《軍事會計研究》課件第4章

第四章軍事會計的確認與計量

第一節(jié)軍事會計確認理論第二節(jié)軍事會計計量理論

在會計學中，確認、計量、報告具有特殊的意義。經(jīng)濟信息和會計信息是兩種不同性質(zhì)的信息，從經(jīng)濟業(yè)務信息到會計信息，中間存在著一個重要的轉(zhuǎn)換，確認、計量、報告則是會計人員把經(jīng)濟信息轉(zhuǎn)換到會計信息的主要活動。軍事會計的確認與計量是軍事會計核算過程中的重要環(huán)節(jié)，本章通過介紹確認和計量理論在軍事會計中的應用為實務中操作提供指導。第一節(jié)軍事會計確認理論確認意味著經(jīng)濟信息可以定義為會計信息，并且具有會計信息的特征以及能夠可靠地計量。1938年，著名會計學家佩頓在其編著的《會計綱要》中首次提出“確認”一詞。1984年12月，F(xiàn)ASB正式發(fā)表了第5號財務會計概念公告“企業(yè)財務報表的確認與計量”(RecognitionandMeasurementinFinancialStatementsofBusinessEnterprisesSFACNO.5)，第一次對確認概念和確認的基本標準作了明確概括。確認是指在交易和經(jīng)濟事項發(fā)生時，一個項目正式按會計要素(賬戶)予以記錄，并計入財務報表的過程。隨著經(jīng)濟的發(fā)展，經(jīng)濟業(yè)務越來越復雜，國內(nèi)外學者對會計確認的研究日趨深入。一、對會計確認的認識我國著名的會計學家葛家澍和余緒纓教授認為：會計確認是把某個項目作為企業(yè)的資產(chǎn)、負債、所有者權益、收入、費用或者其他會計要素加以正式地記錄或列入最終財務報表之中的過程。會計確認包括兩個步驟，第一個步驟體現(xiàn)為將經(jīng)濟業(yè)務傳遞的數(shù)據(jù)利用文字表述和金額歸集于賬戶之中；第二個步驟體現(xiàn)為最終在財務報表中進行表述的過程。前者可以認為是初次確認，而后者則是一種再確認。從會計核算程序的角度來說，會計確認是會計計量、記錄和報告的前提條件，是會計循環(huán)的初始環(huán)節(jié)。會計確認的對象是會計對象要素，會計確認的歸宿是財務會計報表。對確認的不同認識，會影響會計確認標準、確認基礎的選擇，從而導致不同的信息質(zhì)量結果。最早使用會計確認一詞的當屬Paton，他在1938年的《會計精要》(EssentialsofAccounting)一書中使用了“收入確認”的概念，并提出在賬戶中確認收入與費用的恰當時機問題?！豆緯嫓蕜t緒論》(1940)再次論及收入確認問題，并提出了兩種確認基礎：銷售基礎和現(xiàn)金基礎。

1970年，APB發(fā)布的第4號報告中，直接運用了“確認”一詞內(nèi)涵：在第6條普遍性原則的第一款“初始入賬原則”中規(guī)定了進行會計系統(tǒng)處理的數(shù)據(jù)資料、入賬的時機以及資產(chǎn)、負債、收入和費用被記錄的數(shù)額等內(nèi)容。

1984年12月，F(xiàn)ASB正式發(fā)表了第5號財務會計概念公告“企業(yè)財務報表的確認與計量”(RecognitionandMeasurementinFinancialStatementsofBusinessEnterprisesSFACNO.5)，第一次對確認概念和確認的基本標準作了明確概括。IASC在《編報財務報表的框架》中對財務報表要素的確認也進行了專門研究，國內(nèi)外著名會計學家對會計確認也進行了深入研究。我國雖制定頒布了十幾項具體會計準則，但尚未對會計確認概念進行嚴格定義。

FASB在“企業(yè)財務報表的確認和計量”中，對確認和計量進行了較為全面的研究，它們認為：確認是將某一項目，作為一項資產(chǎn)、負債、營業(yè)收入、費用等正式地列入某一個主體財務報表的過程。一個已被確認的項目，要同時以文字和數(shù)字來加以描述，其金額包括在報表總計之中。加拿大特許會計師協(xié)會(CanadianInstituteofCertifiedPublicAccountants，CICPA)的會計準則委員會(ASC)發(fā)布的《財務報表概念》(1988)將確認闡述為：會計確認是“將某一項目納入(including)某一主體的財務報表的過程，它包括在報表中對該項目的文字敘述(如存貨或銷貨收入)和將金額加計入報表合計數(shù)中。出于揭示的目的，在財務報表中應將類似的項目歸為一類。確認不指財務報表附注中的揭示。附注既可以提供財務報表所確認項目的進一步信息，也可以提供那些不能滿足確認標準、因而不能在報表中予以披露有關項目的信息。確認標準包括“該項目具有恰當?shù)挠嬃炕A，其金額能合理地予以估計；對那些涉及獲取或放棄未來經(jīng)濟利益的項目而言，這些利益的獲取或放棄將極有可能發(fā)生?！甭?lián)合國經(jīng)濟和社會理事會的跨國公司委員會秘書長報告——《財務報告的主要目標與概念》(1988)認為：會計確認是“正式地把一個項目載入公司報告的程序。它包括用文字和數(shù)據(jù)對一個項目進行描述以及把它納入與之相關聯(lián)要素的總額之中”。其確認標準包括“未來效益與其相關，并且該公司獲得或失去這一效益較為確定；它具有某一特定屬性，這種屬性可以足夠可靠地加以計量；提供的信息有能力導致使用者的決策差異”等三條。

IASC在《編報財務報表的框架》(1989)“財務報表要素的確認”中對確認問題進行了如下闡述：確認是指將符合要素定義和(第八十三段)規(guī)定的確認標準的項目納入資產(chǎn)負債表或收益表的過程。它涉及以文字和金額表述一個項目并將該金額包括在資產(chǎn)負債表或收益表的總額中。符合確認標準的項目，應當在資產(chǎn)負債表或收益表內(nèi)得到確認。對于未被確認的項目，是不能通過披露所采用的會計政策或者通過附注及說明性材料來加以糾正的。英國會計準則委員會(ASB)也對會計確認做了精心的闡述。它們認為，確認是同時用文字和貨幣數(shù)量對會計要素加以描述，并將其數(shù)量列入報表匯總。它分三個階段進行。第一階段是初始確認(initialrecognition)，即某項目首次進入財務報表；第二階段是后續(xù)再計量(subsequentremeasurement)，即改變賬簿上已記錄的以前所確認項目的貨幣數(shù)量；第三階段是中止確認(derecognition)，即將一個已經(jīng)確認的項目從財務報表中剔除，其前提是已經(jīng)沒有充足的證據(jù)表明主體有(取得)未來經(jīng)濟利益的權利或轉(zhuǎn)移經(jīng)濟利益的義務。因此，軍事會計中的確認也包括初步確認和二次確認。第一次確認發(fā)生在經(jīng)濟事項是否應該確認和如何確認為軍事會計要素及項目環(huán)節(jié)；第二次確認發(fā)生在軍事會計報表編報環(huán)節(jié)，是指從會計賬簿中提取哪些項目或指標作為報表的項目。而且，軍事會計報表的附注項目不是會計術語中所指的確認。二、會計確認標準

FASB認為，“確認一個項目和有關的信息，應符合四個基本的確認標準。凡符合四個標準的，均應在效益大于成本以及重要性這兩個前提下予以確認。標準如下：定義——項目要符合財務報表某一要素的定義?？捎嬃啃浴哂幸粋€相關的計量屬性，足以充分可靠地予以計量。相關性——有關信息在用戶決策中有舉足輕重的作用?？煽啃浴畔⑹欠从痴鎸嵉?、可核實的、無偏向的。所有這四個標準都受無所不在的成本與效益對比的約束，即確認特定項目的所得，與提供和使用該信息意料中的代價對比，得失相當。確認還以重要性為前提，即在一套財務報表中，某一項目的大小，如果達不到重要的程度，以及個別不重要的項目，即便匯總起來，其大小仍舊在財務報表中達不到重要的程度，就不需確認這些項目和有關信息”?！耙蓚€人判斷來估量重要性，……重要性概念的實質(zhì)是明白無誤的，在財務報告的編制中遺漏了的或錯報了的項目，如果明白了周圍環(huán)境，它的大小達到了這樣的程度，即這個項目的編列或糾正，對依賴這一報告的合理人士，大概會改變或影響他的判斷，那么這個項目就是具有重要性的項目了?！?/p>

IASC認為，會計確認如果符合下列標準，就應當確認一個符合要素的項目：①與該項目有關的未來經(jīng)濟利益將很可能流入或流出企業(yè)；②對該項目的成本或價值能夠可靠地加以計量。評價一個項目是否符合這些標準和是否有資格在財務報表內(nèi)得到確認，應當注意第二十九段至第三十段所論述的重要性原則。要素之間的相互關系意味著，一個項目符合某個要素的定義和確認標準，比如說符合資產(chǎn)的定義和標準，就會自動要求確認另一個要素，比如說收益或負債。從理論上而言，軍事會計的確認標準也應該至少符合可計量性和相關性的標準，但并不意味著符合確認標準的經(jīng)濟事項就可以確認為軍事會計要素或項目。例如，1998年以前部分實物資產(chǎn)不實行計價掛賬時，即使庫存物資符合確認標準也未入賬。三、會計確認基礎確認標準就是指具體確定什么樣的經(jīng)濟事項作為會計事項來處理。但確認的時間和方法則受到會計確認基礎的制約，目前主要的確認基礎有盤存制、收付實現(xiàn)制、權責發(fā)生制。

(一)盤存制盤存制是對存貨、原材料進行管理時常用的方法，又可以分為實地盤存制和賬面盤存制。如果將永續(xù)盤存制應用于確認利潤、凈資產(chǎn)、結余等會計核算對象，就可以被認為是一種會計確認基礎。其獨特之處在于通過兩期相應會計數(shù)據(jù)相比較而得，不需要過多的中間核算過程。它是早期除鐵路、機車等行業(yè)之外的各種制造性企業(yè)確定期間收益所普遍采用的會計方法。目前，這種會計確認基礎已被拋棄。

(二)收付實現(xiàn)制早期的會計實務以收付實現(xiàn)制為賬務處理基礎，又被稱為現(xiàn)金制。12～14世紀意大利的商業(yè)簿記在確認商業(yè)活動凈結果(盈利或虧損)時，主要是通過收入減費用和通過期初、期末資產(chǎn)與負債等賬戶余額相比較兩種方法進行的，這就是簡單的收付實現(xiàn)制。以收付實現(xiàn)制為基礎的會計也稱收付實現(xiàn)制會計，或現(xiàn)金會計(cashaccounting)。收付實現(xiàn)制發(fā)展到現(xiàn)在，已衍生出了現(xiàn)金收付實現(xiàn)制、實物收付實現(xiàn)制等不同的類型。一般來講，收付實現(xiàn)制只用來確認收入與費用，所有收到的現(xiàn)金均為當期收入，所有支出的現(xiàn)金均為當期費用，無需對收入與費用進行配比。當前流行的現(xiàn)金流量表，其編制基礎即為收付實現(xiàn)制。軍事會計中普遍應用收付實現(xiàn)制這一會計確認基礎。目前較為流行的看法是：現(xiàn)金收付實現(xiàn)制只能適用于經(jīng)濟行動較為簡單的企業(yè)、事業(yè)單位，不能適應業(yè)務復雜的經(jīng)濟行動的要求。在現(xiàn)代經(jīng)濟活動中，由于債權債務的事項較頻繁，如果按傳統(tǒng)的會計收付實現(xiàn)制，必然會計出現(xiàn)“沒有發(fā)生現(xiàn)金收付的債權(如賒銷)、債務(如賒購)會計不予以確認，發(fā)生了現(xiàn)金收支的債權(如借出款項)、債務(如借入款項)則應記入費用或收入”，這顯然與管理者或商人的觀念相去甚遠。于是，理論或?qū)崉罩谐霈F(xiàn)了對收付實現(xiàn)制的修正觀點。第一種修正，對債權債務的確認采用收付實現(xiàn)制下的權責發(fā)生制。即“在收付實現(xiàn)制確認收入、費用的前提下，對借出款項導致的現(xiàn)金減少，不是記作費用，而是記入債權項目；對借入款項而增加的現(xiàn)金，不是記作收入，而是記入債務項目。對賒欠往來，區(qū)別處理：賒購商品同時記費用增加和債務增加；賒銷商品，則等額地記入收入和債權賬戶。這種修正只能應用于以小規(guī)模商品買賣為主的、較為簡單的商業(yè)活動。第二種修正，將長期資產(chǎn)的支出全部予以資本化，作為永久性的資產(chǎn)在賬上列示，以后也不再計提折舊。在持續(xù)經(jīng)營的后續(xù)期間所發(fā)生的添置附加設備、修理改良支出等支出，都按收付實現(xiàn)制的方式，一次性地作為當期費用處理。這種修正主要適用于鐵路行業(yè)早期，在鐵路收費率受政府管制后，此法逐漸消失。第三種修正為“現(xiàn)金流動制”?，F(xiàn)金流動制關注的不僅僅限于實際已經(jīng)發(fā)生的現(xiàn)金收支，還包括可能的或(和)虛擬的現(xiàn)金流動。即當對全部資產(chǎn)按照現(xiàn)行市價計價時，所有期末企業(yè)持有的凈資產(chǎn)就可視為虛擬的現(xiàn)金凈流入(即此時企業(yè)售出這部分資產(chǎn)可望獲得的現(xiàn)金)；所有期初企業(yè)的凈資產(chǎn)額可視為虛擬的現(xiàn)金流出額，它相當于企業(yè)為取得這部分資產(chǎn)的使用權而應該付出的現(xiàn)金額，現(xiàn)金的凈流入與現(xiàn)金的凈流出之差為現(xiàn)金凈流量，即為當期所實現(xiàn)的利潤額。這種修正是目前理論界研究的一種嘗試，從時間上看，現(xiàn)金流動制不僅可以對歷史的現(xiàn)金收支信息進行處理(這是傳統(tǒng)現(xiàn)金收付實現(xiàn)的主要功能)，還可以處理現(xiàn)在或未來可能的現(xiàn)金流動；從利潤的確認方式看，現(xiàn)金流動制不僅可以用傳統(tǒng)的現(xiàn)金收付實現(xiàn)的方式(即收入減費用)確定利潤，而更多的是取決于兩期凈資產(chǎn)的對比。

(三)權責發(fā)生制權責發(fā)生制是以權利和責任發(fā)生的時間為基礎來確認有關會計事項的一種假設，又被稱為應計制。

Davidson等人認為，“權責發(fā)生制會計是按貨物的銷售(或交付)和勞務的提供來確認收入，而不考慮現(xiàn)金的收取時間；對費用也按與相關聯(lián)的收入的確認時間予以確認，不考慮現(xiàn)金支付時間?！盇PB認為，“交易的其他事項對企業(yè)資產(chǎn)和負債的影響，在其直接關聯(lián)(relate)的時期內(nèi)確認與報告，而不是在現(xiàn)金收、付發(fā)生時確認與記錄?！薄懊科谑找婧拓攧諣顩r的確定，取決于在變動發(fā)生時的經(jīng)濟資源和義務及變動的計量，而非貨幣收支的簡單記錄?！?/p>

FASB認為，“權責發(fā)生制試圖把企業(yè)帶來現(xiàn)金后果的交易及其他事項和情況對于企業(yè)的財務影響，記錄于這些交易、事項和情況發(fā)生的時期，而不限于企業(yè)收到或付出現(xiàn)金的時期。權責發(fā)生制關注的是花費在資源和經(jīng)營業(yè)務上的現(xiàn)金將以更多(也許更少)的現(xiàn)金收回過程。而不僅是這一過程的開始和結束?！?/p>

CICPA認為，“收入和費用在其被認為已賺取或已發(fā)生時予以確認，相應地對其是否已收到或付出現(xiàn)金或現(xiàn)金等價物則不予以考慮?！盜ASC認為，“按照權責發(fā)生制，要在交易和其他事項發(fā)生時(并不是在現(xiàn)金或其等價物收到或支付時)確認其影響，并且要將其記入與其相關聯(lián)期間的會計記錄，并在該期間的財務報表中予以報告?！备鸺忆蛣⒎逭J為，完整的權責發(fā)生制應包括以下三個方面的內(nèi)容：第一，它應能有效地用于判別、甄定應該進入會計系統(tǒng)的經(jīng)濟業(yè)務，其標準對企業(yè)經(jīng)濟資源和義務確實產(chǎn)生了影響，這種影響以權利或責任的發(fā)生與否為依據(jù)判斷；第二，經(jīng)過篩選、準予進入會計系統(tǒng)的交易或事項，在輸入會計系統(tǒng)時，按其實際影響的權利與責任的情況而決定應記入何種要素；第三，權責發(fā)生制不僅是指對收入和費用的確認，它還能廣泛應用于全部的會計要素。

2003年開始實施的軍隊新會計制度，雖然寫明以收付實現(xiàn)制為主，以權責發(fā)生制為輔，但實際上，這種權責發(fā)生制只應用在醫(yī)院對外有償服務中醫(yī)藥成本的核算。而且這種所謂的權責發(fā)生制是不完全的，因為只有記賬時間發(fā)生了變化并不是真正意義上的權責發(fā)生制。當然，權責發(fā)生制也存在一定的缺陷：第一，對一些已形成的權利或義務，由于沒有相應的交易或事項，而往往無法確認，如自創(chuàng)商譽。目前國內(nèi)外對商譽的處理是只對企業(yè)購買、兼并等產(chǎn)生的商譽在交易發(fā)生時予以確認，而自創(chuàng)商譽因無直接相關的交易行為就不予以確認。這實際上是按收付實現(xiàn)制為基礎而不是權責發(fā)生制為基礎的確認。無論是自創(chuàng)商譽還是購并商譽，在本質(zhì)上都能為企業(yè)帶來超額利潤，應按統(tǒng)一的確認基礎進行確認。同時，如果企業(yè)已確認的商譽，其超額盈利能力沒有隨時間的推移而下降或反而上升，賬面確認的商譽就不應進行攤銷或減值。類似的事例比較多，如養(yǎng)老金的發(fā)放、住房公積金等。第二，對一些新興的經(jīng)濟活動、事項，權責發(fā)生制無能為力，如期權等衍生金融工具和業(yè)務活動。第三，權責發(fā)生制過分強調(diào)分期，可能帶來短期導向。四、軍事會計確認基礎

(一)現(xiàn)行軍事會計確認基礎當前收付實現(xiàn)制、權責發(fā)生制的融合已經(jīng)成為一種趨勢，有時候也把這種融合稱為對會計確認基礎的修正。軍隊《會計規(guī)則》規(guī)定：“以收付實現(xiàn)制為主，個別事項可采用權責發(fā)生制。成本核算采用權責發(fā)生制，收入與相關支出應當配比?！豹M義上的中國軍隊會計(如各級部隊、軍事院校的會計)采用修正的收付實現(xiàn)制。在實際核算過程中，存在需要采用權責發(fā)生制的個別會計事項，其具體處理過程修正了收付實現(xiàn)制基礎。例如，《會計規(guī)則》中的“標準供應經(jīng)費收支，以上報的生活費、公務事業(yè)費決算等匯總表登記”和“項目預算經(jīng)費收支，以下達的項目經(jīng)費預算文件登記”就是采用權責發(fā)生制的事項。廣義上的中國軍隊會計(如醫(yī)院、生活服務中心、科研院所等)采用的也是修正的收付實現(xiàn)制。醫(yī)院、生活服務中心、科研院所等單位需要進行成本核算，因此，必須有部分項目采用權責發(fā)生制，而且采用權責發(fā)生制的程度比狹義上的軍隊會計更高。如軍隊醫(yī)院會計中，其成本核算采用權責發(fā)生制，預算經(jīng)費的核算及其他業(yè)務的處理均采用收付實現(xiàn)制。

(二)軍事會計基礎改進改進財務會計報告基礎一般有三種方式：一是“一步到位”式，即對軍隊財務會計報告基礎直接由收付實現(xiàn)制改為權責發(fā)生制；二是“分步到位”式，即先由完全的收付實現(xiàn)制過渡到修正的收付實現(xiàn)制，再由修正的收付實現(xiàn)制過渡到修正的權責發(fā)生制，最后由修正的權責發(fā)生制改為完全的權責發(fā)生制；三是“逐漸擴展”式，即先根據(jù)實際情況對部分收入、支出項目或?qū)Σ糠仲Y產(chǎn)、負債項目實行權責發(fā)生制，此后，再逐漸擴大。鑒于中國軍隊財務會計報告基礎使用的時間較長，為了使會計信息和會計政策保持一定的連續(xù)性，不超越軍隊會計環(huán)境變化的速度，中國軍隊財務會計報告基礎改進的方式應該采用“逐漸擴展”式。就軍隊會計來說，逐漸擴展的最終目標不是全部項目實行權責發(fā)生制，只是在適宜的項目中應用；對于采用收付實現(xiàn)制能更好地反映財務信息的項目，仍然采用收付實現(xiàn)制。目前，比較適宜采用權責發(fā)生制的項目有：有價證券、庫存物資、固定資產(chǎn)、專用基金、固定資產(chǎn)基金、實物供應基金等。以固定資產(chǎn)為例，如果采用權責發(fā)生制，當購置固定資產(chǎn)時就不需要計入支出，只是由現(xiàn)金資產(chǎn)轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)；當從其他單位無償轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)時，將折舊與資產(chǎn)原值的差價計入歷年經(jīng)費結余即可；計提折舊時，把資產(chǎn)分期計入單位的支出，固定資產(chǎn)基金也可以取消。第二節(jié)軍事會計計量理論計量是為了將會計要素確認并且列入賬戶和會計報表而確定其金額的過程。中外學者或機構對會計計量的基本要素、會計計量的單位、會計計量的屬性有不同的認識和表述。一、對會計計量基本要素的認識會計計量的概念及包括的基本要素，不同時期和不同的學者有不同的認識。概括起來有以下四種觀點。

(一)兩要素觀兩要素觀認為，會計計量的要素有兩個，但如何表述這個要素，不同學者或組織的表述卻不同。美國會計學家莫斯特認為，會計計量主要有兩個構成要素：一是必須定量的財產(chǎn)或?qū)傩?；二是為定量該財產(chǎn)或?qū)傩运捎玫某叨取?/p>

FASB認為，會計計量包括計量屬性與貨幣單位或計量尺度兩方面。

(二)三要素觀三要素觀認為，會計計量應考慮三個因素。盧永華認為，一個完整的計量模式包括計量對象、計量屬性和計量單位三個要素。葛家澍和劉峰認為，一個完整的計量活動應包括三個方面：一是選擇衡量標準或?qū)傩?即計量尺度)；二是確定計量規(guī)則，即選擇的計量尺度，計量時按何種方式確定與分配數(shù)量等；三是分配具體數(shù)量，即執(zhí)行數(shù)量分配活動的過程。計量對象是指被計量的客體，具體到會計要素，就是資產(chǎn)、負債、收入、費用等。在會計基本框架中，自成體系，能否包含在會計計量理論中，值得研究。

(三)四要素觀四要素觀認為，會計計量應考慮計量尺度、計量單位、計量屬性和計量對象等四個方面的要素，其代表人物為趙德武。他認為，“會計計量是指在一定計量尺度下，運用一定的計量單位，選擇合理的計量屬性，對符合會計要素定義的事項進行貨幣量化的過程，其目的是確保會計信息的可靠性和相關性?！薄皶嬘嬃渴怯捎嬃砍叨取⒂嬃繂挝?、計量屬性和計量對象所組成的一個系統(tǒng)?！庇嬃繂挝缓陀嬃砍叨缺M管有差異，但兩者在具體計量時不可分開使用。將兩者單獨列為要素，只有計量尺度或只有計量單位的情形是難以想象的。

(四)五要素觀五要素觀認為，會計計量的要素應包括計量尺度、計量單位、計量屬性、計量空間和計量時間等五個方面，其代表人物為李孝林等。空間和時間要素屬于基本會計假設范疇，對會計計量會產(chǎn)生影響，但作為計量基本要素實屬牽強附會。二、對會計計量單位和計量屬性的認識

(一)對會計計量單位的認識計量單位是指對計量對象就某一屬性進行計量時，具體使用的標準量度。通常，可選擇的量度單位有兩種：名義貨幣量度單位和不變購買力貨幣單位。

IASC在《編報財務報表的框架》的“資本保全概念和利潤確定”的部分指出，“財務資本保全的計量，可以用名義貨幣單位或固定購買力單位。”這里，名義貨幣單位(或面值貨幣單位)，是指以各國法定流通貨幣的名義貨幣單位作為會計計量單位；固定購買力單位(一般購買力單位或不變貨幣單位)是指對名義貨幣按一定時日的一般購買力(物價指數(shù))調(diào)整換算后作為會計計量單位，其目的是使會計系統(tǒng)提供的信息建立在同一計量單位基礎上，提高會計信息有用性。

FASB在《論財務會計概念》第五輯“企業(yè)財務報表項目的確認和計量”的部分指出，“在現(xiàn)行會計實務，財務報表以名義的貨幣單位為計量尺度，即貨幣購買力隨著時間的推移而發(fā)生的變動不予調(diào)整。理想的計量尺度隨時間流逝而穩(wěn)定不變。一般購買力的變動(通貨膨脹或通貨緊縮)率低時，名義的貨幣單位是相對穩(wěn)定的。而且計量以尺度為名義的貨幣單位時，比之用其他單位計量，如一般購買力不變單位(例如，在補充資料里交代物價變動的影響)虛擬的貨幣單位(例如歐洲貨幣單位，簡稱ECU)或商品單位(例如黃金的兩數(shù))，編制和使用財務報表均較簡單。然而，一般購買力變動率愈是增大，用名義貨幣單位表述的財務報表，其可比性和有用性就愈趨減弱?！薄氨疚瘑T會預期，在財務報表中確認的各種項目，將會繼續(xù)用名義的貨幣單位計量。然而，現(xiàn)存環(huán)境的變化(例如，通貨膨脹率增大到偏差程度無可容忍時)，可能會促使本委員會另選較為穩(wěn)定的計量尺度?！比绻麜嬘嬃康哪繕耸蔷幹茣媹蟾?，則名義貨幣單位和固定購買力單位會計計量單位均能夠滿足會計實務之需要。李孝林等人認為，會計計量單位應該以系統(tǒng)的形式，即采用一組或若干計量單位，來處理各種不同的計量指標，在會計處理的經(jīng)濟業(yè)務或事項以一個以上的價值形式進行計量時，可采用“范圍”或“區(qū)間”估計數(shù)進行計量。運用統(tǒng)計方法嚴格地計算出“區(qū)間”范圍和幅度，也應屬于會計人員的職能范圍。會計的發(fā)展不應該落后于經(jīng)濟學和管理技術發(fā)展的步伐，這就需要廣泛地運用定量方法。孔慶林等人認為，隨著會計領域逐漸向社會非經(jīng)濟領域滲透，拓寬了會計的研究空間、如人力資源會計、環(huán)境會計等，會計計量單位也相應要求進行拓寬，采用抽象虛擬貨幣也可作為計量單位，如“觀念貨幣”或“概念貨幣”。

(二)對會計計量屬性的認識計量屬性是指被計量客體的特性或外在表現(xiàn)形式，會計計量屬性是指用貨幣符號對各會計對象要素進行量化表述的信息，它有時也稱為計量基礎。國際會計準則委員會在《編報財務報表的框架》中指出，“財務報表在不同程度上以不同的結合方式采用若干不同的計量基礎?！彼鼈兪牵?/p>

(1)歷史成本。資產(chǎn)的記錄，按照其購置時支付的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價物的金額，或者是按照購置資產(chǎn)而付出的代價的公允價值。負債的記錄，按照承擔義務而收到的實得款項的金額，或是在某些情況下(如所得稅)，按照在正常經(jīng)營中為償還負債預期支付的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價物的金額。

(2)現(xiàn)行成本。資產(chǎn)的列報，按照現(xiàn)在購買同一或類似資產(chǎn)所需支付現(xiàn)金或現(xiàn)金等價物的金額。負債的列報，按照現(xiàn)在償付該項債務所需支付現(xiàn)金或現(xiàn)金等價物的不予折現(xiàn)的金額。

(3)可實現(xiàn)凈值(結算價值)。資產(chǎn)的列報，按照現(xiàn)在正常變賣資產(chǎn)所能得到現(xiàn)金或現(xiàn)金等價物的金額。負債的列報，按照其結算價值，即在正常經(jīng)營中為償還負債將會支付的現(xiàn)金和現(xiàn)金等價物的不予折現(xiàn)的金額。

(4)現(xiàn)值。資產(chǎn)的列報，按照其在正常經(jīng)營中所能產(chǎn)生的、未來現(xiàn)金流入凈額的折現(xiàn)價值。負債的列報，按照其在正常經(jīng)營中予以償還所需的、未來現(xiàn)金流出凈額的折現(xiàn)價值。企業(yè)編制財務報表最為常用的計量基礎是歷史成本。應用歷史成本時常常結合其他計量基礎。例如，存貨的列報，常常按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低，有價證券的列報可以按照市價，而養(yǎng)老金負債的列報則按其現(xiàn)值。此外，有些企業(yè)為了處理非貨幣性資產(chǎn)價格變動的影響，還采用現(xiàn)行成本基礎來彌補歷史成本會計模式的不足。

(5)現(xiàn)行市價。盡管IASC在《編報財務報表的框架》中雖沒有明確規(guī)定，但IASC對金融資產(chǎn)和金融負債的計量卻采用現(xiàn)行市價列報。例如，《國際會計準則第三十九號——金融工具：確認和計量》規(guī)定，“所付出或收到的對價的公允價值，一般參照交易價格或其他市場價格確定?！碧貏e是在金融工具的計量中，IASC大量采用公允價值概念，公允價值的表現(xiàn)形式之一就是現(xiàn)行市價。

(三)會計計量屬性的比較與選擇歷史成本的優(yōu)點是由于歷史成本是在市場交易中由買賣雙方客觀確定的，因而具有客觀、可靠、可驗證和操作性強的特征。同時，它與傳統(tǒng)的配比觀念一致，收益決定相對簡單，其計量的實踐經(jīng)驗和理論也很豐富。因此，在會計實務中，歷史成本是最基本的會計計量屬性。歷史成本的缺點是，首先，非貨幣性資產(chǎn)是按歷史成本入賬，貨幣性資產(chǎn)則按現(xiàn)行市價或現(xiàn)值入賬，使資產(chǎn)負債表中的計量屬性缺乏邏輯一致性；其次，資產(chǎn)負債表中的資產(chǎn)計價是各個不同時期取得成本的雜合，也不具備理論上的可比性；最后，在物價變動明顯時，其可比性、相關性下降，收入與費用的配比缺乏統(tǒng)一性，經(jīng)營業(yè)績和持有收益不能分清，不能有效地保全資本，財務報告也難以真實揭示企業(yè)的財務狀況?，F(xiàn)行成本的優(yōu)點是能在實物資本保全的前提下，避免價格變動的虛計收益，反映真實財務狀況，客觀評價企業(yè)的管理業(yè)績?，F(xiàn)行成本的缺點是，主觀性較強，方法繁瑣，并難以適應某些專用設備的計量要求等問題。同時，現(xiàn)行成本也不能消除貨幣購買力變動的影響，無法以持有資本的形式解決資本保持問題，使以后的生產(chǎn)能力難以得到補償。盡管如此，按現(xiàn)行成本計量能保證會計收益與經(jīng)濟收益趨于一致的這一特點，決定了它仍被認為是最合理的通貨膨脹會計模式?？蓪崿F(xiàn)凈值的優(yōu)點是能反映預期變現(xiàn)能力，體現(xiàn)穩(wěn)健原則，并與決策更為相關。缺點是它認為利潤是期末資產(chǎn)與期初資產(chǎn)的差額，從而否定了傳統(tǒng)意義上的收入確認原則和配比原則。因此，它不適用于所有資產(chǎn)，其使用范圍也被限定在為出售而持有的某些資產(chǎn)項目上?，F(xiàn)值的優(yōu)點是由于考慮了貨幣時間價值，因而與決策的相關性最強。缺點是未來現(xiàn)金流入量現(xiàn)值是不確定的，使其與決策的可靠性最差，故只可用于某些金額已確定，但需在未來履行的特殊項目的計量，如應收票據(jù)、長期應付款等?，F(xiàn)行市價的優(yōu)點是：由于現(xiàn)行市價計量屬性是根據(jù)現(xiàn)行市價立即確認收益以清除費用分配上的隨意性，它較之歷史成本和未來價格，更能實現(xiàn)可靠性與相關性的配合。同時，它作為資產(chǎn)的現(xiàn)實價值與決策的相關性較強，能更好地評價企業(yè)的財務應變能力。現(xiàn)行市價的缺點是：它無法反映企業(yè)預期使用資產(chǎn)的價值，因為并非所有資產(chǎn)、負債都有變現(xiàn)價值。同時，它也違背了持續(xù)經(jīng)營假設，而主觀假定企業(yè)隨時處于清算狀態(tài)，故只能適用于短期證券投資等特殊項目的計量。歷史成本反映過去，現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價反映現(xiàn)在，可實現(xiàn)凈值和未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值則反映將來，從過去到將來，五種計量屬性的可靠性依次減弱，相關性依次增強。這些計量屬性各有利弊，并有特定的適用范圍和前提條件，因而要對會計計量屬性進行最優(yōu)選擇，不僅在理論上存在很大的分歧，在具體操作上也存在許多問題。在各國會計實務中，多種會計計量屬性并存的本身，也從一定意義上說明了這一點。選擇是一個權衡利弊、趨利避害的過程。針對一項具體經(jīng)濟交易，究竟采取何種屬性予以計量以及為什么選擇該種屬性予以計量，下面將作一介紹。三、會計計量模式與軍事會計計量選擇

(一)會計計量模式特定會計計量單位與計量屬性相組合構成特定的計量模式。從理論上講，由于會計計量客觀存在兩種計量單位和五種計量屬性，因而它們之間不同的可能性組合，可以形成以下十種不同的會計計量模式，分別如下：

(1)名義貨幣單位/歷史成本模式。

(2)名義貨幣單位/現(xiàn)行成本模式。

(3)名義貨幣單位/現(xiàn)行市價模式。

(4)名義貨幣單位/可實現(xiàn)凈值模式。

(5)名義貨幣單位/未來現(xiàn)金流入量現(xiàn)值(或公允價值)模式。

(6)一般購買力單位/歷史成本模式。

(7)一般購買力單位/現(xiàn)行成本