第9章-資產(chǎn)減值

第九章資產(chǎn)減值學(xué)習(xí)目的與要求（一）掌握認(rèn)定資產(chǎn)可能發(fā)生減值的（二）掌握資產(chǎn)可收回金額的計量方（三）掌握資產(chǎn)減值損失的確定原則（四）掌握資產(chǎn)組的認(rèn)定方法及其減值的處理（五）熟悉資產(chǎn)減值的特征（六）了解商譽(yù)減值的會計處理第一節(jié)資產(chǎn)減值概述一、資產(chǎn)減值的定義資產(chǎn)減值是指資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值。二、資產(chǎn)減值的認(rèn)定存在下列跡象的，表明資產(chǎn)可能發(fā)生了減值：1、資產(chǎn)的市價當(dāng)期大幅度下降，其跌幅明顯高于因時間的推移或者正常使用而預(yù)計的下跌。2、企業(yè)經(jīng)營所處的經(jīng)濟(jì)、技術(shù)或法律等環(huán)境以及資產(chǎn)所處的市場在當(dāng)期或者將在近期發(fā)生重大變化，從而對企業(yè)產(chǎn)生不利影響。3、市場利率或者其他市場投資報酬率在當(dāng)期已經(jīng)提高，從而影響企業(yè)計算資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的折現(xiàn)率，導(dǎo)致資產(chǎn)可收回金額大幅度降低。4、有證據(jù)表明資產(chǎn)已經(jīng)陳舊過時或者其實(shí)體已經(jīng)損壞。5、資產(chǎn)已經(jīng)或者將被閑置、終止使用或者計劃提前處置。6、其它表明資產(chǎn)可能已經(jīng)發(fā)生減值的跡象。第二節(jié)資產(chǎn)可收回金額的計量一、資產(chǎn)可收回金額的含義資產(chǎn)可收回金額按下列二指標(biāo)中較高者確定：（1）資產(chǎn)的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額；（2）資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值;二、公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額的確定資產(chǎn)的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額，應(yīng)當(dāng)分別不同的情況加以確定：1、通常情況下，資產(chǎn)的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額，應(yīng)當(dāng)根據(jù)公平交易中銷售協(xié)議價格減去可直接歸屬于該資產(chǎn)處置費(fèi)用后的金額確定。例如，M公司的某項(xiàng)資產(chǎn)在公平交易中的銷售協(xié)議價格為200萬元，可直接歸屬于該項(xiàng)資產(chǎn)的處置費(fèi)用為16萬元。在這種情況下，M公司該資產(chǎn)的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額為184萬元（200-16=184）。2、不存在銷售協(xié)議但存在資產(chǎn)活躍市場的，應(yīng)當(dāng)按照該資產(chǎn)的市場價格減去處置費(fèi)用后的金額確定。例如，N公司的某項(xiàng)資產(chǎn)不存在銷售協(xié)議但存在活躍市場，市場價格為90萬元，估計的處置費(fèi)用為5萬元。在這種情況下N公司該項(xiàng)資產(chǎn)的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額為85萬元（90-5=85）。3、在不存在銷售協(xié)議和資產(chǎn)活躍市場的情況下，應(yīng)當(dāng)以可獲取的最佳信息為基礎(chǔ)，估計資產(chǎn)的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額，該凈額可以參考同行業(yè)類似資產(chǎn)的最近交易價格或者結(jié)果進(jìn)行估計。例如，H公司的某項(xiàng)資產(chǎn)不存在銷售協(xié)議，也不存在活躍市場。H公司參考同行業(yè)類似資產(chǎn)的最近交易價格估計該資產(chǎn)的公允價值為50萬元，可直接歸屬于該資產(chǎn)的處置費(fèi)用為4萬元。在這種情況下，H公司該項(xiàng)資產(chǎn)的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額為46萬元（50-4=46）。三、資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的確定（一）預(yù)計未來現(xiàn)金流量預(yù)計未來現(xiàn)金流量包括的內(nèi)容：1、資產(chǎn)持續(xù)使用過程中預(yù)計產(chǎn)生的現(xiàn)金流入。2、為實(shí)現(xiàn)資產(chǎn)持續(xù)使用過程中產(chǎn)生的現(xiàn)金流入所必需的預(yù)計的現(xiàn)金流出，包括為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所發(fā)生的現(xiàn)金流出。3、資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時，處置資產(chǎn)所收到或者支付的凈現(xiàn)金流量。（二）折現(xiàn)率的確定（三）資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的估計例9-12005年12月31日，某運(yùn)輸公司對一艘遠(yuǎn)洋運(yùn)輸船進(jìn)行減值測試。該運(yùn)輸船預(yù)計尚可使用5年，預(yù)計其在未來4年內(nèi)每年年末產(chǎn)生的現(xiàn)金流量分別為：40萬元、36萬元、32萬元、25萬元；第5年產(chǎn)生的現(xiàn)金流量以及使用壽命結(jié)束時處置形成的現(xiàn)金流量合計為20萬元。假定在考慮相關(guān)因素的基礎(chǔ)上，該公司決定采用5%的折現(xiàn)率。有關(guān)該項(xiàng)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值計算過程見下表：折現(xiàn)計算表單位：元年度預(yù)計未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)率現(xiàn)值系數(shù)預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值2006年4000005%0.95243809602007年3600005%0.90703265202008年3200005%0.86382764162009年2500005%0.82272056752010年2000005%0.7835156700合計15300005%--------1346271四、資產(chǎn)可收回金額的計量計算確定資產(chǎn)可收回金額應(yīng)當(dāng)經(jīng)過以下步驟：第一步，計算確定資產(chǎn)的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額。第二步，計算確定資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。第三步，比較資產(chǎn)的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額與預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，取其較高者作為資產(chǎn)的可收回金額。例9-2根據(jù)［例9-1］的資料：（1）假設(shè)該運(yùn)輸船的公允價值總額為1180000元，可歸屬于該運(yùn)輸船的處置費(fèi)用為60000元，由上表可知，該公司預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為1346271元，大于其公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額1120000元（1180000-60000=1120000），所以，該運(yùn)輸船的可收回金額為1346271元。（2）假設(shè)該運(yùn)輸船的公允價值總額為1500000元，可歸屬于該運(yùn)輸船的處置費(fèi)用為120000元，由上表可知，該公司預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為1346271元，小于其公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額1380000元（1500000-120000=1380000），所以，該運(yùn)輸船的可收回金額為1380000元。第三節(jié)資產(chǎn)減值損失的確認(rèn)與計量一、單項(xiàng)資產(chǎn)減值的會計處理資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回。企業(yè)確認(rèn)減值損失時：1、若是固定資產(chǎn)發(fā)生減值，其會計分錄：借：資產(chǎn)減值損失××貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備××2、若是無形資產(chǎn)發(fā)生減值，其會計分錄：借：資產(chǎn)減值損失××貸：無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備××3、若是長期股權(quán)投資發(fā)生減值，其會計分錄：借：資產(chǎn)減值損失××貸：長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備××例9-3根據(jù)［例9-2］的資料：同時假設(shè)2005年12月31日該運(yùn)輸船的賬面價值為1350000元，以前年度沒有計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。則：在（1）的假定下，可收回金額1346271元小于賬面價值1350000元，該資產(chǎn)發(fā)生減值3729元（1350000-1346271=3729），其會計處理是：借：資產(chǎn)減值損失3729貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備3729在（2）的假定下，可收回金額1380000元大于賬面價值1350000元，該資產(chǎn)未發(fā)生減值，不做會計分處理。二、資產(chǎn)組減值的處理（一）資產(chǎn)組及其認(rèn)定在認(rèn)定資產(chǎn)組時，應(yīng)當(dāng)注意兩個問題：1.資產(chǎn)組能否獨(dú)立產(chǎn)生現(xiàn)金流入。2.應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)對生產(chǎn)經(jīng)營活動的管理或監(jiān)控方式，以及對資產(chǎn)使用或者處置的決策方式等。（二）資產(chǎn)組可收回金額與賬面價值的確定（三）資產(chǎn)組減值的會計處理例9-4曙光公司于2009年12月31日對某資產(chǎn)組進(jìn)行減值測試，其賬面價值為2900000元；該資產(chǎn)組合包括固定資產(chǎn)甲、乙、丙、丁、戊，賬面價值分別為590000元、780000元、950000元、180000元、400000元。曙光公司確定該資產(chǎn)組的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額為2300000元，未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為2250000元。因此，該資產(chǎn)組發(fā)生減值，確認(rèn)減值損失為600000元（2900000-2300000），同時根據(jù)該資產(chǎn)組內(nèi)固定資產(chǎn)的賬面價值，按比例分?jǐn)倻p值損失至資產(chǎn)組內(nèi)的固定資產(chǎn)。分?jǐn)傔^程見下表：資產(chǎn)組減值損失分?jǐn)偙韱挝唬涸Y產(chǎn)組合分?jǐn)倻p值損失前賬面價值分?jǐn)偙嚷史謹(jǐn)偟臏p值損失分?jǐn)倻p值損失后賬面價值固定資產(chǎn)：資產(chǎn)甲資產(chǎn)乙資產(chǎn)丙資產(chǎn)丁資產(chǎn)戊59000078000095000018000040000020.34%26.90%32.76%6.21%13.79%（122040）（161400）（196560）（37260）（82740）467960618600753440142740317260合計2900000100%（600000）2300000根據(jù)上表的分?jǐn)偨Y(jié)果，曙光公司的會計處理如下：借：資產(chǎn)減值損失600000貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備——甲122040——乙161400——丙196560——丁37260——戊82740如果曙光公司確定的固定資產(chǎn)丙的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額為822000元。即，固定資產(chǎn)丙分?jǐn)倻p值損失后的賬面價值753440元低于其公允價值減去處置費(fèi)用后的的凈額822000元，多分?jǐn)偟臏p值損失68560元（822000-753440）應(yīng)根據(jù)該資產(chǎn)組內(nèi)其他固定資產(chǎn)初次分?jǐn)倻p值損失后的賬面價值，按比例分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組內(nèi)的其他固定資產(chǎn)。分?jǐn)傔^程見下表：資產(chǎn)減值損失分?jǐn)偙韱挝唬涸Y產(chǎn)組各固定資產(chǎn)分?jǐn)倻p值損失后賬面價值重新分?jǐn)偙壤^多減值損失重新分?jǐn)傊匦路謹(jǐn)倻p值損失后賬面價值固定資產(chǎn)A46796030.26%（20746.3）447213.7固定資產(chǎn)B61860040%（27424）591176固定資產(chǎn)D1427409.23%（6328.1）136411.9固定資產(chǎn)E31726020.51%（14061.6）303198.4小計1546560100%（68560）1478000固定資產(chǎn)C753440-------68560822000各固定資產(chǎn)合計2300000-------02300000三、商譽(yù)減值的會計處理（一）商譽(yù)減值測試企業(yè)合并所形成的商譽(yù)，至少應(yīng)當(dāng)在每年年度終了進(jìn)行減值測試。（二）商譽(yù)減值的會計處理企業(yè)確認(rèn)減值損失時，其會計處理是：借：資產(chǎn)減值損失——商譽(yù)減值損失××貸：商譽(yù)減值準(zhǔn)備××例9-52009年1月1日，M公司用2000萬元收購了N公司100%的股權(quán)。在購買日，N公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值為1500萬元。2009年12月31日，M公司在其合并財務(wù)報表中確認(rèn)：①合并財務(wù)報表確認(rèn)商譽(yù)500萬元（2000-1500×100%）；②N公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的賬面價值（不含商譽(yù)）為2500萬元。假設(shè)N公司所有資產(chǎn)被認(rèn)定為一個資產(chǎn)組，該資產(chǎn)組在2009年12月31日的可收回金額為1800萬元。解析：（1)確定資產(chǎn)組在2009