售商品或提供勞務形成的應收款項、商業(yè)銀行發(fā)放的貸款等，由于在活潑市場上沒有報價，回收金額固

定或可確定，從而可以劃分為此類。

四、可供出售金融資產(chǎn)

可供出售金融資產(chǎn)，是指初始確認時即被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)，以及沒有劃分為持有至到期投

資、貸款和應收款項、以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)的金融資產(chǎn)。通常情況下，劃分為此類

的金融資產(chǎn)應當在活潑市場上有報價，企業(yè)從二級市場上購人的有報價的債券投資、股票投資、基金投資等，沒

有劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)的，可以劃分為可供出售金融資產(chǎn)。

五、不同類金融資產(chǎn)之間的重分類

（一）企業(yè)在初始確認時將某金融資產(chǎn)劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)后，不能

重分類為其他類金融資產(chǎn);其他類金融資產(chǎn)也不能重分類為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)。

（二）持有至到期投資、貸款和應收款項、可供出售金融資產(chǎn)等三類金融資產(chǎn)之間，也不得隨意重分類。

第二節(jié)金融資產(chǎn)的計量

一、金融資產(chǎn)的初始計量

企業(yè)初始確認的金融資產(chǎn)，應當按照公允價值計量。

交易費用是否應計入金融資產(chǎn)的初始入賬金額，取決于其分類。如果企業(yè)在初始確認某項金融資產(chǎn)時將其

劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)，發(fā)生的相關交易費用應直接計入當期損益（資收

益），不計入該金融資產(chǎn)的初始入賬金額。如果企業(yè)將該金融資產(chǎn)劃分為其他三類，發(fā)生的相關交易費用應當

計入初始確認金額。交易費用，是指可直接指歸屬于購置、發(fā)行或處置金融工具新增的外部費用。

企業(yè)取得金融資產(chǎn)支付的價款中包含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或已到付息期但尚未領取的債券利

息應當單獨確認為應收工程，不構(gòu)成金融資產(chǎn)的初始入賬金額。

二、公允價值確實定

公允價值，是指市場參與者在計量日發(fā)生的有序交易中，出售一項資產(chǎn)所能收到或者轉(zhuǎn)移一項負債所需支付

的價格。

在確定金融資產(chǎn)的公允價值時，應考慮以下根本要求：

（一）金融資產(chǎn)的特征和計量單元

企業(yè)以公允價值計量金融資產(chǎn)，應當考慮該金融資產(chǎn)的特征，包括金融資產(chǎn)狀況、對金融資產(chǎn)出售或使用

的限制等。

企業(yè)是以單項還是以組合的方式對金融資產(chǎn)進行公允價值計量，取決于該金融資產(chǎn)的計量單元。計量單元,

是指相關資產(chǎn)或負債以單獨或者組合方式進行計量的最小單位。

（二）有序交易和市場

企業(yè)以公允價值金融資產(chǎn)，應當假定市場參與者在計量日出售金融資產(chǎn)的交易，是在當前市場條件下的有

序交易。有序交易，是指在計量日前一段時期內(nèi)相關資產(chǎn)或負債具有慣常市場活動的交易。清算等被迫交易不屬

于有序交易。

企業(yè)以公允價值金融資產(chǎn)，應當假定出售金融資產(chǎn)的有序交易在金融資產(chǎn)的主要市場進行。不存在主要市

場的，企業(yè)應當假定該交易在金融資產(chǎn)的最有利市場進行。主要市場，是指相關資產(chǎn)或負債交易量最大和交易活

潑程度最高的市場。最有利市場，是指在考慮交易費用和運輸費用后，能夠以最高金額出售相關資產(chǎn)或者以最低

金額轉(zhuǎn)移相關負債的市場。

（三）市場參與者

企業(yè)以公允價值計量金融資產(chǎn)，應當采用市場參與者在對該金融資產(chǎn)定價時為實現(xiàn)其經(jīng)濟利益最大化所使

用的假設。

市場參與者，是指在相關資產(chǎn)或負債的主要市場（或最有利市場）中，同時具備以下特征的買方和賣方：

（1）格互獨立，不存在《企業(yè)會計準那么第36號一關聯(lián)方披露》所述的關聯(lián)方關系.（2）熟悉情況，能夠根

據(jù)可獲得的信息對相關資產(chǎn)或負債以及交易具備合理認知。（3）有能力并自愿進行相關資產(chǎn)或負債的交易。

企業(yè)在確定市場參與者時，應當考慮所計量的金融資產(chǎn)、該資產(chǎn)的主要市場（或最有利市場）以及在該市場

上與企業(yè)進行交易的市場參與者等因素，從總體上識別市場參與者。

（四）公允價值與交易價格

在企業(yè)取得金融資產(chǎn)的交易中，交易價格是取得該項金融資產(chǎn)所支付的價格（即進入價格）。公允價值是出售

該項金融資產(chǎn)所能收到的價格（即脫手價格）。金融資產(chǎn)在初始確認時的公允價值通常與其交易價格相等，但在以

下情況中兩者可能不相等。

金融資產(chǎn)初始確認的公允價值與交易,介格存在差異時，如果其公允價值并非基于相同資產(chǎn)在活潑市場中的

報價，也非基于僅使用可觀察市場數(shù)據(jù)的估值技術，企業(yè)在初始確認金融資產(chǎn)時不應確認利得或損失。在這種

情況下，企業(yè)應當按照《企業(yè)會計準那么第37號一金融工具列報》的相關要求進行披露。

（五）估值技術和輸入值

1.估值技術

企業(yè)以公允價值計量金融資產(chǎn)，應當采用在當前情況下適用并且有足夠可利用數(shù)據(jù)和其他信息支持的估值

技術。估值技術主要包括市場法、收益法和本錢法。

企業(yè)應當使用與其中一種或多種估值技術相一致的方法計量公允價值。企業(yè)使用多種估值技術計量公允

價值的，應當考慮各估值結(jié)果的合理性，選取在當前情況下最能代表公允價值的金額作為公允價值。

公允價值計量使用的估值技術一經(jīng)確定，不得隨意變更，但變更估值技術或其應用能使計量結(jié)果在當前情

況下同樣或者更能代表公允價值的情況除外。

2.輸入值

輸入值，是指市場參與者在給相關資產(chǎn)或負債定價時所使用的假設，包括可觀察輸入值和不可觀察輸入值。

可觀察輸入值，是指能夠從市場數(shù)據(jù)中取得的輸入值。不可觀察輸入值，是指不能從市場數(shù)據(jù)中取得的輸入值。

企業(yè)在估值技術的應用中，應當優(yōu)先使用相關可觀察輸入值，只有在相關可觀察輸入值無法取得或取得不

切實可行的情況下，才可以使用不可觀察輸入值。

（六）公允價值層次

企業(yè)應當將公允價值計量所使用的輸入值劃分為三個層次，并首先使用第一層次輸入值，其次使用第二層

次輸入值，最后使用第三層次輸入值。

1.第一層次輸入值

第一層次輸入值是在計量日能夠取得的相同資產(chǎn)或負債在活潑市場上未經(jīng)調(diào)整的報價?；顫娛袌?，是指

相關資產(chǎn)或負債的交易量和交易頻率足以持續(xù)提供定價信息的市場。在活潑市場，交易對象具有同質(zhì)性，可隨

時找到自愿交易的買方和賣方，且市場信息是公開的。

第一層次輸入值為公允價值提供了最可靠的證據(jù)。在所有情況下，企業(yè)只要能夠獲得相同金融資產(chǎn)在活潑

市場上的報價，就應當將該報價不加調(diào)整地應用于該金融資產(chǎn)的公允價值計量，但以下情況除外：（D企業(yè)持

有大量類似但不相同的以公允價值計量的金融資產(chǎn)，這些金融資產(chǎn)存在活潑市場報價，但難以獲得每項金融資

產(chǎn)在計量日單獨的定價信息；（2）活潑市場報價未能代表計量日的公允價值。

2.第二層次輸入值

第二層次輸入值是除第一層次輸入值外相關資產(chǎn)或負債直接或間接可觀察的輸入值.第二層次輸入值包

括：（1）活潑市場中類似金融資產(chǎn)的報價;（2）非活潑市場中相同或類似金融資產(chǎn)的報價；（3）除報價以外的其他

可觀察輸入值，包括在正常報價間隔期間可觀察的利率和收益率曲線、隱含波動率和信用利差等;（4）市場驗證

的輸入值等。

企業(yè)在使用第二層次輸入值對金融資產(chǎn)進行公允價值計量時，應當根據(jù)該金融資產(chǎn)的特征，對第二層次輸

入值進行調(diào)整。

3.第三層次輸入值

第三層次輸入值是相關資產(chǎn)或負債的不可觀察輸入值，主要包括不能直接觀察和無法由可觀察市場數(shù)據(jù)驗

證的利率、股票波動率、企業(yè)使用自身數(shù)據(jù)作出的財務預測等。

企業(yè)只有在金融資產(chǎn)不存在市場活動或者市場活動很少導致相關可觀察輸入值無法取得或取得不切實

可行的情況下，才能使用第三層次輸入值。

三、金融資產(chǎn)的后續(xù)計量

金融資產(chǎn)的后續(xù)計量主要是在資產(chǎn)負債表日對金融資產(chǎn)的計量。

（一）金融資產(chǎn)的后續(xù)計最原那么

企業(yè)應當按照以下原那么對金融資產(chǎn)進行后續(xù)計量：

1.以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)，應當按照公允價值計量，且不扣除將來處置該金融

資產(chǎn)時可能發(fā)生的交易費用。

2.持有至到期投資，應當采用實際利率法，按攤余本錢計量。

3.貸款和應收款項，應當采用實際利率法，按攤余本錢計量。

4.可供出售金融資產(chǎn)，應當按照公允價值計量，且不扣除將來處置該金融資產(chǎn)時可能發(fā)生的交易費用。

（二）實際利率法及攤余本錢

].實際利率法。

實際利率法，是指按照金融資產(chǎn)或金融負債（含一組金融資產(chǎn)或金融負債）的實際利率計算其攤余本錢及各期

利息收入或利息費用的方法C

2.攤余本錢。

金融資產(chǎn)或金融負債的攤余本錢，是指該金融資產(chǎn)或金融負債的初始確認金額經(jīng)以下調(diào)整后的結(jié)果：（1）扣

除已歸還的本金；（2）加上或減去采用實際利率法將該初始確認金額與到期日金額之間的差額進行攤銷形成的

累計攤銷額；（3）扣除已發(fā)生的減值損失（僅適用于金融資產(chǎn)）

對于要求采用實際利率法攤余本錢進行后續(xù)計量的金融資產(chǎn)或金融負債，如果有客觀證據(jù)說明該金融資

產(chǎn)或金融負債的實際利率計算的各期利息收入或利息費用與名義利率計算的相差很小，也可以采用名義利率攤

余本錢進行后續(xù)計量。

（三）金融資產(chǎn)相關利得或損失的處理

1.對于按照公允價值進行后續(xù)計量的金融資產(chǎn)，其公允價值變動形成利得或損失，除與套期保值有關外，應

當按照以下規(guī)定處理：

1）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)公允價值變動形成的利得或損失，應當計入當期損

益。

2）可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動形成的利得或損失，除減值損失和外幣貨幣性金融資產(chǎn)形成的匯兌差額

外，應當直接計入所有者權益，在該金融資產(chǎn)終止確認時轉(zhuǎn)出，計入當期損益。

可供出售外幣貨幣性金融資產(chǎn)形成的匯兌差額，應當計入當期損益。采用實際利率法計算的可供出售金融

資產(chǎn)的利息收入，應當計入當期損益;可供出售權益工具投資的現(xiàn)金股利，應當在被投資單位宣揭發(fā)放股利時

計入當期損益。

2.以攤余本錢計量的金融資產(chǎn)，在發(fā)生減值、攤銷或終止確認時產(chǎn)生的利得或損失，應當計入當期損益。但是,

該金融資產(chǎn)被指定為被套期工程的，相關的利得或損失的處理，適用《業(yè)會計準那么第24號——套期保值》。

四、以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)的會計處理

以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)，應當以公允價值進行后續(xù)計量，公允價值變動計入當

期損益（允價值變動損益）

企業(yè)持有該金融資產(chǎn)期間取得的債券利息或現(xiàn)金股利，應當在計息日或現(xiàn)金股利宣揭發(fā)放日確認為投資收

益。

五、持有至到期投資的會計處理

持有至到期投資應當以攤余本錢進行后續(xù)計量。持有至到期投資在持有期間應當按照攤余本錢和實際利率

計算確認利息收人，計入投資收益。實際利率應當在取得持有至到期投資時確定，在該持有至到期投資預期存續(xù)

期間或適用的更短期間內(nèi)保持不變。實際利率與票面利率差異較小的，也可按票面利率計算利息收入，計入投資

收益。

處置持有至到期投資時，應將所取得價款與該投資賬面價值之間的差額計入投資收益。

六、貸款和應收款項的會計處理

貸款和應收款項應當以攤余本錢進行后續(xù)計量。貸款持有期間所確認的利息收入，應當根據(jù)實際利率計算。

實際利率應在取得貸款時確定，在該貸款預期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)保持不變。實際利率與合同利率差異

較小的，也可按合同利率計算利息收入。

企業(yè)收回或處置貸款和應收款項時，應將取得的價款與該貸款和應收款項賬面價值之間的差額計入當期損

益。

七、可供出售金融資產(chǎn)的會計處理

可供出售金融資產(chǎn)應當以公允價值進行后續(xù)計量。公允價值變動形成的利得或損失，除減值損失和外幣貨

幣性金融資產(chǎn)形成的匯兌差額外，應當直接計入所有者權益（其他綜合收益），在該金融資產(chǎn)終止確認時轉(zhuǎn)出，

計入當期損益（投資收益）。

可供出售外幣貨幣性金融資產(chǎn)形成的匯兌差額，應當計入當期損益（財務費用等）。采用實際利率法計算的

可供出售金融資產(chǎn)的利息收入，應當計入當期損益（投資收益等）；可供出售權益工具投資的現(xiàn)金股利，應當在

被投資單位宣揭發(fā)放股利時計入當期損益（投資收益等）。

八、金融資產(chǎn)之間重分類的處理

（一）企業(yè)因持有意圖或能力發(fā)生改變，使某項投資不再適合劃分為持有至到期投資的，應當將其重分類為

可供出售金融資產(chǎn)，并以公允價值進行后續(xù)計量。重分類日，該投資的賬面價直與公允價值之間的差額計入所

有者權益，在該可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值或終止確認時轉(zhuǎn)出，計入當期損益。

（二）持有至到期投資局部出售或重分類的金額較大且不屬于例外情況，使該投資的剩余局部不再適合劃

分為持有至到期投資的，企業(yè)應當將該投資的剩余局部重分類為可供出售金融資產(chǎn)，并以公允價值進行后續(xù)計

量。重分類日，該投資剩余局部的賬面價值與其公允價值之間的差額計入所有者權益，在該可供出售金融資產(chǎn)發(fā)

生減值或終止確認時轉(zhuǎn)出，計入當期損益。

第三節(jié)金融資產(chǎn)的減值

一、金融資產(chǎn)減值損失確實認

企業(yè)應當在資產(chǎn)負債表日對以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)的賬面

價值進行檢查，有客觀證據(jù)說明該金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，應當計提減值準備。

說明金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)，包括以下各項：

（一）發(fā)行方或債務人發(fā)生嚴重財務困難；

（二）債務人違反了合同條款，如償付利息或本金發(fā)生違約或逾期等；

（三）債權人出于經(jīng)濟或法律等方面因素的考慮，對發(fā)生財務困難的債務人作出讓步；

（四）債務人很可能倒閉或進行其他財務重組；

（五）因發(fā)行方發(fā)生重大財務困難，該金融資產(chǎn)無法在活潑市場繼續(xù)交易：

（六）無法識別一組金融資產(chǎn)中的某項資產(chǎn)的現(xiàn)金流量是否已經(jīng)減少，但根據(jù)公開的數(shù)據(jù)對其進行總體評價

后發(fā)現(xiàn)，該組金融資產(chǎn)自初始確認以來的預計未來現(xiàn)金流量確已減少且可計量，如該組金融資產(chǎn)的債務人支付能

力逐步惡化，或債務人所在國家或地區(qū)失業(yè)率提高、擔保物在其所在地區(qū)的價格明顯下降、所處行業(yè)不景氣等；

（七）發(fā)行方經(jīng)營所處的技術、市場、經(jīng)濟或法律環(huán)境等發(fā)生重大不利變化，使權益工具投資人可能無法收

回投資本錢；

（八）權益工具投資的公允價值發(fā)生嚴重或非暫時性下跌；

（九）其他說明金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)。

二、金融資產(chǎn)減值損失的計量

（一）持有至到期投資、貸款和應收款項減值損失的計量

】.持有至到期投資、貸款和應收款項等金融資產(chǎn)發(fā)生減值時，應當將該金融資產(chǎn)的賬面價值減記至預計未

來現(xiàn)金流量（包括尚未發(fā)生的未來信用損失）現(xiàn)值，減記的金額確認為資產(chǎn)減值損失，計入當期損益。

短期應收款項的預計未來現(xiàn)金流量與其現(xiàn)值相差很小的，在確定相關減值損失時，可不對其預計未來現(xiàn)金

流量進行折現(xiàn)。

2.對于存在大量性質(zhì)類似且以攤余本錢后續(xù)計量金融資產(chǎn)的企業(yè)，在考慮金融資產(chǎn)減值測試時，應領先將

單項金額重大的金融資產(chǎn)區(qū)分開來，單獨進行減值測試。如有客觀證據(jù)說明其三發(fā)生減值，應當確認減值損失,

計入當期損益。對單項金額不重大的金融資產(chǎn)，可以單獨進行減值測試，或包括在具有類似信用風險特征的金融

資產(chǎn)組合中進行減值測試。實務中，企業(yè)可以根據(jù)具體情況確定單項金額重大的標準。該項標準一經(jīng)確定，應

當一致運用，不得隨意變更。

單獨測試未發(fā)現(xiàn)減值的金融資產(chǎn)（包括單項金額重大和不重大的金融資產(chǎn)）應當包括在具有類似信用風險

特征的金融資產(chǎn)組合中再進行減值測試,已單項確認減值損失的金融資產(chǎn)，不應包括在具有類似信用風險特征

的金融資產(chǎn)組合中進行減值測試。

（-）可供出售金融資產(chǎn)減值損失的計量

1.可?供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值時，即使該金融資產(chǎn)沒有終止確認，原直接計入所有者權益的因公允價值下

降形成的累計損失，也應當予以轉(zhuǎn)出，計入當期損益。該轉(zhuǎn)出的累計損失，為可供出售金融資產(chǎn)的初始取得本

錢扣除已收回本金和巳攤銷金額、當前公允價值和原已計入損益的減值損失后的余額。

2.對于已確認減值損失的可供出售債務工具，在隨后的會計期間公允價值己上升且客觀上與原減值損失確

認后發(fā)生的事項有關的，應在原確認的減值損失范圍內(nèi)按已恢復的金額予以轉(zhuǎn)回，計入當期損益資產(chǎn)減值損失

可供出售權益工具投資發(fā)生的減值損失，不得通過損益轉(zhuǎn)回。但是，在活潑市場中沒有報價且其公允價值不能

可靠計量的權益工具投資，或與該權益工具掛鉤并須通過交付該權益工具結(jié)算的衍生金融資產(chǎn)發(fā)生的減值損失，

不得轉(zhuǎn)回。

3.可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值后，利息收入應當按照確定減值損失時對未來現(xiàn)金流量進行折現(xiàn)采用的折現(xiàn)

率作為利率計算確認。

第十章股份支付

f根本要求］

（一）掌握股份支付工具確實認和計量原那么

（-）掌握兩種類型股份支付的會計處理

（三）熟悉股份支付的特征

（四）了解權益工具公允價值的取得

［考試內(nèi)容］

第一節(jié)股份支付概述

一、股份支付的特征

股份支付是指企業(yè)為獲取職工和其他方提供效勞而授予權益工具或承當以權益工具為根底確定的負債

的交易。

股份支付具有以下特征：1）股份支付是企業(yè)與職工或其他方之間發(fā)生的交易;2）股份支付是以獲取職工

或其他方效勞為目的的交易;3）股份支付交易的對價或其定價與企業(yè)自身權益工具未來的價值密切相關。

二、股份支付的四個主要環(huán)節(jié)

典型的股份支付通常涉及四個環(huán)節(jié)：授予、可行權、行權和出售。

三、股份支付工具的主要類型

股份支付分為以權益結(jié)算的股份支付和以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付。其中，以權益結(jié)算的股份支付，是指企業(yè)

為獲取效勞以股份或其他權益工具作為對價進行結(jié)算的交易。以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，是指企業(yè)為獲取效勞承

當以股份或其他權益工具為根底計算確定的交付現(xiàn)金或其他資產(chǎn)義務的交易。以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，企業(yè)

對職工或其他方最終要支付現(xiàn)金。

第二節(jié)股份支付確實認和計量

一、股份支付確實認和計量原那么

（-）權益結(jié)算的股份支付確實認和計量原那么

1.換取職工效勞的股份支付確實認和計量原那么。

對于換取職工效勞的股份支付，企業(yè)應當以股份支付所授予的權益工具的公允價值計量。企業(yè)應當在等待

期內(nèi)的每個資產(chǎn)負債表日，以對可行權權益工具數(shù)量的最正確估計數(shù)為根底，按照權益工具在授予日的公允價值,

將當期取得的效勞收人計入相關資產(chǎn)本錢或當期費用，同時計入資本公積中的其他資本公積。

對于授權后立即可行權的換取職工提供效勞的權益結(jié)算的股份支付，應在授予日按照權益工具的公允價

值，將取得的效勞收入計入相關資產(chǎn)本錢或當期費用，同時計入資本公積中的股本溢價。

2.換取其他方效勞的股份支付確實認和計量原那么。

換取其他方效勞的股份支付，企業(yè)應當以股份支付所換取的效勞的公允價值計量。其他方效勞的公允價值不

能可靠計量，但權益工具的公允價值能夠可靠計量的，應當按照權益工具在效勞取得日的公允價值計量。

3.權益工具公允價值無法可靠確定時的處理。

權益工具公允價值無法可靠確定時，企業(yè)應當在獲取對方提供效勞的時點、后續(xù)的每個報告日以及結(jié)算日，

以內(nèi)在價值計量該權益工具，內(nèi)在價值變動計入當期損益.同時，企業(yè)應當以最終可行權或?qū)嶋H行權的權益工具

數(shù)量為根底，確認取得效勞的金額。

（二）現(xiàn)金結(jié)算的股份支付確實認和計量原那么

企業(yè)應當在等待期的每個資產(chǎn)負債表三，對當日權益工具的公允價值重新計量，確認本錢費用和相應的應

付職工薪酬，每期權益工具公允價值變動計入當期損益。

二、股份支付條件的種類

股份支付協(xié)議中的條件可分為可行權條件和非可行權條件。可行權條件包括效勞期限條件和業(yè)績條件。

在滿足這些條件之前，職工無法獲得股份。

業(yè)績條件包括市場條件和非市場條件。市場條件是行權價格、可行權條件以及行權可能性與權益工具的市

場價格相關的業(yè)績條件。非市場條件是除市場條件之外的其他業(yè)績條件，如股份支付協(xié)議中關于到達最低盈利目

標或俏售目標才可行權的規(guī)定。

三、條款和條件的修改

通常情況下，股份支付協(xié)議生效后，不應對其條款和條件隨意變更。但在某些情況下，可能需要對股份支

付協(xié)議中的可行權條件作出修改。

在會計上，無論已授予的權益工具的條款和條件如何變更，甚至取消權益工具的授予或結(jié)算該權益工具，企業(yè)

都應至少確認按照所授予的權益工具在授予日的公允價值來計量獲取的相應效勞，除非因不能滿足權益工具的可

行權條件（市場條件外）而無法行權。

四、權益工具公允價值確實定

企業(yè)應當以市場價格為根底確定權益工具的公允價值。如果沒有活潑的交易市場，企業(yè)應當考慮估值技術。

五、股份支付的會計處理

（一）授予日

授予日，是